Obsah (7)

§ 117§ 116§ 115§ 101§ 88§ 10§ 102

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukooseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 30. jaanuaril 2009. a Tallinnas Haldusasja number 3-08-2414 Haldusasi T.P.´i

) § 116 lg 1 alusel tasus T.P.ile intressi 5 950 763 krooni.

1. Tulenevalt MTA 20.03.2008 kirjast (toimiku lk 9-10) deklareeris T.P. MTA poolt temale tasutud intressi 2007.a. tuludeklaratsioonis oma maksustatava tuluna ning T.P. ja K.P. esitasid abikaasadena ühise residendist füüsilise isiku 2007.a. tuludeklaratsiooni.
2. PMTK
3. mai 2008.a. maksuteatega nr. 6015 (toimiku lk 22-24) määrati T.P.ile ja K.P.ile TuMS § 46 lg 3 alusel juurdemaksmisele tulumaks, summas 1 281 885 krooni.
5. oktoobril 2008.a. esitasid T.P. ja K.P. PMTK-le maksukorralduse seaduse (

) § 88 lg 3 ja 4 alusel taotluse maksuteate kehtetuks tunnistamiseks, olles seisukohal, et riigi poolt maksukohustuslasele tasutud intressi tulumaksuga maksustamine ei ole kooskõlas Põhiseadusega.

1. PMTK
2. novembri 2008.a PMTK otsusega nr 6-2/1279 (toimiku lk 29-31) jäeti kaebuse esitajate taotlus rahuldamata. PMTK põhjendas taotluse rahuldamata jätmist sellega, et maksuhalduril ei ole võimalik temale seadusega pandud ülesannetest lähtuvalt hakata analüüsima tulumaksuseaduse (TuMS) ja

§ 117lg 1 koosmõju võimalikku vastuolu Põhiseaduse §-iga 12.

Maksuhaldur leidis veel, et alusetult määratud maksusummalt saadud intress ja nendelt intressidelt tasumisele kuuluv tulumaks on ette nähtud seadusega, milleks on antud juhul TuMS ja

asjakohased sätted. Kaebuse esitajad said vaidlustatava otsuse kätte 05.11.2008.a.

1. T.P. ja K.P. vaidlustasid PMTK
2. novembri
3. a otsuse
4. detsembril
5. a Tallinna Halduskohtus. KAEBAJATE SEISUKOHT
6. Vaidlustatud otsus on rikub kaebajate õigust võrdsele kohtlemisele ning on ebaseaduslik. Maksukohustuslase

§ 116

lg 1 alusel tasutud intressi tulumaksuga maksustamine ei ole kooskõlas Põhiseadusega.

näeb ette intressi tasumise kohustuse kahel juhul.

§ 115

lg 1 kohaselt, kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi.

§ 116

lg 1 kohaselt, kui maksukohustuslane on tasunud, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressimäär on mõlemal juhul 0,06% päevas (

§ 117

lg 1), st võrdne nii riigi kui ka maksukohustuslase jaoks ning eelpoolnimetatud intressi maksmine võib olla nii maksukohustuslase kui ka riigi kohustus.

-s sätestatud intress on sanktsioonilise iseloomuga mõjutusvahend maksukohustuse mittetäitmise või maksukohustuse mitteküllaldase täitmise eest, mille eesmärk on tagada nii maksukohustuslase kui maksuhalduri poolt kohustuste õigeaegne ja täpne täitmine. Avalikule õigusele ei ole omane klassikalise intressi mõiste, nagu see on omane eraõigussuhtele. 2 Avalikus õiguses on intresside näol tegemist sanktsioonilise mõjutusvahendiga, mitte intressiga võlaõigusseaduse mõistes. 10. Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegium on 05.11.2002.a. otsuses nr 3-4-1-8-02 märkinud, et intressi kehtestamise eesmärgiks on nii riigi varaliste huvide kaitsmine kui ka maksumaksja ja maksu kinnipidaja motiveerimine täita rahalisi kohustusi riigi ees õigeaegselt (otsuse p 11). Samas otsuse punktis on märgitud, et

-s sätestatud intress on avalik-õiguslik kohustus.

ja TuMS koostoimes ei ole PS §-ist 12 tulenev võrdsuspõhiõigus tagatud. Kuigi

§ 117lg 1 näeb ette ühtse intressimäära 0,06% päevas, näeb Tu

MS § 12 ette füüsilise isiku poolt riigilt saadava intressi maksustamise tulumaksuga, mille tõttu intressimäär on võrdne näiliselt, kuid mitte sisuliselt. See tähendab seda, et füüsilise isiku poolt riigile tasutava intressi lõplik suurus on 0,06% päevas, kuid riigi poolt füüsilisele isikule tasutav intress on tulumaksu võrra väiksem, sest makstes esialgu füüsilisele isikule intressi 0,06% päevas, saab riik sellelt tulumaksu tagasi. Maksukohustuslase poolt riigile tasutav intress on 0,06% päevas, so 21,9% aastas (365 x 0,06).

1. aastal oli tulumaksu määr 22%. Seega riigi poolt maksukohustuslasele tasutav tegelik intress oli 0,0468% päevas (0,06 – 22%), mis on umbes 17,1% aastas (0,0468 x 365). Selline olukord rikub PS §-s 12 sätestatud võrdsuspõhiõigust (võrdse kohtlemise printsiipi). Antud juhul ei ole mõistlikku ega asjakohast põhjust, miks peab riik saama maksukohustuslaselt suuremat intressi, kui maksukohustuslane riigilt. Mõistliku ja asjakohase põhjuse vajalikkust isikute ebavõrdse kohtlemise õigustamiseks seadusloomes on Riigikohtu üldkogu käsitlenud näiteks 14.11.2002.a. otsuses nr 3-1-1-77-
3. Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegium on oma lahendites läbivalt seisukohal, et seadus peab Põhiseadusega kooskõlas olema sisuliselt, mitte üksnes formaalselt. Seega ei ole

ja TuMS sätete Põhiseadusele vastavuse küsimuse lahendamisel otsustavaks vaidlustatud otsuses esitatud seisukoht, et intressi tulumaksuga maksustamise kohustus on seadusega sätestatud. Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegium on näiteks 21.01.2004.a. otsuses nr 3-4-1-7-03 (viitega Riigikohtu üldkogu 17.03.2003.a. otsusele asjas nr 3-1-3-10-02) märkinud seda, et Põhiseaduse § 12 lg 1 esimest lauset tuleb tõlgendada ka õigusloome võrdsuse tähenduses ning, et õigusloome võrdsus nõuab üldjuhul, et seadused ka sisuliselt kohtleks kõiki sarnases olukorras olevaid isikuid ühtemoodi.

1. Põhiseaduse § 14 kohaselt on (põhi)õiguste ja vabaduste tagamine seadusandliku võimu kohustus. Nimetatud põhimõte hõlmab muuhulgas seadusandja (Riigikogu) kohustust arvestada õigusloomes isikute põhiõigustega, sh võrdsuspõhiõigusega ja ebavõrdse kohtlemise keeluga. Seetõttu taotlevad kaebuse esitajad tunnistada PS-ga vastuolus olevaks ja jätta kohtuasja lahendamisel kohaldamata tulumaksuseadus osas, millega maksustatakse maksuhalduri poolt maksukohustuslasele maksukorralduse seaduse alusel tasutav intress tulumaksuga. Asjassepuutuvateks normideks on TuMS §-d 6 lg 1 ja 12, mis sätestavad füüsilise isiku tulumaksukohustuse kõikidest allikatest saadavatelt tuludelt. Füüsilise isiku tulu, mida ei maksustata tulumaksuga (so erandid) on sätestatud TuMS §-s 12 lõigetes 2 ja 23 ning muudes TuMS kolmanda peatüki paragrahvides (nt §-d 13 lg 3, 15 lg 4, 17 lg. 2 jne). Kuivõrd vastuolu Põhiseadusega seisneb erandi puudumises TuMS-s, on asjassepuutuvaks TuMS kolmas peatükk tervikuna. 3
2. Kaebuse esitajad on seisukohal, et vastustaja ei jäänud kooskõlas seadusega 02.10.2008 taotluse lahendamisel

§-des 102-103 sätestatud piiridesse ning vastustaja ei saanud ega pidanudki piirduma taotluse lahendamisel ainult nimetatud

sätetega. Kaebuse esitajad rõhutavad, et maksukohustus saab tuleneda põhiseadusega kooskõlas olevast maksuseadusest ning juhul, kui maksustamine ei ole üldpõhimõtetega kooskõlals, ei saa sellise küsimuse lahendamisel lähtuda kitsalt ainult

§-des 102 ja 103 sätestatust.

§-d 102-103 ei ole

§ 101

lg 1 p 1 rakendamise eelduseks, vaid tegemist on eraldiseisvate alustega maksuotsuse muutmiseks või kehtetuks tunnistamiseks ilma, et sellele peaks eelnema maksukohustuslase taotlus. Käesoleval juhul ei ole aga tegemist maksuotsusega vaid maksuteatega, mille muutmist või kehtetuks tunnistamist reguleerib

§ 88lg 4.

VASTUSTAJA SEISUKOHT

1. Vastavalt PS §-le 113 on kehtestatud lihtne seadusereservatsiooni klausel avalik-õiguslike maksete kehtestamisel, välistades otsustusõiguse delegeerimise valitsusele. Avalik-õiguslike maksete (sh maksude) kehtestamine on parlamendi suveräänne ja võõrandamatu õigus. Sellest õigusest loobumine oleks vastuolus PS §-st 4 tuleneva võimude lahususe ja tasakaalustatuse põhimõttega. Riiklikke makse saab kehtestada ainult spetsiaalse seaduse ehk maksuseadusega. Seadusandja on kehtivate maksuseadustega ammendavalt ette näinud olukorrad, mis kuuluvad maksustamisele. Otsustusõiguse delegeerimine maksete kehtestamisel kui ka selektiivsus seadusega ettenähtud maksete kogumisel on välistatud. Maksuhaldur saab olla üksnes seaduse täitja ja kohaldada seadusandja poolt kehtestatut, tagades maksuseadustega ettenähtud maksustamisele kuuluvate asjaolude ja olukordade pinnalt isikute võrdse kohtlemise maksude kogumisel.
2. Riigikohus on haldusasjas nr 3-4-1-2-98 tehtud otsuses märkinud, et kõik maksuõigussuhte kohustuslikud elemendid – maksumaksja, maksu objekt, maksumäär, maksu saaja, maksu tasumise kord ja tähtpäev – peavad olema kindlaks määratud seaduses. Maksuõigussuhte fakultatiivne element, maksusoodustus, peab juhul, kui seda soovitakse rakendada, samuti olema sätestatud seaduses. Üksikute elementide osas otsustusõiguse delegeerimine täitevvõimule rikub võimude lahususe ja tasakaalu põhimõtet ning on seetõttu põhiseaduse vastane. PMTK hinnangul T. ja K.P.u poolt taotletav maksuhalduri makstud intressidele tulumaksu mittekohaldamine on sisuliselt maksusoodustus, mida pole seadusega ettenähtud. Seega, kui maksuhaldur võtaks enesele õiguse otsustamaks maksuhalduri makstavate intresside osas võimaliku tulumaksust vabastamise üle, ületaks ta seadusega antud pädevust, rikuks seadusandja ja täitevvõimu lahususe ja tasakaalu põhimõtet ning põhjustaks sellega erinevate maksukohustuslaste ebavõrdse kohtlemise sarnases olukorras.
3. Tuleb ka rõhutada, et PS § 113 ei piira Riigikogu otsustusõigust maksude kehtestamisel, kuid siiski tuleb jälgida, et maksuseadused ei rikuks muudes PS sätetes kaitstavaid õigusi ja vabadusi. Otsustamaks võimaliku põhiseadusliku vastuolu üle, tuleb lähemalt süüvida PS § 12 lõikesse
4. PS § 12 lg 1 ei hõlma ainult õiguse kohaldamise võrdust, vaid ka seadusloome võrdsust. Seda on täiendavalt rõhutatud PS §-s 14, mis seob põhiõigustega ka seadusandja, kohustades seadusandjat tagama õigusi ja vabadusi. Seaduse kohaldamise võrdsus tuleneb juba PS § 3 lg 1 esimesest lausest, mille kohasel saab riigivõimu teostada ainult põhiseaduse ja sellega kooskõlas olevate seaduste alusel. Eelnevast tulenevalt peab seadusandja olema kahtlemata arvestanud isiku põhiõiguste riivega, olles loonud hetkel kehtiva regulatsiooni, millega maksuhalduri poolt makstavad intressid maksustatakse kui isiku tulu tulumaksuseaduse (RT I 1999, 101, 903, koos muudatuste ja täiendustega; edaspidi TuMS) § 12 lg 1 tähenduses. 4 Põhiõiguseriive olemasolu otsustamisel on vaja lähtuda proportsionaalsuse printsiibist, proportsionaalsuse hindamisel on vaja lähtuda 3 kriteeriumist (sobivus, vajalikkus ja mõõdukus), riive tuvastamine aga ei kuulu maksuhalduri ülesannete hulka. Maksuhaldur saab riigivõimu teostada üksnes seadusega pandud ülesannete alusel, tagades seejuures, et maksuseadusi kohaldatakse kõigi suhtes ühtviisi. Kuna maksuhalduri makstavad intressid on isiku maksustav tulu, siis tuleb neilt tasuda ka tulumaks seadusega kehtestatud määras.
5. Põhiseadusega saab vastuolus olla siiski vaid konkreetne tulumaksuseaduse õigusnorm. Kaebuse esitajate väide, et asjassepuutuvaks tuleb lugeda kogu tulumaksuseaduse kolmas peatükk viitab pigem kaebuse esitajate kõhklustele algatatud menetluse tegeliku põhiseadusvastasuse osas. PMTK on jätkuvalt seisukohal, et taotlus maksuteate nr 6015 kehtetuks tunnistamiseks tuli jätta rahuldamata. Maksuhaldur on vastavalt legaliteedi põhimõttele kohustatud tagama maksuseadustest kinnipidamise. Legaliteedi põhimõtte realiseerumise eelduseks on see, et maksuhaldur rakendab maksuseadusi nendele elulistele juhtudele, mille maksustamise seadusandja on ette näinud. Tulenevalt TuMS § 12 lg 1 maksustatakse tulumaksuga füüsilisele isikule makstud intressid. Maksumaksjale makstud intressid on tulumaksuga maksustatav tulu TuMS § 12 lg 1 tähenduses. Puudub alus arvata, et nimetatu ei kohaldu T. ja K.P.ile, sest tulumaksuseaduse tähenduses on tegemist residendist füüsilise isiku muu tuluga, mis kuulub tulumaksuga maksustamisele üldistel alustel ja mille osas maksuvabastust ette nähtud ei ole. Maksuhaldur on legaliteedi põhimõttest tulenevalt kohustatud tuvastama maksuseaduse rakendamiseks vajalikud asjaolud (maksunormi koosseisulised asjaolud). T.P.ile 21.05.
6. a maksuteate nr 6015 koostamisel tuvastati tulumaksuseaduse rakendamiseks vajalikud asjaolud, et T. ja K.P. olid maksuhaldurilt saanud alusetult määratud maksusummalt intresse ja see kuulus maksustamisele tulumaksuga. Olukorras, kus maksukohustus on kehtestatud maksuseadusega ning täidetud on PS §-st 113 tulenev seaduse reservatsiooni klausel, ei ole võimalik maksuhalduril (

§ 10

lg 1 ja lg 2 kohustustest lähtuvalt) asuda hindama vastuolu teiste põhiseaduslike printsiipidega (sh põhiseaduse §-ga 12 ehk üldise võrdsuspõhiõigusega). Arvestades PS § 11 tulenevat isiku õiguste riive lubatavust, ei saa maksuhaldur olla instants, kellel oleks pädevus tuvastada seadusandja ebaproportsionaalselt isiku põhiõigusi rikkuv tegevus ning asuda enese initsiatiivil sellist olukorda lahendama. Maksuhaldur saab oma tegevuses lähtuda üksnes talle seadusega pandud ülesannetest. Maksukohustuslastel T. ja K.P.il on tekkinud tulu, mis kuulub maksustamisele tulumaksuga. Seega T. ja K.P. ei ole tasunud seaduse alusel rohkem intresse või täitnud ettenähtust suuremat maksukohustust. Alusetult määratud maksusummalt saadud intress ja nendelt intressidelt tasumisele kuuluv tulumaks on ette nähtud seadusega. 18. Vaidlustatud otsus ega

§ 116lg 1 koosmõjus Tu

MS § 12 lg 1 ei riku kaebuse esitajate õigust võrdsele kohtlemisele. Kaebuse esitajate seisukoht PS § 12 tuleneva üldise võrdsuspõhiõiguse rikkumise kohta on tingitud üksnes kehtiva õiguse erinevast tõlgendamisest ning soovist välistada enese juba tasutud maksukohustus. Ühetaolise maksustamise põhimõtte kohaselt peab olema võrdsus tagatud nii formaalses kui materiaalses maksuõiguses. Samas see ei tähenda sugugi totaalse võrdsustamise nõuet. Võrdselt tuleb kohelda võrreldavates olukordades olevad isikuid. Riigi positsioon ei saa olla võrreldav ega võrdne maksukohustuslase omaga intresside maksmisel. Lihtsaks näiteks antud asjaolu kohta on fakt, et maksukohustuslase maksustatav tulu on isiku sissetulek, mida maksukohustuslane kasutab üksnes enese ja oma vajaduste hüvanguks, ja selle vaba kasutamise ainsaks eeltingimuseks on, et tegemist on legaalselt teenitud tuluga ja on täidetud sellel lasuv tulumaksukohustus. Seevastu riigi maksutulu on küll riigi sissetulek, kuid selle kasutusala on oluliselt laiem ehk seda kasutatakse kõigi ühiskonnaliikmete hüvanguks. 5

1. Tulumaksu kui otsese maksu puhul ei ole selles midagi taunitavat, kui erinevaid maksukohustuslasi maksustatakse erinevalt (mittetulundusühing vs äriühing). Oluline on see, et tulumaksuobjektiks oleva tööandja maksude (nt kinnipeetav tulumaks, sotsiaalmaks) puhul maksustataks kõiki tööandjaid ühtemoodi, sest erinevate tööandjate erinev maksustamine annaks alusetuid (konkurentsi)eeliseid ühele tööandjate grupile. Tulumaksuga maksustamisel koheldakse erinevalt ka residente ja mitteresidente (nt erinevad maksuvabastused ja kinnipeetava tulumaksu määrad), sest mitteresidendi maksukohustus on piiratum ning mitteresidendil tekib maksukohustus ka teises riigis, seevastu residendil tekib Eestis maksukohustus kõikide tulu liikide osas. Tuleb rõhutada, et tulu mõiste ja liigitus tulumaksuseaduse tähenduses on lahtine, et hõlmatud oleks isikute igasugune teenitud tulu. Maksusoodustused on kehtestatud ammendavalt tulumaksuseaduses ning seega puudub maksuhalduril võimalus sätestamata maksusoodustusi anda. Sellest tulenevalt ei saa õigusvastasena käsitleda olukorda, kus erinevalt koheldakse maksukohustuslast ja riiki, sest erinevatel maksuõigussuhte subjektidel on lähtuvalt nende eesmärkidest erinev funktsioon.
2. Maksukorralduse seaduse eelnõu seletuskirjas märgitakse, et maksuteate puhul on tegemist nn. järelkontrolli tingimusel antava haldusaktiga. Maksuteadet võib muuta maksu määramise aegumistähtaja jooksul piiramatult nii maksukohustust suurendavas kui vähendavas suunas (sellest tulenevalt on üksnes

§ 102ja 103 kohaldamine välistatud).

Samas ei ole lubatud maksuteadet, mis on omandanud õigusjõu (s.t. mille peale vaide või kaebuse esitamise tähtaeg on möödunud) muuta või kehtetuks tunnistada ainult selles avastatud arvutusvigade parandamiseks. Maksuteade peab olema siduv vähemalt selles osas, et deklaratsioonis esitatud andmete põhjal arvutatud summa oleks õige. Maksukohustuslane võib taotleda maksuteates arvutusvigade avastamise korral nende parandamist, kuid peab seda tegema vaide esitamise tähtaja jooksul (30 päeva maksuteate saamisest). Arvutusvigu parandab ka maksuhaldur, kui ta need avastab, kuid kindlasti ei saa parandada õigusjõu omandanud (maksuteade, mida ei saa enam kohtu korras või vaidemenetluses vaidlustada) maksuteates arvutusvigu maksukohustust suurendavalt. T. ja K.P.i 02.10.2008. a taotlus maksuteate nr 6015 kehtetuks tunnistamiseks vastas kõigile taotlusele esitatud nõuetele, mistõttu esitatud taotluse läbivaatamisel lähtus maksuhaldur

§ 88lõikes 4 sätestatud erikorrast.

T. ja K.P. ei taotlenud mitte maksuteates arvutusvigade parandamist, mida ta saab teha üksnes 30 päeva jooksul, vaid maksuteate kehtetuks tunnistamist, millele rakendub

§ 88lõikes 4 ettenähtud aegumistähtaeg.

KOHTU PÕHJENDUSED 21.

§ 116

lg 1 sätestab: „Kui maksukohustuslane on tasunud, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi arvestatakse alates enammakstud summa maksuhalduri pangakontole laekumise või maksuhalduri poolt tehtud tasaarvestamise päevast kuni enammakse tagastamise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud.“

§ 117lg 1 kohaselt on §-s 116 sätestatud intressi määr 0,06 protsenti päevas. Tulumaksuseaduse (Tu

MS) § 12 lg 1 p 5 kohaselt maksustatakse tulumaksuga füüsilise isiku poolt maksustamisperioodil Eestis ja väljaspool Eestit kõikides tuluallikatest saadud tulu, sealhulgas intressid (§ 17). TuMS § 17 lg 1 kohaselt maksustatakse tulumaksuga laenult, väärtpaberilt, liisingult või muult võlakohustuselt saadud intress, sealhulgas võlakohustuselt arvutatud summad, mille võrra esialgset võlakohustust suurendatakse. Makse hilinemise või kohustuse muu rikkumise korral makstavaid summasid intressina ei käsitata. Vaidlus puudub selle üle, et

§ 116lg 1 alusel maksuhalduri poolt kaebuse esitaja T.P.ile ülekantud intress 6 on käsitletav Tu

MS § 12 lg 1 p 5 ning § 17 lg 1 mõistes intressina, millelt kuulub tasumisele tulumaks. Kaebajate ja vastustaja vahel on käesolevas haldusasjas vaidlus selle üle, kas MTA poolt

§ 116

lg 1 alusel kaebajatele tasutud intressi maksustamine tulumaksuga on kooskõlas Põhiseaduses sätestatud isikute võrdse kohtlemise põhimõttega või mitte.

1. Põhiseaduse § 12 sätestab: „Kõik on seaduse ees võrdsed. Kedagi ei tohi diskrimineerida rahvuse, rassi, nahavärvuse, soo, keele, päritolu, usutunnistuse, poliitiliste või muude veendumuste, samuti varalise ja sotsiaalse seisundi või muude asjaolude tõttu.“ Kaebajad on seisukohal, et füüsilise isiku poolt riigile tasutava intressi lõplik suurus on 0,06% päevas, kuid riigi poolt füüsilisele isikule tasutav intress on tulumaksu võrra väiksem, sest makstes esialgu füüsilisele isikule intressi 0,06% päevas, saab riik sellelt tulumaksu tagasi. Seega on kaebajad seisukohal, et TuMS kohtleb riiki ja füüsilist isikut kui tulumaksu tasumise kohustuse puudumise või olemasolu tõttu võrreldamatuid subjekte meelevaldselt võrdselt, mis omakorda toob kaasa riigi ja füüsilise isiku ebavõrdse kohtlemise.
2. Põhiseaduse § 12 näol on tegemist klassikalise võrdsusõigusega. Üldise võrdsuspõhiõiguse esemeline kaitseala hõlmab kõik eluvaldkondi (TKÜKo 17.03.2003, 3-1-3-10-02, p 36; RKPJKo 06.03.2002, 3-4-1-1-1-02, p 13; 01.10.2007, 3-4-1-14-07, p 13). Seega ka enammakstud summalt füüsilistele isikutele intressi arvestamist ning vastava intressi maksustamist tulumaksuga. Samas on kaebajad kohtu arvates meelevaldselt võrrelnud omavahel võrdsuspõhiõiguse kandjatena riiki ja füüsilist isikut. PS §-s 12 sätestatud võrdsusõigus kaitseb üksikisikut riigi õigustamatu ebavõrdse kohtlemise eest võrreldes teiste isikutega. Kohus on seisukohal, et põhiõiguste kandjatena tuleb käsitleda eelkõige füüsilisi isikuid. Seejuures on kõigi ja igaühe õiguste kandjad kõik füüsilised isikud, kodanikuõiguste kandjad aga ainult Eesti kodanikud. Vastavalt Põhiseaduse § 9 lõikele 2 võivad loetletud tingimustel põhiõiguste kandjaiks olla ka juriidilised isikud. Näiteks eraõiguslik juriidiline isik ei ole põhiõiguse kandjaks, kui ta täidab mõnda avalikku funktsiooni. Seevastu põhiõiguste adressaatideks ehk kohustatud subjektideks on riik ja teised avalik-õiguslikud juriidilised isikud. Vastavalt Põhiseaduse §-le 14 on põhiõigustega seotud kõik kolm riigivõimu ja eraldi rõhutatult ka kohalikud omavalitsused. Seetõttu kehtivad põhiõigused õigussuhtes üksikisik – riik, kus suhte esimene pool on õigustatud subjekt ja teine kohustatud subjekt.
3. Riigikohus on mitmetes lahendites asunud seisukohale, et „küsimus kahe isiku, isikute grupi või olukorra ebavõrdse kohtlemise põhjendatusest või põhjendamatusest, s.o. meelevaldsusest saab tekkida üksnes juhul, kui erinevalt koheldud grupid on omavahel võrreldavad, s.t konkreetse diferentseerimise aspektist analoogilises olukorras“ (RKÜKo 27-06-2005, 3-4-1-2-06, p 40; 03.01.2008, 3-3-1-101-06, p 23). Sellest tuleneb ka eeldus, et vastavad võrreldavad isikud või grupid peavad olema põhiõiguste kandjad. Kaebajad on käesoleval juhul võrrelnud omavahel kahte Põhiseaduse kontekstis võrreldamatut isikut – füüsilist isikut kui põhiõiguse kandjat ehk õigustatud subjekti ning riiki kui põhiõiguse adressaati ehk kohustatud subjekti. Kuna riik ei ole isikuks, kelle suhtes saaksid kaebajad enda ebavõrdsele kohtlemisele tugineda, ei ole kohtul võimalik tuvastada sel alusel TuMS vastuolu Põhiseaduse §-ga
4. Kaebajate ebavõrdset kohtlemist võrreldes teiste füüsiliste isikutega kaebajad ei väida ning see ei nähtu ka kohtule. Kohus on eeltoodust lähtuvalt seisukohal, et PMTK
5. novembri
6. a otsus on seaduslik ning selle tühistamiseks Põhiseadusega vastuolu tõttu puudub alus. Kaebus tuleb jätta rahuldamata. 7
7. HKMS § 92 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebus jääb rahuldamata, jäävad kaebajate menetluskulud nende endi kanda. Tiina Pappel kohtunik 8