KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Einar Vene, Maili Lokk, Agu Timmi Otsuse tegemise aeg ja koht
- detsember 2010, Tartu Haldusasja number 3-10-151 Haldusasi OÜ Baltic Vip kaebus Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse 18.12.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/68-19 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu
- aprilli 2010 otsus Menetluse alus ringkonnakohtus OÜ Baltic Vip apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja - OÜ Baltic Vip, esindaja vandeadvokaat Kersti Kägi Vastustaja - Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus RESOLUTSIOON Jätta Tartu Halduskohtu
- aprilli 2010 otsus muutmata ja apellatsioonkaebus rahuldamata. Jätta kaebaja apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud tema enda kanda. Edasikaebamise kord Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse ärakirja kättesaamisest. MENETLUSOSALISTE NÕUDED, VASTUVÄITED JA PÕHJENDUSED
- 18.12.2009 tegi Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus maksuotsuse nr 12.2-3/68-19, millega kohustati OÜ-d Baltic Vip tasuma käibemaksu summas 458 459 krooni ja tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt summas 627 234 krooni. Maksuotsuses leiti, et kuna OÜ Baltic Vip raamatupidamises kajastatud tehingud OÜ-ga Malloway Trade pole reaalselt aset leidnud, on tegemist maksupettusega.
- 18.01.2010 esitas OÜ Baltic Vip Tartu Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskuse maksuotsuse nr 12.2-3/68-19 tühistamiseks, kuna maksuhaldur pole tõendanud tema osalust maksupettuses, hooletust või pahatahtlikku tegutsemist ega järginud uurimisprintsiipi ning on maksude määramisel lähtunud mitte seaduses määratletud maksuobjektist, vaid müüja väidetavast õigusvastasest käitumisest ja oma subjektiivsetest hinnangutest. Kaebuse kohaselt osteti vaidlusalust ehitusliiva raamlepingu alusel, see paigutati esialgu kuhja ja seejärel objektidele, mõõtmine toimus lasermõõturiga. Tulemuste alusel koostatud üleandmis-vastuvõtuaktide põhjal vormistati arved ning tasumine toimus panga kaudu. Kaebaja ei pidanudki kontrollima, kuidas kaup kohale saabus. OÜ Malloway Trade suhtes on algatatud pankrotimenetlus ning kuna kõik selle äriühinguga seotud nõuded tuleb esitada seal, soovib vastustaja teostada topeltmaksustamist.
- Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus taotles jätta kaebus rahuldamata. Vastuväidete kohaselt võeti maksusumma määramisel arvesse kõik maksumenetluse käigus kogutud tõendid ja hinnati neid kogumis. Kaebaja kasutas OÜ Malloway Trade arveid sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ja äriühingust rahaliste vahendite maksuvabalt väljaviimiseks, kuigi teadis, et tegemist pole kauba tegeliku müüjaga. Esmased seletused kajastavad tehinguid kõige tõepärasemalt, neis aga pole juttu lasermõõtmisest ja 29.05.2009 väitis juhatuse liige, et tehingute toimumist tõendavate dokumentidega hakatakse tegelema, kuigi need pidanuks juba olema arvete juures. HALDUSKOHTU LAHEND
- Tartu Halduskohus jättis
- aprilli 2010 otsusega kaebuse rahuldamata. Kohtuotsuse põhjenduste kohaselt rajanevad kahtlused maksupettusest igati reaalsel alusel. 11.11.2008 seletust andes vastas kaebaja seaduslik esindaja A. L. liiva eest maksmise kohta, et seda on tehtud osaliselt seetõttu, et makstakse tehtud töö eest üldiselt ja teede osas saab seda teha alles pärast valla poolt teede vastu võtmist. Selline seletus ei haaku hankelepinguga nr 04012007, mille kohaselt pidi tasumine toimuma müüja poolt esitatud arvete alusel 7 päeva jooksul ega ka arvetega, mis nägid ette tasumise 30 päeva jooksul. 29.05.2009 rääkis A. L. , et liiv peab olema kõik makstud, see toimus vastavalt arvetele ja saadud kogustele ning lubas hakata tegelema sellega, et tõestada tehingute toimumist. Niisugune lubadus ning järgnev üleandmise-vastuvõtmise aktide, nende aluseks olevate jooniste ja lasermõõtmise alusel teostatud arvutuste esitamine jääb arusaamatuks ja kahtlust äratavaks, kuna revisjoni alustati juba 28.08.2008 ning vastavas korralduses teatati kaebajale, et tal tuleb tagada revidentide juurdepääs revideeritava maksukohustusega seotud andmetele ja esitada neile tutvumiseks asjasse puutuvaid dokumente. A. L. kohtuistungil vande all antud seletus ning tunnistajate O. M. , S. T. ja G. T. ütlused tekkinud kahtlusi ei kõrvalda ja viitavad vaid soovile ennast mistahes moel tagantjärele õigustada. G. T. seletas 29.10.2008 maksuhaldurile, et koostas OÜ Baltic Vip esitatud arved tehtud tööde ja kaubakoguste alusel, ega rääkinud midagi tema vahendusel hangitud liiva hunnikusse ladustamisest, kord kuus lasermeetodil üle mõõtmisest, jooniste ja aktide koostamisest ning arvete esitamisest nende alusel. 14.04.2009 rääkis ta maksuametnikele, et hindas silma järgi toodud liiva koguseid ja fikseeris need žurnaalis, mida enam alles ei ole. Ehituplatsil vaja minevate liivakoguste kuu aja jooksul ühte hunnikusse kuhjamine, lasermeetodil üle mõõtmine ning saadud tulemuste alusel arvete koostamine on kindlasti võimalik, kuid siiski kummaline ega tulene juba viidatud hankelepingu p-des 3.1 ja 6.1 kehtestatust. Selliste mõõtmiste tegeliku toimumise seab kahtluse alla ka see, et üleandmise-vastuvõtmise aktides kajastatud kogused erinevad kõigi revisjoni käigus kontrollitud kuude osas vähemal või suuremal määral neist kogustest, mida OÜ Malloway Trade ise OÜ Edmiston Trade ja OÜ Rustefik arvete järgi väidetavalt ostis ning OÜ Baltic Vip edasi müüs. Kahtlusi ei kõrvalda ega vähenda ka kaebaja poolt 2 esitatud hankijate koondaruannete andmed, sest neis pole märgitud, et liiva osteti ka juunis, septembris ja oktoobris 2007, kuid ometi on kõigil neil kuudel OÜ Malloway Trade ise liiva ostnud ning väidetavalt koos kaebajaga seda kahel korral oluliselt suuremas ja korra mõnevõrra väiksemas koguses üle mõõtnud. Neid vastuolusid ei saa usutavalt ümber lükata ka G. T. ütlused selle kohta, nagu esitanuks ta hangitud kauba eest arveid kaebajale ainult siis, kui vajas raha. Maksumenetluses väljaselgitatu tõendab piisava selgusega, et maksuotsuses loetletud tehingud pole OÜ Baltic Vip ja OÜ Malloway Trade vahel tegelikkuses toimunud ning vastavad dokumendid vormistati sisendkäibemaksu maha arvamise õiguse saamiseks. OÜ Baltic Vip ei kõrvaldanud maksumenetluses enda suhtes tekkinud kahtlusi, kuigi need olid talle maksuhalduri koostatud revisjoniaktist teada. Usutavaid tõendeid maksuotsuses kajastatud tehingute toimumise kinnituseks pole ta esitanud ka kohtumenetluses. Seega, tuginedes käibemaksu seaduse (edaspidi KMS) § 29 lg 3 p-le 1 ja toodud asjaoludele, pole kaebaja tõendanud õigust teostada OÜ Malloway Trade nimel koostatud arvetes kajastatud käibemaksu mahaarvamist. Halduskohus viitab tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 51 lg-le 1 ja lg 2 p-le 3 ning Riigikohtu lahendile nr 3-3-1-47-06, kus leiti, et eelnimetatud TuMS sätteid tuleb kohaldada ning maksuhalduri poolt tulumaksu määramine on õige, kui ostja teadis või pidi teadma, et tegemist ei ole tegeliku müüjaga. OÜ-le Baltic Vip ei võinud teadmata olla, et OÜ Malloway Trade ei saa olla liiva müüjaks ja seega on viidatud Riigikohtu seisukoht rakendatav ka antud kaebuse lahendamisel. Kuna OÜ Malloway Trade suhtes tehtud maksuotsuses on äriühingu käivet ja sellelt arvestatud käibemaksu OÜ Baltic Vip tehingute osas vähendatud, ei oma pankrotimenetlus käesoleva kaebuse lahendamisel tähendust. ASJAOSALISTE TAOTLUSED JA PÕHJENDUSED
- OÜ Baltic Vip esitas apellatsioonkaebuse, milles palus tühistada Tartu Halduskohtu
- aprilli 2010 otsuse ja teha uue otsuse, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse kohaselt kinnitavad majandustehingute toimumist kaebaja ja OÜ Malloway Trade vahel, s. t ehitusliiva soetamist OÜ-lt Malloway Trade ning liiva eest tasumist müügiarvete alusel 04.01.2007 sõlmitud hankeleping nr 04012007; OÜ-lt Malloway Trade ehitusplatsile tarnitud ja kuhja ladustatud ehitusliiva üleandmiseks kaebajale koostatud üleandmise-vastuvõtmise aktid; kaebajale müüdud liiva koguste mõõdistamise ja arvete aluseks olevad mõõtetulemused (skeemid) lasermõõturiga umbes kord kuus mõõdistatud liivakoguste kohta; kaebaja pangakontoväljavõtted OÜ Malloway Trade arvete tasumise kohta; väljavõte kaebaja pearaamatust (01.04.2010 tabel) OÜ Malloway Trade poolt tarnitud liiva koguste kohta, vastuvõetud liiva koguste, koostatud ja esitatud aktide ning esitatud arvete ja nende eest tasumise kohta; A. L. maksumenetluses 29.05.2009 antud ja protokollitud seletus; A. L. 16.03.2010 halduskohtus vande all antud ütlused; tunnistajate O. M. ja S. T. 16.03.2010 kohtuistungil antud ütlused; G. T. maksumenetluses 14.04.2009 antud ja protokollitud seletus; tunnistaja G. T. 13.04.2010 halduskohtu istungil antud ütlused. Nimetatud tõendite vastastikusel seostamisel maksuotsuse tegemisel aluseks olnud asjaoludega, ilmneb halduskohtu järelduste põhjendamatus majandustehingute toimumise hindamisel kaebaja ja OÜ-ga Malloway Trade. Halduskohus tugines otsuses maksuotsuse järeldustele ega ole asja otsustamisel kaasuse asjaolusid kogutud tõenditega piisavalt põhjalikult analüüsinud. Kogutud tõenditest nähtub, et kaebaja seadusliku esindaja A. L. ja OÜ Malloway Trade seadusliku esindaja G. T. ütlused tehingute toimumise asjaolude kohta kattuvad. Mõlemad kinnitavad liiva tarnimist ehitusele OÜ Malloway Trade poolt. Samuti kinnitavad nii müüja kui ka ostja esindajad, et kohaletoodud liiv ladustati selleks kohandatud platsile ja seda mõõdeti umbes kord kuus lasermõõturiga. Kohus ei ole 3 põhjendanud, millist tähendust kaebaja maksukohustuse muutmisel omab asjaolu, et OÜ Malloway Trade ei ole vaidlustanud talle tehtud maksuotsust. Nii kohus kui ka maksuhaldur tegid ebaõigeid järeldusi G. T. maksumenetluses antud seletusest OÜ-lt Edmiston Trade ja OÜ-lt Rustefik OÜ-le Malloway Trade tarnitud liivakoguste mõõtmise asjaolude kohta. Halduskohus ei ole aga G. T. ütlusi kaasuse asjaoludega õigesti seostanud ega põhjendanud oma järeldust, miks on liiva mõõtmisel kasutatud meetod ebausutav. 11.08.2009 korraldus nr 12-2.1/5608 revisjoni alustamise kohta on sisult ebamäärane ja üldsõnaline. Korralduses ei ole spetsifitseeritud, milliseid dokumente revideeritaval maksukohustuslasel revisjoniks tuleb esitada. Maksukohustuslane esitas maksuhaldurile raamatupidamise algdokumendid, pangaväljavõtted, pearaamatu. Kauba üleandmisevastuvõtmise aktid ja nende lisad ei ole raamatupidamise algdokumentideks. Lisatõendid anti üle maksuhalduri juures 29.05.
- Kohtu järeldused, justkui oleks kaebaja jätnud maksumenetluses olulised tõendid esitamata vähemalt hooletusest ja rikkunud nii maksukorralduse seaduse (edaspidi MKS) §-s 56 sätestatud kaasaaitamiskohustust ning kaotanud sel põhjusel õiguse nendele tõenditele maksuotsuse vaidlustamisel tugineda, ei ole põhjendatud ega asjakohased. Kohus ei ole piisavalt põhjendanud järeldust, milles seisnes kohtuistungil ülekuulatud tunnistajate O. M. ja S. T. huvitatus anda selliseid ütlusi, et õigustada OÜ Malloway Trade liiva müüki kaebajale. Mõlemad tunnistajad ei ole majanduslikult seotud kaebajaga ega ka OÜ-ga Malloway Trade. Kohtuotsuse põhjendused ei tulene kohtuotsuses osundatud hankelepingu punktidest ega asja kohta kogutud muudest tõenditest. Ehkki kohtuotsuses osundatakse erinevustele liiva kogustes, mida OÜ Malloway Trade soetas OÜ-lt Edmiston Trade ja OÜ-lt Rustefik ning müüs edasi kaebajale, ei nähtu, millistele tõenditele kohus järelduste tegemisel tugines. Halduskohus ei analüüsinud piisava põhjalikkusega, milles väljendub kaebaja osavõtt maksupettusest ja ebapiisav hoolsuskohustuse järgimine tehingute tegemisel arvetel märgitud müüjaga. Otsuses ei ole välja toonud maksu- ega kohtumenetluses tuvastatud asjaolusid, mis võimaldaksid järeldada kaebaja poolt hoolsuskohustuse ebapiisavat täitmist ja osavõttu maksupettusest. Majandusliku kasu saamine ostja poolt ega müüjale käibemaksuna ülekantud raha tagastamine ostjale ei ole tõendamist leidnud. Halduskohus, olles andnud asjas kogutud tõenditele ebaõigeid hinnangud, on kohaldanud ebaõigesti KMS § 29 lg 3 p-i
- Vaidlusalused arved vastavad KMS § 37 nõuetele. Õiged ega põhjendatud ei ole kohtu järeldused TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 2 kohaldamisel. Kohtuotsuse põhjendused, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ Malloway Trade ei olnud tegelikuks müüjaks, ei ole kooskõlas asjas kogutud ja hinnatud tõenditega. Tõendid kinnitavad kaebaja veendumust müüja isikus. Samas ei vaidlusta maksuhaldur ega kohus seda, et arvetel kajastatud kaupa ei oleks kaebaja saanud ega kasutanud. Vaidlustatud on raamatupidamisdokumentide vastavust. Seega puuduvad faktilised asjaolud, mis võimaldaksid tulumaksukohustuse määramist ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt. TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaldamine kohtuotsuse tegemise alusena ei ole õige ega põhjendatud.
- Maksu- ja Tolliameti Ida maksu- ja tollikeskus palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata. Maksuhaldur jääb 18.12.2009 maksuotsuses nr 12.2-3/68-19 ning 15.02.2010 Tartu Halduskohtule esitatud seletuses nr 6-4/73-5 toodud väidete ja põhjenduste juurde. Vastuväidete kohaselt ei toimunud lasermeetodil liiva koguste mõõtmist kaebaja poolt. Kui selline mõõtmine oleks olnud tavapärane toiming, oleks ka maksuhaldurile esmaselt antud seletused olnud sellega vastavuses. Liiva mõõtmise aktid on koostatud alles maksumenetluse ajal ning tõendite fabritseerimine sellisel kujul kinnitab veendumust, et kaebaja pani toime maksupettuse. 4 Ebaõige on kaebaja väide nagu oleks revisjoni alustamise korraldus nr 12.2.1/5608 ebamäärane ja üldsõnaline. Korraldus vastas MKS § 75 lg-s 3 toodud nõuetele. Maksuhaldur oleks kindlasti ka hiljem esitatud liiva üleandmise-vastuvõtmise akte aktsepteerinud kui A. L. ja G. T. seletustes oleks sellisele liiva üleandmise-vastuvõtmise viisile viidatud. Ebausutav on kaebaja väide, et liiv koguti kokku ja mõõdeti üks kord kuus, mõõtmistulemuste kohta koostati üleandmise-vastuvõtmise akt ning pärast seda esitas väidetav müüja arveid nii nagu tal parajasti raha vaja läks, märkides arvetele suvalisi koguseid (näiteks 02.01.2008 arvele nr 0107- 144 on liiva kogusena märgitud kolm kohta üle koma, seega liiva kogus ühe kilo täpsusega). Käesolevas asjas on tulumaksu määramise aluseks asjaolu, et Baltic Vip OÜ poolt teostatud väljamaksed on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust. Revisjoni käigus tuvastatud asjaolud viitavad selgelt sellele, et OÜ Baltic Vip juhatuse liige oli teadlik, et väljamaksetel, mida ta teostas, puudus õiguslik alus. Halduskohus tõlgendas ning kohaldas seadust õigesti. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
- Ringkonnakohus leiab, et Tartu Halduskohtu
- aprilli 2010 otsus tuleb jätta muutmata ning OÜ Baltic Vip apellatsioonkaebus rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu vaidlustatud otsuses toodud põhjendustega ja ei pea HKMS § 47 lg 1 ning TsMS § 654 lg 6 alusel vajalikuks neid oma otsuses korrata. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist. Ringkonnakohus ei nõustu apellatsioonkaebuses esitatud seisukohaga, et ehitusliiva soetamist kaebaja poolt OÜ-lt Malloway Trade tõendab poolte vahel 04.01.2007 sõlmitud hankeleping. Tegemist on lepinguga, mis reguleerib küll kaebaja poolt OÜ-lt Malloway Trade kaupade ostmist, kuid samas ei nähtu sellest lepingust, et see reguleeriks ka ehitusliiva ostmist. Sisuliselt ei kinnita kaebaja poolt OÜ-lt Malloway Trade liiva ostmist ka kaebaja tunnistajate A. L. , O. M. ja S. T. seletused. Nende ütluste kohaselt OÜ Malloway Trade esindaja G. T. küll organiseeris liiva tarnimist, kuid samas ei saa keegi neist kinnitada, et platsile toodud liiva puhul on tegemist OÜ-le Malloway Trade kuuluva liivaga. Kõige kaalukamakas asjaoluks, mis ringkonnakohtu hinnangul annab alust kahelda poolte vahel tehingute toimumises on see, et OÜ-lt Malloway Trade vastuvõetud liiva kogus akti järgi ja OÜ Malloway Trade arvetel esitatud liiva kogused erinevad üksteisest kardinaalselt (tl 27-289). Näiteks 04.04.2007 koostatud mõõtmise akti järgi on vastuvõetud liiva koguseks 3223 tonni, kuid samas arve järgi on tarnitud 2252 tonni. 04.01.2008 koostatud mõõtmise akti järgi on vastuvõetud 1100 tonni, kuid samas on arvete järgi tarnitud 12028,1 tonni. OÜ Malloway Trade esindaja G. T. on kinnitanud, et tema võttis koguseid vastu neid kaalumata, hinnates autokoormas olevat liivakogust silma järgi. Samas on tema poolt esitatud arveid, kus tarnitud liiva kogus on antud kilogrammilise täpsusega (24.07.2007 kahel korral 385,565 tonni, 02.01.2008 435,531 tonni). Ringkonnakohtu arvates tõendab tehingute mittetoimumist ka asjaolu, et mitmel kuupäeval (10.07.220, 24.07.2007, 03.01.2008, 21.01.2008, 22.01.2008) on koostatud ühel päeval mitu arvet, milles toodud kogused on smasuured. Seega on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus, et need arved on koostatud tagantjärele. Ringkonnakohus peab vajalikuks märkida ka seda, et kui mõõtmise aktide kohaselt on kaebaja saanud OÜ-lt Malloway Trade liiva 29132 tonni, esitatud arvete alusel on 5 tarnitud 29398,68 tonni liiva. Ka see kinnitab kahtlust tehingute mittetoimumisest äriühingute vahel. Ringkonnakohtu arvates kinnitab tehingute mittetoimumist äriühingute vahel ka asjaolu, et kuigi G. T. väitel ostis ta liiva allhankijatelt OÜ-lt Rustefik ja OÜ-lt Edmiston Trade, siis OÜ Malloway Trade osas läbi viidud revisjoni käigus on tuvastatud, et OÜ-ga Edmiston Trade ei ole selliseid tehinguid toimunud. Eeltoodud kahtlused tehingute toimimises viitavad sellele, et kaebaja teadis või pidi teadma, et OÜ Malloway Trade ei olnud talle liiva müüjaks. Ringkonnakohtu arvates on maksuhaldur õigesti leidnud, et kuna liiva tegelikku müüjat ei ole võimalik tuvastada, siis on väljamaksete puhul tegemist ettevõtlusega mitteseotud kuluga, millelt kaebaja on kohustatud tasuma nii käibe- kui ka tulumaksu. Ringkonnakohtu arvates ei saa tähelepanuta jätta ka asjaolu, et G. T. oli sisuliselt OÜ Baltic Vip töödejuhataja, kelle ülesandeks oli kaebajale tarnitud kauba objektil vastuvõtmine. Samuti on G. T. kinnitanud, et on OÜ Baltis Vip juhatuse liikme A. L. i isiklik tuttav. Selline isikute vaheline seos annab aluse väita, et oli võimalik maksuhaldurile esitatud dokumente vormistada hiljem, et vabaneda maksukohustusest. Apellatsioonkaebuse rahuldamata jätmisel jäävad kaebaja poolt apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud tema enda kanda. Einar Vene Maili Lokk 6 Agu Timmi