Obsah (8)

§ 22§ 24§ 29§ 38§ 37§ 2§ 1§ 4

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukooseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 21. detsembril 2010. a, Tallinnas Haldusasja number 3-10-2778 Haldusasi Rosne

) § 22 lg 3¹ alusel esitama maksuhaldurile perioodil november

1. a. kuni aprill
2. a. ettevõtlusega tegelemist tõendavad majandustegevuse dokumendid. Korraldus kuulus täitmisele hiljemalt 24.05.
4. 24.05.2010 ilmusid Rosneft Partners OÜ juhatuse liige Teet Raatsin ja tema esindaja vandeadvokaat Vahur Kivistik Maksu- ja Tolliameti (edaspidi MTA) ametiruumidesse 1 aadressil Sõpruse pst 4, Tartu. Teet Raatsin ei esitanud ettevõtlust tõendavaid dokumente, põhjendades seda enda mittesüüstamise privileegiga, kuna MTA kuulutas Teet Raatsini kahtlustavaks kriminaalmenetluses seoses Rosneft Partners OÜ raamatupidamise korraldamata jätmise ja pankrotiavalduse esitamata jätmisega.
5. Rosneft Partners OÜ esindaja vandeadvokaat Vahur Kivistik esitas 24.05.2010 PMTK-le taotluse, milles palus MTA vastust küsimusele, kuidas peab Rosneft Partners OÜ käituma haldusmenetluse ja kriminaalmenetluse konfliktis. PMTK koostas eelnimetatud taotlusele 22.06.2010 vastuse nr 12.2-3/3826-1-
7. Rosneft Partners OÜ esitas MTA-le vaide PMTK 12.05.2010 korraldusele nr 12.2-3/3826-
8. MTA jättis 19.07.2010 vaideotsusega nr 6-1/340-2 vaide rahuldamata.
9. PMTK 30.06.2010 otsusega nr 11860 kustutati Rosneft Partners OÜ käibemaksukohustuslaste registrist alates 07.07.2010 lähtudes

§ 22

lõikest 31, kuna Rosneft Partners OÜ ei ole tõendanud Eestis ettevõtlusega tegelemist.

1. Rosneft Partners OÜ esitas 31.07.2010 MTA-le vaide PMTK 30.06.2010 otsusele nr
2. MTA jättis 24.09.2010 vaideotsusega nr 6-1/424-7 vaide rahuldamata.
3. 26.10.2010 saabus Tallinna Halduskohtule Rosneft Partners OÜ kaebus PMTK 30.06.2010 otsuse nr 11860 tühistamise ja vastustajale ettekirjutuse tegemise nõudes kanda Rosneft Partners OÜ käibemaksukohustuslaste registrisse. KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT
4. Käibedeklaratsioonide mitteesitamisele kui registrist kustutamise alusele tuginemine on ebaseaduslik.

§ 22

lg 3 kohaselt on maksuhalduril õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei ole esitanud käibedeklaratsiooni kuue viimase järjestikuse maksustamisperioodi kohta. Vaidlusaluse otsuse kohaselt ei ole osaühing esitanud

1. a. novembri- ja detsembrikuu ning
2. a. jaanuari, märtsi kuni maikuu käibedeklaratsioone. Kuna otsuses ei ole märgitud, et veebruarikuu käibedeklaratsioon oleks esitamata jäänud, ei ole täidetud ka

§ 22lg-st 3 tulenevad tingimused ning registrist kustutamine on ebaseaduslik.

Vastustaja ei ole vaidemenetluses sellele argumendile vastanud.

1. Osaühingu juhataja Teet Raatsin käis koos vandeadvokaat Vahur Kivistikuga 24.05.2010 Maksu- ja Tolliameti ruumides Sõpruse pst 4, Tartu. Nimetatud kohtumisel esitas Vahur Kivistik äriühingu nimel argumenteeritud väited MTA korralduse nr 12.2-3/3826-1 esitatud küsimustele vastamisest keeldumise osas. Äriühingu juhatuse liige rõhutas muuhulgas, et kui Maksu- ja Tolliamet viib oma tegevuspraktika kooskõlla EIK kohtupraktikaga ja välistab võimaluse dokumentide liikumiseks uurijate kätte, mis võib kaasa tuua uue kriminaalmenetluse alustamise või käimasoleva kriminaalmenetluses täiendavate etteheidete tegemise, esitab äriühing koheselt kõik nõutud dokumendid ja vastab esitatud küsimustele. Ka see asjaolu on maksuhalduri poolt jäänud tänase päevani vastuseta.
2. Maksuhalduri viited seoses sellega, et viimane tehing krediidiasutuste kaudu toimus 10.03.2010, ei ole piisavad lugemaks, et maksukohustuslane ei tegele ettevõtlusega. Käibemaksuseaduse tähenduses on ettevõtlusega tegelemine määratlemata õigusmõiste. Riigikogu seaduseelnõu 740 SE III, millega kehtestati

§ 22

lg 3¹ sõnastus käesoleval ajal kehtivas sõnastuses annab järgmise selgituse: Kehtiva seaduse alusel puudub maksuhalduril võimalus kustutada ettevõtlusega mittetegelevat firmat (ehk nn riiulifirmat) 2 käibemaksukohustuslaste registrist. Selliseid firmasid kasutatakse aga laialdaselt maksupettuste toimepanemiseks. Seega tulnuks maksuhalduril tuvastada, et kaebuse esitaja on nn. riiulifirma või oleks maksuhaldur pidanud tuvastama, et kaebuse esitaja on seotud laialdaste maksupettuste toimepanemisega. Osaühingule ei ole tehtud sellekohast etteheidet. Vastupidi – osaühingu suhtes algatatud kriminaalasi on lõpetatud.

1. Maksuhalduril oleks tulnud kaaluda, kas osaühingul on üldse võimalik ettevõtlusega tegelda. Osaühingul on maksuhalduriga pooleli mitmeid haldusvaidlusi nii vaidemenetluses kui ka halduskohtumenetluses. Äriühing esitas Tallinna Halduskohtule 18.08.2010 kaebuse PMTK PMTK korralduse nr 12.2-3/3826-1 tühistamise nõudes ning 15.10.2010 kaebuse MTA otsuse nr 6-2/1430 tühistamise nõudes. Pooleli on ka vaidemenetlus Lõuna maksu- ja tollikeskuse 28.06.2010 otsuse nr 6-2/969 tühistamise nõudes. Need on vaid mõned näited käimasolevatest kohtu- ja vaidemenetlustest. Olukorras, kus maksukohustuslane on seotud õiguslike vaidlustega, võivad olla tema ettevõtlusega tegelemise võimalused piiratud seetõttu, et viimaseks jääb lihtsalt vähe aega. Asjaolu, et maksuhalduril on osaühinguga mitmeid õigusvaidlusi, mis on seotud erinevate tehingute maksustamise määramisega, kinnitab, et osaühing tegeleb ettevõtlusega. Maksuhaldur ei ole sellekohasele argumendile vaideotsuses vastanud.
2. Maksuhaldur ei selgita, miks on krediidiasutuste kaudu toimunud tehingud ainsaks võimalikuks tõendiks ettevõtlusega tegelemise kohta. Osaühingu tegelemine ettevõtlusega ei tarvitse üldse tähendada teatud aja kestel tehingute teostamist, sest võimalik on töötajate tegevus pro bono põhimõttel, läbirääkimised lepingupartneritega, uute võimaluste otsimine ettevõtluse intensiivistamiseks jne. Tehingud on ainult osa ettevõtlusega tegelemisest. Kaebuse esitaja tegeleb ettevõtlusega vormis, mis ei ole seotud igapäevaste majandustehingutega krediidiasutuste kaudu. Krediidiasutuste kaudu tehingute puudumine ei tõenda ettevõtlusega mittetegelemist. Ettevõtte õiguste piiramine registrist kustutamise kaudu, tuginedes määratlemata õigusemõistele, on ebaseaduslik. Olukorras, kus ettevõtte juhatuse liige on keeldunud dokumentide esitamisest toetudes Põhiseaduse (PS) § 22 lõikele 3, tuleks maksuhalduril eriti hoolsalt kaaluda ja põhjendada registrist kustutamise proportsionaalsust või ettevõtlusvabaduse tagamist. Osaühingu juhatuse liikme Teet Raatsini suhtes on algatatud kriminaalmenetlus (kriminaalasja nr 10930000236) just väidetavas maksualases õigusrikkumises, mistõttu on täidetud Riigikohtu ja Euroopa Inimõiguste Kohtu (edaspidi EIK) praktikast tulenev nõue, et oht kriminaalmenetluse alustamiseks peab olema lähedane ja reaalne selleks, et isik saaks tugineda vaikimisprivileegile.
3. EIK leiab, et olukorras, kus isik ei saa välistada enda suhtes süüteomenetluse algatamist, kaasaaitamiskohustust ei eksisteeri. Riigikohus aga leidis kuni viimase ajani, et kaasaaitamiskohustus eksisteerib ning selle mittetäitmist tuleb iga küsimuse osas põhjendada (vt. Riigikohtu lahendid asjades 3-1-1-25-02, 3-3-1-47-07). Tegemist oli vastuoluga Eesti kõrgema kohtu ning EIK-i õiguskäsitluse vahel ning see eeldab MKS § 64 lg 1 põhiseaduspärasuse kontrolli. Osaühingu juhatuse endine liige Raivo Paala viitas sellele vastuolule Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumile käesolevas aasta alguses esitatud individuaalse põhiseaduslikkuse järelevalve taotluses. Riigikohus lahendas 10.06.2010 määrusega asjas nr 3-4-1-3-10 selle vastuolu põhimõtteliselt ning muutis oma õiguskäsitlust, viies selle vastavusse EIK suunistega loobudes nõudest, et isikul on kohustus eraldi põhjendada iga küsimuse või teabeelemendi osas, miks sellele küsimusele vastamine või teabe esitamine võib tuua kaasa tema süüditunnistamise. 3
4. Maksuhalduri nõutav teave võib kaasa tuua kas osaühingu või selle juhatuse liikme suhtes kriminaalmenetluse alustamise ning seda mitte niivõrd teabe iseloomu tõttu, kui just uurimisasutustele antud pädevuse tõttu hinnata ümber maksukohustuslase poolt heas usus esitatud informatsiooni, dokumente ja teavet tulenevalt nende hinnangust majandustehingute sisule. Osaühing ei esita seetõttu soovitud teavet niikaua, kuni maksuhaldur ei välista sellise teabe potentsiaalset kasutamist osaühingu või juhatuse liikme vastu kriminaalõigusliku sisuga menetluses. Enese mittesüüstamise privileegi kaitseala laieneb maksukohustuslasele või tema esindajale kogu maksumenetluse ulatuses, alates esimesest korraldusest teabe andmiseks ning ka seadusest tulenevast kohustusest teabe esitamiseks seaduses kehtestatud kujul (maksudeklaratsiooni esitamine). Menetluse jagamine etappidesse ning võimalus selle kaudu piirata dokumentide ja teabe mitteesitamise õigust – millist lähenemist võib põhimõtteliselt mõista Riigikohtu 20.03.2002 otsuse asjas nr 3-1-1-25-02 p-st 11 on selges vastuolus hiljutise EIK-i Suurkoja otsusega kohtuasjas Gäfgen vs. Saksamaa.
5. Kuigi samas asjas ei toimu paralleelselt kriminaalmenetlust, on osaühingul siiski õigus keelduda informatsiooni andmisest. EIK-i praktika kohaselt ei ole Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni (konventsioon) rikkumise tuvastamiseks oluline mitte see, kas sunniviisiliselt saadud informatsiooni hilisemalt isiku vastu kriminaalmenetluses üldse kasutati või mitte (vt. EIK-i kohtuasi Heaney ja McGuinness vs. Iirimaa) ega isegi see, kas isiku vastu üldse kriminaalmenetlus algatati. Kohtuasja Shannon vs. Ühendkuningriik on EIK expressis verbis asunud seisukohale, et selline küsimus mitte ainult ei tõusetu, vaid tegemist on ka põhiõiguste riivega. EIK on hiljutises kohtulahendis Brusco vs. Prantsusmaa rõhutanud, et vaikimisõiguse kaitseala on absoluutse iseloomuga. Kui ametivõimudel on mingisugunegi alus arvata, et isikule on põhjendatud esitada süüteokahtlus või kui isik ise esitab sellekohase väite, siis ei ole lubatav mingisuguse sunni kasutamine isiku suhtes. Siit tuleneb täiendav viide EIK-i kohtupraktikale, mis keelab sunniraha kohaldamise.
6. EIK-i Suurkoja 14.09.2010 otsuses Sanoma Uitgevers B.V. vs. Holland, avaldus nr 38224/03, andis Suurkoda suunise, mille kohaselt isikule, kes soovib panna maksma oma põhiõiguse, peab olema kättesaadav menetluslik võimalus saavutada kohtu või sõltumatu ametniku hinnang sellele, kas kavandatav põhiõiguse riive on proportsionaalne ametivõimude poolt soovitava legitiimse eesmärgiga (kohtuotsuse p. 100). Juhul, kui selline menetluskord puudub, on tegemist seadusel mittepõhineva vahelesegamisega isiku põhiõigustesse. EIK iseloomustas sellist olukorda kui seadusandluse puudulikkust. EIK-i hinnangul ei saa sellist sõltumatut hinnangut anda menetlusosaline (kohtuotsuse p-i 93 kohaselt asja menetleb prokurör). Niisugust hinnangut peab isikul olema võimalik reaalselt saavutada enne kavandatavat põhiõiguste riivet. Eesti menetlusseadused ei sätesta analoogilist võimalust ning maksuhalduri praktika on vastuolus EIK õiguskäsitlusega.
7. Maksuhalduri väide, et temale teadaolevalt ei ole juriidiline isik PS § 22 lg 3 kaitsealas on liialt üldsõnaline selleks, et osaühing saaks sellise üldiselt teadaolevale õiguspõhimõttele vasturääkivale väitele vastata. Niikaua kui Eesti Vabariigi seaduste kohaselt ei ole välistatud juriidilise isiku kriminaalõiguslik vastutus, on juriidilisel isikul samasugused kriminaalõiguslikud garantiid kui füüsilistel isikutel. Kui äriühingul on üks osanik, siis on äriühingu ja osaniku õigused ning riskid kattuvad (vt. EIK kohtuasi Jafarli jt vs. Azerbaidzaan, kohtuotsus 29.07.2010, avaldus nr 36079/06). Sellest tuleneb ka osaühingu õigus esitada käesolev kaebus seoses osaniku põhiõiguste võimaliku riivega lisaks enda põhiõiguste võimalikule riivele. Maksuhalduri õiguskäsitlus viitega sellele, et vaikimise kasutamine isikule negatiivse otsuse tegemisel on õiguspärane ning viide EIK lahendile asjas John Murray vs. Ühendkuningriik ei ole korrektne. Kohtuasjas John Murray vs. Ühendkuningriik on EIK piirdunud selgitusega, et teatud olukordades, mis n.ö „kutsuvad selgitusi“ andma, ei ole 4 välistatud vaikimise kasutamine isiku vastu. Kuid eelnevalt tuleb siseriiklikul kohtul tuvastada, kas esineb vastav olukord. Ennekõike on tegemist olukordadega, kus isik on n.ö kuriteo sündmuskohal. Käesolevas asjas ei ole sellist olukorda. Otsuste John Murray vs Suurbritannia ja Heaney ja McQuinness vs Iirimaa (EIK-i otsus 21.12.2000) analüüsist tuleneb, et vaikimist on lubatav kasutada lisakaalutlusena isiku süüditunnistamiseks olukorras, kus asja tehioludest tulenevalt tuleb eeldada isiku selgitust, kuid vaikimise ärakasutamine ei tohi olla ainus ja määrav kaalutlus isiku süüditunnistamiseks. Antud kaasuses on maksuhaldur teinud osaühingu suhtes negatiivse maksuotsuse ainult sellel põhjusel, et äriühing ei ole esitanud dokumente ja tõendeid, st on vaikinud. Maksuhaldur ei ole vaikimist kasutanud lisaargumendina osaühingu vastu, vaid on seda kasutanud põhiargumendina. Selline lähenemine on aga vastuolus EIK-i praktikaga.
8. Kohtuasjas Shchokin vs. Ukraina, kohtuotsus 14.10.2010, avaldused nr 23759/03 ja 37943/06, andis EIK suunise, et juhul kui siseriiklikud maksuseadused võimaldavad erinevaid tõlgendusi või ei ole selged, tuleb kohaldada maksukohustuslasele kõige soodsamat tõlgendust. Asjaolude koostoimes võib minimaalselt väita vähemalt seda, et maksuhaldur ei ole ümber lükanud osaühingu õiguskäsitlust. Juhindudes eelviidatud kohtulahendist, puudub seaduslik alus osaühingu käibemaksukohustuslaste registrist kustutamiseks. Siseriiklikel kohtutel on asjades, milles väidetakse konventsioonis kaitstud põhiõiguste riivet, kohustus lähtuda asja lahendamisel konventsiooni põhimõtetest ning otse kohaldada EIK lahendeid. Sellekohane kinnitus sisaldub hiljuti EIK-i initsiatiivil korraldatud Interlakeni Konverentsi 19.02.2010 deklaratsioonis, mille punktis B 4 „c“ kutsutakse lepinguosalisi riike kohaldama EIK-i kohtupraktikat ning juhinduma konventsiooni sätetest. VASTUSTAJA SEISUKOHT
9. Maksuhaldur on olemasolevatest tõenditest tulenevalt õigesti leidnud, et Rosneft Partners OÜ ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud ning vaidlustatud otsus on õiguspärane ja motiveeritud. PMTK on maksumenetluse vältel viinud läbi menetlustoiminguid vastavalt MKS ja

sätestatule, andes maksukohustuslasele lähtudes

§ 22

lg 3¹ võimaluse omapoolsete seisukohtade, tõendite esitamiseks ja põhistamiseks koos korralduses märgitud hoiatusega registrist kustutamise kavatsusest. Kaebuse esitaja ei täitnud korraldust, vaid keeldus ettevõtlusega tegelemist tõendavate majandustegevuse dokumentide (raamatupidamise algdokumente, lepinguid vms) esitamisest. Samuti keeldus kaebuse esitaja seletuste andmisest tuginedes PS § 22 lg 3 sätestatud vaikimisõigusele. Kuna Rosneft Partners OÜ jättis esitamata

1. a novembri – ja detsembrikuu ning
2. a jaanuari-, märtsi, aprilli- ja maikuu käibedeklaratsioonid (vorm KMD) ning ajavahemiku
3. a jaanuar kuni
4. a mai tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksete deklaratsioonid (vorm TSD), on kahtlus, et äriühing ei tegele ettevõtlusega, igati põhjendatud. Kirjeldatud kohustuste eiramine on üldjuhul iseloomulik mittetegutsevale äriühingule. 20.

§ 22

lg 3 annab maksuhaldurile õiguse kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei ole esitanud käibedeklaratsiooni kuue viimase järjestikuse maksustamisperioodi kohta. Vaidlustatud otsuse õigusliku alusena on välja toodud

§ 22

lg 3¹, mille esimesest lausest tulenevalt on maksuhalduril õigus kustutada registrist käibemaksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kuna Rosneft Partners OÜ ei soostunud ettevõtlusega tegelemist tõendama, leidis maksuhaldur uurimispõhimõttest lähtudes kogutud tõendeid kogumis hinnates, et ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud. Keeldudes teabe andmisest ja dokumentide esitamisest võttis kaebaja ühtlasi riski, et maksuhalduri käsutuses oleva teabe või 5 maksuhalduri kogutud tõendite analüüsimine võib viia järelduseni, et kaebaja ettevõtlusega tegelemine ei ole tõendatud. 21. Tulenevalt

§ 24

lg 1 on maksukohustuslane kohustatud esitama käibedeklaratsioone ning

§ 24

lg 1 kohaselt peab maksukohustuslasena registreerimise päevast alates täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva käibemaksusumma

§ 29

sätestatud korras, tasuma käibemaksu

§ 38

sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust

§-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama

§ 37nõuetele vastavaid arveid.

Kaebaja on esitanud kontrollitud perioodi kuue kuu kohta käibedeklaratsiooni üksnes veebruarikuu osas ja sedagi hilinemisega, alles aprillikuus. Kaebuse esitaja tavapärasest maksudeklaratsioonide esitamata jätmisest ning kuue kuu jooksul üksnes ühe deklaratsiooni esitamisest ja kaebuse rõhuasetusest võib jääda mulje, et kaebaja soovis selle deklaratsiooni esitamisega lihtsalt vältida

§ 22lg 3 tulenevat registrist kustutamise tagajärge.

Kuna ettevõtlusega tegelemist tõendavad dokumendid on reeglina ettevõtja ja tema tehingupartnerite mõjusfääris, on maksuhalduri initsiatiivil tõendite kogumine piiratud. Käibemaksukohustuslasena registreeritud isik peab ise näitama üles piisaval määral aktiivsust, et vajadusel enda väiteid usaldusväärsete tõenditega kinnitada. Mõistlikult käituv äriühing peab vähemalt arvestama võimalusega, et kui jäetakse dokumendid esitamata, võib ettevõtlusega tegelemise fakt jääda tuvastamata. Kui maksuhaldur teeb järelduse osaühingul ettevõtluse puudumise kohta, on see

§ 22

lg 3¹ kohaselt aluseks osaühingu kustutamiseks käibemaksukohustuslaste registrist.

1. Kaebuse esitaja taotlus dokumentide uurijate kätte jõudmise välistamise osas on põhjendamatu ning ebamõistlik. Kaebuse esitaja on ilmselt ekslikult kujundanud arvamuse justkui maksuhaldur saaks või tohiks maksumenetluses tõendeid kogudes ette ära otsustada, milliseid tõendeid hilisemas võimalikus süüteomenetluses kasutada võib või milliseid ei ole lubatud kasutada. Maksumenetluses ei ole ühelgi tõendil ega asjaolul ette kindlaksmääratud ja absoluutset tõenduslikku jõudu. Maksumenetluse käigus kogutud tõendeid ja selgunud asjaolusid analüüsib ja hindab maksuhaldur kogumina. Maksumenetlus ja kriminaalmenetlus on erinevad menetlused, mille otsustamisprotsessi juhivad teineteisest sõltumatult erinevad institutsioonid. Kriminaalmenetluse seadustiku kohaselt vastutab kohtueelse menetluse tulemuslikkuse eest prokuratuur ning prokuratuuri volitusi kriminaalmenetluses teostab prokurör sõltumatult, alludes ainult seadusele. Kaebuse esitaja välja pakutud kokkulepe maksuhalduriga on ebaseaduslik. EIK praktikat enese mittesüüstamise privileegi osas ei saa tõlgendada selliselt, et see välistaks maksumenetluses tuvastatud õigussuhtele kohaldatavad ja maksuõiguslikud järeldused. Mittesüüstamise privileegile tuginemine ei too MKS § 64 lg 1 p 6 alusel kaasa maksuhalduri poolt läbiviidava menetluse peatumist. Maksuhaldurile on MKS §-st 11 tulenevalt uurimisprintsiibile tuginedes õigus selgitada välja menetluses tähendust omavad asjaolud ja teha nende põhjal otsustus ning seda sõltumata sellest, kas isik otsustab menetluses täita kaasaaitamiskohustust või tugineb MKS § 64 lg 1 p-le
3. Ettevõtluse olemasolu või puudumise tuvastamisel on üheks argumendiks tehingute toimumise fikseerimine. Nõustuda tuleb sellega, et krediidiasutuste kaudu toimunud tehingud ei ole ainsaks võimalikuks tõendiks ettevõtlusega tegelemise kohta. Olukorras, kus kaebuse esitaja väidab, et majandustegevus toimub valdavalt sularaha kasutades, oleks mõistlik, et ta ka asjakohased tõendid esitab, mitte ei vaidle paljasõnaliselt vastu ega püüa maksuhalduri uurimiskohustusele tuginedes tõendamiskoormist kallutada. Maksuhalduril ei õnnestunud käesoleval juhul leida muul viisil piisavalt tõendeid, millele tuginedes võiks kindlalt väita, et kaebaja tegeleb ettevõtlusega. Kaebaja nägemus, et käibemaksukohustuslase registrist 6 kustutamine on lubatud üksnes siis, kui maksuhaldur tõendab, et äriühingu puhul on tegemist riiulifirmaga või äriühing osaleb maksupettuses, on õigusliku olukorraga vastuolus. Seadusandja on tegelikkuses pannud tõendamiskohustuse pigem käibemaksukohustuslasest isikule, kes peab näitama ettevõtlusega tegelemist. Ettevõtlusega tegelemine ei saa olla hüpoteetiline, vaid peab olema reaalselt kontrollitav. Kaebuse esitaja ei ole loonud maksuhaldurile võimalust kontrollida täiendavalt ettevõtlusega tegelemist.
4. Absurdne on üritada ettevõtlusega tegelemist tõendada üksnes asjaoluga, et äriühing on seotud mitmete õiguslike vaidlustega. “Ettevõtlusega tegelemine” ei ole määratlemata õigusmõiste, kuna ettevõtluse mõiste on avatud

§ 2lõikes 2.

Ettevõtluse mõiste on seotud tihedalt ka käibega.

§ 1

lg 1 p 1 kohaselt on käibemaksu objektiks käive, välja arvatud maksuvaba käive, mille tekkimise koht on Eesti ning

§ 4

lg 1 p 1 järgi on käive kauba võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus. Seega on ettevõtlusega tegelemine isiku iseseisev majandustegevus, mis on suunatud käibe tekkimisele – kauba müümisele või teenuse osutamisele ettevõtluse käigus. Nõustuda ei saa väitega, et enese mittesüüstamise privileegi kaitseala laieneb maksukohustuslasele või tema esindajale kogu maksumenetluse ulatuses, alates esimesest korraldusest teabe andmiseks ning ka seadusest tulenevast kohustusest teabe esitamiseks seaduses kehtestatud kujul (maksudeklaratsiooni esitamine). Tavapärase ja seadusliku majandustegevuse käigus tehinguid kajastavad algdokumendid (arved, lepingud jne) ei saa olla iseenesest süüstavad, samuti ei saa eeldada, et ettevõtlusega tegelemise fakti tõendamine on süüstav. Kui aga tegemist on tõepoolest dokumentidega, mis viitaksid ettevõtlusele, mis põhineb üksnes ebaseaduslikul tegevusel, mille peamiseks eesmärgiks on nt maksupettustega tegelemine, siis on põhjendatud isiku kustutamine käibemaksukohustuslaste registrist. Kui isik keeldub tõendamast, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust, jätab maksuhaldur isiku registreerimata. Olenemata asjaolust, kas soovitakse õigustada käibemaksukohustuslaseks olemist või registrisse kandmist, peaks mõlemal juhul isik olema valmis selleks, et ettevõtlusega tegelemist või alustamist tuleb tõendada. Olukord, kus isik esitab avalduse käibemaksukohustuslaste registrisse registreerimiseks avaldades samas, et tuginedes vaikimisõigusele ei esita ta ühtki dokumenti ega anna seletusi ettevõtluse kohta, oleks absurdne. Vastustaja taotleb jätta kaebus rahuldamata. KOHTU PÕHJENDUSED 25. Vaidlustatud otsusega kustutas PMTK kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist käibemaksuseaduse (

) § 22 lõike 31 alusel.

§ 22

lg 31 kohaselt on maksuhalduril õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist.

§ 22

lg 3 võimaldab maksuhalduril kustutada maksukohustuslane registrist ka juhul, kui ta ei ole esitanud käibedeklaratsiooni kuue viimase järjestikuse maksustamisperioodi kohta. Vaidlustatud otsusest ei ilmne, et kaebaja oleks registrist kustutatud

§ 22lg 3 alusel.

Seda kinnitas ka vastustaja seletuses kaebusele (t lk. 3 alt teine lõik) ning kohtuistungil (t lk. 69). Seetõttu on asjakohatud kaebaja poolt

§ 22lõikele 3 tuginedes esitatud vastuväited otsusele.

7

1. Vaidlustatud otsuses on maksuhaldur tuvastanud kaebajal ettevõtluse puudumise järgmiste kogutud tõendite alusel: 1) Rosneft Partners OÜ ei esitanud
2. a novembri- ja detsembrikuu ning
3. a. jaanuari-, märtsi-, aprilli- ja maikuu käibedeklaratsioone ning
4. a jaanuar kuni
5. a mai tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksete deklaratsioone; 2) Rosneft Partners OÜ ei deklareerinud
6. a. augusti-, septembri- ja oktoobrikuu käibedeklaratsioonidel ega
7. a veebruarikuu käibedeklaratsioonil maksustatavat käivet; 3) AS Swedbank 31.05.2010 vastuse kohaselt Rosneft Partners OÜ-l ajavahemikus 01.11.2009 – 30.04.2010 toimingud arvelduskontol puudusid (t lk. 46); 4) SEB Pank AS 10.06.2010 vastusest selgub, et ajavahemikus 01.11.2009 – 30.04.2010 teostati viimane toiming kontol 10.03.2010 (t lk. 48-50); 5) Rosneft Partners OÜ ei oma arvelduskontosid teistes krediidiasutustes (Eesti Krediidipank AS, Danske Bank A/S Eesti filiaal AS, Bank DnB NORD A/S Eesti filiaal, MARFIN PANK EESI AS ja Nordea Bank Finland PLc Eesti filiaal). Ühtlasi märkis maksuhaldur otsuses, et Rosneft Partners OÜ ei esitanud maksuhaldurile majandustegevust tõendavaid dokumente.
8. Ebaõige on kaebaja väide, et ettevõtlusega tegelemine on määratlemata õigusmõiste, mille sisu tuleb tuvastada Riigikogu seaduseelnõu 740 SE alusel.

§ 2

lg 2 järgi on ettevõtlus isiku (§ 3) iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata eesmärgist või tulemustest. Seega ei pea maksuhaldur äriühingu ettevõtluse olemasolu või puudumist kindlaks tegema määratlemata õigusmõiste „riiulifirma“ tõlgendamise või äriühingu maksupettuste olemasolu või puudumise tuvastamise kaudu, nagu ekslikult arvab kaebaja. Küll aga tuleneb

§ 2

lõikest 2, et ettevõtluse kindlakstegemisel on oluline tuvastada käibe toimumist.

§ 4

lg 1 kohaselt on käive 1) kauba võõrandamine ja teenuse osutamine ettevõtluse käigus; 2) kauba või teenuse omatarve; 3) kauba toimetamine teise liikmesriiki ilma võõrandamiseta oma sealse ettevõtluse tarbeks; 4) kauba sundvõõrandamine tasu eest.

§ 24

lg 1 järgi peab isik maksukohustuslasena registreerimise päevast alates täitma maksukohustuslase kohustusi, sealhulgas lisama võõrandatava kauba või osutatava teenuse maksustatavale väärtusele käibemaksu, arvutama tasumisele kuuluva käibemaksusumma

§-s 29 sätestatud korras, tasuma käibemaksu §-s 38 sätestatud korras, säilitama dokumente ja pidama arvestust §-s 36 sätestatu kohaselt ning esitama § 37 nõuetele vastavaid arveid. Eeltoodust lähtudes tuleb pidada käibemaksukohustuslasena registreeritud äriühingu käibedeklaratsioone oluliseks tõendiks äriühingu ettevõtluse olemasolu või puudumise kohta ning käibedeklaratsioonide esitamata jätmine tekitab põhjendatud kahtluse äriühingul ettevõtluse puudumises.

1. Vaidlustatud otsusest nähtub, et maksuhaldur on kontrollinud kaebaja poolt ettevõtlusega tegelemist ajavahemikus
2. a november kuni
3. a aprill. Vaidlus puudub selle üle, et nimetatud ajavahemikus on kaebaja esitanud käibedeklaratsiooni vaid
4. a veebruarikuu kohta (t lk. 63), kuid deklaratsioonilt ei nähtu, et kaebaja oleks veebruaris kaupa võõrandanud või teenust osutanud. See paneb kaebaja poolt ettevõtlusega tegelemise tõsise kahtluse alla. Alates
5. a jaanuarist tulu- ja sotsiaalmaksu ning kohustusliku kogumispensioni ja töötuskindlustuse maksete deklaratsioonide esitamata jätmine ainult süvendab eeltoodud kahtlust. Kohus möönab, et põhimõtteliselt on võimalik ka olukord, kus äriühing tegeleb ettevõtlusega

§ 24

lõikest 1 tulenevaid kohustusi rikkudes ning kohustuste rikkumine iseenesest ei tõenda ettevõtluse puudumist. SEB Pank AS poolt esitatud kaebaja konto väljavõttest nähtub, et kaebaja pangakontole on tehtud ülekandeid, mis võivad olla seotud ka kontrollitud perioodil toimunud teenuste osutamise või kauba müügiga (vt 18.11.2009 ja 10.03.2010 Tarvo Auto OÜ poolt tasumine täpsustamata ajal esitatud arvete nr. 3, 4 ja 5 eest; AS Spacecom poolt 19.11.2009 arve nr. 1 17,11,09 eest tasumine; RKO Platvorm OÜ poolt 23.02.2010 tasumine selgitusega „Võlgnevus pangale“) (t. lk. 50). Kohus on seisukohal, et 8 eeltoodud paari pangaülekande põhjal ei saa siiski kindlalt järeldada, et kaebaja on käibemaksuseadust rikkudes jätnud kauba käibe deklareerimata ning ettevõtlus siiski toimus. Tõendeid kogumis hinnates on maksuhaldur asunud õigele seisukohale, et maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole eeltoodud tõendite alusel piisavalt tõendatud.

§ 22

lõikest 31 tulenevalt läheb olukorras, kus maksukohustuslase poolt ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. 29. Kaebaja leiab, et maksuhaldur oleks pidanud kaaluma, kas osaühingul on üldse võimalik ettevõtlusega tegeleda, arvestades asjaolu, et osaühing on seotud mitmete õigusvaidlustega. Kohus märgib, et eeltoodud väitega kaebaja sisuliselt möönab, et õigusvaidluste tõttu ei olnud tal ettevõtlusega tegelemiseks aega. Samas on kaebaja väide asjakohatu.

§ 22

lõike 31 kohaldamisel ei oma tähtsust asjaolud, mis takistasid kaebajal ettevõtlusega tegelemast, vaid ainult ettevõtluse olemasolu või puudumine. Kaebaja heidab maksuhaldurile ette ka seda, et ta ei selgita, miks on krediidiasutuste kaudu toimunud tehingud ainsaks võimalikuks tõendiks ettevõtlusega tegelemise kohta. Kaebaja väitel tegeleb ta ettevõtlusega vormis, mis ei ole seotud igapäevaste majandustehingutega krediidiasutuste kaudu (läbirääkimised lepingupartneritega jne.). Kohus märgib, et maksuhalduril on võimalik kontrollida isiku poolt ettevõtlusega tegelemist vaid tema käsutuses olevate võimaluste piires. Üheks selliseks võimaluseks on pöördumine teabe saamiseks kolmanda isiku poole. MKS § 62 lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus nõuda maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks maksukohustuslaselt või kolmandalt isikult tema valduses olevate asjade ja esitajaväärtpaberite ettenäitamist ning dokumentide esitamist. Olukorras, kus kaebaja keeldus koostööst maksuhalduriga, oli maksuhalduril võimalik pöörduda teabe saamiseks vaid talle teadaolevate kolmandate isikute poole. Äriühingu konto väljavõtted võivad vaieldamatult kinnitada isikul ettevõtluse olemasolu. Seega oli maksuhaldur õigustatud pöörduma teabe saamiseks Eestis asuvate krediidiasutuste poole. Käesolevas haldusasjas ei ole kaebaja esitanud kohtule tõendeid, mis kinnitaksid, et ta oleks avaldanud maksuhaldurile teavet isikute kohta, kellega ta pidas vaidlusalusel perioodil läbirääkimisi ettevõtluse eesmärgil. Seetõttu ei ole võimalik maksuhaldurile ette heita seda, et ta täiendava teabe saamiseks korraldusega nimetatud isikute poole ei pöördunud. 30. Kaebaja on käesolevas kohtumenetluses püüdnud tõendamiskoormusest vabaneda sellega, et on tuginenud enese mittesüüstamise privileegile seoses juhatuse liikme Teet Raatsini suhtes kriminaalmenetluse alustamisega. 06.12.2010 kohtuistungil näitas Teet Raatsin kohtule väljavõtet kriminaalmenetluse toimingut tõendavast dokumendist, millest ilmnes, et ta on kriminaalasjas kahtlustatavaks tunnistatud seoses Rosneft Partners OÜ raamatupidamise korraldamata jätmise ja pankrotiavalduse esitamata jätmisega. MKS § 64 lg 1 p 6 kohaselt on isikul õigus keelduda teabe andmisest ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või MKS § 1 lõike 1 punktis 5 nimetatud isiku õigusrikkumises süüditunnistamist. Kohus nõustub kaebajaga selles, et eeltoodud sättes nimetatud õigus laieneb ka juriidilisele isikule. Seda kinnitavad ka Riigikohtu halduskolleegiumi 14.11.2007 otsuses asjas nr. 3-3-1-47-07 (p 16) ning Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 20.10.2008 otsuses asjas nr. 3-1-1-52-08 (p 7.3) väljendatud seisukohad. PMTK 22.06.2010 vastusest kaebaja taotlusele (t lk. 45) nähtub, et kaebaja eeltoodud õigust on aktsepteerinud ka maksuhaldur leides, et õigusest korralduse täitmisest keelduda tuleneb keeld kohaldada korralduse täitmiseks sunnivahendit ja karistada isikut korralduse mittetäitmise eest. Käesolevas haldusasjas puuduvad tõendid, millest ilmneks, et maksuhaldur kohaldas kaebaja suhtes PMTK 12.02.2010 korralduse täitmata jätmise eest sunnivahendit või võttis tarvitusele muid karistuslikke meetmeid. Samuti ei ilmne toimiku materjalidest, et maksuhaldur oleks kohustanud kaebajat eraldi põhjendama, miks maksuhalduri 12.02.2010 korralduse täitmine võiks juhatuse liiget 9 Teet Raatsinit kriminaalmenetluses ohustada. Eeltoodust tulenevalt on kaebuses väljendatud selleteemalised arutlused, viited Riigikohtu 10.06.2010 määrusele asjas nr. 3-4-1-3-10 ning EIÕK kohtuasjadele (Heaney & McGuinness vs Iirimaa; Brusco vs Prantsusmaa; Sanoma Uitgevers B.V vs Holland) ülearused. Kohus möönab, et PMTK 12.02.2010 korralduses hoiatab maksuhaldur kaebajat viitega

§ 22

lõikele 31 korralduse täitmata jätmisest tuleneva võimaliku tagajärje - kaebaja käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise eest. Samas tuleb tähele panna, et selline tagajärg ei ole seotud kaebaja poolt MKS § 64 lõike 1 punktis 6 sätestatud õiguse kasutamisega, vaid küsimusega sellest, kas kogutud tõendid kinnitavad või ei kinnita kaebaja poolt ettevõtlusega tegelemist. Kaebaja eksib, väites, et maksuhaldur on kaebaja poolt tõendite mitteesitamist kasutanud põhiargumendina kaebaja vastu. Vaidlustatud otsusest ilmneb selgelt, et maksuhaldur on tuvastanud kaebajal ettevõtluse puudumise kogutud tõendite (andmed deklaratsioonide esitamise kohta ning pankade vastused maksuhalduri korraldustele) alusel. Kaebaja poolt tõendite mitteesitamist saaks põhiargumendina käsitleda vaid siis, kui maksuhalduri poolt kogutud muud tõendid kinnitaksid kaebajal ettevõtluse olemasolu. Käesoleval juhul selline olukord ei esine. Maksuhalduri poolt kogutud tõendite põhjal saab järeldada kaebajal ettevõtluse puudumist. Kuigi vaidlustatud otsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks kaebaja poolt tõendite esitamata jätmisest teinud otsuse tulemust mõjutavaid negatiivseid järeldusi, lubab kaebaja poolt viidatud EIÕK otsus asjas John Murray vs Ühendkuningriik selliseid järeldusi analoogilises olukorras teha. Nimetatud asjas tehtud otsuses jõudis Euroopa Inimõiguste Kohus seisukohale, et siseriiklik kohus ei saa tuvastada isiku süüd üksnes põhjusel, et isik eelistab vaikida. Küll aga võib isiku vaikimine olukorras, kus isiku vastu kogutud tõendid eeldavad selgituse andmist, viia järeldusele, et isikul ei olegi midagi selgitada ning isik on süüdi. Ning vastupidi, kui kogutud tõendite tõenduslik tähtsus on sedavõrd väike, et see ei tekita vajadust selgitust anda, ei saa selgituse andmata jätmisest järeldada isiku süüd (otsuse p 51). Käesoleval juhul eeldasid maksuhalduri poolt kogutud tõendid kaebajalt tõendeid ümberlükkavate selgituste andmist ning kaebaja väiteid kinnitavate tõendite esitamist. Kuna maksuhaldurile kogutud tõendeid ümberlükkavaid tõendeid ei esitatud, oli maksuhaldur õigustatud tegema otsuse talle teadaolevatele tõenditele tuginedes. Maksuhalduri poolt kogutud tõenditele tuginedes tehtud otsus on kaalutletud ja seadusega kooskõlas. 31. Eeltoodud kaalutlustel jätab kohus kaebuse rahuldamata. HKMS § 92 lg 1 järgi kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Tiina Pappel kohtunik 10