3-09-383/41

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Agu Timmi, Maili Lokk ja Einar Vene Otsuse tegemise aeg ja koht 20. aprill 2010, Tartu 3-09-383 Haldusasja number Haldusasi Eduard Kostini kaebus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 17. detsembri 2008. a maksuotsuse nr 12-5/342 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu 30. novembri 2009. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Eduard Kostini apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev 31. märts 2010 Kaebaja Eduard Kostin, esindaja v. adv Helmut Pikmets Menetlusosalised Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus, esindaja Jana Kaup RESOLUTSIOON 1. Jätta Eduard Kostini apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu 30. novembri 2009. a otsus muutmata. 2. Jätta apellandi menetluskulud tema enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o kuni 20. maini 2010. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 17. detsembri 2008. a maksuotsusega nr 12-5/342 kohustati Eduard Kostinit tasuma tulumaksu kokku 403 593 krooni (2004. a eest 117 049 krooni, 2005. a eest 138 457 ja 2006. a eest 148 087 krooni). Maksuotsuse kohaselt ei ole E. Kostin esitanud residendist füüsilise isiku 2004., 2005., 2006. aasta tuludeklaratsiooni ja ei ole deklareerinud nendel aastatel kinnisvara müügist saadud tulu ega muid tasusid, kuigi pidi teadma, et tal on kõikide saadud tulude deklareerimise ja maksu tasumise kohustus. 3-09-383 2. E. Kostin esitas halduskohtule kaebuse 17. detsembri 2008. a maksuotsuse tühistamiseks. Kaebuse põhjenduste kohaselt on maksuhaldur täiendava maksusumma määramisel vääralt kohaldanud seadust, ei ole arvestanud kaebaja poolt esitatud tõenditega ja on jätnud tuvastamata asjas tähtsust omavad asjaolud, maksuotsus on motiveerimata. Maksuhaldur on vääralt kohaldanud elukoha määratlemise põhimõtet ja alusetult leidnud, et E. Kostin tegeles ettevõtlusega. Maksuhaldur on põhjendamatult leidnud, et E. Kostin jättis maksud tasumata tahtlikult. Kinnisvara võõrandamisest saadud kasu maksustamisel on maksuhaldur ebaõigesti kindlaks määranud vara soetamisega kaasnenud kulutused, jättes alusetult arvesse võtmast kulud, mille kohta kaebajal puuduvad dokumendid ja jätnud tehtud kulutused maksukorralduse seaduse (MKS) § 94 alusel hindamise teel kindlaks tegemata. Maksusumma määramine on 2004. a toimunud kinnisvaratehingute osas aegunud ning mitmete korteriomandite osas on maksuhaldur ebaõigesti leidnud, et kaebaja ei omandanud neid erastamise teel. 3. Tartu Halduskohtu 30. novembri 2009. a otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Otsuse põhjendused:

1. a)Maksumenetluse käigus kogutud tõendite alusel tegi maksuhaldur kindlaks, et E. Kostin ei kasutanud kontrollitaval ajavahemikul tema poolt võõrandatavaid eluruume oma alalise või peamise elukohana. Isikul võib olla mitu elukohta, mida saab samaaegselt käsitada tema alalise või peamise elukohana, kuid eeltoodut tuleb tõendada. E. Kostin ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et ta kasutas tema poolt võõrandatavaid eluruume vahetult enne nende võõrandamist oma alalise või peamise elukohana.
2. b)Kuna üldreeglina on kinnisvara võõrandamine alati maksustatav, siis tuludeklaratsiooni esitamata jättes pidi kaebaja veenduma, et tema poolt teenitud tulu ei ole maksustatav ning samuti hoolitsema selle eest, et võimaliku vaidluse korral oleks tal võimalik tõendada maksuvabastuseks alust andvate asjaolude esinemist. Arvestades E. Kostini pikaajalist ettevõtluskogemust kinnisvara ostu-müügitehingute sõlmimisel, jättis ta tahtlikult maksud tasumata, mistõttu on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat.
3. c)Ekslik on E. Kostini seisukoht, et maksuhaldur on asunud seisukohale, et ta tegeles ettevõtlusega. Ettevõtlusega tegelemise korral oleks maksuhaldur talle määranud nii käibekui ka sotsiaalmaksu.
4. d)Ekslik on E. Kostini seisukoht, et kuna tal ei ole kuludokumendid säilinud, siis peab maksuhaldur kulutused kindlaks tegema hindamise teel. Maksuhalduril ei ole võimalik läbi viia hindamist, kui tegelikult ei ole kulutusi tehtud. Käesoleval juhul ei täitnud maksumaksja kaasaaitamiskohustust. E. Kostin viitas maksumenetluse käigus parenduste tegemisele, kuid milliseid konkreetseid parendusi ja kelle poolt neid tehti, ta ei avaldanud.
5. e)Korteriomandi XXX Narva puhul leidis maksuhaldur põhjendatult, et eluruum ei ole omandatud erastamise teel, sest erastamisele eelnimetatud eluruum sel hetkel enam ei kuulunud.
6. f)XXX korteriomandi esmase kinketehingu puhul oli kinkelepingu puhul olemas majandustehingu tegelik sisu ja see, et esialgne kinkeleping oli sõlmitud võimalike võlausaldajate eest vara „peitmise“ eesmärgil, ei mõjuta kinkelepingu kehtivust, selle majanduslikku sisu ega teisele kinketehingule järgnenud müügitehingu maksustamist.
7. g)E. Kostin omandas korteriomandi XXX Narva linnalt hinnaga 125 000 krooni ja võõrandas korteriomandi müügihinnaga 310 000 krooni. A.P. poolt 7. veebruaril 2008 allkirjastatud tõend selle kohta, et ta tagastas E. Kostinile 180 000 krooni on paljasõnaline, sest E. Kostin ei ole maksuhaldurile esitanud kontrollitavaid andmeid selle kohta, millal ning mil viisil on väidetav raha tagastamine toimunud. E. Kostini ja A.P. poolt 21. märtsil 2005 sõlmitud kokkulepe on tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 83 lg-st 1 tulenevalt tühine ja kooskõlas TsÜS § 84 lg-ga 1 ei ole tühisel tehingul algusest peale õiguslikke tagajärgi. 2 3-09-383
8. h)Korteriomandiga XXX seonduvalt põhjendas maksuhaldur, miks ta ei arvesta 18. oktoobril 2005 sõlmitud ostu-müügiakti, bensiinitšekke ega metallukse soetamise kviitung-orderit. OÜlt Larossa Grupp 13. aprillil 2009 saadud täiendava kirjaliku selgituse kohaselt on 28. septembri 2005 kviitung-order nr 31 väljastatud ettemaksu kviitungina ja rekvisiidid on sellel märgitud tellija sõnade järgi. Nii XXX kui XXX asuvate korterite uued omanikud kinnitasid, et metalluksi ees ei olnud ja uued uksed on nad ise paigaldanud. Eeltoodust tuleneb, et kui E. Kostin ka soetas uksed, siis ei saa nende soetamisdokumente arvestada eelmärgitud korteriomandite soetamismaksumust suurendavate kuludena.
9. i)Narva notarilt S. Nikonovilt saadud tasu kanti notari ametialaselt kontolt (deposiitkontolt) kaebaja kontole vastavalt raha hoiustanud isiku ja isiku, kelle jaoks oli raha hoiustatud, ühisele soovile, mis oli väljendatud korteri müügilepingus. Eeltoodust tuleneb, et raha maksis kaebajale müüja, kes ei ole tulumaksuseaduse (TuMS) § 40 lg 1 järgi tulumaksu kinnipidaja, mistõttu ka notar ei pidanud tulumaksuseaduse järgi kinni pidama tulumaksu. OÜ Shade kontrollimisel selgus, et 20 000 krooni ei kajastu osaühingu majandustegevuses ja järelikult tuleb see maksustada kaebaja tuluna. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES 4. E. Kostin esitas halduskohtu otsuse peale apellatsioonkaebuse, milles taotleb kohtuotsuse tühistamist ning asja saatmist halduskohtule uueks otsustamiseks. Apellatsioonkaebuse põhjendused:
10. a)Halduskohus on rikkunud ausa kohtumenetluse põhimõtet ja uurimisprintsiipi, sest jättis välja selgitamata asja õigeks lahendamiseks olulised asjaolud. Tõendite uurimine kohtuistungil ja asja lahendamiseks oluliste asjaolude väljaselgitamine kohtumenetluses tervikuna on halduskohtu poolt teostatud pealiskaudselt ja formaalselt. Uurimisprintsiibist tulenevate kohustuste täitmata jätmise tõttu on halduskohus ekslikult hinnanud XXX korteri erastamise asjaolusid ja soetamismaksumust ning ekslikult leidnud, et E. Kostini elukohaks oli XXX.
11. b)Halduskohus ei ole analüüsinud E. Kostini poolt esitatud tõendeid ega põhjendanud, miks ta esitatud tõendeid ei arvesta ning on otsuse tegemisel lähtunud üksnes maksuhalduri väidetest ja maksuhaldurile soodsatest tõenditest. Halduskohus ei ole antud asjas tõendeid vastavalt seadusele hinnanud ega põhjendanud, miks ta kaebaja tõenditega ei arvesta. Halduskohus on arvestanud maksuhalduri poolt esitatud nõuetekohaselt vormistamata lubamatuid tõendeid (maksuhalduri memod telefonikõnede kohta), mis välistab nendes sisalduvate andmete kontrollitavuse dokumentide põhjal ja seega ka usaldusväärsuse. Samuti on memodes sisalduv info vastuolus muude seletuse lisade materjalide hulgas olevate tõenditega. Maksumenetluse normide olulise rikkumise aktsepteerimisega vaidlustatud otsuses rikkus halduskohus oluliselt menetlusõigust, kuna halduskohtu põhjendustest tulenevalt tuginevad halduskohtu järeldused kaebaja elukohtade kohta just memode põhjal tuvastatud andmetel.
12. c)Halduskohus ei ole kõrvaldanud vastuolusid, mis esinevad maksuhalduri tõendites seoses korterite müügilepingutes kaebaja poolt nimetatud enda elukoha aadressidega ning maksuhalduri memodes nimetatud isikutelt võetud kirjalike seletustega ja maksuhalduri poolt isikute ülekuulamisega. Halduskohus on põhjendamatult eelistanud asjakohatuid tõendeid asjakohastele tõenditele, mis on teadlikult kõrvaldatud, jäetud tähelepanuta või kogumata.
13. d)Halduskohus ei ole andnud hinnangut 23. novembri 2009. a kohtuistungil ülekuulatud isikute vande all antud ütlustele ning on valesti hinnanud E. Kostini ja A.P. vahel sõlmitud lepinguid, nendest tulenevaid rahalisi kohustusi ja nende kohustuste täitmist.
14. e)Halduskohtu järeldused on rajatud oletustele, sest vaidlustatud otsuses põhjendas halduskohus oma järeldusi mitte tõendite abil tuvastatud asjaoludega, vaid oletustega, millised 3 3-09-383 olid ka maksuotsuse aluseks. Halduskohtu poolt ühe protsessiosalise seisukohtade põhimõtteline aktsepteerimine ei muuda kohtuotsust põhjendatuks ja seaduslikuks.
15. f)Halduskohus on ebaõigesti kohaldanud elukoha määratlemise põhimõtet ja on põhjendamatult leidnud, et kaebaja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et ta kasutas tema poolt võõrandatavaid eluruume vahetult enne nende võõrandamist elukohana. Tegeliku elukoha kui fakti tuvastamine rahvastikuregistri andmetele tuginedes on vastuolus valitseva kohtupraktikaga (Riigikohtu halduskolleegiumi 26.märtsi 2009. a otsus haldusasjas nr 3-3-12-09). MKS § 9 ja TsÜS § 14 ei keela isikul omada mitut elukohta korraga ega sea selles mõttes ka maksuõiguslikke piiranguid.
16. g)Halduskohus on ebaõigesti kohaldanud maksusumma määramise regulatsiooni maksusumma määramise aegumise osas, kuna ei ole tuvastanud MKS § 98 lg 1 teises lauses sätestatud koosseisule vastavaid faktilisi asjaolusid. Ka maksuhaldur ei ole ei maksuotsuses ega kohtumenetluses põhjendanud, miks ta leiab, et maksusumma määramisel tuleb lähtuda MKS 98 lg 1 teisest lausest. Ei maksuotsuses ega vaidlustatud kohtuotsuses ei ole tuvastatud neid objektiivseid asjaolusid, mis viitavad sellele, et kaebaja rikkus TuMS § 15 lg-s 1 sätestatud maksukohustust tahtlikult.
17. h)Halduskohus on korteritega XXX ja XXX seotud tehingute puhul ebaõigesti kohaldanud majandusliku tõlgendamise põhimõtet ega arvestanud Riigikohtu praktikaga. XXX korteriga tehtud tehingutele hinnangu andmisel on halduskohus jätnud põhjendamata, milles seisneb halduskohtu arvates kinketehingute majanduslik sisu. XXX korteri puhul ei ole halduskohtu järeldused E. Kostini ja A.P. vahel 21. märtsil 2005 sõlmitud kokkuleppe kehtivuse osas ja sellest tulenevate maksuõiguslike järelduste osas kooskõlas kehtiva õigusega.
18. i)Halduskohus on ebaõigesti asunud seisukohale, et füüsilisest isikust maksumaksja puhul kuuluvad säilitamisele kõik dokumendid, mis tõendavad tulust tehtud mahaarvamisi ning et antud juhul ei ole maksusumma määramine hindamise teel võimalik. Halduskohtu ülesandeks oli määratleda säilitamisele kuulunud dokumentide proportsioon ja vastavalt kohaldada MKS § 94, mis ei ole MKS § 58 ja TuMS § 36 suhtes mitte üldnorm, vaid täiesti eraldi reguleerimisesemega norm, mis annab maksuhaldurile juhtnööre, kuidas viimane peab tegutsema olukorras, kus MKS § 58 või TuMS § 36 sätestatud kohustus on maksukohustuslase poolt ühel või teisel põhjusel jäänud täitmata.
19. j)Halduskohus on ebaõigesti jätnud kohaldamata TuMS § 15 lg 5 p 5 koostoimes MKS §-ga 84 ja põhiseaduse (PS) §-ga 12, kui leidis, et E. Kostin ei omandanud kortereid erastamise teel ning jättis maksuhalduri poolt esitatud tõendid seoses korteriomandite erastamisega vahetult analüüsimata. TuMS § 15 lg 5 p-s 5 sätestatud maksuvabastus on mõeldud just nende olukordade jaoks, milles oli erastatud korter XXX ja teised kaebuses nimetatud korterid. 5. Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse vastuses palutakse apellatsioonkaebus rahuldamata jätta. Vastuse põhjendused:
20. a)Halduskohus ei ole rikkunud uurimisprintsiipi ja ausa kohtupidamise põhimõtet ega ole jätnud tõendid hindamata.
21. b)Halduskohus on õigesti tuvastanud ja põhjendanud, miks E. Kostini poolt korterite omandamisel ei olnud tegemist erastamisega.
22. c)Halduskohus on õigesti leidnud ja piiavalt põhjendanud, miks ta nõustub maksuhalduri seisukohaga, et E. Kostin ei ole kuni võõrandamiseni võõrandatavates eluruumides elanud. Maksuhaldur ei ole E. Kostini peamise elukoha tõendamisel arvestanud ainult rahvastikuregistri andmetega, vaid kogunud selle kohta ka täiendavaid tõendeid.
23. d)Halduskohtu otsus on põhjendatud lubatavate tõenditega. Halduskohus hindas kohtuotsuses tõendeid piisavalt, kuna on iga maksustamise aluseks olevat tehingut kirjeldanud ja põhjendanud, miks ta nii või teisiti leiab. Halduskohus on otsuses välja toonud, et ta nõustub maksuotsuses toodud tõendite hindamisega. Maksuotsuses on maksuhaldur maksu 4 3-09-383 määramisel tuginenud ainult E. Kostini poolt esitatud dokumentidele ning maksukorralduse seaduses sätestatud tingimustel saadud tõenditele. Memodena jäid toimikusse ainult E. Kostini naabritele tehtud telefonikõned, kõikidelt teistelt isikutelt küsiti ja saadi infot kirjalikult. E. Kostini kohtuistungil esitatud tõendid ei ole vaidlustatava maksuotsusega puutumuses.
24. e)Halduskohus on õigesti leidnud, et E. Kostin jättis maksud tasumata tahtlikult ja tema puhul tuleb maksu määramisel kohaldada MKS § 98 lg 1 teist lauset. Maksuhaldur on maksuotsuses välja toonud ja tõendanud neid asjaolusid, miks ta leiab, et E. Kostin jättis maksud tasumata tahtlikult.
25. f)Halduskohus ei ole ebaõigesti kohaldanud majandusliku tõlgendamise põhimõtet korteriomandite XXX ja XXX võõrandamisega seotud asjaolude hindamisel. Maksuhaldur on maksuotsuses põhjendanud, miks ta ei arvesta E. Kostini ja A.P. vahel sõlmitud kokkulepet. Halduskohus on kohtuotsuses piisavalt põhjendanud, miks ta on selles küsimuses maksuhalduriga ühel seisukohal.
26. g)Halduskohus ei ole ebaõigesti kohaldanud MKS § 94. Maksuhaldur ei saa läbi viia hindamist, kui kulutusi ei ole tegelikult tehtud. Hindamise teel kulude kindlakstegemiseks peab maksumaksja täitma ulatuslikku kaasaaitamiskohustust. E. Kostin on maksumenetluses vaid väitnud, et on tehtud parendusi, kuid milliseid või kelle poolt, ning millal, ei ole öelnud. Maksuhaldur saab hinnata üksnes konkreetseid kulutusi, mis on tehtud, kuid mille kohta dokumendid pole säilinud. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 6. E. Kostini apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust. Halduskohus on põhjendatult E. Kostini apellatsioonkaebuse rahuldamata jätnud ning tulenevalt TsMS § 654 lg-st 6 ei korda ringkonnakohus halduskohtu põhjendusi. 7. Apellandi väite osas, et halduskohus rikkus ausa kohtumenetluse põhimõtet, kuna edastas kaebajale vastustaja seisukoha koos lisadega vahetult enne kohtuistungit, leiab ringkonnakohus, et see ei ole halduskohtu otsuse tühistamise aluseks. Apellandil on saanud tutvuda maksutoimikuga ja vastustaja esitatud seisukohtadega apellatsioonimenetluses ning tal on olnud võimalus nende osas vastuväidete esitamiseks. 8. Nõustuda ei saa E. Kostini seisukohaga, et XXX asuv korter on erastatud ostueesõigusega. Tulenevalt alates 18. juulist 2004 kehtiva eluruumide erastamise seaduse § 22 lg-st 12 ei ole eluruumide erastamise seaduse § 9 lg-s 1 nimetatud eluruumid 2004. aasta 1. augustist erastamise objektiks. Nimetatud eluruumidele ei kohaldata käesolevast seadusest tulenevaid erisusi ning neid võivad riigivara valitsejad võõrandada riigi vara võõrandamist sätestavas korras ja kohalikud omavalitsused volikogu kehtestatud korras. Narva Linnavolikogu 23. detsembri 2004. a määrusega nr 61/47 kinnitati Narva linna omandis olevate eluruumide valdamise, kasutamise ja käsutamise kord, mis reguleerib muuhulgas ka linna omandis olevate eluruumide võõrandamise korda. Sellele asjaolule on viidanud ka Narva Linnavalitsus ning on maksumenetluses esitatud kirjast nähtuvalt seisukohal, et E. Kostin ei ole omandanud Narva linnalt korterit erastamise teel (tl 36, kd I). Asjaolu, et korteri suhtes kehtis eluruumi üürileping kolmanda isikuga, ei muuda korteri omandamist erastamiseks. Samuti ei muuda eluruumi omandamist erastamiseks see, et Narva linn võõrandas korteri enampakkumisel. Enampakkumine on tavapärane viis linna vara võõrandamiseks. 5 3-09-383 Nõustuda ei saa apellandi seisukohaga, et TuMS § 15 lg 5 p 5 tuleks kohaldada ka pärast 1. augustit 2004 toimunud kohaliku omavalitsuse poolt eluruumide võõrandamisele. See tähendaks igasuguse kohaliku omavalitsuse poolt eluruumide võõrandamise samastamist erastamisega. Selliseks seisukohaks ei ole alust. Kohaliku omavalitsuse poolt eluruumide võõrandamine toimub omaette menetluskorras ning see ei ole samastatav erastamisega. TuMS § 15 lg 5 p 5 määratleb üheselt maksuvabastamise alusena vaid omandamise ostueesõigusega erastamise teel. Kui seadusandja eesmärk olnuks selline, nagu tõlgendab apellant, oleks seadusandja sätestanud maksuvabastuse alusena mitte erastamise, vaid näiteks omandamise riigilt või kohalikult omavalitsuselt vms. Seega ei saanud E. Kostin omandada XXX korterit erastamise teel ning järelikult ei kuulu kohaldamisele TuMS § 15 lg 5 p 5. Seonduvalt selle korteriga märgib ringkonnakohus veel, et apellatsioonkaebuses väidetud üürilepingu ülevõtmise tasu arvestamata jätmist maksuotsuses ei ole E. Kostin tõstatanud maksumenetluses ning seetõttu ei saa see olla maksuotsuse muutmise aluseks ja ringkonnakohus jätab selle tähelepanuta. 9. Halduskohtu otsuse tühistamise aluseks ei ole ka apellandi väide, et halduskohus ei analüüsinud kõiki E. Kostini poolt esitatud seisukohti ja tõendeid. Apellatsioonkaebuses korratud E. Kostini seisukohad ei ole maksuotsuse tühistamise aluseks. Asjaolu, et isik käib treeningutel spordiklubis võib küll tähendada, et isik kasutab oma elukohas vähem vett, kuid käesoleval juhul ei ole vähene veekulu korterites ainus tõend, millele maksuhaldur tugines. Väikesed kommunaalkulud kaebajale kuuluvas korteris Tallinna mnt 34-91 2009. aastal ei tõenda ringkonnakohtu arvates kaebaja harjumusi, sest see asjaolu võib osundada hoopiski sellele, et ka seda eluruumi ei kasuta kaebaja oma alalise või peamise elukohana. Tõend selle kohta, et rahvastikuregistri järgi elas E. Kostin veebruarist 1999 kuni märtsini 1999 aadressil XXX, ei ole asjassepuutuv, sest maksuotsus tehti 2008. aastal. Asjaolu, et maksuasja materjalide hulgas on ka memod telefonikõnedest, mis ei ole kaebaja arvates nõuetekohaselt vormistatud, ei tähenda maksuotsuse õigusvastasust, kuna maksuotsuse tegemisel on maksuhaldur tuginenud eeskätt muudele tõenditele. 10. Apellandi poolt välja toodud vastuolud tõendites ei ole ringkonnakohtu hinnangul määrava tähtsusega ega tingi halduskohtu otsuse ega maksuotsuse tühistamist. Ringkonnakohtu hinnangul on maksuhaldur veenvalt põhjendanud, miks on ta E. Kostini tegeliku elukohana ära näidanud XXX ning seda seisukohta ei lükka ümber asjaolu, et kolmes ostu-müügilepingus on kaebaja oma elukohana näidanud teise aadressi. Apellatsioonkaebuses väljendatud arusaamatus, miks on maksumenetluses seletusi võetud ühelt või teistelt isikult või miks on nimetatud osasid tõendeid kaudseteks või otsesteks, ei ole samuti halduskohtu otsuse ja maksuotsuse tühistamise aluseks. 11. Nõustuda ei saa ka apellandi väitega kõrvaldamata vastuoludest tõendites, mis on esitatud seoses korteriomandiga aadressil XXX. Maksuotsuses on põhjendatud, miks ei saa korterit pidada parendatuks – kulutused bensiinile ei ole seotud korteri soetamismaksumust suurendavate kuludena (E. Kostin oli esitanud bensiini ostmist tõendavad tsekid), ostja sõnul ei olnud korteril uut ust (E. Kostin oli esitanud tõendi ukse ostmise kohta), ostja sõnul ei olnud korterit renoveeritud (E. Kostin oli esitanud projekteerimistingimused korteri renoveerimiseks) (tl 38, kd I). Tõendamata on ka 18. oktoobril 2005 ostetud ehitusmaterjalide kulu XXX asuva korteri remondiks. Ostetud oli suur hulk ehitusmaterjale, kuid korteri ostnud isik kinnitas vaid seda, põrand oli korteris valatud 3x5 meetri ulatuses, olemas oli armatuur ja puidust prussid ja natuke telliseid (vrdl tl 223-223p, kd I). Tõsiseltvõetavaid selgitusi ja tõendeid selle kohta, kas põranda valamist teostas ja ehitusmaterjalid jättis korterisse E. 6 3-09-383 Kostin ning milline võiks olla selliste kulutuste umbkaudne hind, ei ole E. Kostin esitanud ning seega ei ole ta oma kaasaaitamiskohustust täitnud, mis omakorda oleks selle korteri osas hindamise teel maksusumma määramise eelduseks. 12. Samuti ei saa nõustuda apellandi etteheidetega XXX jaoks väidetava ukse ostmisega seonduvate asjaolude välja selgitamata jätmise osas. Väidetavalt ukse müünud ettevõte on kinnitanud, et E. Kostin ei ole neilt ust tellinud ja E. Kostini poolt esitatud kviitungit ei ole nad väljastanud, samuti on korteri ostja kinnitanud, et korteril oli ees vana uks (tl 39-40 kd I). Need tõendid osundavad veenvalt, et korterile ei tehtud kulutusi ukse ostmise näol ning puudus vajadus täiendavate asjaolude väljaselgitamiseks. 13. Küsimus, kas Kalda 10-27 korteri E. Kostinile müünud isikul oli suur vee ettemaks või mitte, ei oma asja lahendamisel tähtsust, kuna vee mittetarbimine kogu korteri E. Kostini omandis olemise aja (ligi 8 kuud) on tõendatud Narva Vesi AS sellekohase kinnitusega. Samuti ei tarbitud korteris sisuliselt üldse elektrit, mis kinnitab, et E. Kostin seal ei elanud (tl 42, I kd). 14. Samuti pole alust pidada õigusvastaseks E. Kostinile tasutud maakleritasu maksustamist, kuna millegagi ei ole tuvastatud, et makse tegija oli tulumaksu kinnipidajaks. E. Kostinil oli võimalik esitada selle väite kohta tõendeid või näidata ära makse tegija, ent seda E. Kostin teinud ei ole. Veelgi enam, maksumenetluses oli E. Kostin hoopiski seisukohal, et maakleriteenuse osutajaks polnud tema, vaid tema äriühing (tl 43, kd I). 15. Ringkonnakohus ei nõustu ka apellandi väitega, et halduskohus ei ole hinnangut andnud kohtuistungil üle kuulatud isikute ütlustele. Ringkonnakohus nendib, et halduskohtu otsuse põhjendused on esitatud väga raskesti jälgitavalt ja kahetsusväärselt ei ole otsuse põhjenduste teksti selle lugemise hõlbustamiseks üldse liigendatud. Samas on halduskohus siiski analüüsinud ka kohtuistungil esitatud seisukohti ning neid küsimusi, millega seonduvalt on ütlusi antud. Seetõttu ei saa väita, et halduskohus ei ole kohtuistungil üle kuulatud isikute ütlusi üldse arvestanud. 16. Kaebaja väited oma elukommetest ei lükka ümber tuvastatud fakti, et müüdud korterid ei saanud olla kaebaja alaliseks või peamiseks elukohaks. Maksuotsusest nähtuvalt on E. Kostin soetanud aastatel 2003-2006 neliteist korterit või mitteeluruumi ja võõrandanud neist kaheksa (tl 25, kd I). Müüdud korterid ja mitteeluruumid olid E. Kostini omandis ca üks kuu kuni ligikaudu kaheksa kuud. Samaaegselt oli tal mitu korterit. Sellisel arvul elukohtade omamine niivõrd lühikese aja jooksul (paar aastat) ning elukohtade vahetamise kiirus (ühes korteris elanuks kaebaja sellisel juhul keskmiselt kõigest paar-kolm kuud) ei ole usutav. Sellise tegevuse eesmärgiks on ilmselgelt üksnes majandusliku kasu saamine. Lisaks on maksuhaldur maksuotsuses veenvalt tõendanud ja põhjendanud, miks on ta seisukohal, et E. Kostin neis korterites ise ei elanud ja ringkonnakohus nõustub nende põhjendustega. Korterites sisuliselt ei tarbitud vett ega elektrienergiat, enamik kortereid oli väga halvas seisukorras. Neid tõendeid ei lükka ümber kaebaja poolt mõnel juhul esitatud naabrite kirjalikud kinnitused, et E. Kostin korteris elas. Lisaks on neid kinnitusi raske pidada usaldusväärseteks tõenditeks. Ehkki pole välistatud, et isikul on mitu tegelikku elukohta, on ringkonnakohtu hinnangul käesolevas asjas ilmselgelt ületatud usutav elukohtade arv ning lisaks kinnitavad tuvastatud asjaolud, et korterites tegelikult ei elatud. 7 3-09-383 Usutavaks tuleb lugeda maksuhalduri põhjendusi, et E. Kostini tegelik aadress oli XXX. Selle aadressi on E. Kostin märkinud oma aadressiks enamikes majandustegevusega seotud dokumentides ja seda aadressi oli ta korduvalt kinnitanud ka riigile erinevates olukordades, lisaks kinnitab vee- ja elektrikulu, et seal korteris reaalselt elatakse (tl 23-24, kd I). Seega on õigesti peetud seda aadressi kaebaja tegelikuks elukohaks. Apellatsioonkaebuses E. Kostini poolt esitatud väited selle asjaolu ümberlükkamiseks on paljasõnalised ja pole veenvad. Väide, et seal korteris elas kaebaja vend, ei välista iseenesest kuidagi kaebaja elamist samas korteris. 17. Ringkonnakohus nõustub ka maksuhalduri ja halduskohtu seisukohaga, et maksusumma määramise aegumistähtajaks on käesolevas asjas MKS § 98 lg 1 teise lause järgi kuus aastat, kuna tegemist oli maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmisega. Kaebaja tegevus viitab üheselt sellele, et tema eesmärgiks oli kortereid ostes ja müües tulu teenimine, mistõttu saab selle tulu deklareerimata jätmist pidada tahtlikuks teoks. Kuna tuvastatud on, et kaebaja neis korterites ei elanud, ei saanud ta tugineda ka sellele, et ta müüs tulumaksuvabalt enda elukohaks olevaid kortereid. Seega pidi kaebaja eesmärgiks olema tulu saamine sellelt tulumaksu maksmata. 18. Nõustuda ei saa apellandi seisukohaga, et korteritega XXX ja XXX tehtud tehingu puhul tuleb arvestamata jätta asjaolu, et E. Kostin kinkis 2002. aastal korterid oma emale ja et ema kinkis need talle tagasi 2004. aastal. Vaidlust ei ole selles, et kinkelepingute puhul oli järgitud vorminõudeid ja et nende alusel kajastati muudatused ka kinnistusraamatus. Seega oli korterite vahepealseks omanikuks T. Kostina ning E. Kostin omandas need temalt 2004. aastal. Neid tehinguid ega nende tehingute tagajärgi ei ole võimalik kaebaja soovile vastavalt arvestamata jätta. Mis põhjusel E. Kostin korterid 2002. aastal ära kinkis ning mis asjaoludel need talle 2004. aastal tagasi kingiti, ei oma siinkohal tähtsust. Tegemist ei ole faktiliste asjaolude kunstliku eraldamisega, vaid lähtumisega kehtinud tehingutest ja nende tagajärgedest. Kaebaja loogikat järgides võiks jõuda sinnani, et sisuliselt tuleks alati korteri müügi puhul, mis oli algselt omandatud erastamisega, kohaldada maksuvabastust sõltumata sellest, et see korter oli vahepeal olnud tsiviilkäibe objektiks. E. Kostin pidi vaidlusaluste kinketehingute tegemisel ja korterite uuesti müümisel arvesse võtma seda, et ta kaotab sellega võimaluse tulumaksuvabastusele, sest uuel omandamisel ei ole korterid omandatud enam tema poolt erastamise teel. 19. XXX korteriomandiga seonduvalt peab ringkonnakohus põhjendatuks halduskohtu ja maksuhalduri seisukohti, et E. Kostini ja A.P. vahel 21. märtsil 2005 väidetavalt sõlmitud kokkulepet ei saa maksustamisel arvesse võtta. Tõendamata on väide, et E. Kostin maksis A. P tagasi 180 000 krooni. Ehkki E. Kostin on sooritanud A.P. arvele rahalisi makseid (tl 177178, kd I), ei ole rahaliste maksete summa kokkuvõttes 180 000 krooni ning lisaks nähtub makse selgitusest, et tegemist on võlaga, mille tagastamise tähtaeg on 1. märts 2007. Samuti ei ole põhjendused, miks ostja ja müüja selliselt käitusid, ringkonnakohtu arvates tõsiseltvõetavad. Isegi kui uskuda A.P. väidet, et tal oli raha vaja remontimiseks, jääb arusaamatuks, miks ei määranud tehingupooled korteriomandi hinnaks summat, mis kujunes korteri hinnaks kokkuvõttes (130 000 krooni) ja miks ei taotlenud A. P lisaks pangast laenu eluaseme remondiks. Ka võinuks A. P pärast sularahas 130 000 krooni maksmist E. Kostinile jätta 180 000 krooni talle maksmata ning tasaarvestada see summa E. Kostini väidetava kohustusega maksta talle tagasi 180 000 krooni. Halduskohtu istungil esitatud hindamisakt, millega määrati selle korteri väärtuseks 380 000 krooni, kinnitab pigem seda, et korteri müügist saigi E. Kostin turuhinnale ligilähedase summa – 310 000 krooni, mitte oluliselt alla turuhinna oleva summa (130 000 krooni). 8 3-09-383 20. Maksusumma määramiseks hindamise teel puudus võimalus, kuna kaebaja ei ole säilitanud dokumente korteritele tehtud kulutuste kohta. Samuti polnud hindamine ka vajalik, kuna tõendatud ei ole, et korterite parendamiseks oleks kulutusi üldse tehtud. Üksikute korterite puhul E. Kostini poolt esitatud kuludokumente on maksuhaldur hinnanud, kontrollinud kulutuste tegemist ning need kas aktsepteerinud või parenduste mittetuvastamise korral põhjendanud nende kuludokumentide arvestamata jätmist. 21. Eeltoodust tulenevalt jätab ringkonnakohus E. Kostini apellatsioonkaebuse rahuldamata ja halduskohtu otsuse muutmata. Apellandi menetluskulud jäävad HKMS § 92 lg 1 alusel tema enda kanda. Agu Timmi Maili Lokk 9 Einar Vene