TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-10-898 Otsuse kuupäev 30.09.2010 Kohtunik Mare Priks Kohtuasi Konnamaja OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu

st ja käibemaksuseadusest peab olema maksuotsus põhjendatud, tõendatud ja selge. Vahendusteenus on oma sisult info ja tehingu korralduse müük, mille osas Võlaõigusseadus ei sätesta vorminõudeid ega kindlat klassifikatsiooni, nagu ostumüügi või töövõtulepingute puhul. Tuginedes lepinguvabadusele on tehingu pooled vabad kokku leppima mistahes tehingus, kui see ei riku seadust või üldiseid käitumisnorme. Seda vabadust saab piirata selgelt väljendatud seadusest tulenev norm. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et Privex Grupp OÜ poolt osutatu ei vasta Konnamaja OÜ poolt tellitule, või et tegemist ei ole tüüpilise vahendustegevusega. Tehingu hinna kujundab poolte vaheline kokkulepe - Konnamaja OÜ juhatuse liige on selgelt põhjendanud millest kujuneb igakordne vahendus-teenuse tasu. Müügihind on kahe lepingupoole kokkuleppe küsimus ja see võib olla turuhinnast nii suurem kui väiksem. Eelviidatud puuduste, põhistamata jätmiste ja lubamatute subjektiivsete väärhinnangute tõttu ei ole põhjendatud maksuhalduri seisukoht, et Konnamaja OÜ-l puudus alus arvata sisendkäibemaksu hulka vahendusteenuse tehingu ostuarvetel kajastatud käibemaksu summas 90.000.- krooni. Maksuhaldur on maksustanud Privex Grupp OÜ-le tasutud arvete summad, tulumaksuga viisil, nagu poleks tegemist Konnamaja OÜ ettevõtlus kuludega. Tulenevalt MKS § 84 mõttest tuleb sellisel juhul maksuhalduril anda Privex Grupp OÜ ja Konnamaja OÜ tehingutele asjakohane sisu või tõendada, et Konnamaja OÜ on tegelikult omastanud kassast summad 300.000, 240.000 ja 360.000 omaks tarbeks. Seni kuni pole tõendatud vahendusteenuse mitteosutamine, puudub igasugune alus arvete tasumiseks kulunud summade maksustamiseks tulumaksuga. Seni kuni maksuhaldur pole tõendanud kontrollaktis nr 12.2-3/8197-10 (19.01.2010.a) toodud väiteid, puudub Konnamaja OÜ-1 kohustus tõendada vastupidiselt tehingute toimumist mingil muul viisil. Asjaolu, et Privex Grupp OÜ omab maksuvõlga ja hoidub üksikjuhtumi kontrollmenetlusest eemale, ei saa olla Konnamaja OÜ maksustamise aluseks. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri järeldustega ja ettekirjutustega ja vaidlustab maksuotsuse kogu ulatuses põhjendusel, et maksuotsus on teadvalt põhjendamata, maksuotsus põhineb valdavalt maksuhalduri hinnangutel ja maksuotsuses pole arvestatud tegelikke asjaolusid Vastustaja taotleb jätta kaebuse rahuldamata. Vastustaja seisukohalt on kaevatav maksuotsus formaalselt ja materiaalselt õiguspärane ning maksu määramine on piisavalt põhjendatud, mistõttu puudub alus maksuotsuse tühistamiseks. Maksuhaldur on märkinud, et kohtupraktikast tulenevalt on väga oluline eeldus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, et tehingud on reaalselt toimunud. Seda on kinnitatud mitmetes kohtulahendites. Tartu Ringkonnakohtu otsuses nr 3-08-115 on selgitatud, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks on vajalik tehingu tegelik toimumine. Arve väljastamine ja raha liikumine väidetavale müüjale ei kinnita veel käibe toimumist ega ka käibemaksukohustust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kaupade või teenuste soetamisel, mitte ainuüksi arve esitamisest. Käibe tekkimise aluseks ning sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks on seega vajalik asjaolu, et üks käibemaksukohustuslane müüb teisele käibemaksukohustuslasele ettevõtluses kasutatavat kaupa või teenust. Ka taolisel juhul peab maksukohustuslane sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsuse tõendamiseks esitama tõendid selle kohta, kas ja millal on maksukohustuslane kätte saanud ettevõtluses kasutatava kauba või teenuse. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt. OÜ Konnamaja ei ole suutnud tõendada , et tegelik tehing on toimunud, mis on eelduseks sisendkäibemaksu mahaarvamisel. Kuna Privex Grupp OÜ arvetel nr 9010 ja nr 9011 märgitud teenuse saamine ei ole tõendatud ning samuti sularaha üleandmine Privex Grupp OÜ-le ei ole tõendatud, loeb maksuhaldur OÜ Konnamaja raamatupidamises tehtud väljamakset summas 540 000 krooni OÜ Konnamaja ettevõtlusega mitteseotud kuluks ning maksustab väljamakse tulumaksuga. Maksuhaldur leiab, et on oma kontrollaktis välja toonud piisavalt tõendeid ja asjaolusid, mis kinnitavad Privex Grupp OÜ arvetel nr 9010 ja nr 9011 märgitud vahendusteenuse mittesaamist. OÜ Konnamaja ei ole kontrolli käigus ega ka 02.02.2010 eriarvamuse juurde esitanud usaldusväärseid tõendeid Privex Grupp OÜ-lt vahendusteenuse ostmise kohta. TuMS § 51 lg 2 p 3 rakendusala ei piirdu üksnes juhtudega, kus algdokument on formaalselt asjakohaste aktidega vastuolus. Oluline on ka see, et dokumendis kajastatud teave on tõene, mis tähendab, et vastav teenus tegelikult osutati. Algdokumente, mille taga puudub reaalne majandustegevus, ei saa lugeda raamatupidamise algdokumendiks ning nende formaalne vastavus raamatupidamisseaduse sätetele ei tõenda teenuse saamist tegelikkuses. Nõuetekohasel algdokumendil tuleb märkida ka tehingu majanduslik sisu. Kui tehingu majanduslik sisu on märgitud ebaõigesti, ei ole tegemist nõuetekohase algdokumendiga. Selline asjaolu võib seega olla piisavaks aluseks, et kohaldada TuMS § 51 lg 2 p. 3. Kohtu seisukohad: Konnamaja OÜ on esitanud Tartu Halduskohtule kaebuse, milles vaidlustab Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 03.03.2010 maksuotsust nr 12.2-3/8197-11, millega kohustati kaebuse esitajat täiendavalt tasuma maksustamisperioodi juuli ja augus 2009 eest käibemaksu 91.826.- krooni ja maksustamisperioodil juuli 2009 eest tulumaksu 143.544.- krooni. Kaebuses taotletakse Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 03.03.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/8197-11 tühistamist. Maksuhaldur on alustanud asjaolude väljaselgitamiseks üksikjuhtumi kontrolli ning on kohustanud vastava korraldus alusel esitama Konnamaja OÜ-l ja teistel isikutel täiendavaid dokumente ja tõendeid. Kohus, tutvunud asja materjalidega asub seisukohale, et kaebus ei kuulu rahuldamisele ja seda alljärgnevatel asjaoludel: 1. käibemaksust. Konnamaja OÜ deklareeris 2009. a juulis sisendkäibemaksu kokku summas 103 389 krooni ning 2009. a augustis kokku summas 79 587 krooni. Asja materjalide kohaselt Konnamaja OÜ raamatupidamise andmetel on kaupu ja teenuseid ostetud 2009.a. juulis summas 655.506,58 krooni , sh. käibemaks 103.388.73 krooni ja 2009.a. augustis summas 477.781,91 krooni, sh. käibemaks 79.586,74 krooni. Konnamaja OÜ on teinud kulutusi kütuse ostmisele, hobusele ravimite ja talliteenuste ostmisele, telefoniteenustele, sõiduautode rentimisele, palkmaja ostmisele ja kinnistute vahendusteenuse ostmisele. Konnamaja OÜ on arvestanud kõikidelt teenustelt ja ostudelt sisendkäibemaksu, olenemata sellest, kas dokumendil on välja toodud käibemaksusummat või kas arved on nõuetekohased. Käibemaksuseaduse (KMS) § 31 lg 1 kohaselt arvatakse sisendkäibemaks maha teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral nõuetekohase arve alusel. Arve peab vastama KMS § 37 nõuetele. Käibemaksuseaduses on arvetele kehtestatud karmimad nõuded kui

s. Kui kuludokument ei vasta käibemaksuseaduse nõuetele, siis kaotab ettevõtja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse, kuid raamatupidamise ja tulumaksu seisukohast võib see dokument olla piisav ettevõtlusega seotud kulude tõendamiseks (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend 3-3-1-52-03). Tulenevalt KMS § 37 lg 7 kohaselt tuleb arvele märkida: 1) arve järjekorranumber ja väljastamise kuupäev; 2) maksukohustuslase nimi, aadress, maksukohustuslasena registreerimise number; 3) kauba soetaja või teenuse saaja nimi ja aadress; 4) kauba soetaja või teenuse saaja maksukohustuslasena registreerimise number, kui tal on maksukohustus kauba soetamisel või teenuse saamisel; 5) kauba või teenuse nimetus või kirjeldus; 6) kauba kogus või teenuse maht; 7) kauba väljastamise või teenuse osutamise kuupäev või kauba või teenuse eest osalise või täieliku makse laekumise kuupäev, kui see on kindlaksmääratav ja erinev arve väljastamise kuupäevast; 8) kauba või teenuse hind ilma käibemaksuta ning allahindlus, kui see pole hinna sisse arvatud; 9) maksustatav summa käibemaksumäärade kaupa koos kohaldatavate käibemaksumääradega või maksuvaba käibe summa; 10) tasumisele kuuluv käibemaksusumma, välja arvatud seaduses sätestatud juhtudel. Käibemaksusumma märgitakse kroonides. Käesolevas asjas on vaidlus selles, kas Privex Grupp OÜarvetel märgitud teenust kaebuse esitajale tegelikult osutati või mitte. Kaebaja on märkinud, et on ostnud Privex Grupp OÜ arvete 9010 ja 9011 alusel kinnistute vahendusteenust mida müüs edasi. Maksuhaldur on märkinud, et kaebaja ei ole selgitanud, milles seisnes Privex Grupp OÜ poolt osutatud vahendusteenus ning maksuhaldur on arved kahtluse alla seadnud, et need ei vasta tegelikkusele. Kinnistu Miina üleandmine (arve 9010) toimus 2009.a. alguses kuid on selgusetuks jäänud, miks Privex Grupp OÜon esitanud Konnamaja OÜ-le arve juulis

1. Samas ei ole esitatud tõendeid maksuhaldurile kinnistu vastuvõtmise kohta ning ei nähtu, millest on teenuse hind kujunenud. Konnamaja OÜ on väitnud, et ostis Privex Grupp OÜ-lt arve 9011 alusel Lõvemetsa, Veskisaare, Siimu ja Orjatee kinnistute vahendusteenust , mille müüs edasi ning arve 9010 alusel Miina kinnistu vahendusteenust, mida müüs edasi. Maksuhaldur on märkinud, et kontrollimise käigus on tuvastatud, et eespoolnimetatud kinnistutel teostati metsa takseerimist , millega on tegelenud Kuldar Aavik, kes omab vastavat litsentsi. Maksuhaldur on võtnud isikuga ühendust, kes on oma selgituses kinnitanud, et ta takseeris Lõvemetsa, Siimu kinnistut ja abistas Miina, Veskisaare ja Orjatee kinnistute takseerimisel. Kuldar Aavik on kinnitanud, et ei ole kokku puutunud Risto Trallaga (Privex Grupp OÜ esindaja ) ning andmed metsa kohta edastas ta Kaido Koppelile (OÜ Konnamaja juhatuse liige) Asja materjalidest nähtuvalt on Aabium OÜ selgituse andnud 02.11.2009, et Konnamaja OÜ ei ole Aabium OÜ-le teenust osutanud Miina kinnistu osas, kuna Miina kinnistu vahendusteenust osutas Aabium OÜ-le Privex Grupp OÜ Risto Tralla isikus. Konnamaja OÜ esindaja ei ole selgitanud maksuhaldurile, milles seisneb Privex Grupp OÜ poolt osutatud vahendusteenus. Maksuhaldur on välja toonud 17.11.2009 OÜ Konnamaja juhatuse liikme Kaido Koppeli selgituse, et Lõvemetsa kinnistu vahendusteenuse osutamise kohta sai ta infot Risto Trallalt suvel, kes andis Lõvemetsa kinnistu kohta ainult tunnuse. 02.11.2009 on selgituse andnud ostja Janek Jefimov, kes on selgitanud, et sai Veskisaare ja Orjatee kinnistute kohta infot Konnamaja OÜ esindajalt Kaido Koppelilt ning teisi isikuid nende läbirääkimiste juures ei osalenud. 02.11.2009 on Tõnu Roosileht, kes on Siimu ja Siimumetsa kinnistu omanik, teavitanud maksuhaldurit, et kuuleb Konnamaja OÜ-st esmakordselt läbi maksuhalduri. Kogutud tõendeid kogumis hinnates on maksuhaldur õigesti leidnud, et nimetatud kinnistute vahendusteenust ei ostnud kaebaja omakorda Privex Grupp OÜ-lt, mida kinnitab ka asjaolu, et arved on esitatud perioodil, mil kogu vahendusteenus faktiliselt pidi olema lõppenud, kuna õiguslikud tagajärjed olid arve esitamise hetkeks saabunud. Maksuhaldur on õigesti leidnud, et kaebuse esitaja ei ole suutnud tõendada, et kas ja millal on vahendusteenus Privex Grupp OÜ-lt kätte saadud ning seetõttu ei ole tõendatud ka tehingu tegelik toimumine kui sisendkäibemaksu mahaarvamise oluline eeldus. Seega ei piisa tehingu tegeliku toimumise tõendamiseks ainult ostu-müügi kohta vormistatud arvetest ja nende eest tasumise faktist, kui muud maksuhalduri poolt kogutud tõendid kinnitavad maksukohustuse aluseks olevate tehingute mittetoimumist arvetel näidatud poolte vahel. Samuti on maksuhaldur teinud õige viite kohtupraktikale (Tartu Ringkonnakohtu lahend 3-08115 ), et hinnata tuleb asjaolu, kas tehing on tegelikult toimunud või mitte. Ringkonnakohus on märkinud, et arve väljastamine ja raha liikumine väidetavale müüjale ei kinnita veel käibe toimumist ega ka käibemaksukohustust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tekib KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kaupade ja teenuste soetamisel., mitte ainult arve esitamisel. Käibe tekkimise aluseks ning sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks on vajalik asjaolu, et üks käibemaksukohustuslane müüb teisele käibemaksukohustuslasele ettevõtluses kasutatavat kaupa või osutab teenust. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikutele, kes osalevad maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel näidatud isikutelt. Maksuhaldur on lähtunud uurimisprintsiibist ning püüdnud ise välja selgitada tegelikke asjaolusid, olles andnud haldusakte – korraldusi teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks. Konnamaja OÜ on selgitanud, kuidas on kujunenud vahendusteenuse tasu, et nimetatu kujuneb eelkõige kokkuleppel. Maksuhaldur on nõustunud , et vahendusteenus on info müük, kuid Privex Grupp OÜ poolt ei ole tõendatud info edastamine. Privex Grupp OÜ ei ole maksuhalduriga ühendust võtnud ning seega ei ole teenuse väidetav müüja saanud tõendada, kas ja millal ja mil viisil toimus tehingute kohta info edastamine. Kaebuse esitaja on märkinud, et kassaraamatus on viide, et tehtud maksed on Privex Grupp OÜ arvete 9010 ja 9011 maksmiseks, seega on maksed sihipärased. Maksumenetluses on tuvastatud asjaolu, et Konnamaja OÜ juhatuse liikmel on juurdepääs kinnisturegistrile, kust saab kinnistute omanike kohta andmeid ning vahendusteenus seisnes üksnes katastritunnuse edastamises, seega on kinnistute müügi vahendamiseks vajaminev teave Konnamaja OÜ-le kättesaadav ning ta ei vaja selleks kõrvalabi, seega ei ole kaebajale vajalik olnud Privex Grupp OÜ abi ning kaebaja ei ole teenust vajanud. Samas on kahtluse alla maksuhaldur seadnud selle, et enamik tehinguid on toimunud 2009 aasta alguses, kuid arved on väidetavate vahendusteenuste kohta esitatud juulikuus 2009 mida maksuhaldur ei ole pidanud loogiliseks, sest kuna pool aastat pärast teenuse osutamist ei ole veel raha saadud, paneks selline olukord teenuse osutaja aktiivselt tegutsema , et oma raha sisse nõuda. Maksuhaldur ei ole pidanud kaebaja väidet, et polnud kohe rahalisi vahendeid tasumiseks, usutavaks Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et maksumenetluse käigus on tõendatud, et tehingut tegelikult ei toimunud. Maksumenetluses kogutud tõendite kohaselt on tuvastatud, et vahendusteenuseid ei saadud. Seega puudus kaebajal alus arvestada sisendkäibemaksu hulka Privex Grupp OÜ arvetel 9010 ja 9011 märgitud kinnistute vahendusteenuste käibemaks, kuna teenust ei ole saadud.
2. tulumaksust. Konnamaja OÜ käibemaksu arvestamise ja tasumise kontrollimisel on maksuhaldur tuvastanud, et Konnamaja OÜ kajastas oma raamatupidamise arvestuses Privex Grupp OÜ 25.07.2009 arve 9010 ja 27.07.2010 arve nr. 9011 alusel kinnistuste vahendusteenuse ostmist summas kokku 540.000- krooni ning Konnamaja OÜ raamatupidamise arvestuse kohaselt on Konnamaja OÜ kassast välja läinud sularaha 540.000- krooni - arve 9010 alusel 300.000.- krooni ja arve 9011 alusel 240.000.- krooni. Kuna Privex Grupp OÜ arvetel 9010 ja 9011 märgitud teenuse saamine ei ole tõendatud ning samuti sularaha üleandmine Privex Grupp OÜ-le ei ole tõendatud, on maksuhaldur õigesti asunud seisukohale, et summa 540.000.- on ettevõtlusega mitteseotud kulu ning see kuulub maksustamisele tulumaksuga.

§ 4lg 1 p.

1 kohaselt on tulumaksumäär 2009 aastal 21%.

§51

lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt

§ 48

-50.

§ 51lg 2 p.

4 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulu sama paragrahvi lõike 1 tähenduses kulud või väljamaksed maksumaksja ettevõtlusega mitteseotud teenuste ostmiseks. Kuna maksumenetluse käigus on tõendatud, et 540.000.- krooni on Konnamaja OÜ ettevõtlusega mitteseotud kulu, tuleb

§ 51lg 2 p.

4 kohaselt tasuda tulumaksu. Maksuhaldur on märkinud, et kontrolli tulemusena on selgunud, et Konnamaja OÜ on Privex Grupp OÜ –le tehtud väljamaksetelt summas 540.000.- krooni jätnud arvestamata, deklareerimata ja tasumata tulumaksu. Seega on maksuhaldur õigesti määranud tasumisele kuuluva tulumaksu. Kokkuvõttes on kaebus põhjendamatu ning ei kuulu rahuldamisele. Maksuotsus on motiveeritud ja üheselt mõistetav ning haldusakt vastab faktilistele ja õiguslikele alustele ning maksuotsusega ei ole rikutud kaebaja subjektiivseid õigusi. Kaebus ei kuulu rahuldamisele ning menetluskulud jäävad poolte kanda. Kohtunik Mare Priks