Arvestuslik periood tulnuks määratleda lähtudes poolte vaheliste õiguste ja kohustuste tekkimisel kehtinud regulatsioonist, kuna
§-s 116 sätestatud maksuhalduri kohustus on kehtestatud materiaalõigusliku normiga (
Materiaalse maksuõiguse rakendamisel kohaldatakse õigussuhte tekkimise ajal kehtinud seadust. Kaebajal tekkis tagastusnõue maksuhalduri vastu 13.06.2007.
lg 1 nägi sel ajal ette, et kui maksukohustuslane on tasunud, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi arvestatakse alates enammakstud summa maksuhalduri pangakontole laekumise või maksuhalduri poolt tehtud tasaarvestamise päevast kuni enammakse tagastamise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Kuna kaebajale tagastati enammakstud summa 03.07.2009, tuli arvestada intressi 13.06.2007- 03.07.2009 (k.a) eest. Seda seisukohta kinnitab Riigikohtu lahend nr 3-3-1-82-04 (p 14).
lg-t 1 muudeti seoses 01.01.2009
-i sisseviidud uue maksude tasumise korraga. Pole mõistlik eeldada, et
lg 1 muutmise eesmärgiks oli lühendada intressi arvestamise perioodi nende maksukohustuslaste suhtes, kelle tagastusnõue maksuhalduri vastu on tekkinud enne muudatuste sisseviimist. Vaidlustatud otsusest võiks välja lugeda, et kehtiva
lg 1 kohaldamine kaebaja suhtes tähendaks faktiliselt seda, et intressi arvestamine kuni enammakstud summa tagastamiseni toimuks vaid juhul, kui kaebaja oleks enne maksuotsuse kehtetuks tunnistamist taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole. Kehtivat
lg-t 1 kohaldades jäeti tähelepanuta, et ajaks, mil jõustusid
Kaebaja ei saanud ka tulenevalt menetluslikest piirangutest esitada vastavat taotlust tagastusnõude üle käivas kohtuvaidluses. Isegi kui kehtiva
lg 1 kohaldamine oli õiguspärane, ei arvestatud, et kaebaja on korduvalt maksuhaldurile esitatud maksudeklaratsioonides (s.h 2008. a) palunud enammaksu tagastamist oma kontole. Väljaspool mõistlikku kahtlust on, et kaebaja oleks soovinud jätta 2
lg 1 oleks kohaldatav, oleks pidanud kohaldama kehtiva
lauset ja arvestama intressi kuni enammakstud summa tagastamiseni 03.07.2009. Intressi intressisummalt ei ole kaebajale arvestatud ega makstud täies ulatuses, kuna intressisumma põhimaksult on väiksem, mis on samuti väär. 13.10.2009 taotles kaebaja
lg 1 teise ja kolmanda lause kohaldamata jätmist vastuolu tõttu põhiseaduse (PS) §-dega 10, 11 ja 13 järgmistel põhjendustel: Maksukohustuslase poolt toimub oma õiguste ja kohustuste sisuline kaalumine ennekõike siis, kui ta võtab vastu otsuse selle kohta, kas tasuda maksusumma, mida tema hinnangul nõutakse temalt ebaseaduslikult. Maksukohustuslase jaoks on üheks olulisemaks küsimuseks see, millistel tingimustel toimub nimetatud maksusumma ja intresside tagastamine, kui kohus peaks tühistama vaidlusaluse haldusakti. Pärast maksusumma tasumist ei ole enam võimalik ümber mõelda, et ehk oleks olnud hoopis mõistlik maksusumma tasumisest loobuda ja maksuhaldurilt kõnealune maksusumma enne kohtotsuse jõustumist tagasi nõuda. Seda näiteks juhul, kui seadusandja seab maksusumma tagasisaamiseks või intressi arvestamiseks lisatingimusi, nagu käesoleval juhul. See tähendab, et maksusumma tasumise fakt on lõplikult aset leidnud ja maksukohustuslane ei saa sinna hetke tagasi minna, et õiguslikku olukorda ümber hinnata, kui seadusandja peaks vastu võtma asjassepuutuvaid seadusemuudatusi. Seetõttu tähendab enammakstud maksusumma tagastamise suhtes lisatingimuste kehtestamine pärast maksusumma tasumist maksukohustuslase poolt igal juhul seadusmuudatuse ehtsat tagasiulatuvat mõju. Kuna nimetatud õiguslik olukord, mille raames maksukohustuslane peab võtma vastu otsuse maksusumma tasumise ja sellega kaasnevate õiguslike tagajärgede osas, on tänaseks möödas, ei saa 01.01.2009 jõustunud
Seda põhjusel, et juba lõppenud õigussuhetele mõju avaldamiseks peaks eksisteerima konkreetne rakendussäte, mis laiendab regulatsiooni kehtivust juba aset leidnud sündmustele. Isegi kui asuda seisukohale, et
lg 1 kõigele vaatamata mõjutab ka juba varem aset leidnud sündmusi, tuleks jätta vastav norm kohaldamata vastuolu tõttu PS-ga. PS §-s 10 sätestatud õiguskindluse printsiip välistab ilma äärmiselt kaalukate põhjusteta ebaehtsa tagasiulatuva mõjuga maksukohustuslast koormavad seadusmuudatused. Isegi kui tegemist oleks ebaehtsa tagasiulatuva mõjuga, oleks
lg 1 muudatus PS-ga vastuolus ja tuleks jätta kohaldamata, kuna maksukohustuslastel polnud ilmselgelt mõistlikku aega selle muudatusega kohanemiseks. Muudatuse Riigi Teatajas avaldamise ja jõustumise vahele jääb vaid 4 täistööpäeva. Samuti on tegemist ebaproportsionaalselt maksumaksja õigusi (saada hüvitist tema raha kasutamise eest) piirava ja seetõttu PS §-ga 11 vastuolus oleva sättega. Juhul, kui poolte vahel käib kohtuvaidlus maksuotsuse õiguspärasuse üle ja isik taotleb maksudeklaratsioonis enammakstud maksusumma tagastamist oma pangakontole, ei saa jääda maksuhaldurile arusaamatuks, millise maksusumma tagastamist taotletakse. Enammakse tekkimisega seonduvad asjaolud on maksuhaldurile teada käimasolevast kohtumenetlusest ja puudub igasugune põhjendus nõuda maksukohustuslaselt samade dokumentide uuesti esitamist. Kaebaja maksudeklaratsioonides tehtud taotlused tuleb lugeda
lause mõttes piisavateks. Seisukoht, mille kohaselt peaks
lause alusel esitatav taotlus sisaldama kõiki asjaolusid, pole ka võimalik, kuna maksukohustuslasel pole võimalik sellise taotluse esitamise hetkel ette näha näiteks maksuotsuse kehtetuks tunnistamise kuupäeva ja kohtuotsuse täpset sisu, et seda maksuhaldurile juba ette teatavaks teha. Seega on tegemist õigusselgusetu olukorra loomisega, mis on vastuolus PS §-ga 13. Kui aga sättest tuleb aru saada selliselt, et piisab maksumaksja üldisest avaldusest, on antud juhul see täidetud kaebaja tahte 3
Maksuvõlg tähendab pikaajalist õigussuhet. Ka tagastusnõuet iseloomustab pikaajaline õigussuhe poolte vahel, mis käesoleval juhul lõppes alles 17.06.
Maksuhaldur kohaldas õigesti 01.01.2009 jõustunud
Kaebaja õigusi ei ole rikutud 01.01.2009 jõustunud redaktsiooni kohaldamisega, kuna mõistlik isik ei saa õiguspäraselt eeldada, et õiguslik olukord ei muutu kunagi ainult sellepärast, et eksisteeris aastaid. Asjaolu, et kaebaja soovis enammakse tagastamist tuludeklaratsioonis, ei tähenda automaatselt seda, et ta on avaldanud tahet haldusaktiga tasumiseks määratud summa tagastamiseks ja et kohaldatakse 01.01.2009 kehtima hakanud
lauset. Intressi kuni tagastamise päevani arvestamine eeldab sellise konkreetse enammakse tagastamise taotluse esitamist, milles enammakstud summa seondub üksnes konkreetse haldusaktis tasumiseks kehtestatud summaga.
lg 1 alusel on maksumaksjal õigus saada tagasi maksuhaldurile seaduses või haldusaktis ettenähtust suuremas summas tehtud makse, sama paragrahvi lõike 4 kohaselt kui haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamise tõttu väheneb maksukohustus või langeb muul viisil ära maksu tasumise õiguslik alus, on maksukohustuslasel õigus sellest tulenev tagastusnõue esitada kolme aasta jooksul. Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-45-07 leiti, et tagastusnõudest peab nähtuma selle suurus, selle tekkimise aeg ja asjaolud, mis võimaldab kindlaks teha, millise varem tasutud summa arvelt tagastamist taotletakse. Kuna residendist füüsiline isik esitab maksudeklaratsiooni reeglina kord aastas konkreetse maksustamisperioodi osas, siis enammakse tagastamise taotlus hõlmab üldjuhul vaid seaduses, mitte aga haldusaktis ettenähtust suuremas summas tehtud makset. Haldusakti kehtetuks tunnistamise korral tuleb residendist füüsilisel isikul
lg-st 4 tulenevalt esitada eraldi tagastusnõue, millest nähtuks selle suurus, tekkimise aeg ja asjaolud. Maksudeklaratsioonist tagastusnõude suurus, selle tekkimise aeg ja asjaolud ei nähtu. 5. Tallinna Halduskohtu 20.11.2009 otsusega tühistati MTA 15.07.2009 otsuse nr 83/12861-1 p-d 1 ja 2 ning kohustati MTA-d arvestama I. P. kasuks intressi maksu- ja intressisummalt ajavahemiku 17.06.2009 - 03.07.2009 (k.a) eest. MTA-lt mõisteti I. P. kasuks välja menetluskulud summas 28 186 krooni. Kohtu põhjendused: 4
lg 1 varasema redaktsiooni järgi oleks kaebaja kasuks intressi arvestatud kuni enammakse tagastamise päevani 03.07.2009. Seega kaotas kaebaja uue intressiarvestusega intressimakseid 16 päeva eest, mil enammakstud summa oli maksuhalduri valduses. Asjaolu, et kaebajalt nõuti sisse suurem maksusumma, kui tal tulnuks vastavalt maksuseadusele tasuda, sai selguda alles kaebaja suhtes tehtud maksuotsuse tühistamise tulemusena. Seega tekkis kaebajal tagastusnõue maksuotsuse tühistanud kohtuotsuse jõustumise tulemusena ehk
uue redaktsiooni kehtivuse ajal. Haldusõiguse üldpõhimõtete kohaselt tuleb menetlustoimingud teha toimingute tegemise ajal kehtiva seaduse alusel. Seega kehtisid tagastusnõude esitamisele ja täitmisele 01.01.2009 jõustunud
muudatused. Kuna vastavad muudatused jõustusid pool aastat enne kõnealuse Tartu Halduskohtu otsuse jõustumist, oli kaebajal piisav aeg nendega tutvumiseks.
lg 1 muudatus võeti vastu maksukorralduse seaduse ja sellega seotud teiste seaduste muutmise seadusega. Nimetatud seaduse eelnõu (333 SE) kohaselt oli maksukorralduse seaduse muutmise eesmärgiks muuta rahaliste kohustuste tasumise ja tasaarvestamise korda. Vastav kord kehtestatakse eelnõu seletuskirja kohaselt rahandusministri määrusega, mille kohaselt kajastuvad kõik maksukohustuslase ning Maksu- ja Tolliameti vahelised nõuded maksuhalduri poolt hallataval ettemaksukontol. Sellele kontole tehtud maksetega loetakse tekkinud maksukohustused ja -nõuded täidetuks, kui maksukohustuslase tagastusnõue katab tekkinud rahalised kohustused ja maksukohustuslane on tasumise tähtpäevaks esitanud ka maksudeklaratsiooni. Eelnõu seletuskirja kohaselt
muudatused täpsustavad maksuhalduri ja maksukohustuslase vahelisi õigusi ning kohustusi intresside arvestamisel.
lg 1 muudatus kohandab seni kehtinud regulatsiooni uue maksude tasumise regulatsiooniga.
lg 1 uue sõnastuse järgi arvestatakse maksumaksja kasuks intressi kuni tasumise aluseks olnud haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kui maksukohustuslane taotleb enne tasumise aluseks olnud haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist makse tagastamist oma pangakontole, arvestatakse intressi kuni tagastamise päevani, mitte aga kuni haldusakti muutmiseni või kehtetuks tunnistamiseni. Viimasel juhul võib intressi arvestamise periood olla mõni päev pikem (pangatoimingute tegemiseks kuluva aja võrra) kui intressi arvestamisel kuni haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kuigi eelnõu seletuskirjas erineva intressiarvestuse tagamaid sõltuvalt tagastusnõude esitamise ajast ei selgitata, on ilmne, et uue intressiarvestusega soovitakse vähendada riigi poolt maksukohustuslasele tasumisele kuuluvate intresside arvestuse perioodi juhtudel, kus enammakse kuuluks seaduse järgi maksukohustuslasele tagastamisele, kuna maksuotsus on tühistatud või muudetud, kuid selle tagastamine viibib maksukohustuslasest tulenevatel põhjustel (tagastusnõuet ei ole esitatud), mistõttu riigi kulud seoses jätkuva intressiarvestusega suurenevad. Tulenevalt
lg-st 1 ja § 106 lg-st 2 võis enammakstud summa tagastamine maksuhaldurist sõltumatult viibida, tuues riigile kaasa jätkuvad kulud. Riigi kulude kokkuhoidmise eesmärgil on
Samas ei tohi uus tagastusnõude esitamise kord muuta maksukohustuslase jaoks intressi saamist alusetult makstud summa maksuhalduri valduses oleku aja eest võimatuks, kuna see riivaks tema PS §-s 32 sätestatud omandiõigust ebaproportsionaalselt. Intressi saamine oleks võimatu siis, kui intressi saamiseks ettenähtud nõudeid ei oleks võimalik seaduse alusel mõistlikul viisil täita. Olenemata
lauses sätestatust välistab
lg 6 tagastusnõude täitmise maksukohustuslase pangakontole ka olukorras, kus maksukohustuslane ei ole enne haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist taotlenud lisaks maksuhaldurile alusetult tasutud summale ka sellelt arvutatud intressi tagastamist. Vastasel juhul loetakse
lg 9 alusel rahandusministri 19.12.2008 määrusega nr 51 kehtestatud „Riiklike maksude maksuhalduri poolt hallatavate nõuete ja kohustuste arvestusse kandmise, tasumise ja tagastamise kord“ (Kord), mis jõustus 01.01.2009. Korra § 12 kohaselt saab tagastusnõue tekkida: 1) deklaratsiooni esitamisel või parandamisel; 2) haldusakti esitamisel või parandamisel; 3) ettemaksukontole sissemakse tegemisel. Seega sai kaebaja tagastusnõue tekkida haldusakti tühistanud kohtuotsuse jõustumisel. Riigikohus leidis lahendis nr 3-3-1-63-04 (p 11), et
§-d 33 ja 106 (varem kehtinud redaktsioonis) ei välista tagastusnõude esitamist enne tagastusnõude tekkimist. Riigikohus on käsitlenud (lahendid nr 3-3-1-89-06, 3-3-1-45-07, 3-3-1-63-04) tagastusnõude puhul eraldi tagastusnõude esitamist ja tagastusnõude täitmise nõuet. Tagastusnõuet reguleerib
, tagastusnõude täitmist
. Korra § 14 lg 1 kohaselt esitab isik tagastusnõude täitmiseks maksuhaldurile taotluse, milles on märgitud taotluse esitaja andmed (nimi, registrikood või isikukood), tagastatava summa saaja andmed (nimi, registrikood või isikukood, pangakonto number) ja tagastatava summa suurus. Korra § 14 lg 2 alusel võib isik taotleda tagastatava summa kandmist pangakontole või teise isiku ettemaksukontole. Erinevalt tagastusnõude esitamisest (tagastusnõudest teavitamisest), saab maksukohustuslane esitada tagastusnõude täitmise taotluse alles pärast tagastusnõude tekkimist, vastasel juhul ei oleks maksuhalduril võimalik kontrollida tagastusnõude täitmise eeldusi (antud juhul maksuotsusega määratud maksusumma tasumise kohustuse äralangemist) ega taotlust seaduses sätestatud tähtaja jooksul täita. Kui tagastusnõude täitmise taotlus esitatakse kuid või ka aastaid enne tagastusnõude tekkimist, ei ole maksuhalduril võimalik tagastusnõuet
lg-test 2 ja 3 tuleneva tähtaja jooksul täita, vaid tuleb ära oodata tagastusnõude tekkimine. Enne tagastusnõude tekkimist ei ole võimalik esitada maksuhaldurile ka intressinõuet. Ei ole võimalik, et maksuhaldur asub tasuma maksukohustuslasele intressi enne, kui on selgunud haldusakti lõplik tühistamine. Seega
lg-s 1 sätestatud intressi maksmist saab maksukohustuslane
lg 4 järgi taotleda arvates maksuotsuse kehtetuks tunnistamise otsuse jõustumise päevast ja maksuhaldur on kohustatud taotluse lahendama 15 päeva jooksul arvates taotluse kättesaamise päevast. Eeltoodu välistab sisuliselt maksukohustuslase võimaluse nõuda
lg 6 järgi maksuhaldurile alusetult tasutud summalt arvutatud intressi tagastamist oma pangakontole enne haldusakti kehtetuks tunnistamist. Kuna maksuhaldur ei ole kaebaja suhtes
lg-t 6 kohaldanud, kohus selle põhiseadusega kooskõla ei analüüsi.
lauset tuleb tõlgendada selliselt, et enammakstud maksusummalt arvestatakse maksukohustuslase kasuks intressi kuni enammakstud maksusumma tagastamise päevani juhul, kui maksukohustuslane on maksuhaldurit mõistlikul määral teavitanud enda soovist võimaliku enammakse tagastamiseks oma pangakontole, millest tulenevalt ei ole maksuhalduril alust isiku vastavas soovis kahelda. Eeltoodu ei välista maksukohustuslase õigust esitada pärast tagastusnõude tekkimist ja enne enammakse tagastamist konkreetsemat tagastusnõude täitmise taotlust, samuti taotlust enammakselt intressi tasumiseks. Olukorras, kus füüsiline isik on tasunud enammakse
varasema redaktsiooni alusel ega ole esitanud taotlust selle jätmiseks tulevaste maksukohustuste katteks, tuleb füüsilise isiku soovi enammakstud summa tema pangakontole tagastamiseks eeldada. Kaebaja 2008. a tuludeklaratsioonist ei nähtu, et ta oleks taotlenud enamtasutud maksusumma (10 331 427 krooni) tagastamist ega see, et ta oleks teavitanud sellega maksuhaldurit eeltoodud summa tasumisest. Asjaolust, et kaebaja tasus
lauses märgitud haldusakti kehtetuks tunnistamist esitatuks. LMTK 04.03.2008 intressinõudest nr 13-2.1/2867 ja sellele lisatud maksukohustuslase kontokaardi väljavõttest nähtub, et maksuhaldur oli kaebaja poolt enammaksu tasumisest ja enammaksu suurusest teadlik enne Tartu Halduskohtu otsuse jõustumist. Kaebaja 19.06.2009 taotlust tuleb seetõttu käsitleda enammakstud maksusumma tagastamise taotluse täpsustusena, mis ei mõjuta kaebaja poolt
lauses sätestatud kohustuse täitmist. Kaebaja intressinõue on esitatud kooskõlas
Vastustajal oli seetõttu alus kohaldada kaebaja suhtes kehtiva
lauset ja arvestada enammakstud summalt intressi kuni enammakstud summa tagastamise päevani. Otsuse p-s 2 toodud intressi arvestamise aluseks on märgitud
Vastustaja ei tagastanud kaebajale õigeaegselt intressi enammakstud summalt. Otsusest nähtuvalt sai MTA kaebaja taotluse kätte 22.06.2009.
Otsusest nähtuvalt koostas MTA 07.07.2009 teate nr 8-3/12861, märkides, et kaebaja taotlust ei ole võimalik seaduses ettenähtud tähtaja jooksul läbi vaadata ja tegi kaebajale teatavaks taotluse lahendamise aja, milleks oli 15.07.2009. Otsus intressi arvestamise ja tasumise kohta tehti 15.07.2009. Kuna kaebaja suhtes kuulus kohaldamisele
lause ja intressi tuli enammakstud summalt arvestada kuni enamtasutud summa tagastamiseni 03.07.2009, on õigusvastaselt väiksem ka otsuses eeltoodud summalt arvestatud intress ja eeltoodud intressilt arvestatud intressisumma, mistõttu otsuse p 2 tuleb tühistada. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 6. MTA apellatsioonkaebuses palutakse tühistada halduskohtu otsus, jätta uue otsusega kaebus rahuldamata ja menetluskulud (s.h riigilõiv 250 krooni) kaebaja kanda. Põhjendused: Kohus jättis põhjendamatult kohaldamata
Kohus rikkus HKMS § 25 lg-st 2 tulenevat põhjendamiskohustust. Kohtuotsusest ei nähtu, millise tõendi alusel on kaebaja maksusumma oma pangakontole tagastamise taotlus esitatud enne haldusakti kehtetuks tunnistamist. Sellist tõendit pole toimikus. Kaebaja taotles tulumaksu tagastamist 19.06.2009, taotluses märgiti tema arvelduskonto number. Seega on tulumaksu tagastamise taotlus koos pangakonto andmetega
Üksnes kaebajal on õigus valida, kas esitada tühistamiskaebus, kohustamiskaebus või muu kaebus oma õiguste kaitseks (Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-6-05 ja 3-3-1-77-09). Riigikohus leidis lahendis nr 3-3-1-29-00, et ettekirjutuse haldusakti tagasitäitmiseks võib kohus teha üksnes kaebaja taotlusel. Seega oleks kaebaja lisaks tühistamiskaebusele pidanud esitama haldusakti alusel tasutud tulumaksu tagastamise taotluse. Asja materjalidest ei nähtu, et kaebaja oleks maksuotsuse vaidlustamisel taotlenud tulumaksu tagastamist oma pangakontole. Maksuotsuse peale esitatud tühistamiskaebust ei saa automaatselt käsitleda maksusumma tagastamise taotlusena. Ilma vastava tahteavalduseta ei saa eeldada, et tühistamiskaebusega taotletakse haldusakti tagasitäitmist, kuna kaebaja võib haldusakti tagajärgede kõrvaldamise asemel esitada ka kahjunõude (Riigikohtu lahend nr 3-3-2-1-07). Kuna kohus hindas vääralt kaebaja 19.06.2009 taotlust ja samastas tühistamiskaebuse maksusumma tagastamistaotlusega, jõudis kohus ka ebaõigele järeldusele, et kaebaja on enne haldusakti kehtetuks tunnistamist taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole
Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-45-07 leiti, et maksuhaldurile teatavaks tehtud ja tuvastatud tagastusnõude täitmise kord on sätestatud
§-s 106. MTA märgib 11.10.2010 seisukohtades, et kuna kaebaja ei esitanud apellatsioonkaebust kohtuotsuse põhjenduse peale, et kohaldamisele kuulub 01.01.2009 kehtima hakanud
regulatsioon, ja ka MTA ei vaidlustanud seda, ei ole apellatsioonimenetluses enam vaidluse all küsimus, milline
redaktsioon kohaldamisele kuulub. Halduskohtumenetluse sätted iseenesest ei välista halduskohtu otsuse põhjendava osa vaidlustamist. Riigikohtu lahendis nr 33-1-76-09 on samuti toetanud halduskohtumenetluses põhjenduste peale kaebuse esitamist. Tõlgendus, et maksuotsuse peale halduskohtule tühistamistaotluse esitamist tuleb käsitleda maksuhaldurile kirjaliku tagastusnõude esitamisena, muudaks
lg 1 ja Korra § 14 lg 1 mõttetuks, kuna piisaks maksuotsuse peale tühistamiskaebuse esitamisest. Kohtu seisukoht on vastuolus seaduse ühemõttelise tekstiga. Maksuotsuse peale halduskohtusse kaebuse esitamisel ei taotlenud kaebaja maksuotsuse tagasitäitmist. Kaebuses ei olnud märgitud ka nõude täitmise viisi, samuti pangakonto andmeid. Need andmed olid kaebaja 19.06.2009 taotluses. Seetõttu kuulub
lause asemel kohaldamisele
lause. Asjaolu, et kaebaja puhul on tegemist füüsilise isikuga, ei saa muuta õigusnormile antavat tõlgendust. Füüsilise isiku puhul ei saa automaatselt eeldada soovi enammakstud summa pangakontole tagastamiseks. Käesoleval ajal teevad ka füüsilised isikud mahukaid ja suure väärtusega tehinguid, millest tulenevalt ei saa välistada, et maksumaksja soovib just enammakse jätmist tulevaste maksukohustuste katteks. Kui seadusandja lähtuks halduskohtu poolt välja pakutud eeldusest, oleks seadus ka vastavalt sõnastatud. Kehtiva
ja Korra § 14 lg 1 regulatsioon eeldab selgesõnaliselt konkreetse kirjaliku tagastusnõude täitmise taotluse esitamist.
Riigikohtu lahend nr 3-3-2-1-07 on asjakohane, kuna kahju hüvitamine saab maksuotsuse tühistamise vaidluses kerkida üksnes lisaks enammakstud maksusumma tagastamise küsimusele. Riigikohus leidis lahendis nr 3-3-4-7-02, et haldusakti tagasitäitmine on üks haldusaktiga tekitatud kahju kõrvaldamise võimalus. Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-97-06 kohaselt on oluline, kas konkreetse vara tagastamiseks on reaalselt esitatud taotlus. 7. Kaebaja palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata, mõista MTA-lt välja menetluskulud summas 7 104 krooni ja jätta MTA menetluskulud tema enda kanda. Kaebaja nõustub kohtu seisukohaga üksnes tulenevalt sellest, et kohus pooldas seisukohta, mille kohaselt kaebaja esitas õigeaegselt enammakse tagastamise taotluse. Juhul, kui ringkonnakohus peaks asuma seisukohale, et kaebaja ei ole MTA-le
lg 1 mõttes enne maksuotsuse kehtetuks tunnistamist enammakse tagastamise taotlust esitanud, jääb kaebaja esialgse seisukoha juurde, et kohaldamisele kuulub enne 01.01.2009 kehtinud
lg 1 on riigile rahaliste kohustuste ja maksumaksjale rahaliste õiguste tekkimise aluseks, on tegemist materiaalõiguse normiga, mitte menetlusõigusliku normiga. Sellest tulenevalt kuulub antud juhul kohaldamisele
lg 1 see redaktsioon, mis kehtis kaebaja poolt õigusvastaselt määratud maksusumma tasumise ajal. MTA väide, et kohus pole kohaldanud
lauset, on ekslik, kuna kohus on kohaldanud
lauset. Väidete tegelikuks sisuks on see, et kohus on asjas esitatud tõendeid MTA arvates ebaõigesti hinnanud, leides, et kaebaja on enne maksuotsuse tühistamist esitanud taotluse enammakse tagastamiseks. Kohus leidis õigesti, et maksuotsuse alusel maksusumma tasumist ja sellele järgnevalt maksuotsuse vaidlustamist tuleb käsitleda enammakse tagastamise taotlusena
Enammakse tagastamise taotluse mõistet tuleb füüsilisest isikust maksumaksja puhul sisustada teisiti, kui juriidiliste isikute puhul. Maksuhalduril puudub igasugune mõistlik alus eeldada, et füüsiline isik soovib hoida oma ettemaksukontol ca 10 miljonit krooni võimalike tulevaste kohustuste tarbeks. Seetõttu oleks hea haldustavaga kooskõlas hoopis see, kui maksuhaldur teeb ise järelepärimise, kas ja millisele pangakontole soovib maksukohustuslane maksusumma tagastamist.
ega HKMS ei seo enammakse tagastamise nõude mõistet sellega, kas esitatakse üksnes maksuotsuse tühistamiskaebus või ka enammakse tagastamise kohustamiskaebus.
kontekstis on mõlemad nõuded tahteavaldustena võrdsed. Mööndes, et kohustamiskaebust saaks käsitleda enammakse tagastusnõudena, möönab MTA sisuliselt ka seda, et kohtusse pöördumist saab käsitleda tahteavaldusena enammakse tagastamiseks. Maksuõiguslike vaidluste puhul on selge, et ebaseaduslikult tasutud maksusumma kuulub igal juhul maksukohustuslasele tagastamisele, kas tema pangakontole või ettemaksukontole. Kahju hüvitamine saab maksuotsuse tühistamise vaidluses kerkida üksnes lisaks enammakstud maksusumma tagastamise küsimusele, kuna kahjuks on sellisel juhul vaid see osa, mis lisandub alusetult tasutud maksusummale. Riigikohtu otsus nr 3-3-2-1-07 ei ole antud juhul kohaldatav. Kõik võimalikud ebaselgused seoses
lg 1 rakendamisega tuleb tulenevalt põhimõttest, et ebaselguse korral tõlgendatakse normi maksumaksja kasuks, lahendada kaebajale soodsalt. Kaebaja tahtega on kooskõlas halduskohtu tõlgendus enammakse tagastamise taotluse esitamise kohta ja ka see, et kaebaja ei ole kunagi kavatsenud loobuda enammakse tagastamise nõudmisest, asendades selle kahju hüvitamise nõudega. Kaebaja soov enammakse tagastamiseks oli teada hiljemalt maksuotsuse peale esitatud kaebuse esitamise hetkest ja LMTK 04.03.2008 intressinõue nr 13-2.1/2867 kinnitab seda. Väide, et kohtulahend oleks võinud muuta tagastamisele kuuluva summa suurust, on ekslik, kuna nii ei saaks ükski isik esitada enammakse tagastamise taotlust enne kohtulahendi jõustumist ja
lause muutuks sisutuks. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 8. Kaebaja leiab, et intresse õigusvastase maksuotsuse tõttu alusetult maksuhalduri kontol seisnud rahasummalt tuleb talle maksta kuni rahasumma tegeliku tagastamiseni. Kaebaja tugineb oma nõudes kas kuni 01.01.2009 kehtinud
lg-le 1 (sätte tekst oli järgmine: „Kui maksukohustuslane on tasunud, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud 9
lõike tekst on järgmine: „Kui maksukohustuslane on tasunud suurema maksusumma, temalt on sisse nõutud või tema tagastusnõudega on tasaarvestatud maksuotsuse või vastutusotsuse alusel suurem maksusumma, kui tal oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele, siis on maksuhaldur kohustatud arvestama enammakstud summalt tema kasuks intressi. Intressi arvestatakse alates tasaarvestamise või tasumise päevast kuni tasumise aluseks olnud haldusakti muutmise või kehtetuks tunnistamiseni. Kui maksukohustuslane on enne tasumise aluseks olnud haldusakti muutmist või kehtetuks tunnistamist taotlenud enammakse tagastamist oma pangakontole, arvestatakse intressi kuni tagastamise päevani.“). Maksuhaldur lähtus praegu kehtiva
lausest ja maksis intressi kuni maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseni. Halduskohus pidas õigeks praegu kehtiva
lausest lähtumist ja kohustas maksuhaldurit täiendavad intressid välja maksma.
lause kohaldamise eeldused ei ole täidetud ja seetõttu halduskohus eksis, kui kohustas maksuhaldurit intresse tasuma kuni rahasumma tegeliku tagastamise päevani. Norm kuuluks kohaldamisele juhul, kui kaebaja oleks esitanud tagastusnõude täitmise taotluse enne maksuotsuse tühistamist. Käesoleval juhul on kaebaja esitanud tagastusnõude täitmise taotluse 19.06.2009, seega pärast kohtuotsuse jõustumist, millega maksuotsus tühistati. Arvestades Riigikohtu 08.12.2004 otsuse nr 3-3-1-6304 seisukohti (vt p 13), kui kaebaja oleks maksuotsuse tühistamise nõudega samaaegselt esitanud haldusakti tagasitäitmise nõude, oleks kohus tagastusnõude täitmise nõude võinud läbi vaadata koos tühistamisnõudega (HKMS § 26 lg 1 p 1), kuid sellist nõuet kaebaja ei esitanud. Kuna üksnes kaebajal on õigus määratleda kaebuse ese, puudus kohtul alus teha maksuhaldurile ettekirjutust maksuotsuse tagasitäitmise kohta ehk vaidlusaluste maksusummade kaebaja pangakontole tagasi kandmiseks (vt Riigikohtu 16.06.2000 otsus nr 3-3-1-29-00, p 2). TuMS §-st 46 tulenevalt saab konkreetse maksustamisperioodi kohta esitatud tuludeklaratsioonis esitada taotluse üksnes antud maksustamisperioodi tuludelt enammakstud tulumaksu tagastamiseks. TuMS § 46 lg 6 näeb ette tähtpäevad, millisteks isik peab maksustamisperioodi erinevatelt tuludelt tulumaksu juurde tasuma või maksuhaldur enamtasutud või kinnipeetud tulumaksu tagastama isiku poolt näidatud pangakontole, lähtudes deklaratsioonis esitatud andmetest. Maksuotsusega juurde määratud tulumaksu tagastamine maksuotsuse tühistamise korral toimub
-s sätestatud korras. 10. Arvestades seda, et halduskohtu otsus kaebuse rahuldamise kohta tuleb tühistada õigusnormi ebaõige kohaldamise tõttu, peatub ringkonnakohus kaebuse väitel, et intresse tuleb tasuda rahasumma tegeliku tagastamise päevani enne 01.01.2009 kehtinud
Kaebaja eksib, kui leiab, et
lg 1 varasema redaktsiooni kehtivuse ajal oleks piisanud tühistamiskaebuse rahuldamisest, et maksuhalduril oleks tekkinud kohustus tagastada õigusliku aluseta tasutud maksusumma kaebaja pangakontole. Kaebaja pangakontole ülekande tegemiseks oli ikkagi vajalik kaebaja taotlus, mille oleks võinud esitada kas maksuhaldurile või teatud juhtudel menetlusökonoomikast tulenevalt ka kohtule (vt eelpool käsitletud Riigikohtu otsus nr 3-3-1-63-04). Maksuhaldur, isegi teades kaebaja pangakonto 10
Nagu eelpool viidatud Riigikohtu lahendist, samuti Riigikohtu 05.02.2007 otsusest nr 3-3-1-89-06 tuleneb, tehti
lg 1 varasema redaktsiooni kehtivuse ajal vahet tagastusnõudel ja tagastusnõude täitmise nõudel. Tagastusnõude kontrollimise järel tehti enammakse kohta kanne maksukohustuslase maksuarvestusse (
Seega oleks ka seaduse enne 01.01.2009 kehtinud redaktsiooni kohaldamisel olnud vajalik tagastusnõude täitmise taotluse esitamine.
Ringkonnakohus leiab, et tegemist on menetlusõiguse normiga, mis reguleerib maksumaksja kasuks intresside arvestamist. Kaebaja ei minetanud seaduse muudatusega õigust saada intressi perioodi eest, millal enammakstud summa oli maksuhalduri pangakontol, vaid see eeldas teatud toimingu tegemist ehk vastava taotluse esitamist.
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.