lg 1 lubab tasumisele kuuluvast käibemaksusummast maha arvata üksnes maksustatava käibe tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaksu, kuid XXXXX XX XXX-XX korter ja sellega seoses soetatud kaubad ja teenused on soetatud maksuvaba käibe tarbeks.
lg 2 p 2 kohaselt ei maksustata käibemaksuga kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmist. Korteri maksuvaba käibe tarbeks soetamise järeldust põhjendas maksuhaldur järgmiselt. Raamatupidaja M. P. 08.11.2007 seletuse kohaselt osteti korter väljarentimise ja edasimüümise eesmärgil. 10.08.2007 eluruumi rendilepingu järgi renditi korter kuni 31.07.2010 Norra kaitsejõududele ning korterit kasutab Norra kodanik J. E., kellele on esitatud arved korteri rendi kohta. Nii M. P. seletus, rendileping kui J. E.ile väljastatud arve kinnitavad, et korterit kasutatakse eluruumina. Artem Kinnisvara Haldamise OÜ eriarvamuses väideti, et korteri soetamise eesmärk oli selle hilisem edasimüük, kuid välismaalane, kellega oli temale korteri järelmüügiga müümise kohta suuline kokkulepe, loobus korteri ostmisest kinnisvaraturul muutunud olukorra tõttu. Artem Kinnisvara Haldamise OÜ ei loobunud korteri ostmisest, kuna oleks sel juhul kaotanud makstud broneerimistasu 370 000 krooni. Kujunenud olukorras leiti lahendus korteri väljarentimise näol. Maksuhaldur nende väidetega ei arvesta, sest
lg 1 seisukohast ei ole oluline eluruumi kasutuse planeeritav eesmärk, vaid see, kas eluruumi tegelikult kasutatakse maksustatava või maksuvaba käibe tarbeks. 2. Artem Kinnisvara Haldamise OÜ kaebuses taotleti maksuotsuse tühistamist ja MTA LMTKle ettekirjutuse tegemist üksikjuhtumi kontrolli käigus kogutud tõendite uueks hindamiseks ning sisendkäibemaksu 564 407 krooni tagastamiseks koos MKS § 116 lg 1 alusel arvestatud intressiga. Kaebuse põhjendustes märkis kaebaja, et vaidlustab maksuotsuse osas, millega suurendati tema käibemaksukohustust korteri soetamisel tasutud sisendkäibemaksu 564 406 krooni, samuti korterisse soetatud kodutehnika ja mööbli soetamisel tasutud sisendkäibemaksu 13 710,11 krooni ja notaritasult tasutud sisendkäibemaksu 2 684,12 krooni võrra. Kaebaja kordas eriarvamuse seisukohti, märkides, et üürileping sõlmiti 10.08.2007 Norra Kaitseministeeriumiga selleks, et ostetud korter asjatult kahjumit ei toodaks. Maksuotsuse tegemisel pole pööratud tähelepanu osaühingu juhatuse liikme P. V. 28.11.2007 selgitusele, et korterit ei soetatud rendileandmise tarbeks, vaid see oli ettevõtte majandustegevuse seisukohalt (kinnisvara vahendamine ja haldamine) vaadatuna tavapärane finantsinvesteering. Kinnisvara vahendamine on kaebuse esitaja ettevõtlus ning soetatud korteri ajutine väljaüürimine ei muuda vahenduse tarbeks tehtud kinnisvaratehingu sisu äriühingu ettevõtluse seisukohalt. Kuna P. V. on Artem Kinnisvara Haldamise OÜ-s see juhatuse liige, kelle vastutusel toimub igapäevane majandustegevus, siis tuleks tema antud selgitust pidada usaldusväärsemaks kui maksuhalduri viidatud M. P. ütlusi, kes tegeleb äriühingus igapäevaselt raamatupidamise ja finantsjuhtimisega. Korteri ostmist edasimüügiks näitab selle kajastamine osaühingu pearaamatus müügiks ostetud kaubana. Korteri ostmist edasimüügiks tõendab ka see, et korteri müügiga on aktiivselt tegeletud alates 01.08.2007, mil see pandi müüki OÜ Malek Kinnisvarabüroo vahendusel. 2
lg-le 51, mis sätestas, et kui hoonet algusest peale ehitatakse või remonditakse kas maksuvaba käibe tarbeks, eluruumiks või kohaliku omavalitsuse ülesannete täitmiseks, ei tohi sisendkäibemaksu maha arvata, ja asjaolule, et kortereid kasutati üürilepingu alusel. Riigikohus osundas, et oluline pole mitte eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk, vaid eluruumi tegelik kasutamine.
lg-s 5 sätestatud nõue kasutada hoonet vähemalt viie kalendriaasta jooksul ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks tähendab, et ka eluruumi tuleb kasutada vähemalt viie kalendriaasta jooksul maksustatavas käibes. Kaasus nr 3-3-1-12-04 sarnaneb käesolevaga selle poolest, et ka antud juhul arvas kaebaja oma maksustavast käibest maha korteri soetamisel tasutud sisendkäibemaksu, lähtudes üksnes oma kavatsustest, mis nägid ette soetatud korteri edasimüümise, mitte tegelikust olukorrast, kus korteri üürileping oli juba sõlmitud ja üüriarvegi koostatud. Samas ei lasunud käesolevas kaasuses kaebajal
lg-st 5 tulenevat kohustust kasutada hoonet vähemalt viie kalendriaasta jooksul ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks; 4) Sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimusena peab soetatud kaup või teenus olema seotud maksukohustuslase ettevõtlusega ja maksustatava käibega. MTA maksude osakonna poolt on 04.10.2005 erijuhtumi puhuks antud seisukoht, et „kui soetamise ajal oli eesmärk soetada uus korter edasimüügiks, siis isegi selle ajutine üürileandmine (põhjuseks kas aeglane müük või turu olukord) ei muuda tehingu olemust“. Selle maksumaksjasõbraliku seisukohaga korrespondeerub Kuuendas Direktiivis (77/388/EMÜ) sisalduv kohese mahaarvamise printsiip, mille järgi sisendkäibemaksu mahaarvamine toimub sõltumata sellest, millal võiks tekkida käibemaksuga maksustatav käive, so antud juhul siis ootamata ära omandatud ruumide edasimüümist. Riigikohus, järgides kohese mahaarvamise printsiipi juba lahendis 3-3-1-32-99, märkis, et käibemaksuseadus ei 3
lg 1 p 1 kohaldamiseks peavad maksumaksja soetatud kaubad ja teenused olema tema ettevõtluses kasutatavad kohe. Kaebaja omandatud ruumidega seotud kavatsuste (kasuga edasimüümine) arvessevõtmiseks peavad need olema tõsiseltvõetavad ja kontrollitavad. Juba 26.08.2007 sõlmitud maaklerleping, korteri kajastamine bilansis finantsinvesteeringuna ja juhatuse liikmete seletused kinnitavad kohtu arvates kaebaja tahet korter omandada edasimüümise eesmärgil. Neil asjaoludel tuleb käibemaksu mahaarvamine ettevõtte septembrikuu deklaratsioonis õigeks lugeda ning kaebus rahuldada, välja arvatud osas, millega taotletakse vastustaja kohustamist läbiviidud üksikjuhtumi kontrolli käigus kogutud tõendite uuesti hindamiseks. Nende tõendite ümberhindamise otsustab maksuhaldur olukorras, kus kaebajat koormav haldusakt on juba tühistatud ning ettekirjutus deklareeritud sisendkäibemaksu tagastamiseks tehtud, kaalutlusõiguse alusel iseseisvalt. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 4. MTA LMTK apellatsioonkaebuses taotletakse Tallinna Halduskohtu 29.01.2009 otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega jätta kaebus rahuldamata. Apellandi arvates ei ole kohus otsuse tegemisel hinnanud kõiki asjas esitatud tõendeid ja see on viinud kohtu ekslikele järeldustele ning materiaalõigusnormide ebaõigele kohaldamisele. Väited: 1)
lg 1 järgi kuulub mahaarvamisele vaid maksustatava käibe tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks ja
lg 2 p 2 alusel on kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusse andmine maksuvaba käive.
lg 3 p 1 kinnitab, et ka erandina ei ole eluruumi üürile või rendile andmine maksustatav käive. Kuna eluruumi üürile andmine ei ole maksustatav käive, siis ei saa ka sisendkäibemaksu maha arvata; 2) Oluline pole eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk, vaid eluruumi tegelik kasutamine maksustatavas või maksuvabas käibes. Seda kinnitab Riigikohtu lahend nr 3-3-1-12-04. Lahendi p-s 19 märkis Riigikohus, et
lg-s 5 sätestatud nõue kasutada hoonet vähemalt viie kalendriaasta jooksul ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks tähendab, et ka eluruumi tuleb kasutada vähemalt viie kalendriaasta jooksul maksustatavas käibes. Kuivõrd
lg-s 5 ei ole otseselt välja toodud, et viieaastane nõue kehtib ka eluruumile, siis ongi Riigikohus oma lahendis välja toonud, et nõue kehtib ka eluruumile, kui seda hakatakse kasutama maksustatavas käibes. Selles kaasuses tähendas see seda, et juhul, kui maksumaksja lõpetab korteri üürileandmise ja asub seda rendile andma, siis on tal võimalik teha pärast kasutusotstarbe muutmist täiendav sisendkäibemaksu mahaarvamine nende kasutusaastate eest, millal korterit kasutati maksustatava käibe tarbeks (lahendi p 21). Maksumaksjal ei olnud kohustust kasutada hoonet vähemalt 5 aasta jooksul ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks, vaid kui ta soovis sisendkäibemaksu maha arvata, pidi ta hoonet kasutama maksustatava käibe tarbeks. Ka praegu kehtiva
lg-d 4 ja 41 ning sama paragrahvi lg 6 alusel välja antud rahandusministri 30.03.2004 määruse nr 39 § 3 sätestavad kinnisasja sisendkäibemaksu korrigeerimise analoogselt varasemaga, üksnes korrigeerimise periood on pikenenud viielt aastalt kümnele aastale; 3) Kaebaja teadis korteri soetamisel, et hakkab soetatavat korterit kasutama maksuvaba käibe tarbeks – eluruumi üürileping sõlmiti 10.08.2007 kolmeks aastaks ja üürileantav korter soetati 06.09.2007. Maksuhaldur on arvestanud nii M. P. kui ka P. V. selgitustega. Mõlemad juhatuse liikmed kinnitavad, et korterit üüritakse välja eluruumina. See, et neil võis olla plaan korterit 4
Selle vältimiseks sõlmiti ajutisilühiajalisi üürilepinguid, et näidata korteri kasutamist enne müüki. Kohus on otsusest välja jätnud slaidil toodud seisukoha lause lõpu “…ja toimub ikkagi müük enne esmast kasutuselevõttu.” See on oluline mõistmaks, mida on silmas peetud; 5) Maksuhaldur juhib tähelepanu asjaolule, et lisaks eluruumi üürimisele on ka eluruumi müük maksuvaba käive, millele ei kohaldu vabatahtlik maksustamine (
Käibemaksuga maksustatakse
lg 2 p 3 järgi üksnes kinnisasi, mille oluline osa on ehitis ehitusseaduse tähenduses või ehitise osa, mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa esmast kasutuselevõttu. Vaidlusalune korter on välja üüritud, st kasutusele võetud. Seega on antud korteri edasine võõrandamine maksuvaba käive. Kaebaja on kohtuistungil ise öelnud, et ta ei saa käibemaksuga edasi müüa (21.01.2009 kohtuistungi protokoll lk 3); 6) Kaebaja vaidlustas maksuotsusega tasumiseks määratud maksusumma 581 253 krooni täies ulatuses (kaebuse p 1.12). Kohtuistungil loobus kaebaja kaebusest osaliselt ja täpsustas, et vaidluse alla jääb korteri osa. Kohus tühistas maksuotsuse osas, millega kohustati kaebajat tasuma käibemaksu korteriomandi müügitehingult summas 564 407 krooni, kuid menetluskulud mõistis välja täies ulatuses. HKMS § 92 lg 2 järgi jagatakse kohtukulud kaebuse osalise rahuldamise korral proportsionaalselt kaebuse rahuldamisega. Kui ringkonnakohus ei peaks rahuldama maksuhalduri apellatsioonkaebust, on põhjendatud vähendada halduskohtu poolt maksuhaldurilt väljamõistetud kohtukulusid 22 710 krooni 3%, so 681,30 krooni, võrra. 5. Artem Kinnisvara Haldamise OÜ vastuses apellatsioonkaebusele palutakse see jätta rahuldamata. Vastuväited: 1) Apellatsioonkaebuse motiivide kohaselt väljenduvat materiaalõiguse ebaõige kohaldamine käesoleva kaasuse läbivaatamisel ja kohtuotsuse tegemisel eelkõige selles, et oluline pole eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk, vaid eluruumi tegelik kasutamine maksustatavas või maksuvabas käibes. Vastustaja apellandi käsitlusega ei nõustu.
lg 1 kohaldamine eeldab eelkõige, et tehtud kulutus oleks seotud maksukohustuslase ettevõtlusega. Vaidlust selles, et soetatud korteriomand kaebaja ettevõtluse iseloomule vastas, poolte vahel ei ole. Seega on vaidluse esemeks asjaolu, kas korteriomandi soetamise eesmärgiks oli algselt selle võõrandamine või soetati korter kohe eluruumina, et seda siis välja üürida. Sellest tuvastusest tuleneb apellandi arvates omakorda, kas antud juhul soetatud korteriomandi puhul on tegemist maksuvaba või maksustatava käibe tarbeks tehtud soetusega, mis siis vastavalt kas toob kaasa sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse või mitte; 5
mõttes oli tegemist uusehitisega, millele maksuvabastus ei kohaldunud; 3) Erinevalt apellandist, kes leiab, et korteriomandi soetamise maksustatava käibe tarbeks muudab maksuvabaks selle korteri hilisem kasutamine maksuvaba käibe tarbeks, kusjuures oluline ei ole soetuse planeeritav eesmärk, vaid tegelik kasutamine, on kaebaja seisukohal, et tehingu majandusliku sisu tõlgendamisel tuleb lähtuda soetatud kauba ettevõtluses kasutamise eesmärgist. Maksukohustuslane planeerib oma äri- ja majandustegevust reeglina ette ja ei tee investeeringuid ilma kindla eesmärgita. Nagu halduskohus kogutud tõenditest õigesti tuvastas, oli kaebaja eesmärgiks korteriomandi soetamisel see kohe ka võõrandada ning kaebajast mitteolenevate takistuste tõttu (kiiresti halvenevad müügivõimalused kinnisvaraturul) tuli esialgsest kavast loobuda ja leida teisi võimalusi, kuidas tehtud investeeringut tagasi teenida. Potentsiaalse ostja poolt kaebajale pakutud võimalus korter talle kolmeks aastaks eluruumina välja üürida oli võimalus muutunud turusituatsioonis tehtud investeeringult mingitki tulu teenida; 4) Apellant on jätnud täiesti tähelepanuta asjaolu, et kui korterit oleks kaebaja enda poolt kasutatud bürooruumidena või ka bürooruumina välja üüritud, teavitades sellest eelnevalt maksuhaldurit (
lg 3 p 1), ei muutunuks sellest esialgselt maksustatava käibe tarbeks tehtud kulutus maksuvabaks käibeks. Samal põhjusel ei muutu ka maksustatava käibe tarbeks tehtud kulutus maksuvabaks käibeks ainuüksi seetõttu, et maksustatava käibe tarbeks soetatud korteriomandit on hiljem hakatud kasutama maksuvaba käibe tarbeks. Seega on apellandi käsitlus maksustatava käibe tarbeks tehtud soetuse teisenemisel maksuvaba käibe tarbeks tehtud soetuseks vastuolus apellandi enda loogikaga. Sel põhjusel ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine antud juhul õigustatud, sest sisendkäibemaks arvatakse maha kohe kaupade ja teenuste soetamisel või nende eest tasumisel, sõltumata sellest, millal tegelikult hakatakse kaupa või teenust kasutama (vt Riigikohtu 25.03.2009 lahend nr 3-3-1-3-09 p 11); 5) Ka asjaolu, et maksustatava käibe tarbeks uusehitisena soetatud korteriomandit ei ole kaebajal pärast seda, kui seda korterit on kasutatud maksuvaba käibe tarbeks (korteris on elatud), enam võimalik maksuvabalt võõrandada, ei anna õigust maksustatava käibe tarbeks tehtud tehingut tagasiulatuvalt maksustada maksuvaba käibe tarbeks tehtud tehinguna. Korteri edasimüügi hind suureneb käibemaksu võrra, mille mahaarvamist maksuhaldur käesoleval juhul ei lubanud. See asjaolu seab kaebaja kinnisvaraturul ebavõrdsesse olukorda, võrreldes teiste sarnaste korteriomandite müüjatega, kuna tema poolt pakutava kauba hind on oluliselt kallim; 6) Kaebuse esitaja ei nõustu apellandi taotlusega vähendada kaebaja kasuks esimeses kohtuastmes väljamõistetud menetluskulusid. Kaebajal on õigus on nõuet asja sisulise arutamise käigus halduskohtus täpsustada. Kaebuse tekstist võis apellant aru saada, et maksuotsus vaidlustati üksnes osas, millega määrati tasumiseks käibemaks kinnisvaratehingult. Korterisse soetatud mööbli ja kodumasinate osas kaebust ei esitatud. Kaebuse taotluse p-s 2 taotletakse kohustada maksuhaldurit kogutud tõendid uuesti läbi vaatama ja kohustada maksuhaldurit tagastama 2007. a sep6
lg 1 kohaselt õigus maha arvata üksnes maksustatava käibe tarbeks soetatud kauba või teenuse sisendkäibemaks. Seetõttu ei saa tähtsust omistada kaebuse esitaja väitele, et XXXXX XX XXX-XX korter soetati ettevõtluse tarbeks. Ettevõtlus ei ole samastatav maksustatava käibega, sest ettevõtlusest osa moodustab ka maksuvaba käive (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-43-09, p 11).
lg 2 p 2 kohaselt ei maksustata käibemaksuga kinnisasja või selle osa üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmist. 9. Käesolevas asjas puudub vaidlus selles, et 10.08.2007 sõlmitud üürilepinguga (menetlusosalised nimetavad seda lepingut kohati ka rendilepinguks, kuid selles küsimuses selguse loomist ei pea ringkonnakohus vajalikuks, sest
lg 2 p 2 ei erista käibemaksu seisukohalt üüri- ja rendilepingut) üüriti korter välja J. E.ile. Viimasele esitati 03.09.2007 ka vastavalt üürilepingu ple 7.3 arve korteri üüri kahe kuu ettemaksu tasumiseks. Leping jõustus p 1.2 kohaselt kahe kuu üüri ettemaksu arve esitamisega (lepingu p 1.6). Seega hakati korterit juba alates soetamisest koheselt kasutama maksuvaba käibe tarbeks. Sellistel asjaoludel ei oma ka mingit tähtsust see, millal J. E. korterisse faktiliselt sisse kolis (kaebuse p-st 1.6 võib välja lugeda, et J. E. kasutab korterit alates 2007. a septembrist, P. V. ütluste kohaselt tõi J. E. asjad korterisse vare, kuid reaalne kasutamine algas novembris, pärast kasutusloa väljastamist – kasutusluba (tl 96) väljastati 09.10.2007). 7
lg 1 kohaselt on käive tekkinud või teenus saadud päeval, mil esimesena tehti üks alljärgnevaist toiminguist, mille hulgas on ka kauba või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumine. Sama paragrahvi lg 3 täpsustab, et lg 1 kohaselt on käibe tekkimise ajaks kauba või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumine või maksmine, on käive tekkinud makstud osa ulatuses. Eeltoodu ei mõjuta siiski maksustamise lõpptulemust käesolevas asjas isegi juhul, kui broneerimistasu maksmise aja (pole täpselt teada, millal see toimus) seisuga oleks sellelt tasult sisendkäibemaksu mahaarvamine olnud õigustatud. Korteri müügihinnalt tasutud käibemaksu arvas kaebuse esitaja tervikuna sisendkäibemaksu hulka 2007. a septembri käibedeklaratsioonis ning kohus kontrollib sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust selle käibedeklaratsiooni esitamise seisuga. Pealegi, isegi kui broneerimistasult sisendkäibemaksu mahaarvamine oleks varasemas käibedeklaratsioonis olnud õigustatud, oleks kaebuse esitajal tekkinud
lg-st 4 tulenevalt kohustus teha mahaarvatud sisendkäibemaksu osas tagasiarvestus, kuna sel kalendriaastal korterit maksustatava käibe tarbeks ei kasutatud. 17. Artem Kinnisvara Haldamise OÜ esitas taotluse apellatsioonimenetluse kulude väljamõistmiseks summas 8 075 krooni, mis menetluskulude nimekirjast ja lisatud advokaadibüroo arvetest nähtuvalt seisnevad esindaja õigusabis. Kuna ringkonnakohus ei tee otsust Artem Kinnisvara Haldamise OÜ kasuks, puudub HKMS § 92 lg-st 1 tulenevalt alus selle taotluse rahuldamiseks. MTA LMTK menetluskulude väljamõistmise taotlust esitanud pole. Lauri Madise Lilianne Aasma Ruth Virkus 9
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.