KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Viive Ligi, Virgo Saarmets ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 14. aprill 2010, Tallinn Haldusasja number 3-08-902

) § 22 lg 31 alusel kustutada U. Rahneli käibemaksukohustuslaste registrist. Otsuse kohasel on U. Rahnel käibemaksukohustuslane alates 21.10.2004. Perioodil august 2006 kuni detsember 2007 on ta esitanud nullidega käibedeklaratsioone, mille põhjal on alust arvata, et maksumaksja ei tegele enam ettevõtlusega. 18.02.2008 toimunud telefonivestlusest U. Rahneliga selgus, et tal puudub ettevõtlus

§ 2lg 2 tähenduses.

1. U. Rahnel esitas LMTK 19.02.2008 otsuse peale vaide, mille Maksu- ja Tolliamet jättis 10.04.2008 vaideotsusega nr 6-1/49-2 rahuldamata.
2. U. Rahnel esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse LMTK 19.02.2008 otsuse nr 7.1-5/313 tühistamiseks. 1) Otsusest ei selgu, mis põhjustel kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist

§ 22lg 31 alusel kustutati ning miks ei saa kaebaja tegevust ettevõtluseks pidada.

Otsuses viidatud telefoni teel antud seletus ei ole piisav, tegemaks otsust isiku registrist kustutamiseks. Otsuses viidatud lause on kontekstist väljarebitud. Ametnik tegi ettepaneku, et kaebaja esitaks avalduse enda kustutamiseks käibemaksukohustuslaste registrist, kuid kaebaja ei pidanud seda vajalikuks ja teavitas sellest ka ametnikku. Kaebaja oli pärast telefonivestlust veendunud, et täitis maksuhalduri korralduse. Kaebaja ei ole telefonivestluses maksuhaldurile väitnud, et tal puudub ettevõtlus. Samuti ei ole telefonivestlus tõendiks käesolevas asjas. 2) Haldusasjas nr 3-07-2560 on esitatud tõendid ja selgitused, mille kohaselt saab kaebaja tegevust käsitleda ettevõtlusena

mõttes. Põllumajandusega julgustas tegelema Põllumajanduse Registrite ja Informatsiooni Ametilt (PRIA) saadav toetus. Kui selgus, et kaebaja oli turusituatsiooni valesti hinnanud ja oodatud tulu põllumajandusest teenida ei õnnestunud, otsustas kaebaja selles valdkonnas tegutsemise lõpetada. Kaebaja alustas

1. a ettevõtlust metsamajanduse valdkonnas. Eesmärgiks oli väheperspektiivsete põllumaade metsastamine ja metsaraidest tulu saamine ning kaebaja otsustas metsastada juba talle kuuluvad kinnistud. Asjaolu, et metsastatud kinnistud ei kajastu põhi- ega käibevarana FIE raamatupidamises, ei tõenda, et kaebaja ei tegele ettevõtluse korras metsa kasvatamisega. 3) Maksuhaldur on otsuse tegemisel jätnud arvestamata FIE eripära võrreldes muu ettevõtlusega ega arvestanud metsamajanduse eripära – antud valdkonnas tekib käive väga pika aja pärast, seetõttu tasuvad tehtud kulutused end ära pika aja pärast ning käive ei teki sellel alal koheselt. Kaebaja esitas haldusasjas nr 3-07-2560 eellepingud metsa ostmiseks. Kuigi ei ole tavapärane sõlmida lepinguid 30 aastat ette, näitab see, et metsamajandus on oma olemuselt teistsugune tegevusharu. 4) Maksustamisel tuleb lähtuda isiku tegelikust tahtest tegeleda ettevõtlusega, mitte sellest, kas ja kui suures ulatuses on isikul tekkinud maksustatavat käivet. Maksuhaldur oli otsuse tegemisel teadlik kaebaja tegevuse eripärast. Kaebaja on kogu aja tegelenud ettevõtlusega. Maksuhaldur on alusetult sidunud tema tegevuse ainueesmärgiga saada PRIA-lt toetust. Maksuhaldur on kaebaja poolt esitatud tõendeid ettevõtlusega tegelemise kohta tõlgendanud vääralt. Kaebaja kustutamine käibemaksukohustuslase registrist oli talle surve avaldamine seoses haldusasjaga nr 3-07-
2. 5) Ettevõtlusega tegeleva isiku kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist on sekkumine isiku majandustegevusse ning ettevõtlusvabaduse piiramine. Isikut ei saa kustutada registrist põhjusel, et see ei takista lõpptulemusena isiku tegelemist ettevõtlusega. Sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramine kulutuste tegemise ajal piirab oluliselt tema majandustegevust ja seab ta ebavõrdsesse olukorda võrreldes isikutega, kellel ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamist piiratud. 2

§ 2lg 2 tunnustele ning vastavad põhjendused on toodud 06.11.2007 maksuotsuses.

2) Faktiliselt tegeleb renditavatel maadel ettevõtlusega OÜ Metsagrupp. Isiku tahe tegeleda ettevõtlusega ei saa piirduda üksnes paljasõnaliste kinnitustega, vaid ettevõtlusega tegelemist tuleb veenvalt tõendada. Maksukohustuslasena registreerimise kohustus on isikul juhul, kui maksustatav käive ületab kalendriaastas 250 000 krooni. Samas võib isik esitada avalduse enda registreerimiseks ka enne antud kohustuse tekkimist. Alates 21.10.2004, mil FIE U. Rahnel registreeris end käibemaksukohustuslasena, on kaebajal tekkinud ühekordne käibemaksuga maksustatav käive – heina müük, mis oli juhuslik ega olnud seotud regulaarse ettevõtlusega. Maksuhalduri hinnangul puudub kaebajal huvi tegelda ettevõtlusega

mõistes. Kaebaja ei ole pika aja jooksul deklareerinud ka sisendkäibemaksu. 3) Vastustaja ei kustutanud kaebajat registrist mitte põhjusel, et varasemas menetluses ei tuvastatud kaebajapoolset ettevõtlust, vaid põhjusel, et kaebaja ei esitanud täiendavaid tõendeid oma ettevõtluse kohta. Kaebaja avaldas telefonikõnes soovi, et ta kustutatakse registrist ilma temapoolse kohale ilmumise ja kirjaliku avalduseta.

1. Tallinna Halduskohus rahuldas 04.12.2009 otsusega kaebuse, tühistas LMTK 19.02.2008 otsuse nr 7.1-5/313 ning mõistis vastustajalt kaebaja kasuks välja menetluskulu summas 7000 krooni. 1) Kaevatavast otsusest ei selgu üheselt, millisest ajahetkest kaebaja maksuhalduri hinnangul ettevõtlusega ei tegele, kuid 30.01.2008 korralduse sisust võib järeldada, et silmas on peetud ajavahemikku augustist 2006 kuni detsembrini
2. 2) Haldusasjas nr 3-07-2560 vaidlustas kaebaja maksuhalduri 06.11.2007 maksuotsust nr 125/280, kus maksumenetluses kontrolliti kaebaja poolt maksude arvestamise ja tasumise õigsust ajavahemikul jaanuar 2005 kuni detsember 2006 ning hinnatati kaebaja majandustegevust

§ 2lg 2 tähenduses.

Kuna kaebaja oli viidatud maksuotsuse 17.12.2007 vaidlustanud, siis arvestades seda, et maksuotsuses ja kaevatavas otsuses käsitletud ajavahemikud kattuvad 5 kuu ulatuses, ei olnud kaebajal alust eeldada, et enne haldusasjas nr 3-07-2560 tehtava kohtulahendi jõustumist kustutab maksuhaldur kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist põhjusel, et ajavahemikul august 2006 kuni detsember 2007 puudub kaebajal maksuhalduri hinnangul ettevõtlus

§ 2lg 2 tähenduses.

Seetõttu ei saa kaebajale ette heita õigusvastast käitumist ega 30.01.2008 korralduse täitmata jätmist. 3) Asjaolu, et maksuhalduri ametnik K. H. hindas telefonivestlust kaebaja kinnitusena ettevõtlusega mittetegelemise kohta ning soovina/nõusolekuna registrist kustutamiseks (tl 117-118), ei ole samastatav isiku avaldusega registrist kustutamiseks. Haldusasjas nr 3-07-2560 jõustunud 3

§ 2

lg 2 tunnustele ning põhjendustele, mis on toodud 06.11.2007 maksuotsuses nr 12-5/280. Käesoleval juhul puuduvad põhjused nimetatud kohtuotsuses tuvastatud asjaolude ümberhindamiseks. 5) Isiku uuesti registrisse kandmiseks peab isik tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. On võimalus, et maksuhaldur jätab isiku registreerimata, kui isik ei tegele ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust ning sel juhul võib taas tekkida vaidlus kaebaja majandustegevuse üle. Ilma registrisse kandmata ei ole kaebajal võimalik kaupadelt ja teenustelt käibemaksu maha arvata. Samuti ei saa välistada kaebaja suhtes

§ 29lg 10 rakendamist.

Seetõttu saab registrist kustutamine iseenesest rikkuda kaebaja õigusi. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES 8. LMTK palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistada ja uue otsusega kaebuse rahuldamata jätta. 1) Registrist kustutamise menetluse alustamise eelduseks on maksuhalduri kahtlus asjaolus, kas käibemaksukohustuslaseks registreeritud isik tegeleb ettevõtlusega

§ 2lg 2 mõistes.

Ettevõtluse puudumisele viitasid kaebaja poolt esitatud käibedeklaratsioonid. Kaebaja on alates

1. a oktoobrist deklareerinud 18% määraga maksustatavat käivet ühel korral –
2. a septembri käibedeklaratsioonis. Ta ei ole kordagi deklareerinud 5%-lise ega 0%-lise määraga maksustavat käivet. Sisendkäibemaksu ei ole kaebaja deklareerinud alates
3. a augustist. Lisaks kinnitas kaebaja tema suhtes läbiviidud menetluse käigus, et tal puudub ettevõtlus ning ta ei osanud öelda, kas ja mil moel ta ettevõtlusega tegelema hakkab.

§ 22

lg 31 sätestatu kohaselt oli vastustajal piisav alus arvata, et kaebajal puudub ettevõtlus, ning õigus nõuda selle tõendamiseks tõendeid. Kaebaja maksuhalduri korraldust etteantud tähtajal ei täitnud, kuid võttis telefoni teel maksuhalduriga ühendust. Vastustajal oli

§ 22

lg-le 31 tuginedes õigus kontrollida kaebaja ettevõtlusega tegelemist ja seda ka poolelioleva kohtumenetluse kestel. 2) Kaebaja ja maksuhalduri vahel peetud telefonivestlus on samavõrd oluline kui mistahes isikute avaldused, mida maksuhaldur protokollib. Tähendust omab K. H. kohtuistungil antud tunnistus, mille kohaselt kaebaja teatas, et tal puudub ettevõtlus ning ta ei ole huvitatud maksuhalduri juurde ettevõtluse olemasolu tõendama tulemast. Võttes arvesse kaebaja tahteavaldusi ning kaebaja enda poolt käibedeklaratsioonides kajastatut, oli maksuhalduril piisav alus kaebaja suhtes käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise otsuse tegemiseks. 3) Otsuses, mille järel kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutati, ei ole põhjusena viidatud haldusasjas nr 3-07-2560 toimuvale vaidlusele ja/või seatud otsustust sõltuvaks nimetatud vaidluse lõpptulemist. Seega ei ole viidatud kohtuvaidluse asjaolud antud asjas määravad ning neile viitamine ei ole põhjendatud. Kohus on aga otsuse tegemisel pidanud haldusasjas nr 307-2560 tehtud otsust määravaks. Samuti ei kattu haldusasjas nr 3-07-2560 vaatluse all olnud periood (jaanuar 2005 kuni detsember 2006) 19.02.2008 otsusele eelnenud 30.01.2008 korralduses märgitud kontrollitava perioodiga (august 2006 kuni detsember 2007), mille kohta kaebajal tõendeid esitada paluti. 4

§ 29lg 10 rakendamise võimalustele ning tagajärgedele.

Olukorras, kus isik on eelnevalt telefonivestluses maksuhalduriga nõustunud, et maksuhaldur ta käibemaksukohustuslaste registrist välja arvab, peab isik ette nägema ka temale sellest tuleneda võivaid võimalikke tagajärgi. Kui kaebaja soovib ennast käibemaksukohustuslasena registreerida, ei ole ettevõtlusega tegelemise tõendamine oma olemuselt koormavam kui vaidlustatud haldusaktile eelnenud korralduses sisaldunud kohustus ilmuda ettevõtluse tõendamiseks kohale ja/või esitada tõendid. 9. U. Rahnel palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Kaebaja menetluskulud palutakse välja mõista vastustajalt. 1) Käesolev vaidlus on oma olemuselt tihedalt seotud haldusasjas nr 3-07-2560 toimunud vaidlusega. Nimetatud haldusasjas vaieldi selle üle, kas kaebaja tegevust väheväärtuslike põllumaade metsastamisel saab lugeda ettevõtluseks. Kohtud leidsid selles asjas, et hoolimata asjaolust, et FIE U. Rahnelil ei teki igakuiselt käivet, tuleb tema tegevust lugeda ettevõtluseks

§ 2lg 2 tähenduses.

Ajal, mil maksuhaldur tegi 19.02.2008 otsuse, toimus kohtumenetlus haldusasjas nr 3-07-

1. Kaebaja oli selles asjas esitanud vastustajale kõik dokumendid ja esitanud selgitused, mis tõendavad tema tegelemist ettevõtlusega. Vastustaja algatas kaebaja registrist kustutamise eesmärgiga survestada kaebajat haldusasjas nr 3-07-
2. 2) Maksuhalduri ametniku ütlused ei ole tõendina arvestatavad. Olukord, kus maksuhalduri ametnik muutub tunnistajaks, on maksumenetluses enneolematu ja lubamatu. Vastasel juhul võiks edaspidi seletuste võtmisel loobuda protokollimisest ja viidata toimunud vestlusele ning kohtus annaks ainsana selgitusi maksuhalduri ametnikud. 3) Kaebaja on nii oma kaebuses kui ka kohtuistungil selgitanud, kuidas 19.02.2008 otsus riivab tema õigusi. Samuti on kohus viidanud õigesti

§ 29lg-le 10.

4) Põhjendamatu on vastustaja väide, et kaebajal ei ole tekkinud käivet ka pärast tema registrist kustutamist. Kuivõrd kaebajal ei olnud pärast registrist kustutamist kohustust esitada käibedeklaratsioone, siis ei saagi maksuhalduril olla teavet kaebajal käibe olemasolu või puudumise kohta. Kaebaja möönab, et tal ei ole tõepoolest ka vahepealsel ajal käivet tekkinud, kuid seda eelkõige ettevõtluse eripära arvestades. Samas on kaebajal selle aja jooksul korduvalt tekkinud vajadus soetada kaupu ja teenuseid, kuid kuna ta ei ole käibemaksukohustuslaste registris registreeritud ja asjas on vaidlus pooleli, on kaebaja otsustanud vajalike teenustega ise hakkama saada. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 10. Pooled vaidlevad selle üle, kas Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 19.02.2008 otsuse nr 7.1-5/313 vastuvõtmise ajal esinesid asjaolud, mis õigustasid

§ 22lg 31 sätestatud tagajärje maksukohustuslaste registrist kustutamise.

11.

§ 22

lg 31 näeb ette: „Maksuhalduril on õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist.“

§ 22

lg 5 lisab: „Maksukohustuslane kustutatakse maksukohustuslasena registrist maksuhalduri juhi otsuse alusel. Enne maksukohustuslasena registrist kustutamise otsustamist, välja 5

§ 2lg 2 1.

lause: „Ettevõtlus käesoleva seaduse tähenduses on isiku (§ 3) iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest.“ 12. Ilmne on, et kuivõrd

§ 2lg 2 1.

lause kohaselt tähendab ettevõtlus kaupade võõrandamist või teenuse osutamist, viitab isikul käibe puudumine sellele, et majandustegevus puudub. Vaidlust ei ole selle üle, et kaebajal puudus käive alates augustist

1. Maksuhaldur on märkinud, et maksukohustuslaste registri korrastamiseks võeti sel põhjusel ette kaebaja kontrollimine ning kohustati teda 30.01.2008 korraldusega esitama hiljemalt viie tööpäeva jooksul arvates korralduse kättesaamisest maksuhaldurile ettevõtlusega tegelemist tõendavad dokumendid ja andma teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kohta. Korraldus anti kaebajale kätte 02.02.
2. Seoses välismaal viibimisega lubas kaebaja ilmuda maksuhalduri juurde peale 15.02.2008, kuid helistas 18.02.2008 ning soovis selgitusi anda telefoni teel.
3. Poolte vahel on vaidlus küsimuses, milliseid ütlusi andis kaebaja maksuhaldurile telefoni teel ja kas kaebajaga vestelnud maksuametniku tunnistusi vestluse kohta saab arvestada. Ringkonnakohus leiab vastupidiselt kaebajale, et seadus ei takista maksuametniku ülekuulamist kohtumenetluses tunnistajana. TsMS § 251, mis kuulub kohaldamisele tulenevalt HMKS § 16 lg-st 1, näeb ette, et tunnistajana võib üle kuulata iga inimese, kellele võivad olla teada asjas tähtsust omavad asjaolud, kui ülekuulatav ei ole selles asjas menetlusosaline või menetlusosalise esindaja. HKMS § 14 lg 5 lause 3 kohaselt on asutuse seaduslikuks esindajaks halduskohtus asutuse juht. Kuna K. H. ülekuulamist tunnistajana seadus ei takista, saab tema ütlusi hinnata koos maksuhalduri poolt esitatud väljavõttega maksukohustuslaste andmebaasist, milles on kajastatud kliendihaldur K. H. ja kaebaja vestluse sisu (toimiku lk 87). Vestluse kokkuvõte on järgmise sisuga: „Vestluse tulemusena selgus, et U. Rahnel ei tegele KMKna

mõttes. Soovis, et teeksin otsuse tema KMKR-ist väljaarvamiseks. Soovib jätkata FIE`na, mille kohta palusin teha seletus. Lubas seletuse saata postiga.“

1. Eelnimetatud tõenditest ei saa teha ning maksuhaldur ei olegi teinud järeldust, et kaebaja on esitanud avalduse registrist kustutamiseks. Kohus on selles osas eksinud. Vestluse kokkuvõttest, tunnistaja ütlustest ja kaebaja seletusest vestluse kohta saab teha järelduse, et kaebajal oli võimalus anda seletus oma ettevõtluse olemuse kohta, kuid ta ei kasutanud seda. Samuti ei esitanud kaebaja ühtegi tõendit, mis oleks kinnitanud ettevõtlusega tegelemist. Seega oli maksuhalduril seadusest tulenev alus kaebaja maksukohustuslaste registrist kustutamiseks – ettevõtlusega tegelemine ei olnud ettenähtud aja jooksul tõendatud. Maksuhalduril puudus vajadus kontrollida täiendavalt kaebaja majandustegevust, sest ka telefonivestluses ei väitnud kaebaja, et ta tegeleb ettevõtlusega.
2. Kaebaja ja kohus on pidanud määravaks käesoleva asja lahendamisel haldusasjas 3-07-2560 tehtud kohtuotsust. Ringkonnakohus selle seisukohaga ei nõustu. Viidatud kohtuasjas oli vaidluse esemeks 06.11.2007 maksuotsus, millega määrati kaebajale täiendav käibemaks perioodi maijuuli 2005 eest 110 367 krooni seoses sellega, et maksuhalduri arvates oli kaebaja sisendkäibemaksu maha arvanud kulutustelt, mis ei olnud seotud ettevõtlusega. Kuigi kohus tühistas maksuotsuse ja leidis, et kaebaja kulutused sel perioodil olid seotud ettevõtlusega, ei tähenda see, et kaebaja hilisemat tegevust samuti ettevõtlusena tuleb käsitleda. Samuti ei nõustu ringkonnakohus halduskohtu seisukohaga, et kaebaja poolt tõendite esitamata jätmist saab vabandada pooleli olnud kohtumenetlusega haldusasjas nr 3-07-
3. Tegemist on kahe erineva haldusmenetlusega 6