KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Kaire Pikamäe, Viive Ligi, Oliver Kask Otsuse tegemise aeg ja koht 10.02.2011, Tallinn Haldusasja number 3-10-1390 Haldusas
§ 83
eesmärgiks on ka vältida olukordi, kus tegelik (negatiivne) maksukoormus siiski tekib põhjusel, et tehingu tulemusena seaduse järgi tasumisele kuuluva käibemaksu tasumise kohustus jääb isikule, kes seda tõenäoliselt ei täida, samas kui näiliku tehingu kauba või teenuse ostja saaks siiski sellest tehingust sisendkäibemaksu maha arvata. Kui mõista Riigikohtu eelviidatud seisukohta selliselt, et juhul kui näilikus tehingus müüjana esinenud isik on esitatud arve alusel deklareerinud tasumisele kuuluva käibemaksu, oleks ostjal igal juhul näiliku tehingu alusel õigus sisendkäibemaks maha arvata, muutuks MKS § 83 sisutühjaks. Seega on kaebajale täiendava tasumisele kuuluva käibemaksu määramine õigustatud sõltumata sellest, kas teised asjassepuutuvad isikud on oma käibemaksukohustuses vaidlusaluseid arveid kaebajaga samamoodi kajastanud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
- OÜ Ala Söevabriku apellatsioonkaebuses palutakse Tallinna Halduskohtu 12.10.2010 otsus tühistada. Kaebaja ei nõustu kohtu seisukohaga, et kõik 22.09.2009 vormistatud OÜ Vao Söevabrik ja OÜ Grillpack arved AS-le Balt-KOMZ-Service on fiktiivsed. Selline seisukoht on ekslik ja ei tugine kogutud ja uuritud tõenditel. Täiendavate dokumentide puudumine ei näita, et koostööleping on fiktiivne. Koostöölepingu raames oli AS-l Balt-KOMZ-Service konkreetne ülesanne, mille täitmisel otsustas AS Balt-KOMZ-Service ise, millist teavet kaebajalt küsida. Pooled vahetasid informatsiooni suuliselt. Mis puutub joonistesse ja projektidesse, siis selline tehniline dokumentatsioon võib asuda AS Balt-KOMZ-Service valduses, kes tegeles kuivati ümberehitamisega. Vastustaja ei ole aga millegipärast AS-lt BaltKOMZ-Service nimetatud dokumente küsinud. Samas ei ole sellise dokumentatsiooni olemasolu ka kaebaja jaoks tähtis. Oluline oli ainult konkreetne tulemus. Kõik tehingud, mis on kajastatud revisjoniaktis, on tegelikult toimunud. Viimased on kinnitatud vastavate lepingutega, hinnapakkumistega, tööde üleandmise-vastuvõtmise aktidega, arvetega ja arvete maksmisega. Kohtuistungil rõhutas kaebaja, et kõik asjassepuutuvad isikud on vaidlusalustest tehingutest tulenevalt oma käibemaksukohustuse deklareerinud. Seetõttu ei ole alust kaebajale täiendavalt käibemaksu määrata, kuna tegelikult ei ole riigil maksutulu laekumata jäänud. Vastustaja ei ole seda asjaolu vaidlustanud.
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palub jätta OÜ Ala Söevabrik apellatsioonkaebuse rahuldamata. Kui kaebaja leiab, et midagi on valesti hinnatud või järeldatud, siis tulnuks sellele viidata ja oma väiteid põhjendada, mitte üldiselt ja paljasõnaliselt väita, et kohus tegi ekslikud järeldused. Kohus on teinud põhjendatud ja tõenditele tuginevad järeldused, et vaidlusalune tehing ja sellega seotud tehingud ei ole toimunud. Samas ainult arved, lepingud ja arvete alusel maksmised ei tõenda tehingute 5
(7)3-10-1390 toimumist, kui ülejäänud tõendeid ja asjaolusid arvesse võttes tekib põhjendatud kahtlus väidetavate tehingute reaalse toimumise osas. Kaebaja seisukoht, et talle ei või täiendavalt maksu määrata, kuna teised tehingupooled on oma kohustused deklareerinud, on alusetu. Isegi kui teised tehingupooled on väidetavate tehingute alusel esitanud deklaratsioonid, ei mõjuta see kaebaja maksukohustust. Käesoleval juhul on tuvastatud, et vaidlusaluse arve alusel ei ole kaupa/teenust reaalselt saadud. Seega ei saa kaebajale ka sisendkäibemaksu mahaarvamist lubada, kuigi tehingu teised pooled võivad olla deklareerinud maksukohustused väidetavate tehingute alusel. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
- Apellatsioonkaebusest peaks nähtuma, millist materiaalõiguse normi on halduskohus ebaõigesti kohaldanud või millist kohtumenetluse normi on kohus oluliselt rikkunud või milles seisnes tõendite ebaõige hindamine (HKMS § 32 lg 1 p 6). OÜ Ala Söevabriku apellatsioonkaebusest saab järeldada, et see on esitatud muuhulgas tõendite ebaõige hindamise peale, samas ei sisalda apellatsioonkaebus ühtegi konkreetset viidet selle kohta, millisele tõendile on halduskohus vale sisu andnud ning millised tõendid hindamata jätnud. Vastavalt HKMS § 34 lg-le 2 kontrollib ringkonnakohus esimese astme kohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust apellatsioonkaebuse ja sellele esitatud vastuväidete piires. Ringkonnakohus ei korda maksuotsuse aluseks olevate tõendite analüüsi, vaid kontrollib, kas halduskohus on tõendeid õigesti hinnanud. Apellandi üldsõnalise vastuväite alusel ei ole põhjust pidada halduskohtu otsust ebaseaduslikuks. Olukorras, kus ringkonnakohus nõustub halduskohtu poolt tõenditele antud hinnanguga ning apellatsioonkaebus ei sisalda konkreetseid viiteid halduskohtu eksimustele, ei pea ringkonnakohus apellandi üldsõnalise vastuväite kontrollimiseks hakkama kõiki tõendeid uuesti hindama.
- Apellatsioonkaebuses leitakse veel viitega Riigikohtu otsusele haldusasjas 3-3-1-22-07, et isegi juhul, kui tegemist oleks olnud näilike tehingutega, oleks vaidlustatud otsused õigusvastased, kui kõik äriühingud oleks tehingutelt makstavat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud. Riigikohus on eeltoodud seisukohta korranud ka 25.03.2009 otsuses haldusasjas 3-3-1-3-09, leides, et sõltumata sellest, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, tekib müüjal maksustatav käive ja sellelt käibelt käibemaksu tasumise kohustus. Nimetatud kohustusele vastab ostja õigus sisendkäibemaks maha arvata. Riigikohus pidas eelmainitud kohtuasjas oluliseks veel rõhutada, et müüja oli käibemaksu maksudeklaratsioonis deklareerinud ja tasunud ning et müüja ei olnud maksnud käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu maha arvas (p 13). Maksuhaldur ei ole vastu vaielnud kaebaja väitele, et AS Balt-KOMZ-Service on vaidlusaluselt tehingult käibemaksu deklareerinud. Samuti ei ole asjas tuvastatud, et müüja on maksnud käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu maha arvas. Maksuhalduri seisukohast lähtudes ei ole see asja lahendamisel oluline, sest tegemist oli näiliku tehinguga, mistõttu käivet äriühingute vahel üldse ei toimunudki ning MKS § 83 lg 4 alusel näilikku tehingut maksustamisel arvesse ei võeta. Ringkonnakohus leiab, et Riigikohtu eelviidatud lahendeid silmas pidades tuleb MKS § 83 lg 4 kohaldamisel sisendkäibemaksu puhul arvestada vastava maksu erisustega. Olukorras, kus käibemaks on riigile faktiliselt tasutud, ei ole põhjendatud tehingute maksuarvestusest kõrvale jätmine üksnes viitega nende näilikkusele. 09.12.2009 otsuses haldusasjas 3-3-1-67-09 on Riigikohus rõhutanud,
§ 6
(7)3-10-1390 83 lg 4 kohaldamisel tuleb tuvastada isikute tahtlus saada maksueelis. Kui on sõlmitud teeseldud tehing, aga maksueelist ei saadud, puudub õiguslik alus maksu määramiseks (p 18). Siinkohal peab maksuhaldur ringkonnakohtu hinnangul tuvastama sellise maksueelise saamise, kus näiliku tehingu tulemusel on riigile jäänud ettenähtud maksud laekumata. Seega pole sisendkäibemaksu puhul piisav määratleda, et ostjal tekkis näiliku tehingu tulemusel alusetu õigus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, vaid kindlaks tuleb muuhulgas teha ka see, et teeseldud tehingu tulemusel on riigile jäänud käibemaks tasumata. Sellisel juhul ei realiseeru ka halduskohtu poolt otsuses väljendatud kartus,
§ 83muutub sisutühjaks.
Maksuotsuses on leitud, et toimunud tehing on vormistatud eesmärgiga saada toetust PRIA-lt ning küsida alusetult tagasi käibemaksu, mis on kvalifitseeritav maksukelmusega. Tingimusel, kus maksuhaldur ei ole tuvastanud, et toimunud tehingu tulemusel jäi käibemaks riigile laekumata, pole maksuotsuse tegemine põhjendatud. Ringkonnakohus nõustub, et tehingu eesmärgiks oli PRIA-lt toetuse saamine, kuid see ei ole täiendava maksu määramise aluseks, kuna ei seondu maksueelise saamisega. Samas ei selgu maksuotsusest, miks on maksuhaldur järeldanud, et vaidlusaluse tehingu puhul oli kaebaja tahtlus suunatud ka maksueelise saamisele. Maksuhaldur on maksuotsuses rõhutanud, et vaatluse käigus ära võetud dokumentide hulgas oli kaebaja raamatupidamisdokumentide hulgas vaid AS Balt-KOMZService arve nr 0909-2 ning ülejäänud arvega seotud dokumendid on koostatud alles tagant järele maksumenetluse ajal. Eeltoodu toetab pigem käsitlust, et koostatud oli üksnes dokument, mille olemasolu nõudis PRIA, mitte et eesmärgiks oleks olnud käibemaksupettuse toimepanemine. 9. Eeltoodud põhjendustel tuleb apellatsioonkaebus rahuldada, halduskohtu otsus ning vaidlustatud maksuhalduri otsused tühistada. Kaebaja on taotlenud vastustajalt menetluskulude väljamõistmist. Menetluskulu koosneb mõlemas kohtuastmes tasutud riigilõivust kokku 29 637, 35 krooni, so 1894,17 eurot. Menetluskulud tuleb vastustajalt välja mõista. Kaire Pikamäe Viive Ligi Oliver Kask 7
(7)