) § 46 ning § 61 lg-te 1 ja 3 alusel andma maksumenetluses tähendust omavaid selgitusi juhtivrevident Vello Runthalile ja vanemrevident Inna Borinale Põhja maksu- ja tollikeskuse ametiruumides (kabinet 104, Endla 10A, Tallinn) 29.04.2008 kell 11.
lg 2 alusel OÜ Polar Tekstiil poole ning soovib võrrelda nende esitatud andmeid Spordi ja Töörõivad OÜ andmetega. OÜ Polar Tekstiil revisjoni läbiviimiseks on vajalik saada Spordi ja Töörõivad OÜ-lt informatsiooni OÜ-lt Polar Tekstiil soetatud ja OÜ-le Polar Tekstiil müüdud kaupade liikumise, tasumise jne kohta. Revisjonis selgunud asjaolude kontrollimiseks ja maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks on vajalik saada teavet Spordi ja Töörõivad OÜ-lt teistkordselt. Maksu- ja Tolliameti 18.06.2008 vaideotsusega nr 6-1/107-1 jäeti kaebaja vaie LMTK 10.04.2008 korralduse nr 12-2.2/3927 kehtetuks tunnistamise nõudes rahuldamata. 2. Spordi- ja Töörõivad OÜ kaebuses paluti tühistada LMTK 14.04.2008 korraldus nr 12.2.2/3927 ja jätta kaebaja menetluskulud vastustaja kanda. Põhjendused: Korralduse tegemise tinginud asjaolud on 18.09.2007 seletuste käigus kaebajalt saadud teabe kaudu juba välja selgitatud. Korraldusest ei nähtu, kas ja millal maksuhaldur pöördus OÜ Polar Tekstiil poole täiendavate küsimustega. Kogutud teabe võrdlemine ja hindamine ei nõua kaebaja kohalolekut. Kaasaegseid infotehnoloogia võimalusi arvestades on võimalik saata täpsustavaid küsimusi e-posti teel. Väide, et isiklik kohalolek tagab parema kvaliteedi, ei tugine ühelegi alusele, nagu ka kartus, et kirjalikus menetluses võidakse küsimustele anda vastuseid kõrvaliste mõjudega, ei ole asjakohane. Proportsionaalne ei ole haldusakt, millega kohustatakse isikut andma seletusi asjaoludest, mille kohta ta on juba oma seisukohad avaldanud ja puudub põhjus eeldada (korralduses ei osundata), et tema seletused oleksid 8 kuu jooksul oluliselt muutunud ja et täpsustavaid küsimusi võib saata e-kirjaga. Isiku korduv kutsumine maksuhalduri ruumidesse on ebaratsionaalne, ebaproportsionaalne ja ebaefektiivne. Tartu Ringkonnakohtu 20.02.2007 otsusega on tõendatud, et kaebaja omas kaupu ja müüs neid 2005-2006 edasi AS-le Sandler Tekstiil, seega pole Aleksander Pielil enam vajadust tõendada seda, mis juba on tõendatud. Kontrollimatu ja kergekäeliselt väljastatud korralduse väljastamine on isiku põhjendamatu tülitamine ja vastuolus
3. Vastustaja väitel tekkis revisjoni käigus olukord, kus seni teavet andnud isikud ei olnud kaebajale müüdud kaubaga vahetult kokku puutunud, kauba müüja AS Kangad ja Töörõivad dokumentide hoidjale tehtud korralduse täitmine oli
lg-st 2 tulenevalt peatunud ja ainsalt tehingutes vahetult osalenud OÜ Polar Tekstiil juhatuse liikmelt Stanislav Podžukilt polnud tervisliku seisundi tõttu võimalik vahetut informatsiooni saada. Ainsaks isikuks, kes võis kauba ostu ja müügiga seotud asjaolude kohta teavet anda, on kauba ostnud kaebaja. Vastustajal tekkis põhjendatud kahtlus, et kaupa ei ole müüdud OÜ Polar Tekstiil raamatupidamises kajastatud koguses ja sortimendis. Samuti oli vaja kõrvaldada vastuolud kaebaja esindaja A. Pieli seletuse ja OÜ Polar Tekstiil esindajate seletuste vahel. A. Piel ei edastanud 18.09.2007 maksuhaldurile kogu talle teadolevat informatsiooni ja oli selgunud uus info, mille kohta oli vaja saada selgitusi kaebajalt. Nimelt ei olnud kaebaja poolt soetatud kauba puhul 2
lg-st 2 tulenevalt otsustab maksuhaldur, milliseid toiminguid ta peab vajalikuks revisjoni läbiviimisel teha ja milliseid tõendeid koguda, realiseerimaks uurimispõhimõtet. Maksuhaldur peab välja selgitama kõik maksustamisel olulised asjaolud. Maksuhaldur ei saa piirduda menetlusosaliste esitatud tõenditega, tal on kohustus asjaolud vajadusel ise välja selgitada. Uurimispõhimõtte teostamisse on kätketud maksuhalduri õigus valida maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajadus, toimingute liigid ja ulatus. Maksuhalduri konkreetset õigust saada kolmandalt isikult teavet reguleerib
. Vaidlus käib selle üle, kas esines asjaolusid kolmandalt isikult korduva teabe nõudmiseks ja kui esines, kas kolmanda isiku esindaja kutsumine maksuhalduri ametiruumidesse on kooskõlas proportsionaalsuse ja otstarbekuse põhimõttega ning kas maksumenetlus kolmandat isikut puudutavas osas vastab
lg-s 3 toodud lihtsuse, kiiruse ja efektiivsuse printsiibile, vältimaks üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, kuid tagaks siiski kontrollitavale maksukohustuslasele vajadusel maksu määramise võimaluse. 18.09.2007 maksuhaldurile antud seletuses kinnitas kaebaja juhatuse liige A. Piel OÜ-lt Polar Tekstiil 2006. a õmblustoodete ja õmblusmasinate ostmist Haapsalu laost ning osa kauba tagasimüümist tarnijale summas 12,1 miljoni krooni. Pärast seda jätkunud maksumenetluses tehti pangakontode väljavõtete abil kindlaks, et OÜ Polar Tekstiil poolt AS-le Kangad ja Töörõivad väidetava kauba eest makstud raha kanti viimase pangakontolt edasi madala maksukoormusega territooriumil registreeritud äriühingutele (vt ka raha liikumise skeem tl 78), kes ei ole Eestis käivet deklareerinud ega importinud kaupa Eestisse. AS Kangad ja Töörõivad (likvideerimisel) deklareeris sisendkäibemaksu vaid Eesti-siseselt soetuselt. Arvestades tehingute mahtu, mis ainuüksi kaebaja ja OÜ Polar Tekstiil ostumüügitehingutes moodustas ca 173 milj krooni ning OÜ Polar Tekstiil tehingutes OÜ-ga Kangad ja Töörõivad oli kordades suurem, polnud võimaliku maksupettuse avastamiseks ebaproportsionaalne allutada kaebaja teistkordsele küsitlusele toimunud tehingute asjaolude väljaselgitamiseks ja vahepeal saadud informatsiooni kontrollimiseks. Maksuhaldur osutab õigesti, et sellise avalikku huvi teeniva eesmärgi saavutamiseks on uurimistaktika seisukohalt kohaseks viisiks kolmanda isiku küsitlemine vahetult, kuna taoline meetod omab mitmeid eeliseid võrreldes küsimuste esitamisega kirjalikult, võimaldades muuhulgas paremini neutraliseerida sellistes menetlustes ikka ettetulevaid põiklevaid vastuseid ja reageerida antud seletustele kohaste uute küsimustega, mis kirjaliku menetluse puhul oleks võimatu. Kaebaja viited arenenud infotehnoloogia võimalustele küsitlemiseks ei kaalu antud juhul üles uurimistaktikast tulenevaid kontrolltoimingule esitatavate nõuete teisi aspekte, mis peavad looma tingimused uurimistoimingute sisulise tulemuslikkuse saavutamiseks. Uurimistaktikast dikteeritud vajadust kohaldada teatud teabe andmise viisi ei ole õige kvalifitseerida isiku 3
§-s 10 toodud nõuetele on määravaks tehniline aspekt. Seletuse võtmine kolmandalt isikult vahetult võimaldab lisaks meetodi muudele hüvedele saadud informatsiooni operatiivset võrdlemist OÜ Polar Tekstiil esitatud andmetega. Vähendamaks kolmandale isikule tekitatavat tüli ja minimaliseerimaks talle tekkivat koormust, on seletuse võtmise kohaks määratud seletuse andjale lähim ametiasutus. Täidetud on ka korralduse andmise eeldus, kohustus enne kolmandalt isikult teabe nõudmist pöörduda info saamiseks maksukohustuslase enda poole. Tartu Ringkonnakohtu lahendis nr 3-06-1433 toodud andmed hõlmavad vaid väikese osa revisjoniülesandes püstitatud kontrollperioodist. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
. Kuna seadus räägib “teabest” ja maksuhalduri kohustusest pöörduda teabe saamiseks kõigepealt maksumaksja poole ja alles siis kolmanda isiku poole, ei saa kolmandale isikule panna laialivalguvat kohustust “anda maksumenetluses tähendust omavaid selgitusi”. Sellise kohustuse panemine ei vasta teabe mõistele. Kolmas isik peab teadma, millist konkreetset informatsiooni temalt nõutakse. Käesolevas asjas ei selgu, milline oli konkreetne teave/informatsioon, mille osas enne pöörduti OÜ Polar Tekstiil poole
Kolmandalt isikult küsitav teave peab olema võrreldav maksukohuslaselt küsitava teabega. Maksuhaldur ei osutanud, missugust teavet ta maksukohuslaselt ei saanud. Ainult siis, kui maksukohustuslasel esinevad
lg-s 2 toodud teabe andmise takistused, saab maksuhaldur pöörduda kolmanda isiku poole otse. Maksuhaldur ei ole nende asjaolude esinemist kinnitanud. Korraldusest ei nähtu, millised uued asjaolud selgusid ja kas nende suhtes pöörduti kõigepealt OÜ Polar Tekstiil poole. Arusaamatu on kohtu poolt väljendite kasutamine nagu “võimaliku maksupettuse avastamine, vajadus neutraliseerida sellistes menetlustes ikka ettetulevaid põiklevaid vastuseid, uurimistoimingute tulemuslikkuse saavutamine, uurimistaktikast dikteeritud vajadus”. Kohus võrdsustab kolmanda isiku suulise seletuse ja kriminaalmenetluses tunnistaja ülekuulamise, 4
Seega ei taotle maksuhaldur asjas mitte kiirust, efektiivsust ja lihtsust, vaid soovib ise menetlust venitada. Kangekaelne kirjaliku teabe nõude mitteesitamine on venitanud lahendust juba ca 1,5 aastat. Selline kaalutlusõiguse teostamine ei ole kooskõlas HMS § 4 lg-ga 2. Kohus ei hinnanud seda asjaolu. Kohus jättis tähelepanuta, et Tartu Ringkonnakohus andis lahendis nr 3-06-1433 hinnangu kaupade olemasolu kohta. Kuigi see puudutas 2-kuulist perioodi, ei saa hinnangut lugeda tühiseks, sest see moodustas osa perioodist, mille kohta kaebajalt soovitakse suulist seletust. Kaebaja seadusliku esindaja 18.09.2007 suuliste seletuste protokollist nähtub, et asjaolud, mis tingisid korralduse tegemise, on kaebajalt saadud teabe kaudu juba välja selgitatud ning põhjendamatu oleks arvata, et kaebaja esindaja muudaks seletust OÜ-st Polar Tekstiil ostetud ja neile müüdud kauba nomenklatuuri osas või kauba liikumise ja kauba eest tasumise kohta. Kogutud teabe võrdlemine ja hindamine ei nõua kaebaja kohalolekut. Proportsionaalne ei ole haldusakt, millega kohustatakse isikut andma seletusi asjaolude kohta, mille kohta ta juba on oma seisukohad avaldanud ja puudub põhjus eeldada (sellele ei osundata korralduses), et tema seletused oleks oluliselt muutunud võrreldes 8 kuud tagasi antud seletustega. Selline kontrollimatu ja kergekäeline maksuhalduripoolne korralduste väljastamine ja isikute põhjendamatu tülitamine on vastuolus
6. Vastustaja palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja jääb oma seisukohtade juurde. Kaebaja andis uurimispõhimõttele väära sisu. Uurimispõhimõtet rakendades kogub maksuhaldur konkreetses maksumenetluses tõendeid. Üheks tõendite liigiks on teabe küsimine kolmandalt isikult. Uurimispõhimõtte rakendamise kaudu selgitatakse kontrollitava isiku maksukohustus, kogudes vajadusel tõendina kolmandalt isikult saadavat teavet. Vastustaja soovis tõendada halduskohtule esitatud tõenditega, millised uued asjaolud ilmnesid kaebajale tehtud kahe korralduse vahepealse aja jooksul ning et ta on Polar Tekstiil OÜ-lt küsinud nimetatud asjaolude kohta teavet, kuid saadud teave ei olnud ammendav. Samuti soovis vastustaja tõendada, et revisjoni käigus septembrist 2007 aprillini 2008 selgunud uued asjaolud olid nii olulised OÜ Polar Tekstiil revisjoni kontekstis, et nende kohta teistkordselt kaebajalt selgituste küsimine oli põhjendatud ja vajalik. 08.07.2009 vastuses ja 13.08.2009 kohtuistungil selgitas vastustaja iga tõendi puhul, mida ta nendega tõendada soovib. Maksuhaldur selgitas eelnimetatud perioodil uute asjaoludena välja: 1) kaup, mille kaebaja OÜ-lt Polar Tekstiil soetas, pärines kogu ulatuses likvideerimisel olnud Kangad ja Töörõivad OÜ-lt; 2) Kangad ja Töörõivad OÜ ei ole Polar Tekstiil OÜ-le müüdud kauba eest raha maksnud, kuigi kajastab käibedeklaratsioonides Eesti-sisest soetust; 3) Kangad ja Töörõivad OÜ ise kaupa ei valmistanud, sest tal ei olnud töötajaid ega soetatud kauba valmistamiseks vajalikke materjale, tema pangakontol ei kajastu muud tehingud, kui raha laekumine Polar Tekstiil OÜ-lt ja selle maksmine välismaisele äriühingule Winnipeg Invest LLC; 4) Polar Tekstiil OÜ-lt Kangad ja Töörõivad OÜ-le väidetava kauba eest makstud raha liigub mitmete välismaiste äriühingute pangakontode ning osaliselt ka kaebaja pangakonto kaudu tagasi Polar Tekstiil OÜ-le; 5) ükski Polar Tekstiil OÜ töötaja ei oska anda üksikasjalisemaid selgitusi Kangad ja Töörõivad OÜ-lt ostetud kaupade, nende transpordi ja müügi korralduse kohta ning viitavad isikutele, kes maksuhaldurile erinevatel põhjustel teavet ei anna. 5
Kolmandale isikule tehtavas korralduses ei saa esitada küsimustikku, kuna see võib välistada saadava teabe objektiivsuse. Sõnaühenditega “vaja on täpsustada“ ja “vaja on võrrelda” väljendas maksuhaldur teabe saamise põhjendatust, mitte info sisu. Seega nimetatud väljendid ei iseloomusta taotletavat teavet, vaid selgitavad, miks kolmandalt isikult teavet vajatakse. Ei ole võimalik täpselt määratleda, kui suur peab antava eelteabe konkreetsuse aste olema, kuid see peab olema piisav selleks, et kolmas isik saaks teada, millise äriühinguga ja millise ajavahemikuga seoses teavet küsitakse. Kolmandale isikule tehtavas korralduses antav teave sõltub ka sellest, kuidas on määratletud kontrolliobjekt. Kui tuua välja kõik vahepealse aja jooksul laekunud tõendites sisalduv ja neist järelduv informatsioon, rikuks see maksusaladuse kaitse põhimõtet ja oleks ebamõistlik, sest kolmandalt isikult tahetakse vastuseid konkreetsetele küsimustele ja nende vastuste saamine ei tohi olla mõjutatud sellest, milline võiks olla saadava teabe mõju maksukohustuslase maksukohustuse suuruse tuvastamisele. Kaebaja väited, mille kohaselt on ta teabe objektiks olevate tehingute kohta andnud suulist teavet kokku kolmel korral, on eksitav. Seletused on antud erinevate kontrolliobjektide ja erinevate isikute suhtes läbiviidud/läbiviidavas maksumenetlustes. Seega pole õige väita, et korduvalt suulise teabe nõudmisega rikub maksuhaldur kiiruse ja efektiivsuse põhimõtet. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 7. Ringkonnakohus leiab, et halduskohtu otsus on seaduslik ja põhjendatud ning apellatsioonkaebuse väited ei anna selle tühistamiseks ja uue otsusega kaebuse rahuldamiseks alust. Kohus on tuvastanud asja lahendamiseks olulised asjaolud ja kohaldanud õigesti materiaalõigusnorme. Kohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiks kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise. Ringkonnakohus nõustub kohtuotsuse põhjendustega ega pea HKMS 6
§-s 11 sätestatud uurimispõhimõttele on asjakohane. Uurimispõhimõte tähendab seda, et maksumenetluse läbiviija kogub omal algatusel asja õigeks otsustamiseks vajalikke tõendeid. Üheks tõendiks maksumenetluses on ka kolmandalt isikult saadud teave (
9. Ringkonnakohtu hinnangul ei ole halduskohus ka
tõlgendamisel eksinud.
lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda kolmandatelt isikutelt teavet maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks ja vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada kolmandat isikut teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. Sama paragrahvi
lg 1 alusel küsida teavet ka kahtlusaluse kauba osas toimunud tehingute erinevatelt osapooltelt, sõltuvalt sellest, kes vajalikku teavet valdab. Teabe nõudmise põhjendatuse üle otsustamisel on määravaks asjaolu, et nõutud teave omab tähtsust konkreetse maksukohustuslase kohta käivas maksumenetluses. Käesoleval juhul nähtub korraldusest, et see nii on – küsimus, kas tehingute objektiks olnud kaup ka tegelikult tehingute ahelas liikus, omab OÜ Polar Tekstiil käibe- ja tulumaksukohustuse kindlaksmääramisel tähtsust. 11. Ringkonnakohus on
lg 2 tõlgendamist käsitlenud 09.01.2009 kohtuotsuses nr 307-2611, leides, et
lg 2 eesmärgiks on kaitsta kolmandaid isikuid ebaproportsionaalse tülitamise eest. Maksumenetluses tähendust omavad asjaolud tuleb välja selgitada eelkõige maksukohustuslase enda kaasabil. Kolmanda isiku poole pöördumine on õigustatud juhul, kui maksukohustuslaselt pole mingil põhjusel teabe saamine võimalik. Teabe saamine maksukohustuslaselt pole lisaks lõikes 2 toodud asjaoludele võimalik ka sellisel juhul, kui maksukohustuslasel ei saa nõutavaid andmeid või dokumente olla.
lg-s 2 pole otseselt viidatud, et sättes toodud loetelu olukordadest, mil maksuhaldur on õigustatud pöörduma vahetult kolmanda isiku poole, piirdub juhtumitega, mil maksukohustuslane valdab nõutavaid andmeid või dokumente. Seda on mõistlik eeldada ning selline tõlgendus on tuletatav ka sätte eesmärgist – kolmandat isikut tuleb kaitsta põhjendamatu tülitamise eest, kui maksumenetluse läbiviimisel vajalikke andmeid maksukohustuslane ei valda, pole kolmanda isiku poole pöördumine põhjendamatu. Kolmanda isiku poole pöördumise põhjus peab olema teabe nõudmise korralduses märgitud, et kolmandale isikule oleks selge tema poole pöördumise vajadus. Ringkonnakohus jääb ka käesolevas asjas samale seisukohale. 12. Käesoleval juhul on maksuhaldur põhjendanud kaebaja poole teistkordset pöördumist OÜ Polar Tekstiil suhtes läbiviidud revisjoni käigus selgunud uute asjaolude kontrollimisega. Maksuhaldur selgitas, et OÜ Polar Tekstiil revisjoni läbiviimiseks on vajalik saada kaebajalt informatsiooni OÜ-lt Polar Tekstiil soetatud ja OÜ-le Polar Tekstiil müüdud kaupade liikumise, tasumise jne kohta. Samuti ei olnud siis veel teada, et kaebaja juhatuse liige on ainsaks isikuks, kelle kaudu on maksuhalduril võimalik saada teavet kaupade kohta. 7
§-s 26 sätestatud maksusaladuse kaitse rikkumisele see, kui kolmandale isikule tehtud teistkordses korralduses sisalduks kogu korralduste vahelise aja jooksul laekunud uus informatsioon. Kaevatava korralduse motivatsioon võimaldab selle adressaadil mõista, miks tema poole teistkordselt pöördutakse, ja kohtul korralduse õiguspärasust kontrollida.
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.