KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask (eesistuja), Ruth Virkus, Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 23. aprill 2010, Tallinn Haldusasja number

) § 14 sätestatud tingimustele vastavust. Kontrolli tulemusel anti asjas hinnang, mille kohaselt on aktsiisilaopidaja OÜ Deka LV lähetanud 4 korral väljapoole aktsiisiladu kaupa nimetusega EAF, mis ei vastanud alkoholi-, tubaka- ja kütuseaktsiisi seaduse § 14 sätestatud tingimustele ning seetõttu ei ole alust kohaldada kaubale viidatud seaduse § 27 toodud aktsiisivabastust. LMTK 03.04.3006 otsuses nr 6 „Kaubakoodi määramise kohta“ leiti, et kaup on

mõistes „muu alkohol“, mille etanoolisisaldus on üle 1,2 % ja mille kombineeritud nomenklatuuri (KN) esimesed neli numbrit on

1. Õige kaubakood nimetatud kaupadele on 2207 10 00, millele KN-s vastab kauba kirjeldus „denatureeritud etüülalkohol alkoholisisaldusega vähemalt 80 % mahust“.
2. OÜ Deka LV esitas 19.06.2006 vaide Maksu- ja Tolliameti 03.04.2006 otsusele nr
3. Maksu- ja Tolliameti 13.07.2006 vaideotsusega nr 6-1/163-1 jäeti vaie rahuldamata.
4. LMTK 06.10.2006 maksuotsusega nr 12-5/233 kohustati OÜ-d Deka LV tasuma täiendavalt 4 433 939 kr alkoholiaktsiisi.
5. OÜ Deka LV esitas halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 03.04.2006 otsuse nr 6, Maksu- ja Tolliameti 13.07.2006 vaideotsuse nr 6-1/163-1 ja LMTK 06.10.2006 maksuotsuse nr 12-5/233 tühistamiseks. Kaebuse põhjendused: Kaebaja ostis ajavahemikul 20.06.2005 kuni 21.02.2006 Läti tootjalt 940,714 hektoliitrit esteraldehüüdfraktsiooni, mis ei kuulu aktsiisimaksuga maksustamisele. Osadest partiidest võttis maksuhaldur proovid ja saatis need OÜ Keskkonnauuringute Keskus tollilaborisse analüüsiks. 03.04.2006 LMTK otsuse nr 6 kohaselt on vaidlusaluse kauba puhul tegemist muu alkoholiga, mis kuulub maksustamisele aktsiisimaksuga. Kaebaja leiab, et kaubakood on tuvastatud ebaõigesti, sest olenemata alkoholisisaldusest on vaidlusalune kaup selles sisalduvatest lisanditest tulenevalt kasutatav üksnes tööstustoodangu tootmiseks (süütevedelikuks) ning igal juhul ei ole vaidlusalune kaup ilma eritöötluseta kasutatav joogipiirituse toorainena. Kaup on käsitletav alkoholi tootmiseks kõlbmatu vedelikuna. Kaebaja väiteid tõendab ka asjas koostatud ekspertarvamus, mille kohaselt on kauba puhul tegemist olmekeemiaga. Kaebaja taotleb vaideotsuse tühistamist põhjusel, et vaideotsuse järeldus, et otsus nr 6 ei ole kaebajale siduv haldusakt, on ebaõige. Kaebaja on seisukohal, et otsus nr 6 võeti aluseks kaebaja suhtes kontrollakti koostamisel ja võetakse seega aluseks ka kaebaja suhtes maksuotsuse koostamisel ning tekitab kaebajale maksumenetluses tõendamiskohustuse. Kaebaja märgib, et vastustaja poolt rikuti kaubaproovide edastamisel seadusega sätestatud nõudeid. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei võtnud maksuotsuse nr 12-5/233 koostamisel arvesse kaebaja vastuväiteid. Maksuhalduri aktsiisitalituse töötaja kinnitusel on kvaliteedisertifikaadid piisavad hindamaks kauba vastavust

§ 14nõuetele ning mingeid täiendavaid analüüse vaja ei ole.

Maksuhaldur leiab ekslikult, et kauba vastuvõtmine kaebaja poolt ilma täiendavate analüüsideta oli teadlikult võetud risk. Kaebaja usaldas vastustaja soovitust. Kaebaja väidetel on ebaõige vastustaja seisukoht selles osas, et asjas ei oma tähtsust vaidlusaluse kauba kasutamine faktilise kauba saaja poolt. Kaebaja hinnangul toob maksuhalduri arutlus kaebajale kaasa ebaõige aktsiisikohustuse määramise. Vastustaja poolt kaebajale määratud maksukohustus ületaks kordades summad, mida kaebaja maksis kauba eest ja sai kauba müümisel. Kaebaja hinnangul ei saa

§ 46lg 6 kehtestamise eesmärgiks olla kauba maksustamine 2

§ 14sätestatud kogustele.

Maksuhaldur tegi 13.03.2006 laborile tellimuse, milles palus teostada kordusanalüüsid vaidlusaluse kauba suhtes. Ekspertiis teostati OÜ Areto katselaboris, mis on vastavalt akrediteeritud. 27.03.2006 saadetud proovi- ja analüüsiakt nr 1-37194 kinnitab vastustaja seisukohti vaidlusaluse kauba osas. Maksuhalduril on pädevus kaupa kvalifitseerida labori analüüsiaktide põhjal. Peale analüüside teostamist pöördus maksuametnik tehnoloogiatalituse poole küsimusega kaubakoodi ja nimetuse osas, kes edastas oma seisukohad 03.04.2006 otsuses nr

1. Antud otsus oli ametniku poolt vääralt vormistatud ning jättis kaebajale mulje, et tegemist võib olla tema õigusi rikkuva haldusaktiga. Vaidlusaluse kauba kohta koostas 10.05.2006 maksuhaldur kontrollakti nr 2006/LÄ/JK/16, millele kaebaja esitas kirjaliku arvamuse. Kuna kaebaja ei esitanud asjas selliseid tõendeid, mis välistaksid aktsiisi määramise, koostati maksuotsus nr 12-5/
2. Aktsiis määrati seoses aktsiisiga maksustamata kauba „muu alkohol“ lähetamisega ilma ajutise aktsiisivabastuseta

§ 24lg 3 alusel.

Kauba dokumentides oli kauba nimetuseks märgitud esteraldehüüdfraktsioon, millele laieneb

§ 14

kohaselt aktsiisivabastus, kuid lähtudes ekspertiisitulemustest oli tegemist muu alkoholiga. Vastustaja tunnistab, et kaubast proovide võtmisel rikuti sellekohaseid nõudeid, kuid menetlustoiminguga viivitamine ei olnud põhjustatud tegevusetusest, vaid tingitud nõutavate formaalsuste täitmise paljususest. Hilinemine ei saanud muuta vedeliku konsistentsi ja sellest tulenevalt ekspertiisi tulemusi. Vastustaja selgituse kohaselt ei ole maksuhalduril kohustust nõuda kaebajalt kui aktsiisilao pidajalt täiendavat laborianalüüsi teisest liikmesriigist lähetatava esteraldehüüdfraktsiooni kohta ning seetõttu ei nõua maksuhaldur aktsiisilaohoidjalt akrediteeritud labori tõendit. Aktsiisilaopidaja peab ise tagama, et tema poolt esitatud aktsiisideklaratsioonis esitatud andmed oleksid õiged. Ekspertiisiga tuvastati, et kaup ei ole

§ 14mõistes esteraldehüüdfraktsioon.

Samuti ei ole kauba puhul tegemist ühegi teise

§ 27loetletud aktsiisivabastusega tootega.

Kauba klassifitseerimise viis läbi maksuhalduri pädev struktuuriüksus. Esteraldehüüdfraktsiooni aktsiisivabastust ei ole Euroopa Liidu õiguse tasandil, erinevalt etanoolist ja denatureeritud alkoholist, täpselt reguleeritud. Kuna aktsiis on siseriiklik maks, on Eesti kehtestanud esteraldehüüdfraktsioonile aktsiisivabastuse, kuid seda tingimusel, et on täidetud vedelikus sisalduvate ainete koguselised miinimumnõuded. Vastustaja hinnangul on kaebaja suhtunud hooletult oma kohustustesse seoses teisest liikmesriigist aktsiisikauba soetamise ja aktsiisimaksuarvestamisega. Kaubasaatja kvaliteedi tõenditel on märgitud metüülpiirituse sisalduseks väiksem sisaldus ühe liitri kohta, kui

§14p 3 kohaselt peab olema.

Seega pidanuks kaebajal tekkima vähemalt kahtlus, et tegemist ei pruugi olla esteraldehüüdfraktsiooniga.

1. Tallinna Halduskohtu 15.05.2009 otsusega rahuldati kaebus osaliselt ja tühistati LMTK 06.10.2006 maksuotsus nr 12-5/
2. Kohtuotsuse põhjendused: 3

§ 27lg 1 p 8 kohaselt vabastatud aktsiisist.

Esteraldehüüdfraktsiooni mõiste ja selles sisalduvatele ainete koosseisule esitatavad nõuded on toodud

§-s 14; b)

§ 1

lg 1 alusel maksustatakse aktsiisiga alkohol, tubakatooted ja kütus – aktsiisikaup.

§ 12

lg 1 alusel on alkohol

mõistes õlu, vein, kääritatud jook, vahetoode ja sama paragrahvi lõikes 6 nimetatud muu alkohol. Muu alkohol

mõistes on toode, mille etanoolisisaldus: 1) on üle 1,2 mahuprotsendi ja mille KN esimesed neli numbrit on 2207 või 2208; 2) on üle 22 mahuprotsendi ja mille KN esimesed neli numbrit on 2204, 2205 või 2206; 3) on üle 1,2 mahuprotsendi ja mis on toit toiduseaduse mõistes ning sisaldab sama lõike punktis 1 või 2 nimetatud toodet, kuid ei kuulu nendes punktides nimetatud KN esimesse nelja numbrisse. Alkoholiseaduse § 1 lg 3 alusel ei laiene antud seadus sünteetilisele piiritusele, esteraldehüüdfraktsioonile, puskariõlile ja denatureeritud piiritusele;

1. c)kui vastustaja leiab, et tegemist ei ole esteraldehüüdfraktsiooniga, vaid muu alkoholiga, siis tuleb hinnata, kas mõiste „muu alkohol“ vastab alkoholi mõistele alkoholiseaduse mõttes. Alkohol on alkoholiseaduse § 2 lg 1 kohaselt toidugrupp, mille moodustavad piiritus ja alkohoolsed joogid. Seega kuulub aktsiisiga maksustamisele alkohol kui toidugruppi kuuluv kaup.
2. d)03.04.2006 otsus nr 6 on eelhaldusakt maksumenetluses, kuna kaupade osas vale kaubakoodi märkimine võib endaga kaebajale kaasa tuua täiendavate maksude määramise. Siiski ei mõjuta niisugune asjaolu menetluse lõpptulemust ega too kaasa selle sisulist õigusvastasust;
3. e)kaebuse vaideotsuse peale saab esitada juhul, kui vaideotsusega on rikutud isiku õigusi vaidemenetluse esemest sõltumatult. Kaebaja on vaidlustanud vaideotsuse põhjusel, et ei nõustu vaideotsuse seisukohtadega. Antud põhjendus ei saa olla aluseks vaideotsuse tühistamisele;
4. f)vastustaja saatis vaidlusalusest kaubast võetud analüüsid hindamiseks Tollilaborisse, kus jõuti järeldusele, et saadetud proovide puhul ei ole tegemist esteraldehüüdfraktsiooniga

§ 14

mõistes ega denatureeritud piiritusega

§ 13mõistes.

OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus tegi vastustaja poolt kogutud proovide analüüsid, kus leiti, et aine ei vasta esteraldehüüdfraktsiooni tunnustele

§ 14

mõistes, kuna proovide metanooli sisaldus on alla 1,5 mahuprotsendi;

1. g)kauba läbivaatuse ning sellest proovide ja näidiste võtmise korra § 7 lg 1 nõudeid rikuti, ent kaebaja pole põhjendanud, et selline tähtaja ületamine muutis või võis muuta kauba analüüsimisega tuvastatud näitajaid;
2. h)eksperdina on andnud kohtuväliselt arvamused Nora Kasemaa, Juri Sokolov ja kohtu poolt määratud eksperdid Anatoli Rešetilov ja Ernest Bondarenko. Kõik eksperdid on oma arvamustes hinnanud tootja tehase poolt kaubale antud kvaliteedi tõendeid ja OÜ Eesti Keskkonnauuringute Keskus poolt koostatud proovivõtu- ja analüüsi akte. Ekspertide järelduste kohaselt ei vasta vaidlusalune kaup

§ 14

p-s 3 esteraldehüüdfraktsioonile esitatavatele nõuetele põhjusel, et proovide metanooli sisaldus on alla 1,5 mahuprotsendi, mistõttu ei saa antud kaubale kohaldada

§ 27lg 1 p 8, mille kohaselt on esteraldehüüdfraktsioon vabastatud aktsiisist.

Nora Kasemaa ekspertiisibüroo ekspert Nora Kasemaa jõudis ekspertiisiaktis järeldusele, et vaidlusalust kaupa ei ole lubatud kasutada joogipiirituse jaoks põhjusel, et selles sisalduvate ainete kontsentratsioon on iseloomulik tehnilisele piiritusele, mis ei kõlba kasutamiseks toiduna ning mida kasutatakse pooltootena olmekeemia toodete valmistamisel. Riia Rahvusvahelise sõltumatute ekspertide föderatsiooni ekspert-kriminalist, kohtukeemiliste ekspertiiside spetsialist Juri Sokolov jõudis järeldusele, et vaidlusalune kaup on pooltoode, mida tarvitatakse keemilise toormena erinevate toodete valmistamisel. Antud toode on kasutamiseks toiduainena eriti ohtlik, sest selle koostis teeb toote mürgiseks toiduaine mõttes. 4

§ 14

mõistes, samuti ei ole tegemist toidugruppi kuuluva alkoholiga

§ 12

mõistes;

1. j)sellel, kas kaebaja on suhtunud hooletult oma kohustustesse seoses teisest liikmesriigist aktsiisikauba soetamise ja aktsiisimaksuarvestamisega, ei ole käesoleval juhul puutumust kauba klassifitseerimisel maksukohustuse tuvastamiseks;
2. k)kuna ekspertarvamuste kohaselt on tegemist kaubaga, mille koostisosad on iseloomulikud keemia(pool)toodetele, tuleks käesoleval juhul kaaluda, kas esinevad alused kauba klassifitseerimiseks keemilise grupi toodete hulka kood 2909 järgi. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 7. MTA ja LMTK apellatsioonkaebustes paluti tühistada halduskohtu otsus osas, millega OÜ Deka LV kaebus rahuldati, ning teha uus otsus, millega jätta kaebus maksuotsuse tühistamise nõude osas rahuldamata. Apellatsioonkaebuse põhjendused: 1) kohus on ebaõigesti kohaldanud

§ 12

lõikeid 1 ja 5 ning Alkoholiseaduse § 1 lõiget 3 ja § 2 lõiget 1.

§ 12

lg 1 kohaselt on alkohol

mõistes õlu, vein, kääritatud jook, vahetoode ja sama paragrahvi lõikes 6 nimetatud muu alkohol. Eeltoodust nähtuvalt on

-s sätestatud alkoholi mõiste, mistõttu ei ole õige sisustada

rakendamisel alkoholi mõistet läbi alkoholiseaduse.

on oma olemuselt maksuseadus. Kohus tuvastas, et kuna

-s määratletud muu alkoholi mõiste ei ole kooskõlas alkoholiseaduse § 2 lõikes 1 sätestatud alkoholi mõistega, tuleb

rakendamisel kohaldada alkoholiseaduse § 2 lõiget 1. Eeltoodu on aga vastuolus nii

mõtte kui eesmärgiga, milleks ei ole mitte alkoholituru ja käitlemise reguleerimine, vaid eelkõige maksu kehtestamine. Käesoleval juhul on tegemist maksuvaidlusega ning rakendamisele kuuluks vaid

. Alkoholiseaduse kohaldamine ei ole käesoleval juhul õige; 2) kohus leidis, et LMTK on vaidlustatud maksuotsuses kauba valesti klassifitseerinud, ent ei ole vastavat järeldust põhjendanud viitega KN-le. Kuna klassifitseerimine toimub KN alusel, pidanuks kohus oma seisukohta põhistama, mitte lähtuma ekspertarvamustest, kus samuti puudusid viited eelnimetatud õigusaktidele; 3) kohus ei ole põhjendanud akrediteeritud labori arvamusega mittearvestamist. Apellant viitas korduvalt, et ekspertide kaasamiseks ei ole alust ning kaasatud ekspertide arvamustest ei nähtu, millistest KN sätetest tulenevalt on eksperdid seisukohal, et kaupa ei 5

ja KN järgi. Tegemist on õiguslike küsimustega, millele vastamiseks tuleb välja selgitada kauba keemiline koostis. Seetõttu ei pidanud halduskohus käsitlema tõenduslikku jõudu omavana maksu- ja kohtumenetluses arvamust avaldanud ekspertide antud hinnanguid. Maksuhaldur eksib, kui leiab, et halduskohus jättis ebaõigesti põhjendamata, miks halduskohus ei arvestanud mõne eksperdi arvamustega. Samas ei saanud halduskohus otsuse tegemisel tugineda ka teiste ekspertide arvamustele kauba klassifitseerimise kohta. Nora Kasemaa, Juri Sokolov, Andrei Rešetilov ja Ernest Bondarenko ei teinud vaatlusalusest kaubast uusi analüüse, vaid tuginesid oma arvamustes tootjatehase analüüside andmetele ja OÜ Keskkonnauuringute Keskus analüüsi andmetele. 11. Õige on apellantide väide, et

§ 12

lg 6 määratleb muu alkoholi mõiste

tähenduses ning maksukohustuse kindlaksmääramisel

alusel ei oma seetõttu alkoholiseaduses kasutatavad mõisted tähtsust. Ekslik on ka kaebaja väide, et maksustamisel tuleks arvestada, millisel otstarbel kaupa tegelikkuses kasutati:

kohaselt maksustamisele kuuluva kauba toomine Eestisse väljapoole aktsiisiladu on juba maksukohustust tekitav ning tehingu tegeliku majandusliku sisu arvestamise põhimõte ei ole kohaldatav, sest tehing – kauba import – vastab selle majanduslikule sisule. 12. Halduskohus asus seisukohale, et vaidlusalune kaup ei ole esteraldehüüdfraktsioon, kuna selle metanoolisisaldus on väiksem kui 1,5 mahuprotsenti. Apellatsioonimenetluses ei ole kaebaja sellele järeldusele vastuväiteid esitanud. Seetõttu tuleb asja lahendamiseks tuvastada, kas tegemist on muu alkoholiga

§ 12lõike 6 tähenduses.

Kauba etanoolisisaldus on üle 1,2 mahuprotsendi. Vaidlust ei ole poolte vahel selle üle, et vaatlusalust kaupa ei saa klassifitseerida

§ 12

tähenduses muul viisil kui

§ 12

lõike 6 punktis 1 nimetatud tootena, sest toote kaubakood KN järgi ei saa olla grupis 22 muu kui 2207 10 00, sest toode pole kasutatav alkohoolse joogina. Vaidlus on aga selle üle, kas toode kuulub klassifitseerimisele gruppi

2. KN kohaselt on grupp 22 „Joogid, alkohol ja äädikas“ 2207 „Denatureerimata etüülalkohol alkoholisisaldusega vähemalt 80% mahust; denatureeritud etüül- jm alkohol, mis tahes alkoholisisaldusega“, 2207 10 00 – denatureerimata etüülalkohol alkoholisisaldusega vähemalt 80% mahust. 6

§ 14

nõuetele vastavana ja seega maksuvabastuse alla kuuluvana, ei ole võimalik ilma, et kaebaja oleks esitanud põhistatud väidet selle kohta, et etanoolisisaldus teistes konteinerites sisaldunud toodetes oli oluliselt väiksem kui selles, millest proov võeti, asuda seisukohale, et nimetatud konteinerites sisaldunud toodet tuleks klassifitseerida muudesse KN kaubagruppidesse. 17. Seetõttu tuleb halduskohtu otsus osas, milles kaebus rahuldati, tühistada ja uue otsusega jätta kaebus rahuldamata. Kaebaja menetluskulud tuleb jätta tema enda kanda. Apellatsioonkaebused tuleb rahuldada. Halduskohtu otsus tuleb tühistada ka osas, millega kohus mõistis välja maksuhaldurilt ekspertiisi tasu. Nimetatud tasu tuleb täiendavalt tasuda kaebajal. Silvia Truman Ruth Virkus Oliver Kask 7