)
-s lähtus seadusandja usalduse kaitse põhimõttest, mistõttu üldjuhul võimaldab
muuta või tunnistada maksuotsus kehtetuks maksukohustuslase nõusolekul või taotlusel (
Seejuures välistab
peatüki 4. jaos sätestatud regulatsiooni kohaldamise maksuotsuse kehtetuks tunnistamise või muutmise korral.
lg 1 p-s 5 nimetatud muud seaduses sätestatud juhud on kehtestatud
§-des 102 ja 103. Eeltoodu alusel leiab kaebaja, et maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel pidi vastustaja juhinduma
sätestatust, tuginedes maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel
eriregulatsioonist kinni ja viitas vaidlustatud otsuses HMS üldregulatsioonile, tunnistades maksuotsuse tagasiulatuvalt kehtetuks väidetavalt kaebaja kasuks, selleks, et tagantjärgi parandada maksumenetluses tehtud vead. Kaebaja leiab, et vaidlustatud otsusega üritab vastustaja kunstlikult luua olukorra, kus revisjoni ei saaks lugeda lõpetatuks ja revisjoniga jätkamine oleks lubatud. Kaebaja leiab, et selline kunstlik olukord ei muuda sisuliselt revisjoni taastatuks, kuna faktiliselt lõppes revisjon revisjoniakti koostamisega (
Kaebaja poolt esitatud taotluses maksuotsuse tühistamiseks kohtu poolt haldusasja nr 3-09-1667 raames menetletavas kaebuses ei ole kaebaja andnud vastustajale nõusolekut maksuotsuse tagasiulatuvalt kehtetuks tunnistamiseks ega esitanud vastavasisulist taotlust. Kaebaja leiab, et ei ole põhimõttelist vahet kaebaja poolt haldusasja nr 3-09-1667 raames esitatud taotluse ja
Seega ei ole välistatud olukord, kus maksuhaldur tunnistab maksuotsuse kehtetuks
lg 1 p 1 alusel, ajal mil maksukohustuslase poolt on esitatud halduskohtule tühistamiskaebus maksuotsusele. Kaebaja rõhutab, et kuna nimetatud taotluste vahel ei ole sisulist vahet, siis ei tohi tekkida erinevust ka maksuotsuse kehtetuks tunnistamise tagajärgedes olukorras, kus maksuotsus tunnistatakse kehtetuks
101 lg 1 p 1 alusel kohtumenetluse kestel, võrreldes maksuotsuse kohtuliku tühistamise tagajärgedega. Teiste sõnadega peab maksuotsuse kehtetuks tunnistamisega
lg 1 p 1 alusel kohtumenetluse kestel kaasnema sama tagajärg, mis kaasneb maksuotsuse tühistamisega kohtu poolt. Kaebaja märgib, et maksuotsust tühistavale kohtuotsusele ei järgne automaatselt revisjoni jätkumist. Juhul, kui maksuhaldur soovib pärast maksuotsuse tühistamist kohtu poolt maksuasja uuesti menetleda, on see võimalik uue maksumenetluse raames (revisjoni või üksikjuhtumi kontrolliga) kui uue maksumenetluse läbiviimine ei ole seadusega keelatud. Käesoleval juhul tunnistas vastustaja maksuotsuse kehtetuks tagasiulatuvalt, mis just kui annaks vastustajale võimaluse jätkata revisjoni läbiviimisega faktiliselt lõpetatud maksumenetluse raames. Selline olukord on õigusvastane nii formaalselt kui ka sisuliselt ning rikub kaebaja õigusi. Sisuliselt on vastustaja püüdnud vaidlustatud otsusega luua olukorra, kus maksuotsusele esitatud kaebuse menetlemise ajal uuendatakse ilma maksukohustuslase nõusolekuta maksumenetlus selleks, et tagantjärgi likvideerida revisjoni käigus tehtud vigu, mis on ilmnenud kohtumenetluse käigus. Kaebaja leiab, et maksuhalduri sellised toimingud on seadusega otseselt keelatud õiguskindluse põhimõttest tulenevalt. Eeltoodu alusel palub kaebaja tühistada vaidlustatud otsus osas, millega tunnistati maksuotsus kehtetuks tagasiulatuvalt. Ülejäänud osas jätta vaidlustatud otsus jõusse. 2 VASTUSTAJA VASTUVÄITED Maksuhaldur kontrollis 04.12.2007 korralduse nr 12-2.1/12872 alusel kaebuse esitaja käibe-, tuluja sotsiaalmaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel jaanuar
) §-s 116 sätestatule. Kaebuse esitaja leiab, et maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel pidi vastustaja juhinduma
sätestatust, tuginedes maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel
lg 1 p-st 5 johtuvalt võib järeldada, et maksuotsust ei või muuta või kehtetuks tunnistada HMS
lg 1 p 1 kohaselt võib maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada maksukohustuslase nõusolekul või taotlusel.
lg 1 p 1 kohaselt võib kaebuse esitada haldusakti või selle osa kehtetuks tunnistamiseks, mille kehtetuks tunnistamist on rahuldamata jäetud vaidega taotletud. Halduskohtumenetluse seadustiku (RT I 1999, 31, 425, koos hilisemate muudatuste ja täiendustega, edaspidi HKMS) § 26 lg 1 p 1 annab halduskohtule kaebuse või protesti lahendamisel õiguse tühistada õigusvastane haldusakt kas täielikult või osaliselt ning teha võimaluse korral ettekirjutus haldusakti tagasitäitmise kohta, näidates ära selle läbiviimise viisi. Kaebuse esitaja taotles haldusasja nr 3-09-1667 raames maksuotsuse tühistamist. Riigikohus on lahendi nr 3-3-1-21-03 punktis 14 sedastanud, et: “//…Haldusakti kehtetuks tunnistamine ja tühistamine muudavad olemasolevaid õigussuhteid. Haldusakti kehtetuks tunnistamine tähendab seda, et haldusakt kaotab oma õigusjõu. Haldusakti võib seejuures tunnistada kehtetuks nii edasiulatuvalt kui ka tagasiulatuvalt. Haldusakti tühistamine tähendab haldusakti tunnistamist kehtetuks tagasiulatuvalt, täpsemalt – kehtetuks algusest peale…//”. Ülaltoodust johtuvalt on selge, et haldusakti tühistamine tähendabki tagasiulatuvalt kehtetuks tunnistamist ning just seda kaebuse esitaja ka taotles. Ka Tallinna Ringkonnakohus on 29.03.2010 määruses nr 3-10-364 öelnud, et “//…Ringkonnakohus nõustub halduskohtu seisukohaga, mille kohaselt on kaevatava otsuse näol tegemist kaebajat soodustava haldusaktiga, mis ei kahjusta kaebaja õigusi…//”. Seega isegi juhul kui kohus tuvastab, et maksuhaldur on otsuses viidanud ekslikult ebaõigele sättele, ei ole nimetatud otsus sisult õigusvastane. HMS § 58 ütleb samuti selgelt, et haldusakti kehtetuks tunnistamist ei saa nõuda üksnes põhjusel, et haldusakti andmisel rikuti menetlusnõudeid või et haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist. Seoses revisjoni jätkamisega tuleb mõista, et isegi juhul kui maksuhaldur oleks otsuses viidanud
lg 1 p-le 1 ei oleks kujunenud õiguslik situatsioon käesoleval juhul teistsugune. Fakt, et peale maksuotsuse kehtetuks tunnistamist revisjoniga jätkati ei tähenda seda, et revisjoni jätkamine oleks välistatud peale maksuotsuse tühistamist maksuhalduri poolt
101 3 lg 1 p 1 alusel või kohtu ettekirjutusega. Tallinna Ringkonnakohus on eespool viidatud määruses samuti tõdenud, et: “//…Vastustaja ja halduskohus leiavad õigesti, et maksumenetluse uuendamine kaebaja suhtes ei ole 03.07.2009 maksuotsuse tühistamisel kohtu poolt välistatud…//”. Nimetatud väidetele vastupidist ei ole suutnud tõendada ka kaebuse esitaja. Täiendavalt rõhutab vastustaja, et otsusega ei otsustatud revisjoni jätkamist. Revisjoni jätkamise fakt on kaebuse esitaja poolt vaidlustatud haldusasja nr 3-10-414 raames, mistõttu ei ole kohane siduda otsuse õiguspärasuse tuvastamise küsimust revisjoni jätkamist puudutavate väidetega. Vastustaja on seisukohal, et antud juhul on kohatu luua meelevaldset seost otsuse koostamise ja revisjoni jätkamise vahel. Maksuhaldur selgitas ülalpool, et otsus on motiveeritud ning võimalik tuginemine ebaõigele sättele ei muuda seda sisult õigusvastaseks. Vastustaja nõustub asja lahendamisega kirjalikus menetlus, kuid soovib istungi toimumise korral sellest esindaja vahendusel osa võtta. Lähtudes eeltoodust ja juhindudes Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) § 26 lg 1 p-st 6 palub vastustaja jätta rahuldamata OÜ Ehitus Service taotlus tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksu- ja Tollikeskuse 14.01.2010 otsus nr 6-2/90 osas, millega tunnistati tagasiulatuvalt kehtetuks Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksu- ja Tollikeskuse 07.07.2009 maksuotsus nr 12-5/254, ülejäänud osas jätta otsus jõusse ning jätta kohtukulud kaebuse esitaja kanda. KOHTU PÕHJENDUSED Kohus, tutvunud kaebusega, vastustaja kirjaliku seletusega, kuulanud kaebaja ning vastustaja esindajate suulisi selgitusi, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel: Käesolev vaidlus taandub sellele, kas maksuhaldur võis maksuotsuse tagasiulatuvalt kehtetuks tunnistada. Kaebuse esitaja taotleb vaidlustatud otsuse resolutiivosa tühistamist tagasiulatuvalt kehteteuks tunnistamise osas. Kehtetuks tunnistatud maksuotsuse muus osas vaidlust ei ole. Kohtuistungil kaebaja esindaja täpsustas oma nõuet ning taotleb vaieldava otsuse resolutiivosa tühistamist sõna „tagasiulatuvalt“ osas. Kaebaja esindaja väitel vaidlust poleks tekkinud, kui maksuotsus oleks lihtsalt kehtetuks tunnistatud, kasutamata sõna „tagasiulatuvalt“. Maksu- ja Tolliameti Põhja Maksu- ja Tollikeskuse (PMTK) 14.01.2010 otsusega nr 6-2/90 tunnistati tagasiulatuvalt kehtetuks PMTK 03.07.2009 maksuotsus nr 12-5/254. Maksuhalduri 14.01.2010 otsuses märgitakse, et maksuamet asus 03.07.2009 maksuotsuses seisukohale, et asjas tuvastatud faktide ja antud õigusliku hinnangu kohaselt on OÜ Ehitus Service vastavalt tsiviilõiguse reeglitele sõlminud töölepingud ja juhatuse liikme lepingud, mitte konsultatsioonilepingud, ning et lepingutele on ekslikult antud vale õiguslik hinnang, mis tingiski maksuotsuse nr 12-5/254 tagasiulatuvalt kehtetuks tunnistamise. Vastustaja esindaja väitis kohtuistungil, et vaidlustatud otsuses oleks pidanud viitama Maksukorralduse seaduse (
) §-le 101 selles viidatud Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 65 lg 1 asemel, kuid see ei oleks vastustaja arvates midagi muutnud. Juhul, kui maksuotsus oleks tunnistatud lihtsalt kehtetuks, ei oleks see muutnud ka lõpptulemust. Vastustaja esindaja väitel maksuotsuse tagasiulatuvalt kehtetuks tunnistamine ei välista revisjoni jätkamist. Maksuotsuse oleks võinud kehetuks tunnistada ka ilma tagasiulatuvuseta. Vastustaja esindaja väitel nad võisid eksida õigusliku alusega, kuid see oli eksimus, mitte tahtlik tegevus. Maksukorralduse seaduse §-s 45 on maksuhaldurile antud Haldusmenetluse seaduse kohaldamise õigus, mille kohaselt maksumenetluses kohaldatakse HMS-s sätestatut, kui käesolevas seaduses, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti.
lg 1 kohaselt maksuhaldur annab talle seadusega pandud ülesannete täitmiseks korraldusi, otsuseid ja muid haldusakte. Maksuhalduri haldusaktide andmisel, muutmisel ja kehtetuks tunnistamisel juhindutakse 4 Haldusmenetluse seaduses sätestatust, kui käesolevas seaduses või maksuseaduses ei ole ette nähtud teisiti.
§-s 101 on sätestatud maksuotsuse muutmine ja kehtetuks tunnistamine. Sama sätte lõikes 1 on loetletud maksuotsuse muutmise ja kehtetuks tunnistamise alused: 1) maksukohustuslase nõusolekul või taotlusel või 2) kui maksuotsuse on teinud asjas mittepädev haldusorgan või 3) kui maksuotsuse tegemine saavutati pettuse või ähvarduse teel või muid ebaseaduslikke viise kasutades või 4) haldusaktis olevate ilmsete kirja- või arvutusvigade parandamiseks või 5) muudel seadusega sätestatud juhtudel, välja arvatud Haldusmenetluse seaduse 4. peatüki 4. jaos sätestatud juhtudel. HMS § 65 lg 1 ja § 66 lg 1 (HMS 4.peatüki 4.jao sätted) räägivad sellest, et haldusakti, mis andmise ajal oli õigusvastane, võib vastavalt isiku kasuks või kahjuks tunnistada kehtetuks nii edasiulatuvalt kui ka tagasiulatuvalt, kui seadus ei sätesta teisiti.
lg 1 p 5 välistab maksuotsuse muutmise/kehtetuks tunnistamise HMS 4.peatüki 4.jaos „Haldusakti muutmine ja kehtetuks tunnistamine“ sätestatud juhtudel. Kohus möönab, et vastustaja on küll oma otsuses ekslikult viidanud HMS §-le 65 lg 1 õigusliku alusena ning õige oleks olnud aluseks võtta maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel
Käesoleval ajal on tehtud uus maksuotsus, mida on vaidlustatud halduskohtus.
-st tulenevalt on maksuhalduril õigus haldusakti kehtetuks tunnistada või seda muuta vastavalt
§-le 101, mis oleks pidanud olema aluseks maksuotsuse kehtetuks tunnistamisel.
§-d 45 ja 46 lubavad kohaldada HMS-i, kui Maksukorralduse seaduses, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. Seega
Maksumenetluses HMS sätteid saab kohaldada juhul, kui seadus seda lubab, seega arvestades maksuasjade menetlemise erisusi. Maksumenetluses haldusakti võib kehtetuks tunnistada/muuta
Kaevatavas maksuhalduri otsuses on viide HMS §-le 65 lg 1 ebaõige ja eksitav, kohus nõustub selles kaebajaga, kuid iseenesest see otsuse tühistamise/õigusvastaseks tunnistamise aluseks ei ole. Kaebuse esitajale on häiriv sõna „tagasiulatuvalt“ kasutamine vaieldava otsuse resolutiivosas, samas aga üksnes selle sõna osas maksuhalduri otsuse tühistamine ei muudaks kaebaja jaoks midagi. Maksuotsuse kehtetuks tunnistamine või tagasiulatuvalt/edasiulatuvalt kehtetuks tunnistamine teenib ühte eesmärki- õigusvastase haldusakti kõrvaldamine õigusruumist. Maksuhalduril on küll õigus maksumenetluses oma haldusakte muuta või kehtetuks tunnistada, samas aga peab maksuhaldur arvestama õigusaktidest tulenevaid nõudeid ja erisusi. Kohus leiab, et käesolevas asjas kaevatava maksuhalduri otsuse resolutiivosas sõna „tagasiulatuvalt“ tühistamisega (või selle õigusvastaseks tunnistamisega) ei muutuks kaebuse esitaja õiguslik olukord. Maksuotsus nr 12-5/254 on juba kehtetuks tunnistatud maksuhalduri otsusega nr 6-2/90, millega kaebaja on ka ise nõustunud, välja arvatud sõna „tagasiulatuvalt“ resolutiivosas. Seega maksuotsus nr 12-5/254 õigusruumis enam ei kehti ning maksuhaldur on teinud uue maksuotsuse, mida kaebaja on halduskohtus vaidlustanud (haldusasi nr 3-10-2549 on kohtumenetluses). Kohus kokkuvõtvalt leiab, et vastustaja on teinud vaidlusaluse otsuse nr 6-2/90 resolutiivosas ebaõige viite HMS §-le 65 lg 1, õige oleks viide
§-le 101. Samuti oleks piisav olnud maksuotsuse kehtetuks tunnistamine ilma tagasiulatuvuseta (sõna „tagasiulatuvalt“ oleks võinud otsuse resolutiivosast välja jätta). Kuna maksuhalduri otsuse muus osas vaidlust ei ole, siis ei pea kohus ülejäänu osas hinnangut andma. Lisaks on kohus seisukohal, et kaebaja õigusi ei riku ega piira tema vabadusi sõna „tagasiulatuvalt“ kasutamine otsuse nr 6-2/90 resolutiivosas, seega puudub alus selle tühistamiseks. Maksuhalduril on
-st tulenevalt õigus tunnistada kehtetuks maksumenetluses tehtud maksuotsus. Sõna „tagasiulatuvalt“ kasutamine või selle väljajätmine otsuse resolutiivosa tekstist sisuliselt kaebaja suhtes midagi ei muuda. 5 Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 92 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud. Menetluskulud jäävad kaebuse esitaja enda kanda. Elle Kask Kohtunik 6
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.