Obsah (4)

§ 84§ 56§ 150§ 59

3-11-51 KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Hurma Kiviloo Otsuse tegemise aeg ja koht 23. mai 2011. a, Tallinn Haldusasja number 3-11-51 Haldusasi Advanced Sports

- § 84 rakendamise kohta: lahendi 3-3-167-09 p 18,

1. novembri
2. a lahendi nr 3-3-1-59-09 p 18).

§ 84

rakendamine eeldab järgmiste tingimuste esinemist ja ka tuvastamist maksuhalduri poolt: ebakohane tehing, millel puuduvad muud majanduslikud põhjendused ning mille peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine; maksumaksja tahtlus saada maksueelist. Asjas 3-06-2092 jõudis ringkonnakohus järeldusele, et “

1. Tööjõu rentimisega töötajale tekkivat olukorda saab iseloomustada kindla püsiva töökoha puudumisega. Ehitaja töö on iseloomult seotud kindla töökohaga lühiajaliselt kuni ehitusobjekti valmimiseni. Tööjõu rentimisest tuleneva töösuhte puhul on liikumine erinevate piirkondade vahel veelgi suurem, kuid toimub mitte igapäevaselt, nagu veokijuhtidel, laevapere liikmetel või lenduritel, vaid mõne kuu tagant vastavalt tööobjekti valmimisele.” Ka kaebuse esitaja äritegevus seisneb spordiväljakute murukatte ehitamises erinevatel objektidel. Maksumenetluses on tuvastatud, et algselt oli ja on tänini maksumaksja tegevus planeeritud just Eestisse (vt R. L. ütlused). Asjaolu, et äriplaani elluviimise käigus on enamik tellimusi tulnud välisriikidest, ei anna alust väita, et maksumaksja pidi sellise olukorra kujunemist juba töölepingute sõlmimisel ette nägema. Maksumaksja ei ole piiritlenud oma teenuse osutamist ühegi Euroopa riigiga, mistõttu võtab ta vastu tellimusi sealt, kust neid tuleb. Samas ei ole ette teada, millisest riigist ja millal ta tellimuse saab. Maksumenetluses (ja ka vaideotsuses) on tuvastatud, et tellimusi täidetakse üle Euroopa ja ka näiteks SaudiAraabias. Seega puudub töötajatel püsiv töökoht, nad on äärmiselt liikuvad ning liikumine ei toimu mitte vaid ühe riigi siseselt, vaid (vajadusel) ülemaailmselt. Maksuhaldur on vääralt (ja töötajate ütlusi ignoreerivalt) järeldanud, et maksumaksja värbab töötajaid vaid Norras töötamiseks ning et seetõttu tuleb lugeda töö tegemise kohaks Norra. Veel leidis kohus lahendis 3-06-2092: “
2. Püsiva töökoha puudumise korral on vajalik tagada töötajale samaväärne kaitse võrreldes püsiva töökohaga töötajaga. /…/ päevaraha 3 maksmise eesmärk ei ole mitte püsivast töökohast lahkumisega kaasnevate kulutuste hüvitamine, vaid on seotud töötamisega väljaspool püsivat töökohta ja seega ka elukohta. Maksuvabastuse eesmärk on ära hoida isiku selle sissetuleku osa, mis kulutatakse töö asukohas viibimisele, lugemine tema tuluks.” Ringkonnakohus jõudis järeldusele, et töötaja lähetamisega TLS § 51 kohaselt on tegemist töötaja lähetamisega töölepingus näidatud kohast mujale ka juhul, kui töötajal püsivat töö asukohta töö iseloomust tulenevalt ei ole (otsuse p 11). Asjas 3-08-442 on TRK kinnitanud lahendis 3-06-2092 esitatud järeldusi ning lisaks asunud järgmistele seisukohtadele: “Asjaolu, et autojuhid tegid kokkuleppe kohaselt tööd laiemalt võttes Euroopa teedel, ei välista, et tegemist oli töötaja lähetamisega TLS § 51 kohaselt. Kaugsõiduautojuhtide poolt igapäevaselt ringsõitude tegemisega kaasnevat olukorda saab iseloomustada kindla püsiva töö tegemise koha puudumisena, kuid ka püsiva töötegemise koha puudumise korral tuleb tagada töötajatele samaväärne kaitse võrreldes püsiva töökohaga töötajatega” (punkt 9). Veel leiab kohus otsuse punktis 12: “Olukorras, kus autojuhid teostasid Eestist lähtuvaid rahvusvahelisi kaubavedusid ning töö iseloomust tulenevalt neil kindel püsiv töötegemise asukoht puudus, pole seaduse mõttega vastuolus kajastada töölepingus töö tegemise asukohana Eestit. Töö tegemise asukohana kogu Euroopa käsitlemine on ebamõistlikult lai määratlemine, mis ei taga töötajate kaitset. Ringkonnakohus osutab, et uues töölepingu seaduses peetakse töötaja kaitse tagamiseks oluliseks töö tegemise asukoha optimaalset määratlemist ning eeldatakse, et töö tegemise koht lepitakse kokku kohaliku omavalitsuse täpsusega, lähtuda võib tööandja tegevuskohast, mis on töösuhtega kõige rohkem seotud. Ringkonnakohtu hinnangul tuleks olukorras, kus rahvusvahelisi sõite teostaval veokijuhil püsiv töökoht puudub ja töö on seotud alaliste ringsõitudega, lähtuda töö tegemise asukoha määratlemisel samuti tööandja tegevuskohast ning arvestada sellega, kus on auto peatuspaik koduriigis.” Tuginedes tsiteeritud kohtulahenditele, on kaebuse esitaja seisukohal, et töölepingus töö tegemise koha kokkuleppimine on lepingupoolte kujundusõigus, mis peab lähtuma tööandja äritegevuse iseloomust ja vajadustest. Olukorras, kus töö on liikuva iseloomuga (näiteks veokijuhid, ehitajad jmt), töötajate elukoht ja tööandja asukoht asub Eestis, on õiguspärane leppida kokku töökohana ka Eesti. Sellisele lepinguvabadusele viitab ka kehtiva TLS § 20, mis annab sõnaselgelt võimaluse poolte kokkuleppel lugeda tööandja tegevuskohaks koht, mis ei ole töösuhtega kõige rohkem seotud. Kaebuse esitajal polnud võimalik töölepingute sõlmimisel ette näha, millistest riikidest ta tellimused saab. Samuti ei ole leppinud ta ühegi töötajaga kokku, et see osutab teenuseid vaid ühes riigis, näiteks Norras. Seetõttu on alusetu väita, et maksumaksja oleks töölepingute sõlmimisel olnud peamiseks eesmärgiks maksusoodustuste saamine, et ta oleks tegutsenud tahtlusega saada maksueelist. Töölepingute sõlmimisel ja lähetusrahade maksmisel soovis kaebuse esitaja, et oleks täidetud lähetusrahade eesmärk – et töötajad ei peaks oma töötasust kandma ajutiselt elukohast eemalviibimisega kaasnevaid kulusid. Kaebuse esitaja on nõus, et maksuhalduril on õigus kvalifitseerida maksuõigussuhte tekkimise aluseks olevad asjaolud, kuid käesoleval juhul on maksuhaldur seda teinud ekslikult, andes neile hinnangu, mis on küll kasulik riigile, kuid hälbib maksuseaduste ja lähetuskulude hüvitamise eeskirjade mõttest ning eesmärgist. Maksuhaldur on ebaõigesti hinnanud ka jaanuaris-veebruaris 2009 töötajatele makstud summasid, jõudes järeldusele, et tegemist on olnud töötasuga, mitte laenuga. Maksuhaldur on jätnud täiesti tähelepanuta, et töötajate ja R. L. ütluste kohaselt olid töölepingud tähtajalised, tähtajaga kuni 15.12.
3. Tähtajalise töölepingu tingis tellimuste iseloom – talveperioodil tellimused puudusid, kuna kunstmuru paigaldamine talveperioodil on võimalik vaid lumevabades riikides ja äritegevuse esimestel aastatel sellistest riikidest tellimusi ei olnud. Töölepingute sõlmimise ajal kehtinud TLS § 27 lg 2 p 4 kohaselt võis töölepingu sõlmida 4 määratud ajaks hooajatööde tegemiseks. Tõesti sõlmiti
4. a kevadel töölepingud tähtajatult, kuid poolte kokkuleppel muudeti need lepingud tähtajatuks just selleks, et maksumaksjal puudus võimalus kindlustada töötajatele töö ja palk talveperioodiks. Loomulikult oli tööandja huvides see, et väljaõppinud ja kogenud personal ei leiaks talvekuudel omale uut põhitöökohta. Seetõttu oli vajadus motiveerida töötajaid talvekuudel puhkama ja kevadel sõlmima uue töölepingu. Selleks otsustas tööandja teha töötajatele väljamakseid ka talveperioodil. Kuna töölepingud olid 15.12.08 lõppenud, ei saa neid väljamakseid käsitleda ja maksustada töötasuna, kuna neid ei tehtud töösuhtes (vt tulumaksuseaduse – edaspidi TuMS - § 13 lg 1). Tegemist oli väljamaksetega, mille aluseks oli kas laenuleping või mõni muu võlasuhe, kuid mitte töösuhe. Selle väljamakse tulemusena tekkis endisel töötajal endise tööandja ees võlg. Võlausaldaja ja võlgnik vormistasid selle võla hiljem laenuks. Võlaõigusseaduse (edaspidi – VÕS) § 396 lg 2 kohaselt võib iga rahalise võlgnevuse vormistada laenuks. Seejuures pole oluline, kas kirjalik laenuleping sõlmiti enne väljamakse tegemist, sellega vahetult samal ajal või pärast seda või kas esialgu oli võlgnevus tekkinud laenusuhtest või muul õiguslikul alusel. Seadus ei keela suulise lepingu kirjalikku sõlmimist tagantjärele. Sellist tehingut võib käsitleda ka deklaratiivse võlatunnistusena VÕS § 30 tähenduses. Igal juhul ei teki sellest tehingust tööandja (võlausaldaja) maksukohustust. Lisaks on jätnud maksuhaldur tähelepanuta (kuigi vastava asjaolu tuvastas), et pärast
5. a hooaja algust tasaarvestati laenuvõlad väljateenitud töötasuga. Maksumaksja aga maksis kogu arvestatud töötasult korrektselt ka kõik maksud. Maksuotsusega on maksuhaldur loonud olukorra, kus maksumaksja peab maksma maksu topelt. Maksumaksja leiab, et tehingute ümberkvalifitseerimisel oleks tulnud analüüsida ka kasutatud meetme proportsionaalsust. Sellisele vajadusele on juhtinud tähelepanu ka Riigikohus oma lahendis nr 3-3-1-67-
6. Ümberkvalifitseerimist ei saa pidada proportsionaalseks põhjusel, et tegelikult on kõnealustelt summadelt maksud tasutud ning ümberkvalifitseerimine tingib asjatult mitmete maksudeklaratsioonide korrigeerimise. Kuna maksuhaldur on vääralt käsitlenud lähetustega seotud makseid töötasuna, on maksuhaldur vääralt arvestanud ka tulumaksu, sotsiaalmaksu, kogumispensioni ja töötuskindlustusmaksed. Sotsiaalmaksuarvestuse juurde soovib maksumaksja märkida veel, et R. L. pole sõlmitud töölepingut, vaid on sõlmitud suuline juhatuse liikme leping. Seetõttu ei kohaldu tema suhtes rahandusministri 03.01.
7. a määrus nr 2 „Sotsiaalmaksu arvestamise kord sotsiaalmaksuseaduses § 2 lõigetes 2 ja 3 sätestatud juhtudel“ (edaspidi Sotsiaalmaksu arvestamise kord) ning on alusetu nõuda, et tema eest oleks deklareeritud jaanuaris 2009 sotsiaalmaksu summas 1436 kr (vt Maksuotsuse p 4.2). Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus on seisukohal, et Maksuotsus on põhjendatud ja õiguspärane ning kaebus tuleb jätta rahuldamata. Vastustaja leiab seoses kaebaja seisukohtadega (kaebuse p-d 14-18), et maksuhaldur ei ole oma järelduste tegemisel piisavalt arvestanud faktiliste asjaoludega, vaatlusaluse töö eripäraga ning lähetuskulude hüvitamise ja päevaraha maksmise ning maksuvabastuse regulatsiooni eesmärgiga, järgmist. Maksuotsuse p-s 4.1 (lk 11-13) on toodud asjaolud, millel põhineb maksuhalduri järeldus, et käesoleval juhul ei ole võimalik kaebaja töötajate (v.a M. R. ja R. L.) töö tegemise kohaks lugeda Eestit ja sellest tulenevalt tuleb nimetatud isikutele tehtud väljamaksed lugeda töötasu väljamakseks, millelt on kinni pidamata ja arvestamata tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmaksed ja kohustusliku kogumispensioni maksed. Maksuhalduri viidatud TRK 21.06.2007 otsus haldusasjas nr 3-06-2092 ja kaebaja viidatud TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442 käsitlevad mõlemad küsimust, millisel juhul on põhjendatud töötajale päevaraha maksmine. Mõlemas kohtuotsuses on jõutud järeldusele, et 5 päevaraha maksmise eesmärk seondub töötamisega väljaspool püsivat töökohta ja seega ka elukohta ning et maksuvabastuse eesmärgiks on ära hoida isiku selle sissetuleku osa, mis kulutatakse töö asukohas viibimisel, lugemist töötaja tuluks. Kohtud märkisid, et püsiva asukohaga tööd saab teha töökoha läheduses elav isik ning kaugemal elaval töötajal on võimalik elukohta vastavalt muuta. Viimatinimetatud võimalust ei ole, kui töö on liikuva iseloomuga. Püsivalt väljaspool alalist elukohta kindlas kohas töötamise korral on elukohast eemal viibimisest tekkivad kulutused töötasu osa (TRK 21.06.2007 otsus haldusasjas nr 3-062092, p 10; TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442, p 10). Kuigi ringkonnakohus on leidnud, et töö tegemise asukohana kogu Euroopa käsitlemine on ebamõistlikult lai määratlemine, mis ei taga töötajate kaitset, märgib kohus samas, et töö tegemise asukoha määratlemisel võib lähtuda tööandja tegevuskohast, mis on töösuhtega kõige rohkem seotud (TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442, p 12). Käesoleval juhul on maksumenetluses tuvastatud, et töötajad ei täitnud tööülesandeid Eestis ning igasugune tööalane kokkupuude Eestiga neil puudus. K. J. ja T. T. esialgselt sõlmitud töölepingutes oli töötegemise asukohaks märgitud Eesti Vabariik, EÜ riigid ja Norra. Kontrollitud perioodil, s.o september 2008 kuni veebruar 2009 täitsid töötajad tööülesandeid Norras ja/või Poolas, kusjuures kaebaja maksis kinni töötajate transpordi objektidele, ööbimised ja toitlustamise kolm korda päevas. Eeltoodust lähtuvalt saab nimetatud riike lugeda ka töötajate põhitöökohaks. Vastustaja juhib siinkohal tähelepanu ringkonnakohtu seisukohale, et väljaspool oma elukohta ööbimisega kaasnevad tavapäraselt suuremad igapäevased kulud, muuhulgas näiteks toitlustamisele, mille katteks ongi päevaraha eeskätt mõeldud, tuues näite, et erinevalt laeva- ja lennukimeeskondadest, kelle puhul on ettevõtjal võimalik korraldada tasuta kollektiivtoitlustamine, pole see veokijuhtide puhul võimalik (TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442, p 11). Käesoleval juhul on töötajatega sõlmitud tähtajalised töölepingud, mis lõppesid 15.12.2008, ning mille raames, kontrollitud perioodil, täitsid töötajad tööülesandeid üksnes Norras ja/või Poolas, kus igasugused täiendavad kulud, mis võivad tekkida elukohast eemalviibimise tõttu, olid kaetud tööandja poolt. Seega ei tekkinud töötajatel töö tegemise asukohas viibimisega selliseid kulutusi, mida saaks lugeda päevarahadega hüvitatavateks kulutusteks. Veelgi enam, kuna maksukohustuse tekkimise aluseks olevate juriidiliste faktide tuvastamisel tuleb juhinduda tehingu tegelikust majanduslikust sisust, siis johtuvalt sellest, et töötajate tegelik töökoha asukoht ei olnud, erinevalt töölepingutes sätestatust, Eesti, vaid Poola ja/või Norra, siis ei saa, ka sõltumata sellest, et kaebaja tegevus oli algselt planeeritud Eestisse, töötajate töökohana käsitleda Eestit. Lepinguvabaduse põhimõte ei tähenda, et töötaja ja tööandja võiksid maksuvaba päevaraha maksmise ja seega ka maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil vormistada töölepingus töö tegemise asukoha tegelikest asjaoludest erinevalt ning et maksuhalduril tuleb sellise kokkuleppega igal juhul arvestada (TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442, p 7). Kuigi käesoleval juhul on töötajad kontrolliperioodil töötanud Norra ja/või Poola erinevates linnades ning sellest tulenevalt puudus neil töö iseloomust tulenevalt püsiv töökoha asukoht, on ringkonnakohus leidnud, et uues töölepingu seaduses peetakse töötaja kaitse tagamiseks oluliseks töö tegemise asukoha optimaalset määratlemist ning eeldatakse, et töö tegemise koht lepitakse kokku kohaliku omavalitsuse täpsusega. Ilmne on see, et sõltuvalt töö iseloomust ei ole tegemist ainuvõimaliku lahendusega ning objektiivsetel põhjustel on põhjendatud töö tegemise asukohana käsitleda ka riiki (TRK 14.01.2009 otsus haldusasjas nr 3-08-442, p 12). Vastustaja on seisukohal, et töö tegemise asukohana on erinevatel ajavahemikel võimalik käsitleda erinevaid kohti. Kusjuures seletuskirjas töölepingu seaduse eelnõu juurde (https://www.osale.ee/konsultatsioonid/files/consult/40_seletuskiri_28042008.pdf, lk 28) on märgitud, et sätte eesmärgiga ei ole kooskõlas töö tegemise koha ebamõistlikult lai määratlemine, küll aga peab see tagama pooltele kindluse selles, millises paikkonnas 6 tööülesandeid täita tuleb. Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et kontrollitud perioodil tegid töötajad tööd Norras ja/või Poolas. Samuti ei ole vaidlust selles, et töötajad teadsid tööle asumisel, et töö tegemise asukohaks on välisriigid, sh Norra. Seega olukorras, kui töötegemise asukohana käsitletakse eelnimetatud riikides asuvaid objekte, on tagatud töötajate kaitse eesmärk ning selliselt on tagatud ka poolte kindlus selles, kus tööülesandeid täita tuleb. Johtuvalt eeltoodust on vastustaja seisukohal, et töötajate püsivaks töökohaks on Poolas ja/või Norras asuvad objektid, mistõttu puudus kaebajal alus maksta töötajatele päevaraha ning rakendada väljamakstud päevarahade suhtes TuMS § 13 lg 3 p-s 1 sätestatud maksuvabastust. Vastuseks kaebaja hinnangule (kaebuse p-d 19.1-19.4), et maksuhaldur on vääralt kohaldanud majandusliku tõlgendamise meetodit, mis on toonud kaasa ebaõige maksumääramise, märgib vastustaja järgmist. Riigikohus on 17.06.2009 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-23-09, p 12 ja 14, leidnud, et “majandusliku tõlgendamise meetodit saab rakendada ka sellisel juhul, kui tehingutel on ka muid eesmärke maksudest kõrvalehoidumise kõrval, kuid maksueelise saamine on peamine eesmärk. /…/

§ 84

kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama, et maksukohustuslase tegevus oli suunatud sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm”. Vastustaja nõustub kaebuse p-s 13 toodud maksudest kõrvalehoidumise hindamiskriteeriumidega, lisades, et arvestama peab ka sellega, kas tegemist on kunstliku või ebasobiva vormiga. Küll aga on Riigikohtu seisukohalt erandiks maksukohustuslase tahtluse tuvastamise nõue, mille võimatusel on kõrvalehoidumise tuvastamine võimalik ka üksnes faktiliste asjaolude pinnalt (06.11.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-57-08, p 13). Maksuotsuses on viidatud

§-le 84, mis käsitleb maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtavaid tehinguid ja toiminguid ning mis eeldab kunstliku tehinguvormi valikut maksukohustuslase poolt. Maksuhalduri hinnangul on kunstliku tehinguvormina käsitletav palgatasu väljamaksete kajastamine laenulepinguna. Maksuhaldur selgitas ka 09.12.2010 vaideotsuse nr 6-1/600-3 p-s 4, et kui maksudest kõrvalehoidumise eesmärk tuleneb piisavalt selgelt faktilistest asjaoludest ja sellise järelduse eiramine oleks ebamõistlik, saab lugeda kaebaja käitumist tahtlikuks (Riigikohus on nimetatud seisukohta kinnitanud oma 06.11.2008 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-57-08, p 13). Selles asjas võivad kõrvalehoidumise eesmärki kinnitada asjaolud, et töötajatele maksti töötasu tunnitasu alusel, millest üks osa maksti välja iganädalase palgana ja teine koguti fondi, millest tehti väljamakseid ajal, kui töötaja ei olnud tööl (sh vabad nädalad, mil töötajad viibisid Eestis ning peale töölepingu lõppemist 15.12.2008). Kaebaja vormistas töötajatele peale töölepingu lõppemist tehtud väljamaksed laenudeks, mille töötajad maksid Advanced Sports Installations Baltic OÜ juhatuse liikme Raul Lättemägi (21.06.2010 seletus) seletuse kohaselt tagasi tööga. Eeltoodust on selge, et laenulepingute vormistamise eesmärgiks olid maksudest kõrvalehoidumine. Seadusest ei tulene piirangut väljateenitud töötasu väljamaksmisele peale töölepingu lõppemist ning olenemata väljamakse aluseks oleva suhte kehtivusest maksustatakse need väljamakse tegemise ajal. Nii töötajate kui kaebaja juhatuse liikme seletustest nähtub, et väljamaksed, mis on vormistatud laenudeks, on tegelikult toimunud fondist, kuhu koguti üks osa töötajate väljateenitud töötasust. Asjakohatu on kaebaja viide sellele, et kaebaja on

1. a hooaja alguses arvestanud maksud kogu töötasult. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et kaebaja on 12.01.2009 sõlminud laenulepingud 10 töötajaga: D. R. (vt 05.08.2009 seletus), E. J. (vt 06.08.2009 seletus), H. S. (vt 28.07.2009 seletus), I. A. (vt 03.08.2009 seletus), K. L. (vt 04.08.2009 seletus), P. G. (vt 09.09.2009 seletus), R. E. (vt 07.08.2009 seletus), R. E. (vt 09.09.2009 seletus), T. N. (vt 23.09.2009 seletus) ja T. R. (vt 24.09.2009 seletus). Eeltoodud seletustest nähtub, et töötajad ei teadnud, milleks on vaja sõlmida laenuleping, sest tegemist oli juba varasemalt väljateenitud töötasu väljamaksmisega. Samuti ilmneb seletustest, et kui maksuhaldur alustas 7 kaebaja üksikjuhtumi kontrolli 12.05.2009 korraldusega nr 12.2-3/4602-1, siis laenulepingud, millele on märgitud kuupäev 12.01.2009, on tegelikult sõlmitud alles peale kontrolli alustamist. Ülaltoodud tõenditest saab teha järelduse, et laenulepingutes märgitud summade näol on tegemist töötasu väljamaksetega, mis oli kogutud eraldi fondi. Seega on tegemist väljamaksetega, millelt on kinni pidamata ja arvestamata tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmaksed ja kohustusliku kogumispensioni maksed. Vastustaja märgib seoses kaebaja väitega (kaebuse p 20), et Raul Lättemägi suhtes ei kohaldu Sotsiaalmaksu arvestamise kord ning on alusetu nõuda, et tema eest oleks deklareeritud jaanuaris
2. a sotsiaalmaksu summas 1436 kr, järgmist. R. Lättemägi on oma 02.06.2009 seletuses selgitanud, et temal on kaebajaga „sõlmitud tööleping (päris kindel ei ole, võib-olla on sõlmitud ka juhatuse liikme leping).“ Terve
3. a sai R. Lättemägi Advanced Sports Installations Baltic OÜ-st palka, mis kuude kaupa varieerus. Samuti selgitas R. Lättemägi, et jaanuari ja veebruari
4. a palk maksti temale ja M. R. välja
5. a märtsis, kuna rahad äriühingus ei liikunud – äriühingus detsembrist
6. a kuni aprilli
7. a keskpaigani tegevust ei toimunud, sest kunstmuru paigaldamine polnud võimalik. Perioodidel september kuni detsember
8. a on R. Lättemägile tehtud väljamaksetelt arvestatud ja kinni peetud nii tulumaks, sotsiaalmaks, kohustusliku kogumispensioni kui ka töötuskindlustusmaksed. Töötukindlustuse seaduse (edaspidi TKindlS) § 4 lg 1 kohaselt on töötuskindlustusmakse sundkindlustuse makse liik töötuskindlustuse sihtotstarbeliseks rahastamiseks, mida maksavad kindlustatu ja tööandja. Kusjuures kindlustatuna käsitletaks vastavalt TKindlS § 3 lg-le 1 töötajat, avalikku teenistujat, võlaõigusliku lepingu alusel teenust osutavat füüsilist isikut või Eesti Vabariigi välisesinduses töötava teenistujaga kaasasolevat mittetöötavat abikaasat, kui nad on maksnud töötuskindlustusmakseid käesolevas seaduses sätestatud alustel ja korras. Seega, lähtuvalt asjaolust, et R. Lättemägile makstud töötasult on perioodil september kuni detsember
9. a arvestatud ja kinni peetud töötuskindlustusmakseid, on põhjendatud järeldus, et tegemist on töötajaga. Eeltoodust tulenevalt kohaldub R. Lättemägi suhtes Sotsiaalmaksu arvestamise korra § 6 lg-s 1 sätestatu. Eelkirjeldatud järeldus nähtub nii Kontrollakti p-st 2.5.2 kui ka Maksuotsuse p-st 4.
10. Kaebuse esitaja aja Advanced Sports Installations Baltic OÜ seisukoht PMTK vastusele Kaebaja on seisukohal, et töötajate töökoht ei saa olla “Poolas ja/või Norras asuvad objektid”. Vastustaja tõlgendab töö tegemise koha mõistet liiga laialt. Selline tõlgendus ei taga töötajate kaitset. Vastustaja leiab küll, et “objektiivsetel põhjustel on põhjendatud töö tegemise asukohana käsitleda riiki”, kuid tegelikult lähtub vastustaja tõlgendamisel oma subjektiivsest soovist koguda riigile maksutulu. Kahjuks toimub see antud juhul õigusvastaselt maksumaksjat kahjustaval moel. Kaebaja on seisukohal, et töö tegemise koht peab olema määratletud asula täpsusega ja käesoleval juhul sellest põhimõttest erandi tegemine ei ole millegagi õigustatud. Endiselt on kaebaja seisukohal, et töö tegemise koha väljaselgitamiseks oleks tulnud vaadelda kaebaja äritegevust pikema perioodi jooksul, kui vaid september 2008 kuni veebruar
11. Nii enne
12. a kui ka pärast
13. a on ehitatud spordiväljakuid väga mitmetes riikides üle Euroopa. Lisas 1 on toodud nimekiri Advanced Sports Installations Baltic OÜ projektidest ning lisas 2 on toodud nimekiri kaebaja eelkäijate (Altis Sport OÜ ja Advanced Sports Installations Ltd (Suurbritannia)) projektidest. Mõlemad nimekirjad on kättesaadavad kaebaja internetikodulehel aadressil http://sportsinstallations.com/projects.php ja http://sportsinstallations.com/projects-old.php. Kaebajal on tema eelkäijatega tihe seos: omanikud ja juhtkond on samad; kaebaja asutamisel võeti üle kliendid; ühine on koduleht; eelkäijate majandustegevusest kasvas välja ärimudel ja äriplaan. Seetõttu tuleb kaebaja majandustegevust käsitleda jätkuna tema eelkäijate majandustegevusele. 8 Kaebaja ei saa nõustuda vastustaja väitega, et töötajatel ei tekkinud töö tegemise asukohas viibimisega selliseid kulutusi, mida saaks lugeda päevarahaga hüvitatavateks kulutusteks. Üldteada on asjaolu, et riigiametnikud (sh vastustaja ametnikud) käivad tihti Euroopa Liidu organite korraldatud kohtumistel Brüsselis. Selliste lähetuste puhul maksab nii majutuse, transpordi kui toitlustuse reeglina kinni organisaator, kuid sellegi poolest makstakse ametnikele ka lähetuse päevaraha. Kas vastustaja leiab, et ka nendel juhtudel ei olnud õigust päevaraha maksta? Vastustaja järeldused töötajatega laenulepingute sõlmimise kohta on väärad. Laenulepingute alusel väljamakstud summad ei olnud palgaväljamaksed, kuna töölepingud olid väljamaksete ajal lõppenud. Töötajatega sõlmitud töölepingud olid tähtajalised põhjusel, et kaebaja ettevõtlus on hooajaline ning talveperioodil pole töötajatele tööd pakkuda (vt R. Lättemägi 02.06.
14. a seletuste protokoll). Loomulikult on selle töökorralduse eesmärk makse optimeerida, kuna kui puuduvad tellimused, puudub ka sissetulek ning puudub võimalus maksta töötasu ja makse. Väita aga, et sellise objektiivsetest asjaoludest lähtuva töökorralduse eesmärk on maksudest ebaseaduslik kõrvalehoidumine, on asjakohatu. Vastustaja on vääralt mõistnud ka nn B fondi tähendust. Oma vastuses nimetab vastustaja seda fondiks, millest tehti väljamakseid ajal, kui töötaja ei olnud tööl. Asjakohatu ja kogutud tõenditega vastuolus on vastustaja väide, et “väljamaksed, mis on vormistatud laenudeks, on tegelikult toimunud fondist, kuhu koguti üks osa töötajate väljateenitud töötasust”. Tegelikult on B fondi eesmärk tagada võimalikud kahjud, mis tekivad tellijatele tellimuste täitmisega (on juhtunud, et murupaigalduse käigus on saanud kahjustada näiteks väljakute alla paigutatud soojaveevoolikud) ning koguda töötajatele lisatasu (vt R. Lättemägi 21.06.
15. a seletuste protokoll ja Maksuotsusele lisatud töölepingud (lisad 19 ja 20)). Seega pole B fond mõeldud mitte väljateenitud palga (mida maksti A fondist), vaid pigem lisatasu maksmiseks. Lisatasu ei saa aga käsitleda väljateenitud palgana. Vastavalt kontrolliperioodil kehtinud palgaseaduse § 2 lõigetele 2 ja 4 on põhipalk töölepingus või õigusaktis kindlaks määratud tunni-, päeva-, nädala- või kuupalgamäära alusel arvutatud palk ja lisatasu summa, mida tööandja maksab töötajale põhipalgale lisaks täiendavate tööülesannete täitmise või nõutavast tulemuslikuma töö eest või muudel õigusaktis, kollektiiv- või töölepingus ettenähtud juhtudel, samuti preemiana tööandja ühepoolse otsuse alusel. Seega on töötajatele garanteeritud üksnes põhipalk. Lisatasu maksmine või mittemaksmine on tööandja diskretsiooniotsus ning töötajal ei teki selle garanteerituse suhtes subjektiivset õigust. Ka sel põhjusel ei saa käsitleda B fondist jaanuaris 2009 makstud laene palgamaksetena ning neid veelkord maksustada. Kaebaja möönab, et ettevõtte palgakorraldus olnud ka varem töötajates mõnevõrra segadust tekitanud ning seetõttu ka varem põhjustanud töötajatega palgavaidlusi. Kohati pole töötajad päris täpselt aru saanud, mis on A ja B fondi erisus ning millistele summadele on neil õigus palgaseadusest tulenevalt ja millistele mitte. Tegemist oli noore ettevõtte kasvuraskusega, mille parandamiseks täiustati jooksvalt ka töölepinguid ning viidi töötajatele läbi infopäevi. Ilmselt seetõttu on aga ka töötajate maksumenetluses antud selgitused vastuolulised ja kohati ei haaku tegelikkusega. Lisaks on jätnud maksuhaldur kontrollimata kaebaja väite, et laenud tasaarvestati hiljem töötasuga, mille pealt maksud on tasutud. Selle asjaolu kontrollimiseks pole vastustaja astunud ühtki sammu ning on paljasõnaliselt asunud oma vastuses seisukohale, et kaebaja vastav viide on asjakohatu. Väljavõtetest kaebaja raamatupidamise pearaamatust on näha, et laenud on tasaarvestatud maksmisele kuuluva töötasuga (vt lisad 3 ja 4). Kaebaja ei nõustu endiselt ka sellega, et R. Lättemägiga oli sõlmitud tööleping. Vastustaja selline järeldus baseerub vaid asjaolul, et R. Lättemägi väljamaksetelt maksti töötuskindlustusmakseid. Küsimuse otsustamisel, kas R. Lättemägiga sõlmitud leping on tööleping või juhatuse liikme leping, tuleb tõlgendada lepingu olemust. R. Lättemägiga sõlmitud leping ei vasta töölepingu tunnustele: töö sisuks on ettevõtte juhtimine, mitte 9 kunstmuru paigaldamine või muu sedalaadi sisuline töö; R. Lättemägi on oma töö korraldamisel iseseisev ning talle ei kohaldu töö- ja puhkeaja regulatsioon; leping pole kirjalik, vaid on suuline. Vastustaja pole menetluse käigus kontrollinud põhjuseid, miks R. Lättemägi väljamaksetelt töötuskindlustusmakseid tasuti, jättes sellega täitmata temal lasuva uurimiskohustuse. Vastustaja PMTK vastuväited kaebaja täiendavatele seisukohtadele Vastustaja on oma 28.02.2011 vastuse p-s 2.1 selgitanud, et töö tegemise asukohta määramisel peab lähtuma töö iseloomust ning selle laiem määratlemine on põhjendatud, kui see tagab poolte kaitse selles, millises paikkonnas tööülesandeid täita tuleb. Samuti põhistavad vastustaja sellekohast seisukohta järgmised asjaolud: vastavalt äriühingu töötajate K. J. (19.08.2009 seletus) ja T. T. (04.08.2009 seletus) antud suulistele seletustele ning nende poolt esitatud töölepingutele (töölepingud nr 015 ja nr 007), sõlmiti töötajatega tööle asumisel tööleping määramata ajaks. Töölepingus oli töö tegemise asukohaks märgitud Eesti Vabariik, EU riigid ja Norra.
16. a suvel sõlmiti töötajatega tagantjärele uued töölepingud, kus on töö tegemise asukohaks märgitud Eesti; kontrolli perioodil tegid töötajad tööd Norras ja/või Poolas. Eestis ei ole töötajad töötanud; töötajad teadsid tööle asumisel, et töö tegemise asukohaks on välisriigid, sh Norra; Eestis viibisid töötajad vaid vabadel päevadel; töölepingud töötajatega lõppesid vahetult peale välisriigist Eestisse naasmist. Eeltoodust tulenevalt on põhjendatud töö tegemise asukoha laiem tõlgendamine ning töö tegemise asukohaks oligi välisriik (Norra ja/või Poola) ja ei toimunud töötajate lähetamist välisriiki koos sellest tulenevate maksuõiguslike järelmitega. Asjaolu, et kaebaja töötajad tegid kontrollivälisel perioodil tööd ka teistes välisriikides, kinnitab maksuhalduri seisukohta, et töötegemise asukohaks ei olnud Eesti. Vastustaja peab vajalikuks rõhutada, et kaebaja sõlmis töötajatega tähtajalised töölepingud, mis kõik lõppesid 15.12.
17. Maksuotsusest nähtuvalt oli kontrolliperioodiks september
18. a kuni veebruar
19. a. Seega isegi, kui käesolevalt vaadelda töö tegemise asukohta kontrolli perioodil kehtinud töölepingute kogu ulatusest, s.o alates aprillist
20. a, siis nähtub seisukoha lisast 1, et töö tegemise asukohaks oligi Norra ja/või Poola. Kaebaja väited vastustaja järelduste osas töötajatega laenulepingute sõlmimise kohta on vastuolus teiste maksumenetluses ja kohtule esitatud tõenditega ega lükka ümber Maksuotsuses esitatud seisukohti. Töötajate antud seletustest nähtub, et väljamaksed, mis on tehtud peale töölepingute lõpetamist, on toimunud väljateenitud töötasu arvelt, mida koguti B fondi. Kaebaja selgitused seoses B fondi eesmärgiga tagada võimalikud kahjud, on vastuolus palgaseadusega. Nimelt sätestas palgaseaduse § 36 lg 2, et tööandja õigus töötaja palgast tekitatud kahju hüvitamise summade kinnipidamine eeldab töötaja eelnevat kirjalikku nõusolekut. Viimane ei tähenda aga seda, et kaebajal oli õigus töölepingu alusel oma suva järgi töötajate palgast summasid kinni pidada. Vastustaja möönab, et tegemist võis olla töötajatele lisatasu kogumisega ja kuigi sellise tasu maksmine on tööandja diskretsiooniõigus, ei tähenda see seda, et nendelt ei kuulu kinnipidamisele maksud. Vastustaja märgib, et lisatasu on üks osa palgast, mida tööandja maksab töötajale töö eest vastavalt töölepingule või õigusaktile, samuti muudel õigusakti, kollektiiv- või töölepinguga ettenähtud juhtudel (palgaseadus § 2 p 1). Nähtuvalt töötajate seletusest on väljamaksed tehtud peale töölepingute lõpetamist, s.o 15.12.2008 ning enne uute töölepingute vormistamist aprillis
21. a. Veelgi enam, töötajad on kinnitanud, et tegemist on väljateenitud töötasudega ning laenulepingud on vormistatud neile arusaamatutel põhjustel. Vastustaja märgib viitega HKMS § 15 lg-le 3, et kaebaja ei ole väidetavate tasaarvestuste kohta esitanud ühtegi tõendit ei maksu- ega vaidemenetluses. 10 Kaebaja on seisukoha p-s 3.6 märkinud, et lisadest 3 ja 4 nähtub, “et laenud on tasaarvestatud maksustamisele kuuluva töötasuga”. Nimetatud lisad aga ei tõenda palga tasaarvestamist perioodil 15.12.2008 kuni 01.04.2009 tehtud väljamaksetega. Lisadest 3 ja 4 ei nähtu, milline oli tegelikult arvestatud ja ülekantud palga erinevus, st kas ka tegelikult on palgast lisades nähtuvad summad kinni peetud. Samuti ei kattu lisades 3 ja 4 toodud väidetavad tasaarvestused laenulepingutes märgitud summadega ning jääb arusaamatuks, miks on lisadel märgitud reg. kp.-d 15.09.2009 ja 24.09.2009 (vastavad kande kuupäevad 31.05.2009 ja 30.06.2009) või kuidas on vormistatud laenulepingutega (tähtajaga 11.07.2009) seotud septembri
22. a käive. Eeltoodust tulenevalt ei ole kaebaja 30.03.2011 seisukohale lisatud tõendid usaldusväärsed ning need ei tõenda kaebaja väiteid, mistõttu tuleb need jätta asja materjalide juurde võtmata. Seoses kaebaja mittenõustumisega sellega, et R. Lättemägiga oli sõlmitud tööleping, vastustaja märgib, et maksukohustuslasel on maksumenetluses kaasaaitamiskohustus ning maksukohustuslane peab maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust (

§ 56

). Vastustaja selgitas oma 28.01.2011 vastuse p-s 2.3, mis alustel on põhjendatud eeldada, et kaebajal on R. Lättemägiga tööleping. Kaebaja väited on paljasõnalised ning Advanced Sports Installations Baltic OÜ ei ole ei maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud ühtegi tõendit, mis lükkaks ümber Maksuotsuses esitatud seisukoha. Asjaolu, et R. Lättemägi on kantud äriregistrisse kaebaja seadusliku esindajana ei tähenda, et temaga ei ole tegelikult sõlmitud tööleping. Muuhulgas ongi TkindlS § 3 lg 2 p-s 3 selgitatud, et töötuskindlustuse seaduse mõistes ei ole kindlustatud isikuks juriidilise isiku juhtimis- või kontrollorgani liige TuMS § 9 tähenduses, kellele ei laiene töölepingu seadus. Johtuvalt eeltoodust on põhjendatud eeldus, et juhul kui R. Lättemägile makstud töötasult on perioodil september kuni detsember

1. a arvestatud ja kinni peetud töötuskindlustusmakseid, siis on tegemist kaebaja töötajaga, kellele suhtes kohaldub Sotsiaalmaksu arvestamise korra § 6 lg-s 1 sätestatu. KOHTU PÕHJENDUSED
2. Kaebuse esitaja Advanced Sports Installations Baltic OÜ on vaidlustanud Maksuotsuse osaliselt: füüsilistele isikutele tehtud väljamakseid puudutavas osas, kokku summas 626139 krooni. Kaebusest nähtuvalt peab kaebaja Maksuotsust õigusvastaseks seetõttu, et maksuhaldur on ebaõigesti hinnanud faktilisi asjaolusid, vääralt kohaldanud majandusliku tõlgendamise meetodit, samuti on ta ebapiisavalt täitnud uurimiskohustust, mis on viinud valede järelduste tegemiseni, mis on toonud kaasa kaebajale ebaõige maksude määramise ja seega tema õiguste rikkumise. Vastustaja seevastu peab Advanced Sports Installations Baltic OÜ väiteid põhjendamatuteks ja Maksuotsust õiguspäraseks haldusaktiks. Kaebaja ei ole seadnud kahtluse alla PMTK pädevust sellesisulist Maksuotsust koostada, Maksuotsuse vormilist seaduslikkust ega selles toodud metoodikat (sh arvutuste õigsust), samuti ei ole Advanced Sports Installations Baltic OÜ väitnud, et maksuhaldur oleks rikkunud tema õigusi maksumenetluses. Ka kohus on seisukohal, et Maksuotsus on formaalselt õiguspärane, vastab maksuhalduri haldusaktidele

§-s 46 sätestatud nõuetele ning tulenevalt

§-st 45 haldusaktidele üldiselt esitatavatele vormi- ja sisunõuetele, sh piisavalt õiguslikult ja faktiliselt (ka faktilisi asjaolusid ei ole kaebaja vaidlustanud) põhjendatud. Kohus nendib seejuures, et kuivõrd kontrolli käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud on toodud kaebajale teatavaks tehtud kontrollaktis ja sellele on Maksuotsuses viidatud märkega, et Maksuotsuses kõike kontrollaktis märgitut üle ei korrata, siis saab lugeda kontrollakti motiveeringut ka kaevatavas 11 haldusakti osaks. Sealjuures on Maksuotsuse õiguslik ja faktiline alus omavahel loogiliselt seostatud ja veenab sellisena kohut, et just niisugune tagajärg pidigi saabuma. 2. Asja materjalidest nähtuvalt on vaidluse põhiküsimus selles, kas PMTK oli antud juhul õigustatud kohaldama

§ 84

ja kas ta on teinud seda õigesti või oli Advanced Sports Installations Baltic OÜ-l õigus maksta oma Norras ja Poolas töötavatele töötajatele maksuvabasid päevarahasid ning kas nn B fondist 2099. a jaanuaris ja veebruaris töötajatele makstud summasid saab käsitada laenuna, nagu väidab kaebaja.

§ 150

lg 1 kohaselt maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohus, hinnanud poolte seletusi ja asjas kogutud kirjalikke tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses, leiab kokkuvõtlikult, et Advanced Sports Installations Baltic OÜ ei ole suutnud tõendada, et maksusumma määrati talle valesti. Kohus nõustub põhimõtteliselt PMTK seisukohtade ja lõppjäreldusega. Kohus ei pea vajalikuks käesolevas otsuses kõike Maksuotsuses ja vastustaja seletuses põhjalikult (viidetega konkreetsetele tõenditele) toodut üle korrata, vaid rõhutab eelkõige järgmist.

1. Töö tegemise asukohaga seonduvalt märgib kohus kõigepealt, et äriregistrist nähtuvalt on kaebaja põhitegevusala „Mujal liigitamata rajatiste ehitus“. Kaebuses väidetu järgi seisneb kaebuse esitaja äritegevus spordiväljakute murukatte ehitamises erinevatel objektidel. Ehkki kohtule on esitatud vaid K. J. ja T. T. töölepingud /tl 181-185/, kinnitavad needki kaebaja põhitegevusala: nimetatud töötajad on võetud enne kaebaja kontrollimise perioodi (
2. a september kuni
3. a veebruar), vastavalt 02.07.2008 ja 20.05.2008, määramata ajaks tööle kunstmuru paigaldajana. Töölepingutes on töö tegemise asukohana märgitud Eesti Vabariik, EU riigid ja Norra. Kohus mõistab poolte selgituste, Maksuotsuse, vastustaja poolt kaebaja töötajatelt võetud selgituste /tl 103-175/ ja Advanced Sports Installations Baltic OÜ juhatuse liige Raul Lättemägi protokollitud suuliste seletuste /tl 176-180/ alusel, et analoogsed (osa küll tähtajalised) lepingud sõlmiti ka teiste töötajatega ning töö tegemise tegelik koht oligi välisriigis: põhiline tellija on olnud Norra, aga töid on tehtud ka Euroopa Liidu siseselt, sh Poolas, Soomes, kontrollperioodil aga Norra ja/või Poola. Vastustaja on õigesti tõdenud, et töölähetust tuleb mõista kõrvalekaldena tavapärasest tööst, sest see on ajutine töötamine töölepingus kokkulepitust erinevas kohas. Tõenditest ilmneb aga antud juhul, et töötajad teadsid juba kaebaja juurde tööle asumisel, et töö tegemise asukohaks on välisriigid. Oluline on märkida, et lisaks E. J., I. A., P. G., R. E., T. N. jt, kes kõik on öelnud maksuhaldurile, et neil ei ole olnud objekte Eestis, vaid kogu töö on toimunud välismaal, on ka kaebaja enda tookordne seaduslik esindaja R. Lättemägi 02.06.2009 seletuses kinnitanud sõnaselgelt „Eestis töid teostatud ei ole, töid on teostatud Euroopa Liidu siseselt“ /tl 177/. Asjaolu, et äriühingul võis algselt olla plaan hakata vastavat tööd tegema ka Eestis, ei muuda tõsiasja, et Eestist tellimusi ei olnud ja kõik töötajad tegid kokkulepitud tööd üksnes välismaal asuvatel objektidel ning asusid tööle teadmisega, et töö toimub välismaal. Töölepingud lõppesid, kui lõppes ka töö. Kohus nendib, et kõnealuse töö (spordiväljakutele kunstmuru paigaldamine) spetsiifikast lähtudes on mõistetav, et selleks ei jätkugi Eestis turgu. Samuti ei oma Maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel tähtsust tõik, et
4. a suvel, sõlmiti töötajatega väidetavalt tagantjärele uued töölepingud, kus on töö tegemise asukohaks märgitud Eesti. Kuna sellised lepingud jäävad väljapoole kontrollperioodi, siis Maksuotsus nendel ei baseeru. Lisaks ei ole niisuguseid lepinguid kohtule ka esitatud, aga kohtu arusaamist mööda puudub samas poolte vahel selles küsimuses vaidlus. Toodud asjaoludel on kohus veendunud, et PMTK on õigesti tuvastanud kontrollperioodil kaebaja töötajate poolt teostatud tööde asukoha (kusjuures see ei ole Eesti Vabariik) ning teinud sellest õige järelduse, et Advanced Sports 12 Installations Baltic OÜ-l ei olnud mingit põhjust maksta töötajatele päevarahasid ja kohaldada neile väljamakstud päevarahade suhtes TuMS § 13 lg 3 p-s 1 sätestatud maksuvabastust. 4.

§ 84

kohaselt, kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Antud juhul on PMTK kohaldanud osundatud sätet eelkõige Advanced Sports Installations Baltic OÜ ja töötajate vahel sõlmitud laenulepingutele /tl 186, 188-193,195-197/. Kohus ei jaga kaebaja seisukohta,, et maksuhaldur on ebaõigesti hinnanud jaanuaris-veebruaris 2009 töötajatele makstud summasid ning jõudnud väärale järeldusele, et tegemist on olnud töötasuga, mitte laenuga. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega.

§ 59

lg 1 kohaselt on tõendiks maksumenetluses kõik asjas kogutud andmed, sh maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult jt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus. Kohtu arvates on juba kaebaja enda esindaja selgitustega tõendatud, et nn laen on tegelikult varjatud töötasu. Nii on juhatuse liige R. Lättemägi 02.06.2009 selgitanud maksuhaldurile, et „Talvel andis Advanced Sports Installations Baltic OÜ töötajatele laenu, aga kuna töölepingud töötajaga olid lõpetatud ja uusi lepinguid veel sõlmitud ei olnud, siis ei saanud seda avansina vormistada, vaid vormistati laenuna.“ /tl 177/. Vastavalt R. Lättemägi 21.06.2010 suulisele seletusele maksid töötajad saadud laenud tagasi tehtud tööga /tl 180/. Ka töötajate suulistest seletustest /tl 123, 125, 127, 146-152, 154-156, 159, 161-167, 169, 171, 174-175/ nähtub, et osa töötasust makstakse välja iganädalaste palgamaksetena ja teine osa kogutakse fondi, millest tehakse töötasu väljamakseid sel perioodil, kui töötaja tööd ei tee (talveperiood ja kui viibitakse kodus). Nii on D. R. 05.08.2009 seletanud, et iga kuu töötundide alusel väljateenitud töötasust kõike igakuiselt välja ei maksta, kuna osa väljateenitud töötasust läheb fondi, millest tehakse väljamakseid talveperioodil, kui tööd ei ole. D. R. väitel sõlmiti laenuleping 11/2009, mitte 12.01.2009, vaid paar kuud enne seletuse andmist ning ta ei tea, miks oli vajalik leping sõlmida, aga R. Lättemägi ütles, et sekretäril on seda lepingut vaja raamatupidamises /tl 123/. Põhimõtteliselt sama (osa töötasu fondi kogumist, sealt väljamaksete tegemist ja laenulepingu sõlmimise otstarvet) kinnitas oma 06.08.2009 seletuses ka E. J., kelle sõnul R. Lättemägi ütles, et see leping on vaja sõlmida, kuna Maksuametil on seda vaja /tl 125/. I. A. 03.08.2009 seletusest nähtub aga, et detsember

1. a kuni märts
2. a maksis Advanced Sports Installations Baltic OÜ I. A. pangakontole erinevaid summasid välja maksmata töötasu arvelt. Umbes kuu aega enne seletuse andmist vormistati laenuleping 18 000 krooni peale (12.01.2009 laenuleping 17/2009). See 18 000 krooni on see summa, mis Indrek Aasa eelmisel tööperioodil töötundide alusel välja teenis, aga mis I. A. eelmisel tööperioodil välja maksmata jäi selle hooaja alguse seisuga. Ka I. A. ei saanud aru, miks oli vaja vormistada laenuleping, kui tegelikult oli tegemist väljateenitud töötasuga, kuid tema väitel R. Lättemägi ütles, et kuna tööleping oli lõpetatud, siis ei saa palka maksta, vaid tuleb vormistada laenuleping /tl 146-147/. K. L.`i 04.08.2009 seletusest ilmneb, et kuna fondis olnud raha sai otsa, siis alates veebruarist
3. a väljamakstud summad on laen, mis kaebaja K. L. andis ning mille kohta on vormistatud laenuleping 05/
4. Laenulepingus on kirjas, et see sõlmiti 12.01.2009, aga tegelikult sõlmiti see kevadel
5. a, kui K. L. uuesti tööle läks (aprillis
6. a). Leping oli olemas, aga see oli lihtsalt allkirjastamata. Osa antud laenust on K. L. pangakontole kantud 06.02.2009 R. Lättemägi isiklikult pangakontolt summas 2500 krooni neto. Ülejäänud osa laenust on järgnevatel kuudel üle kantud K. L. pangakontole /tl 148-149/. R. E.`i 07.08.2009 seletusest nähtub muuhulgas, et töötajatel on äriühinguga selline kokkulepe, et igal reedel pannakse osa rahast nö “tammi taha”, mis on väljateenitud tunnitasu 13 miinus 4500 krooni. See osa rahast läheb reservi ja makstakse välja siis, kui tööd ei ole. Näiteks detsember kuni märts R. E. ei olnud “tammi taha” midagi kogunenud ja sai seetõttu vähem raha. R. Lättemägi kandis R. E. ühel kuul 3000 krooni, see on võlg, mis arvestatakse hiljem tagasi /tl 152/. R. E. kinnitas 09.09.2009 seletuses samuti, et talvepuhkuse jaoks kogub äriühing raha B fondi. B fondi arvab äriühing raha kõikide töötajate väljateenitud palkadelt koefitsiendi alusel. Kui eelnimetatud fondis raha puudub, siis annab äriühing töötajatele laenu. Laen koos intressiga tuleb äriühingule tagastada. R. E. antud laenu 9500 krooni on äriühing maha arvanud tema palgalt B fondi kantud summalt /tl 154-155/. T. N.`i 23.09.2009 seletusest nähtub, et ka tema ei tea ise täpselt, milleks oli vaja sõlmida laenuleping. T. N. sõnul R. Lättemägi seletas talle laenulepingu sõlmimist nii, et talvel maksti T. N. raha, aga kuna kehtivat töölepingut ei olnud, siis oli vaja vormistada laenuleping. Töötasu maksti tegelikult tunnitasu alusel, tunnitasu suurus oli 90 krooni neto. Tunnitasude alusel väljateenitud palgast osa maksti välja igal reedel, teine osa väljateenitud töötasust läks nö “tammi taha” ehk mingisse fondi, millest tehti väljamakseid sel perioodil, kui töötajad tööd ei teinud (talveperiood ja see 10 päeva, mis kodus veedeti) /tl 156/. Üldiselt nähtub sama ka T. R. 24.09.2009 seletusest, sh on isik selgitanud, et
7. a juunis sõlmiti temaga laenuleping nr 06/2009 selle kohta, et Advanced Sports Installations Baltic OÜ annab T. R. laenu summas 13 000 krooni. T. R. väitel R. Lättemägi ütles, et laenuleping on vaja sõlmida, kuna T. R. ja Advanced Sports Installations Baltic OÜ vahel ei ole enam kehtivat töölepingut ja selleks, et saaks töötajale raha kanda, on vaja laenuleping sõlmida /tl 159/.
8. Seega on maksuhalduri kogutud seletuste põhjal ilmne, et tegelikult ei andnud Advanced Sports Installations Baltic OÜ töötajatele laenu, vaid tegemist oli töötajate enda poolt välja teenitud töötasuga, mille väljamaksmine nimetatud B fondist, nn “tammi tagant” toimus perioodil, mil tööd ei olnud/töölepingud ei kehtinud. Töötajad on üheselt kinnitanud, et nendele oli arusaamatu laenulepingute sõlmimise vajadus, kuid kaebaja juhatuse liige R. Lättemägi oli neile selgitanud, et see on vajalik raamataupidamise, maksuameti jne jaoks ehk näitamaks ametlikult tehingut, mille sisu ja eesmärk on hoopis muu. Õige on vastustaja seisukoht, et seadusest ei tulene piirangut väljateenitud töötasu väljamaksmisele peale töölepingu lõppemist ning olenemata väljamakse aluseks oleva suhte kehtivusest maksustatakse need väljamakse tegemise ajal. Seetõttu, kuivõrd PMTK on kohaldanud

§ 84

, on asjakohatu kaebaja väide, et kuna töölepingud olid 15.12.08 lõppenud, ei saa neid väljamakseid käsitleda ja maksustada töötasuna, sest neid ei tehtud töösuhtes. Puudub alus väita, et PMTK ei ole järginud Riigikohtu vastavat praktikat. Kogutud tõendite pinnalt saab väita, et laenulepingud olid ilmselgelt ebakohased tehingud, millel puuduvad muud majanduslikud põhjendused mille peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine ning millist tehingut teadlikud ja sõltumatud tehingupooled ei oleks tavaliselt sellises olukorras teinud. PMTK on kontrolli käigus tuvastatud faktiliste asjaolude põhjal teinud kindlaks, et OÜ Advanced Sports Installations Baltic on kontrollitud perioodil september

1. a kuni veebruar
2. a (k.a) teinud eelmärgitud päevarahade ja laenude näol töötajatele tegelikult töötasu väljamakseid, millelt on kinni pidamata ja arvestamata tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmaksed ja kohustusliku kogumispensioni maksed. Et PMTK on tuvastanud, et OÜ Advanced Sports Installations Baltic on rikkunud TuMS § 13, § 40 lg 1, § 40 lg 2 ja lg 4 ning § 41 lg 1, siis on vastustaja Maksuotsusega põhjendatult määranud kaebajale tasumisele kuuluvad maksud ja maksed. Järelikult Advanced Sports Installations Baltic OÜ kaebus on põhjendamatu. 14
3. HKMS § 92 lg-s 1 kohaselt menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastavalt HKMS § 93 lg-le 1 menetluskulude väljamõistmiseks esitatakse kohtule enne kohtuvaidlusi kohtukulude nimekiri ja kuludokumendid. Nende esitamata jätmise korral menetluskulusid välja ei mõisteta. Antud juhul teeb kohus otsuse Advanced Sports Installations Baltic OÜ kahjuks. Järelikult jäävad kaebuse esitaja menetluskulud tema enda kanda ning kohtul puudub vajadus hinnata nende suuruse põhjendatust ja kandmise tõendatust. Kuna PMTK ei ole omapoolset kohtukulunõuet kohtule esitanud, siis jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud tema enda kanda. Hurma Kiviloo kohtunik 15