KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Virgo Saarmets, liikmed Lilianne Aasma ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht 18. november 2010, Tallinn Ha

) rakendussätetes andnud tagasiulatuvat jõudu

§ 132

lg-s 1 sätestatud aegumistähtaja algusele, mis oleks ka vastuolus isiku õiguspärase ootusega, siis tuleb enne 01.07.2002 tasumisele kuulunud maksusummade (käesoleval juhul on maksuotsusega kaebajale määratud tasumiseks käibemaks ja tulumaks 2000. aasta jaanuari kuni juuni eest) sundtäitmise aegumisele kohaldada kuni 30.06.2002 kehtinud maksukorralduse seaduse sätteid (

§ 24lg 2).

Seadusandja on soovinud anda uue

jõustumisel tagasiulatuva jõu aegumisele üksnes nende õigussuhete osas, mida on

§-s 165 konkreetselt nimetatud.

§-s 165 puudub regulatsioon, mis võimaldaks tagasiulatuvalt kohaldada sundtäitmise aegumist olukordadele, kus maksusumma tasumise kohustus tekkis enne 01.07.2002 ning sundtäitmist alustatakse pärast uue seaduse jõustumist. Käesolevas asjas ei esine ka sundtäitmise katkemise asjaolusid

§ 132lg-te 4-6 tähenduses.

Kuni 30.06.2002 kehtinud

§ 24

lg 2 kohaselt aegus kuni 10.06.2002 ülekandmisele kuulunud tulumaksu sundtäitmine 10.06.2009 ja kuni 20.06.2002 ülekandmisele kuulunud käibemaksu sundtäitmine 20.06.2009. Sundtäitmine on seega aegunud 6 686 853 krooni tulumaksu ning 3 551 886 krooni käibemaksu osas. LõMTK 04.09.2009 korralduses on märgitud, et seisuga 04.09.2009 on maksukohustuslasel maksuvõlg kogusummas 1 052 158,48 krooni. Akti sõnastusest saab üheselt järeldada, et see sisaldab informatsiooni kaebaja kogu maksuvõla kohta ning maksuhaldur on ka ise asunud seisukohale, et maksuotsusega määratud maksuvõlg on aegunud ning seetõttu loobunud nende summade sissenõudmisest. LäMTK 01.10.2009 korralduses nr 13-11/2425 on maksuvõla suuruseks märgitud 11 696 krooni. Seega on maksuhalduri poolt kolme haldusakti sundtäitmine õigusvastane. PMTK 26.01.2006 maksuotsusega on määratud tasumiseks kokku 12 562 631 krooni, PMTK 06.11.2009 korraldusega on sissenõue pööratud 10 973 286 krooni osas. Seega on korraldusest tulenevalt tasutud osaks 1 589 345 krooni. Maksuhaldur on ebaõigesti arvestanud tasutud summad maksuotsusega määratud summa katteks, sest 2

§ 31lg 3 p 4 kohaselt kohustust tasuda maksuvõlga, mis on aegunud.

Seega on maksuhaldur tasumise järjekorda ebaõigesti kohaldanud. Haldusasjas omab tähendust üksnes ajaliselt viimase korralduse aluseks olevas haldusaktis märgitud summa 11 696 krooni. Mitme vastuolulise haldusakti andmisel kehtib õiguslikult vaid viimane ning maksuvõla kogusumma osas tuleb lähtuda viimasest haldusaktist. Korraldusele lisatud maksuvõlas olevate nõuete loetelu ei anna alust eeldada, et tegemist oleks vaid osalise maksuvõlaga. Kaebajal oli seega alus eeldada, et ülejäänud maksuvõlad olid aegunud või kustutatud. Maksukohustuslasel on õigus eeldada maksuhalduri poolt esitatud andmete õigsust, asumata ise kontrollima maksuhalduri arvutusi ning otsima täiendavat informatsiooni. Maksuhaldur ei saa avaldada informatsiooni üksnes osaliselt. Kui tegemist on olnud maksuhalduri poolt ebaõige teabe avaldamisega, on hilisem maksuvõla sissenõudmine suuremates summades maksukohustuslase suhtes ebaõiglane ning annab aluse

§ 114lg 3 alusel maksuvõla kustutamiseks.

Haldusaktid ei ole nõuetekohaselt (haldusmenetluse seaduse § 56 lg 2) motiveeritud, neis on tuvastatud üksnes see, et kaebaja ei ole maksuhaldurile kandnud üle maksusummasid vastavalt esitatud deklaratsioonidele. Korraldustest ei selgu, kas ja milliseid maksusummasid on kaebaja maksuhaldurile üle kandnud ning kuidas need kajastuvad seoses kaebaja maksukohustuste kustutamisega. Lisaks ei ole maksuhaldur viidanud maksukohustuse tekkimise õiguslikule alusele. 5. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus vaidles kirjalikus vastuses kaebusele vastu ja palus selle jätta rahuldamata. Kehtiva

§ 164

lg 1 sätestab, et enne

jõustumist (01.07.2002) tekkinud maksuvõlg nõutakse sisse

-s sätestatud korras ning enne

jõustumist alustatud sissenõudmist võib jätkata

-s sätestatud korras.

§ 132

lg 1 kohaselt on maksusumma sundtäitmise aegumistähtaeg seitse aastat ning maksuotsuse alusel sissenõutava maksusumma sundtäitmise aegumistähtaeg algab maksuotsuse kättetoimetamise aastale järgneva aasta

1. jaanuarist. Seega ei ole kaebaja väited sundtäitmise aegumisest põhjendatud. Samale seisukohale on asunud ka Tallinna Ringkonnakohus käesolevas asjas tehtud 26.01.2010 määruses ja 18.11.2009 otsuses haldusasjas nr 3-08-262, samuti Riigikohtu halduskolleegium 29.03.2006 otsuses nr 3-3-1-
2. Käesolevas asjas on maksuvõlg kas täielikult või osaliselt (täielikult põhiosas ja osaliselt intressivõla osas) tekkinud enne 01.07.2002 ning

§ 164

lg 1 alusel tuleb sellist maksuvõlga sisse nõuda kehtiva

alusel. Vaidlustatud korralduste koostamise aluseks on jõustunud haldusaktide näol maksuotsus ja maksuvõla tasumise korraldused. Kaebaja ei ole põhjendanud, miks peaksid krediidiasutustele adresseeritud korraldused sisaldama kaebaja poolt viidatud informatsiooni. Kaebaja käsitlus ei ole kohane, kuna korralduste aluseks olevad haldusaktid on jõustunud, neis on välja toodud korrektne õiguslik alus ning puudub vaidlus selle üle, et nimetatud haldusaktidest on arusaadavalt välja loetav, milliste maksuvõlgade tasumiseks kaebajale tähtajad anti. Maksuotsusega määratud maksude sundtäitmine ei ole aegunud, krediidiasutustele tehtud korraldused on õiguspärased ning kaebaja poolt tõstatatud väited ei saa olla haldusaktide tühistamise aluseks. Vaidlustatud korralduste aluseks olevad haldusaktid on jõustunud ning korralduste õiguspärasuse tuvastamiseks ei ole oluline, kui palju on isikule nimetatud korralduste aluseks olevate haldusaktidega määratud summad käesolevaks hetkeks vähenenud, vaid tähtsust omab fakt, et nimetatud maksuvõlg eksisteeris korralduste andmise hetkel korraldustes kajastatud suuruses. Selle aspekti üle aga puudub vaidlus, kuna korralduste andmise aluseks olevad haldusaktid on jõustunud ja seega ka määratud maksusummade suurus kinnitust leidnud. 3

-s sätestatud korras.

s on selgelt eraldatud maksuvõlgade sissenõudmise kord (§ 164) ja teatud erandlikel juhtudel aegumise sätete kohaldamine (§ 165). Nimetatud sätted ei ole üksteist välistavad, vaid üksteist täiendavad. Asjassepuutuvaks sätteks on

§ 164

lg 1 koosmõjus

§ 132lg-ga 1 ning maksusumma sundtäitmise aegumistähtajaks seega 7 aastat.

Kuna maksusumma sundtäitmine maksuotsuse osas ei ole aegunud, on maksuhaldur seega arvestanud vahepeal tasutud maksusummad õigesti maksuotsusega määratud maksude katteks. Vaidlusalused korraldused on antud maksuotsuse ja maksuvõla tasumise korralduse alusel. Maksuotsus on läbinud kohtuliku kontrolli, on õiguspärane ja jõustunud. Maksuvõla tasumise korralduse lisast nähtuvalt on tegemist üksnes kaebaja enda poolt deklareeritud maksudega. Maksuvõla tasumise korraldust kaebaja vaidlustanud ei ole ning see on jõustunud. Kaebaja küll loobus LäMTK 01.10.2009 korralduse sundtäitmise vaidlustamisest, kuid leidis, et maksuhaldur on esitanud vastuolulist infot, kuna nimetatud korraldusest võib välja lugeda, et see sisaldab kogu maksuvõlga, tühistades selliselt varasemad haldusaktid. Halduskohus leidis, et hilisem maksuvõla tasumise korraldus ei tühista teisi haldusakte, milles on siduvalt tuvastatud maksuvõlg ja selle suurus. Igast haldusaktist on konkreetselt nähtav, millal tekkinud ja millist maksukohustust haldusakt sisaldab. Maksuotsus sisaldab

1. aasta jaanuari kuni juuni osas määratud makse, 04.09.2009 maksuvõla tasumise korraldus sisaldab kaebaja poolt deklareeritud makse
2. aasta novembrist kuni
3. aasta juulini, sh maamaks. Seega on vaidlustatud korralduse aluseks olevatest haldusaktidest selgelt näha, milliste maksukohustuste osas need antud on. Ka 01.10.2009 korralduse lisast nähtuvalt on tegemist kaebaja deklareeritud maksudega
4. aasta augustikuu eest. Maksuotsus ja maksuvõla tasumise korraldused ei kattu seega üheski ajavahemikus. Korraldusest ei tulene kuidagi, et selles märgitu näol oleks tegemist kogu maksuvõlaga. Maksuhalduri arvestuse kohaselt oli kaebaja maksuotsusest tulenev võlg 08.04.2010 seisuga 10 912 278 krooni. Kuigi maksuhalduri poolt kaebajale 27.11.2009 saadetud e-kiri võis tekitada temas segadust maksuvõla suuruse määratlemisel, ei saa e-kirja käsitada sellise õigusliku alusena, mis viiks kaebaja maksukoormuse vähenemiseni olukorras, kus kaebajale on konkreetsete haldusaktide näol väga hästi teada tema maksukohustuse suurus ning tal on ülevaade ka oma pangakontodest. Lisaks Tallinna Ringkonnakohtu poolt käesolevas asjas tehtud esialgse õiguskaitse määruses märgitule võiks krediidiasutustele spetsiifilisema teabe esitamine rikkuda ka isikute õigust detailse maksuinfo mitteavalikustamisele kõrvalistele isikutele. Krediidiasutustele edastavad korraldused ei pea seega sisaldama põhjalikke põhjendusi ja motiveeringuid maksuvõlgnevuse sundtäitmiseks. Kuna maksuotsuse sundtäitmine ei ole aegunud, ei saavutaks kaebaja oma eesmärki ka juhul, kui kohus kaebuse rahuldaks ja vaidlustatud korraldused tühistaks, sest sellest ei muutuks kaebaja maksukohustus. Maksuhalduril on õigus maksuvõlgnevust

§ 132lg-st 1 tulenevalt sundtäita 7 aastat.

Seega võiks maksuhaldur koheselt anda uued korraldused maksuvõlgade sundtäitmiseks. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 4

§ 164

, § 165 ja § 132 ning jätnud kohaldamata kuni 30.06.2002 kehtinud

§ 24lg 2.

Apellant on seisukohal, et enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõla sissenõudmisele tuleb kohaldada kehtiva

§ 165

ning kuni 30.06.2002 kehtinud

§ 24lg 2 sätteid.

Kuivõrd

rakendussätetes puudub regulatsioon sundtäitmise aegumise tagasiulatuvaks kohaldamiseks asjaolude suhtes, mis on tekkinud enne 01.07.2002, siis tuleb sundtäitmise aegumise arvestamisel juhinduda kuni 30.06.2002 kehtinud

sätetest nende tulumaksu- ja käibemaksusummade osas, mis tulnuks tasuda kuni 30.06.2002 (vastavalt 6 686 853 krooni ja 3 551 886 krooni) ning selles osas on sundtäitmine aegunud. Aegumise algustähtaega ei saa muuta seaduse muutumisega ning aegumistähtaegade ebaselguse korral tuleb kohaldada isiku suhtes soodsamat tõlgendust. Maksu määramise ja sissenõudmise aegumist reguleerivate sätete puhul on tegemist mitte menetlusõigus- vaid materiaalõigusnormiga.

§ 164

lg 1 hõlmab vaid menetlusnorme (maksuvõla sissenõudmise protseduuri), mitte aegumise sätteid (materiaalõigusnorme). Maksuvõla sissenõudmise aegumisele tuleb kohaldada maksuvõla tekkimise ajal kehtivat seadust. Aegumise kulgemist ei saa hilisema seadusega muuta. Aegumise kulgemine algab maksuvõla tekkimise ajal kehtiva seaduse alusel. See tuleneb ka

§ 165lg-st 1.

Aegumisega lõpevad maksukohustus ja sellega seotud kõrvalkohustus ning maksuhalduril on keelatud sundtäitmist läbi viia, kui maksuvõlg on aegunud. Seadusandja ei ole

rakendussätetes andnud tagasiulatuvat jõudu

§ 132

lg-s 1 sätestatud aegumistähtaja algusele, mis oleks olnud ka vastuolus õiguspärase ootuse põhimõttega. Isegi juhul, kui seadus ei välista aegumise tagasiulatuvat kohaldamist, pidi kohus arvestama, et seaduse tagasiulatuv kohaldamine on vastuolus põhiseadusega ning see tulnuks jätta kohaldamata. Kohustatud isiku suhtes tuleb kohaldada temale soodsamat aegumistähtaega (vt Riigikohtu 02.05.2007 otsus nr 3-2-1-33-07, p 11; 25.02.2008 otsus nr 32-1-108-08, p 12).

§-s 165 puudub regulatsioon, mis võimaldaks tagasiulatuvalt kohaldada sundtäitmise aegumist olukordadele, kus maksusumma tasumise kohustus tekkis enne 01.07.2002 ning sundtäitmist alustatakse pärast uue seaduse jõustumist. Enne 01.07.2002 kulgema hakanud aegumise suhtes on kehtiva

alusel võimalik kohaldada vaid aegumise peatumist või katkemist. Käesolevas asjas siiski sundtäitmise katkemise asjaolusid

§ 132lg-te 4-6 tähenduses ei esine.

Halduskohus ei ole kaebaja kõikide väidete suhtes seisukohta võtnud, millega rikkus tsiviilkohtumenetluse seadustiku § 442 lg-t 8 ning nimetatud oluline menetlusnormi rikkumine on kohtuotsuse tühistamise iseseisvaks aluseks. Kõiki vaidlusaluseid korraldusi ning nende aluseks olevaid korraldusi (ja maksuotsust) tuleb vaadata koostoimes. Järelikult on ka maksuhaldur korraldustes asunud seisukohale, et maksuotsusega määratud maksuvõlg on aegunud ja seetõttu loobunud nende sissenõudmisest ning OÜ Naprosaks poolt maksude tasumised on loetud nende võlgade katteks, mille sissenõudmine ei ole aegunud ning seetõttu on maksuvõlg ka pidevalt vähenenud. Maksuhalduri konkreetsed sõnastused vaidlusalustes korraldustes tekitasid kaebajale põhjendatud ootuse, et maksuvõla suurus (kogusummas) on selline nagu oli korraldustes märgitud. Kohus on ebaõigesti tuginenud

§ 105

lg-le 6 ning leidnud, et kaebaja oleks pidanud vastavat asjaolu (tasumist) tõendama. Oluline on ka see, et maksuhaldur andis kaebajale vastuolulist ja eksitavat informatsiooni. PMTK 12.11.2009 korralduses oli maksuvõla kogusummaks märgitud 11 696 krooni ning maksuhalduri e-kirja kohaselt seisuga 27.11.2009 oli OÜ Naprosaks maksuvõlg 1 115 666 krooni. Maksuhaldur ei saa avaldada informatsiooni osaliselt ning igasuguse teabe puhul on maksukohustuslasel õigus eeldada andmete õigsust. Maksuhalduri poolt ebaõige teabe 5

§ 114lg 3 järgi aluse maksuvõla kustutamiseks.

Kuna kaebaja on maksuvõlga osaliselt tasunud ning tasumist sai aegumise tõttu õiguspäraselt arvestada vaid pärast maksuotsust tekkinud jooksvate võlgade katteks, võib maksuhalduri viimases korralduses (LäMTK 01.10.2009 korraldus, mille sundtäitmine toimus PMTK 12.11.2009 korraldusega) märgitud summa olla õige. Kehtiv võib olla vaid viimane korraldus, mille tühistamise nõudest kaebaja seetõttu ka loobus. Apellandil ei olnud tõendamiskoormust selles osas, millised summad on osaliselt tasutud, vastavad andmed pidi esitama vastustaja, kes aga ei ole oma väiteid tõendanud ega esitanud tõendeid OÜ Naprosaks maksuvõla olemasolu ning kujunemise kohta. Kui on antud mitu vastuolulist haldusakti, siis õiguslikult kehtib vaid viimane ning maksuvõla kogusumma osas tuleb lähtuda viimasest haldusaktist. Antud juhul omab olulist tähendust asjaolu, et apellandil oli alus eeldada, et ülejäänud maksuvõlad, mille kohta olid nõuded eelnevalt esitatud, olid aegunud või kustutatud. Maksukohustuslasel on õigus eeldada maksuhalduri poolt esitatud andmete õigsust ning maksumaksja ei pea ise asuma maksuhalduri arvutusi kontrollima ning otsima täiendavat informatsiooni. Vastustaja poolt maksuvõla kohta avaldatud informatsiooni tuleb käsitada loobumisena varasematest nõuetest. Kuna asjas on antud mitu vastuolulist haldusakti maksuvõla suuruse kohta, siis tuleb lähtuda ajaliselt viimasest (lex posterior derogat legi priori – hilisem õigusakt tühistab varasema) ning isikule soodsamast aktist. Juba ainuüksi seetõttu tuleb tühistada 12.11.2009 korraldusele eelnevad korraldused – 06.11.2009 korraldus ja 10.11.2009 korraldus. 8. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palub kirjalikus vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata.

§ 164

lg-st 1 tulenevalt on ilmne, et OÜ-le Naprosaks maksuotsusega määratud maksusummade sissenõudmisel kohaldub kehtiv seadus. Halduskohtu järeldused on ainuõiged ning apellandi väide maksuotsusega määratud maksude sundtäitmise aegumisest ei ole põhjendatud. Seisukohta, et enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõla aegumisel tuleb

§ 164

lg 1 alusel kohaldada 01.07.2002 jõustunud

sätteid, toetab ka väljakujunenud kohtupraktika (nt Tallinna Ringkonnakohtu 18.11.2009 otsus nr 3-08-262, 28.04.2006 otsus nr 3-04-264, 11.10.2007 otsus nr 3-07-353, 31.01.2008 otsus nr 3-06-2471, 11.02.2008 otsus nr 3-07-1234, samuti Riigikohtu 29.03.2006 otsus nr 3-3-1-7-06 ja 13.06.2007 otsus nr 3-3-1-30-07). Vaidlustatud korraldused on antud krediidiasutusele pangakonto arestimise ja pangakontolt raha MTA pangakontole ülekandmise kohta. Korralduste aluseks olevad haldusaktid (maksuotsus ja 04.09.2009 maksuvõla tasumise korraldus) on jõustunud. Tekkida ei saa küsimust, milliste maksukohustuste osas vaidlustatud korraldused anti. Alusetud on apellandi väited, et maksuhalduri konkreetsed sõnastused tekitasid apellandile põhjendatud ootuse, et maksuvõla suurus (kogusummas) on selline nagu korraldustes märgitud ning viimane korraldus tühistab kõik eelnevad haldusaktid. Halduskohus on selle käsitluse põhjalikult ümber lükanud. Maksuhaldur on kaebaja viidatud e-kirja osas korduvalt möönnud, et tegemist oli tehnilistest põhjustest tingitud eksliku informatsiooniga, mis ei saa olla asja lahendamisel määrava tähtsusega. Maksuotsusega määratud maksusumma õigsus on kinnitust leidnud kohtumenetluses ja kui puuduvad selle tasumist kinnitavad tõendid, siis ei saa olla küsimust ekirjaga saadetud informatsiooni ekslikkuse või selle tagajärjel tekkiva põhjendatud ootuse osas. Kui apellant sattus e-kirja tulemusel segadusse maksuvõla suurust kajastavate andmete osas, siis oleks ta pidanud vastavate täpsuste saamiseks pöörduma maksuhalduri poole, mitte jääma informatiivsele e-kirjale tuginedes lootma, et jõustunud haldusaktiga määratud tasumisele kuuluv maksusumma on teadmata põhjusel kordades vähenenud. Ükski äriühing ei 6

§ 164

lg-st 1 tulenevalt kuulub asjas kohaldamisele

§ 132

lg 1 esimene ja kolmas lause, mille kohaselt maksuotsuse alusel sissenõutava maksusumma sundtäitmise seitsmeaastane aegumistähtaeg algab maksuotsuse kättetoimetamise aastale järgneva aasta

1. jaanuarist (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 18.11.2009 otsus nr 3-08-262, 28.04.2006 otsus nr 3-04-264, 11.10.2007 otsus nr 3-07-353, 31.01.2008 otsus nr 3-06-2471, 11.02.2008 otsus nr 3-07-1234, samuti Riigikohtu 29.03.2006 otsus nr 3-3-1-7-06 ja 13.06.2007 otsus nr 3-3-1-30-07). Kuna PMTK 26.01.2006 maksuotsuse alusel sissenõutava maksusumma sundtäitmise aegumistähtaeg ei ole möödunud, ei ole maksuhaldur kaebaja poolt tasutud osa arvestanud ebaõigesti selle maksuotsusega määratud maksusumma katteks. Vaidlustatud korralduste motiveerimatuse osas märkis ringkonnakohus 26.01.2010 määruses, et krediidiasutusele adresseeritud korraldus arestida kaebaja pangakonto ja kanda korralduses näidatud suuruses maksuvõlg maksuhalduri pangakontole ei pea sisaldama andmeid selle kohta, milliseid maksusummasid on kaebaja maksuhaldurile üle kandnud, kuidas need kajastuvad seoses kaebaja maksukohustuse kustutamisega ja milline on kaebaja maksukohustuse tekkimise materiaalõiguslik alus. Krediidiasutusele antud korralduste aluseks olevad LõMTK ja LäMTK korraldused (mida kaebaja ei ole vaidlustanud) on motiveeritud selgelt ja arusaadavalt ning kaebajale ei saanud jääda arusaamatuks, milliste maksuvõlgade tasumiseks temale tähtajad määrati.
2. Ringkonnakohus jääb oma 26.01.2010 määruses esitatud seisukohtade juurde. Vastuseks apellatsioonkaebusele selgitab ringkonnakohus esmalt seisukohti seoses maksusumma sundtäitmise aegumisega (I), seejärel võtab seisukoha vaidlustatud korralduste nõuetekohasuse ja maksukohustuslase eksitamist puudutavate väidete suhtes (II) ning viimaks lahendab menetlusosaliste taotlused (III). I Maksusumma sundtäitmise aegumine
3. Apellant on seisukohal, et maksu määramise ja sissenõudmise aegumist reguleerivad sätted on materiaalõiguslikud, mitte menetlusõiguslikud ning

§ 164lg 1 hõlmab üksnes menetlusnorme (maksuvõla sissenõudmise protseduuri), mitte aegumise sätteid kui 7

§ 132

lg-s 1 sätestatud aegumistähtaja algusele andnud tagasiulatuvat jõudu, mis olnuks ka vastuolus õiguspärase ootusega põhimõttega) ning aegumistähtaegade ebaselguse korral tuleb kohaldada kohustatud isiku suhtes soodsamat tõlgendust. Ringkonnakohus rõhutab, et

§ 164

lg 1 vahetut mõju enne 01.07.2002 tekkinud maksuvõla aegumise regulatsioonile on kohtupraktikas kinnitatud korduvalt (vt käesoleva otsuse p-s 10 esitatud viiteid) ning põhjendamatu on apellandi väide, et

§ 164

lg 1 aegumise regulatsiooni ei puuduta ega laienda seega

§ 132

lg-s 1 sätestatu mõju enne 01.07.2002 aset leidnud asjaoludele.

§ 164

sõnastus, struktuur ega paiknemine seaduses ei anna alust kahelda selles, et seadusandja on soovinud uue

jõustumisel allutada selle regulatsioonile varem tekkinud maksuvõlgade sissenõudmise täies ulatuses – nii maksuvõla sundtäitmise korra kui ka tähtaegade osas –, mistõttu apellandi tõlgendus

§ 164

lg-s 1 kasutatud terminile „kord“ (= maksuvõla sissenõudmise protseduur) kitsendab sätte sisu ja eesmärki ülemääraselt. Ka

§-st 165 ei tulene vastupidist, vaid see hoopis kinnitab

§ 164

lg-le 1 kohtupraktikas omistatud tõlgenduse õigsust, sest

§ 165

lg 1 kui erisäte näeb ette erireeglid aegumise peatumise ja katkemise regulatsiooni kohaldamise osas, kusjuures selle tagajärjel pikeneks samuti kuni 30.06.2002 kehtinud

§ 24lg-s 2 sätestatud aegumistähtaeg.

13. Tallinna Ringkonnakohus leidis 11.10.2007 otsuses nr 3-07-353 (p 12), 31.01.2008 otsuses nr 3-06-2471 (p 13) ja 11.02.2008 otsuses nr 3-07-1234 (p 9), et sundtäitmise aegumisele kehtiva

sätete kohaldamine ei ole vastuolus õiguskindluse printsiibiga: „Õiguskindluse printsiibiga oleks vastuolus olukord, kus minevikus toimunud asjaolusid hakatakse tagantjärele õiguslikult ümber hindama. Praegusel juhul pikeneb aga menetlusõiguse valdkonda kuuluva sundtäitmise aegumistähtaeg. Kaebaja ootus maksuvõla kustutamiseks aegumise tõttu ei vääri tugevat kaitset ka seetõttu, et kaebaja oli rikkunud seaduses sätestatud maksu tasumise kohustust.“ Tallinna Ringkonnakohus märkis 18.11.2009 otsuses nr 3-08-262 (p 8) lisaks: „[M]aksukohustuslase õiguspärane ootus maksuvõla aegumise tähtaja lõppemise kohta olukorras, kus maksuvõla aegumiseni on jäänud mitu aastat, nagu käesoleval juhul, ning maksuhalduril on võimalik asuda maksuvõlga sisse nõudma, ei ole sedavõrd tugev, et välistaks avalikes huvides (nt maksuvõla sissenõudmise võimaluste loomine olukordadeks, kus käib vaidlus maksuvõla olemasolu üle) tähtaja pikendamise. Arvestada tuleb ka seda, et menetlusnormide muutmine, mis võivad mõjutada maksuvõla sissenõudmise kiirust ja efektiivsust, võib kaasa tuua ka iseenesest vajaduse aegumistähtaja regulatsiooni muutmiseks. Aegumistähtaja pikendamine tekkinud maksuvõla sissenõudmiseks võiks olla lubamatu olukorras, kus maksuvõla sissenõudmise tähtaeg on piisavalt pikk, et tagada maksuhalduri eesmärgipärase ja efektiivse tegutsemise korral maksuvõla sissenõudmine. Käesoleval juhul sellise olukorraga tegemist ei olnud.“ 14. Ringkonnakohus nendib, et aegumist puudutava regulatsiooni kuulumine materiaal- või menetlusõiguse valdkonda on teoreetiliselt vaieldav ning seda instituuti on peetud materiaalõiguse ja menetlusõiguse piirimail paiknevaks (nt Riigikohtu 28.03.2001 määrus nr 3-1-1-31-01, p 5; 22.11.2002 määrus nr 3-1-1-114-02, p 6.3). Õiguskirjanduses on märgitud, et aegumise lähtekoht on õigusrahu ja õiguskindlus ning aegumine leiab reaalse väljenduse oma materiaalõiguslikus sisus, mis on igas õigusvaldkonnas erinev. Aegumise menetlusõiguslik külg avaldub aga sellest tulenevas menetluskeelus (vt V. Hansen, J. Sootak. Süüteo ja otsuse täitmise aegumine – Juridica 5/2008, lk 293-298). Teisalt on aegumist peetud 8

§ 132

lg-st 3 tulenevalt lõpevad aegumisega nii maksukohustus kui ka sellega seotud kõrvalkohustused. Riigikohus asus 15.11.2006 otsuses nr 3-3-1-75-06 (p 12) seisukohale, et põhimõte, mille kohaselt tähendab maksusumma sundtäitmise aegumine maksukohustuse ja kõrvalkohustuse lõppemist, oli kohaldatav ka varem kehtinud

puhul. Seega on maksusumma sundtäitmise aegumistähtaja puhul tegemist õigust lõpetava tähtajaga ning sellel on lisaks menetluslikule tagajärjele kahtlemata olemas ka materiaalõiguslik mõõde (maksuseaduses sätestatud maksukohustuse lõppemine).

1. Nagu eespool märgitud, ei tulene siiski maksusumma sundtäitmise aegumist puudutava regulatsiooni ka vähemasti osaliselt materiaalõigusliku iseloomu möönmisest veel, et aegumistähtaja kestel seadusandja poolt selle pikendamine oleks juba iseenesest vastuolus õiguskindluse (s.o õiguspärase ootuse või nn usalduskaitse) põhimõttega. Kuigi Riigikohus on kriminaalasjaga seoses asunud seisukohale, et kuivõrd aegumistähtaja pikendamine võib kujutada endast iseseisvat isiku olukorra raskendamist, siis ei saa sellisel sättel olla karistusseadustiku (KarS) § 5 lg 3 kohaselt tagasiulatuvat jõudu ja KarS § 5 lg 2 alusel tuleb kohaldada leebemat seadust (vt 22.11.2002 määrus nr 3-1-1-114-02, p 6.3), ei ole see seisukoht haldusasjadele (ega ka käesolevale vaidlusele) üheselt üle kantav. Seda kasvõi juba ainuüksi KarS § 5 lg-tes 2 ja 3 sätestatuga sarnase regulatsiooni puudumise tõttu. Põhjusel, et neist lahenditest võib järeldusi teha üksnes süütegude aegumise küsimuses, ei ole asjakohased ka apellandi poolt ringkonnakohtu istungil viidatud Euroopa Inimõiguste Kohtu (EIK) 19.09.2008 kohtuotsus asjas Korbely vs Ungari (avaldus nr 9174/02) ja 06.07.2010 otsus vastuvõetavuse kohta asjas Van Anraat vs Holland (avaldus nr 65389/09). Ka EIK 14.10.2010 kohtuotsuses asjas Shchokin vs Ukraina (avaldused nr 23759/03 ja nr 37943/06) esitatud seisukohad ei oma käesoleva asja lahendamisel tähtsust, sest nimetatud otsuses leidis EIK üksnes seda, et inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni
2. protokolli artiklit 1 on rikutud olukorras, kus samaaegselt kehtivad maksuõiguse normid olid omavahel ilmses vastuolus ning ilma igasuguste põhjendusteta kohaldati maksumaksja suhtes suuremat tulumaksu määra ette nägevat õigusnormi (s.o üheselt mõistetava leebema erisätte asemel rangemat üldsätet). Käesoleva juhtumi asjaolud on oluliselt erinevad, sest apellandi maksukohustust ei ole

rakendussätetega suurendatud, vaid üksnes pikendatud maksusumma sundtäitmise aegumistähtaega, samuti ei ole

§ 164

lg 1 vastuolus ühegi teise sama küsimust reguleeriva ja samaaegselt kehtiva sättega või muul põhjusel ebaselge. 16. Ringkonnakohus on jätkuvalt seisukohal, et

§ 164

lg 1 kehtestamisega ei ole minevikus toimunud asjaolusid tagantjärele õiguslikult ümber hinnatud, mistõttu puudub seadusel ehtne tagasiulatuv jõud. Küll aga on sellel ebaehtne tagasiulatuv jõud, sest mõjutab minevikus tekkinud, kuid veel kestvaid õigussuhteid. Kuigi maksusumma sundtäitmise aegumise tähtaja pikenemine on maksukohustuslase jaoks ilmselt ebasoodsa mõjuga, ei vääri tema lootus maksukohustusest vabanemiseks siiski tugevat kaitset ja seadusandjal ei ole keelatud laiendada pikemat aegumistähtaega ka nendele juhtudele, mil aegumistähtaeg on juba kulgema hakanud, kuid pole veel saabunud. Käesoleval juhul puudutas maksuotsusega määratud maksusumma kõige varasema perioodina 2000. a jaanuari,

§ 164

lg 1 jõustus 01.07.2002, mil varasema

§ 24lg-st 2 tuleneva aegumistähtaja (seitse aastat arvates päevast, mil maksusumma oleks tulnud tasuda või üle kanda) lõppemiseni jäi veel enam kui 9

§ 164lg-s 1 sätestatut OÜ Naprosaks suhtes ebaproportsionaalseks.

17. Ringkonnakohus märgib, et põhjendamatu on apellandi käsitlus

§ 164

lg-l 1 tagasiulatuva jõu puudumise kohta, mis tugineb asjaolul, et Vabariigi Valitsuse ega Riigikogu juhatuse kehtestatud normitehnika reeglid (s.o Vabariigi Valitsuse 28.09.1999 määruse nr 279 „Õigustloovate aktide eelnõude normitehnika eeskiri“ § 20 ja Riigikogu juhatuse 06.03.2001 otsuse nr 59 „Riigikogus menetletavate eelnõude normitehnika eeskiri“ koos hilisemate muudatustega punkt 17.4) ei luba õigusakti eelnõus näha ette tagasiulatuvalt kohaldatavaid sätteid, kui need tooksid kaasa isiku kohustuste või vastutuse suurenemise, õiguste või vabaduste vähenemise või muu negatiivse tagajärje. Isegi kui möönda, et viidatud normitehnilised nõuded ei võimaldaks

§ 164

lg-s 1 sätestatut seaduse eelnõus ette näha, ei saa normitehnika reeglite järgimisest või mittejärgimisest siiski teha järeldusi õigusakti sättel tagasiulatuva jõu olemasolu või puudumise kohta. Riigikogu on seadust vastu võttes oma otsustes vaba ega ole piiratud Vabariigi Valitsuse või Riigikogu juhatuse kehtestatud normitehniliste nõuetega. Vastupidist ei tulene ka Riigikogu kodu- ja töökorra seaduse § 92 lg-st 1, mille kohaselt peab eelnõu vormistuselt vastama Riigikogu juhatuse poolt kehtestatud normitehnilistele eeskirjadele. II Vaidlustatud korralduste vastuolulisus 18. Apellandi arvates saab maksuhalduri poolt AS-le Swedbank 06.11.2009 (tl 15 ja pöördel), 10.11.2009 (tl 16 ja pöördel) ja 12.11.2009 (tl 17 ja pöördel) antud korraldustest OÜ Naprosaks pangakonto arestimise ja pangakontolt raha MTA pangakontole ülekandmise kohta, samuti nende aluseks olevatest maksunõuetest (vastavalt 26.01.2006 maksuotsus, LõMTK 04.09.2009 korraldus maksuvõla tasumiseks ja LäMTK 01.10.2009 korraldus maksuvõla tasumiseks) õiguslikult kehtida üksnes viimane, mille kohaselt OÜ Naprosaks maksuvõla kogusumma oli 11 696 krooni. Ülejäänud nõuete osas võis apellant enda sõnul arvestada, et need on loetud aegunuteks või on maksuhaldur neist loobunud. Seda kinnitab väidetavalt ka maksuhalduri 27.11.2009 e-kiri (tl 104), mille kohaselt oli OÜ Naprosaks tasumata maksuvõla kogusumma kirja saatmise aja seisuga 1 115 666 krooni. Apellant rõhutab, et maksukohustuslane peab saama eeldada maksuhalduri poolt esitatud andmete õigsust ning ebaõige teabe avaldamisel on hilisem maksuvõla suuremas summas sissenõudmine ebaõiglane, andes

§ 114lg 3 järgi aluse maksuvõla kustutamiseks. 10

§ 114

lg 3 alusel, sest tegemist ei saa olla maksukohustuslasest mitteoleneva asjaoluga, mis muudaks maksuvõla sissenõudmise tema suhtes ebaõiglaseks. Puuduvad igasugused andmed selle kohta, et maksuhalduri poolse võimaliku eksitamisega kaasnesid OÜ Naprosaks jaoks sellised objektiivsed kahjulikud tagajärjed, mis oluliselt raskendasid sissenõutava maksuvõla tasumist. Samal põhjusel ei anna ka maksuhalduri 27.11.2009 e-kiri, milles sisaldunud informatsiooni ekslikkust on vastustaja tunnistanud, iseenesest alust vähendada OÜ Naprosaks maksukohustust, mis oli kindlaks määratud kehtivate haldusaktidega. 20. Asjas esitatud väidete osas seoses vaidlusaluste korralduste ebapiisava motiveerimisega jääb ringkonnakohus 26.01.2010 määruses esitatu juurde ning nõustub halduskohtu seisukohtadega ega korda neid. Vaidlusaluste korralduste adressaadiks on AS Swedbank ja korraldused sisaldavad piisavalt andmeid (viited nii faktilisele kui ka õiguslikule alusele) selleks, et krediidiasutusel oleks võimalik veenduda nende õiguspärasuses ja korraldused täita. Pangakonto arestimiseks ja maksuvõla ülekandmiseks antud korraldus ei pea sisaldama põhjendusi selle kohta, kuidas maksuvõlg kujunes, vaid piisab eelkõige viitest, et maksunõue on maksukohustuslasele haldusaktiga esitatud ning see akt on kehtiv ja maksukohustuslase poolt jätkuvalt täitmata (s.o korraldusest peaks ilmnema, et täidetud on kõik maksuvõla sundtäitmise eeldused –

§ 128lg 2, § 129 lg 3). Korralduste õiguspärasuses oli neis esitatud andmete alusel võimalik veenduda ka puudutatud isikul (s.o OÜ-l Naprosaks). 11