KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Kaire Pikamäe, Viive Ligi, Ruth Virkus Otsuse tegemise aeg ja koht 16.11.2011, Tallinn Haldusasja number 3-09-2473 Haldusasi Airwave OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksuja tollikeskuse 28.09.2009 maksuotsuse nr 12.2-3/216824 tühistamiseks Tallinna Halduskohtu 11.03.2011 otsus Airwave OÜ apellatsioonkaebus Vaidlustatav lahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamise aeg Menetlusosalised 20.10.2011 Kaebuse esitaja: Airwave OÜ, esindaja advokaat Hannes Olli Vastustaja: Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus RESOLUTSIOON
- Jätta Airwave OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 11.03.2011 otsus haldusajas 3-09-2473 muutmata.
- Menetluskulud jätta Airwave OÜ kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Ringkonnakohtu otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse Riigikohtule 30 päeva jooksul arvates ringkonnakohtu otsuse teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on 16.12.
- Kassatsioonkaebus võidakse lahendada kohtuistungit korraldamata kirjalikus menetluses, kui kassaator või teised menetlusosalised ei ole HKMS § 54 lõike 2 ja § 59 lõike 2 kohaselt avaldanud soovi kohtuistungist osa võtta. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus koostas OÜ Airwave suhtes 07.08.2009 revisjoniakti nr 12.2-3/2168-21 (revisjoniakt), milles asus seisukohale, et OÜ Airwave on ebaõigesti arvestanud sisendkäibemaksu OÜ Hanover Grupp, OÜ Romul Grupp, OÜ Atteo ja OÜ Zipfield nimel esitatud arvete alusel, leides, et need äriühingud ei ole tegelikult teenuseid 3-09-2473 osutanud. Airwave OÜ ei ole OÜ-lt Hanover Grupp, OÜ-lt Romul Grupp ja OÜ-lt Zipfield kliimaseadmete paigaldamise teenust ja kaupa saanud. Ka ei ole Airwave OÜ saanud OÜ-lt Atteo kodulehe kujundamise teenust. Seetõttu ei ole nimetatud äriühingutele tehtud väljamaksed ettevõtlusega seotud. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus tegi 28.09.2009 maksuotsuse nr 12.23/2168-24 (maksuotsus), mille kohaselt kuulub Airwave OÜ poolt täiendavalt riigieelarvesse tasumisele kokku makse summas 1 873 537 krooni, millest 702 599 krooni on täiendav käibemaks ja 1 170 938 krooni on täiendav tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt.
- Airwave OÜ esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse maksuotsuse tühistamiseks, esitades maksuotsusele kokkuvõtvalt järgmised vastuväited: 1) kaebaja on tuntud jahutus- ja ventilatsiooniseadmete ning paigaldusmaterjalide maaletooja ja hulgimüüja. Kuna kaebajal puuduvad ehitusosakond ja elektrikud, kasutas kaebaja alltöövõttu sõltuvalt tellimuste arvust ja tööde mahust.
- aastal oli kaebajal kokku viis paigaldusmeest, kes ei suutnud ära katta kõiki tellimusi; 2) kaebaja raamatupidamisdokumendid on kooskõlas seaduses sätestatud nõuetega. Kõikidele alltöövõtjatele on tasutud arvete alusel ja pangaülekandega. Seega on ebaõige järeldus, et majandustehingute toimumine kuludokumentidel märgitud müüjatega ei ole leidnud kinnitust. Kaebaja tava kohaselt lepiti alltöövõtuga seotud teenused kokku suuliselt ning seetõttu ei ole kaebajal võimalik rohkem tõendeid esitada; 3) kaebaja ei saa vastutada alltöövõtjate maksukäitumise eest ja nende hoolsuse eest maksudeklaratsioonide esitamisel; 4) meelevaldne on maksuhalduri seisukoht, et OÜ-l Hanover Grupp ja OÜ-l Zipfield puudus tavapärane majandustegevus, sest neil puudusid arveldusarvetelt väljamaksed kommunaalkulude, rendi ja kütusekulude tarbeks. Nimetatud äriühingud arveldasid sularahas ning kuna nende juhtorganid olid seotud ka muu ettevõtlusega, ei saanudki kõiki kuluartikleid tekkida dubleeritult. Ka ei saa eeldada, et kõik äriühingud peavad üleval kontorit ja liisivad sõidukeid; 5) maksuhalduri poolt on isikute ütlused protokollitud puudulikult. Suuliste selgituste protokollidesse ei ole märgitud, mida ütluste andjalt konkreetselt küsiti, mistõttu ei ole ütluste tähendused kontrollitavad; 6) vastustaja on kaebaja klientidele omistanud ebaõige teadmise, kas kaebaja kasutas alltöövõttu või mitte. Kliimaseadmete paigaldamine hõlmab lisaks seadme monteerimisele kliendi ruumides ka kliimaseadme välisosade paigaldamist väljaspool kliendi ruume ning ka üldehituse laadseid töid, mida klient ei pruugi on vastustes vastustaja päringutele kliimaseadme paigaldamisena nimetada; 7) kuna alltöövõtjad ja kaebaja töötajad käivad objektidel erinevatel aegadel, ei pruugi nad kohtuda.
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palus jätta Airwave OÜ kaebuse rahuldamata. Kaebaja ja väidetavalt alltöövõttu teostanud ettevõtete kui tehingupartnerite suhe seisnes vaid dokumentide vormistamises, mitte kliimaseadmete müümises või nimetatud seadmete paigaldamise- ja hooldamise teenuse ostmises. Sealjuures ei ole iseenesest vaieldav „alltöövõtu kasutamise vajaduse matemaatiline fakt“ või asjaolu, et kaebaja võis kasutada ka alltöövõtjaid. Nimetatud asjaolu ei ole tõendatud nimelt OÜ Hanover Grupp, OÜ Romul Grupp, OÜ Atteo ja OÜ Zipfield osas.
- Tallinna Halduskohtu 11.03.2011 otsusega jäeti Airwave OÜ kaebus rahuldamata. Kohtu seisukohad olid järgmised: 2
(6)3-09-2473 1) tõendite kogumine ning isikutelt seletuste küsimine on maksumenetluses toimunud nõuetekohaselt, sh on tõendi väärtusega ka Kristjan Merilt saadud teave. Selle saamisel ja jäädvustamisel on järgitud kõiki MKS § 60 lg-s 4 nimetatud nõudeid. Kohtuistungil üle kuulatud isikute ütlused näitavad, et täiendavad küsitlused ei toonud vastustajale antud seletustega võrreldes kaasa midagi põhimõtteliselt uut; 2) alusetu on kaebaja väide, et maksuotsuses ei arvestatud kaebajalt saadud teabega. Selgitus ja vastuväide ei ole sama, mis maksukohustuslase esitatud tõend MKS § 95 lg 2 tähenduses. Maksuotsuses sisaldub põhjalik kaebaja poolt vastuväidetes esitatud väidete analüüs; 3) kaebaja on vastustaja seisukoha aluseks olevaid asjaolusid vaidlustanud valikuliselt ja paljasõnaliselt, jättes tähelepanuta olulised tõendid ja vastustaja tuvastatud asjaolud; 4) vastustaja on 15.04.2009 korraldustega pöördunud kõiki tellijate poole ning saanult enamikult vastuse. Mitte ükski tellijatest ei teadnud, et kaebaja kasutab alltöövõtjaid. Seejuures oli osades lepingutes selge tingimus, et töövõtja peab tellijaga alltöövõtjad kooskõlastama. Kaebaja endised töötajad ei tea, et kõnealuseid väidetavaid alltöövõtjaid oleks objektidel kasutatud. Paljasõnalised ja ebaveenvad on kaebaja selgitused, et kontoris töötavad tellija töötajad ei saagi teada, mis töid ja kelle poolt tehakse paigaldatava kliimaseadmega seonduvalt väljaspool nende kontorit, või et alltöövõtjad ja kaebaja töötajad ei pruugigi objektidel kohtuda; 5) lepinguvabaduse tingimustes ei ole kohustuslik kirjaliku lepingu sõlmimine, kuid tähelepanu väärib asjaolu, et sõlmides üldjuhul kirjalikud lepingud tellijatega ja koostades neile ka tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid, on kaebaja jätnud sama dokumentatsiooni vormistamata alltöövõtjatega; 6) vastustaja poolt viidatud arvetes esineb olulisi vasturääkivusi. Seega on mõistetav, miks maksuotsuses on sedastatud, et arvetele märgitud tehingutel tegelik majanduslik sisu puudub. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 5. Airwave OÜ apellatsioonkaebuses palutakse Tallinna Halduskohtu 11.03.2011 otsus tühistada, tuues kokkuvõtvalt välja järgmised vastuväited kohtuotsusele: 1) halduskohtu otsusest ei selgu, milliseid tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses hinnates saab asuda seisukohale, et täiendav maksusumma määrati õigesti, kui kõik kaebaja kliendid kinnitasid kliimaseadmete saamist ning väitsid, et neid ei huvitanud, kes isikuliselt paigaldaja oli. Kohus ei pööranud tähelepanu ka asjaolule, et tulenevalt töö mahust oli alltöövõtjate kasutamine vältimatu; 2) haldusasja toimikus on 20 alltöövõtja töötaja protokollilist tunnistust. Kaebaja on oma eriarvamuses revisjoniaktile neile viidanud, kuid vastustaja on jätnud selle tähelepanuta. Ka halduskohus on jätnud tähelepanuta kümnete isikute ütlused, kuid pühendanud neljandiku otsuse põhjendustest Kristjan Meri ütluste allkirjastamata protokollile. Tegemist on anonüümse tõendiga ning Kristjan Meri ütlused on ebausaldusväärsed, kuna ta omastas kaebaja kassast ebaseaduslikult 160 000 krooni ning üritas osta reklaamiteenuseid oma tuttava firma kaudu kallimalt, kui see oli algselt reklaamiandjaga kokku lepitud; 3) ükski tellija ei lükanud alltöövõtjate kasutamist ümber väitega, et lepingut täitis mõni muu alltöövõtja või et lepingu täitis kaebaja koosseisuline meeskond. Tellijate jaoks ei olnud oluline, kas lepingu täitmisel kasutati kõrvalist abi või mitte. Päringute vastustega on tõendatud, et kaebaja on kandnud tegelikku kulu ning tellijad on kliimaseadmed koos paigaldusega kätte saanud; 4) maksumenetluses tehtud etteheide, et alltöövõtjate töötajate poolt ei ole ühtegi akti allkirjastatud, on asjakohatu. Objektidel ei kirjuta tööde vastuvõtmise aktidele alla ka 3
(6)3-09-2473 kaebaja paigaldusmehed, vaid seda teevad müügimehed või projektijuhid. Alltöövõtjate juhatuse liikmed objektidel ei viibinud; 5) maksuotsuses on valetatud kaebaja töötajate seletuste protokollide sisu kohta ning halduskohus on maksuotsusega paljasõnaliselt nõustunud. Kuigi maksuotsuses on öeldud, et kaebaja töötajad ei tea alltöövõtjate kasutamisest midagi, on Andres Konno, Andres Pärtelpoeg, Harri Heinsalu, Eiljar Linnabet ja Aleksander Titov andnud just vastupidiseid selgitusi; 6) halduskohus jättis tähelepanuta, et vastustaja on tunnistanud OÜ Hanover Grupp tegelemist üldehitustöödega. Kohus on lähtunud üksnes vastustaja vastusest halduskohtule, kus selgitati, et OÜ Hanover Grupp on fiktiivne äriühing. Kalev Kalmet on suulistes selgitustes väitnud, et tegeles üksnes kliimaseadmete paigaldamisega, ning esitanud vastustajale ka oma töölepingu OÜ-ga Hanover Grupp. Ka kohtuistungil selgitas tunnistaja detailselt, kuidas ja kus ta kliimaseadmeid paigaldas; 7) arusaamatuks jääb, mis peaks sõlmima lepinguid ja tööde üleandmise-vastuvõtmise akte alltöövõtjatega, kui maksjaks on tellija ja töö tuleb üle anda tellijale; 8) oluline on tehingute toimumine OÜ Hanover Grupp, OÜ Romul Grupp ning AS NCC Ehitus vahel; 9) maksuotsuses ei ole selgitatud, mida peab maksuhaldur silmas „tavapärase majandustegevuse“ all.
- Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palub jätta Airwave OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega ning jäädes maksuotsuses väljendatud seisukohtade juurde. RINGKONNAKOHTU PÕHENDUSED
- Ringkonnakohus märgib esmalt, et ei maksuhaldur ega halduskohus ole väitnud, et kaebaja poolt osutatud teenuse puhul polnud alltöövõtu kasutamine majanduslikult põhjendatud. Samuti ei ole vastu vaieldud kaebaja poolt rõhutatule, et tellimuste rohkust arvestades ei pruukinud kaebaja suuta oma töötajatega kõiki tellimusi täita. Lisaks ei ole tuvastatud, et tellijad ei ole kliimaseadmeid koos paigaldusega tegelikult kätte saanud. Eelnimetatud asjaolusid ei sea kahtluse alla ka ringkonnakohus ning ei peatu sellekohastel apellatsioonkaebuse väidetel.
- Kuigi eelnevas lõigus käsitletu vaidluse all ei ole, ei tähenda see veel, et maksuhaldur ja kohtud peaksid lugema tõendatuks, et vaidlusalustel arvetel märgitud teenus on osutatud OÜ Hanover Grupp, OÜ Romul Grupp või OÜ Zipfield poolt. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkimiseks peab arvetel märgitud teenus olema ka faktiliselt arvel märgitud äriühingu poolt osutatud. Maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus nimetatud äriühingute alltöövõtjana kasutamises. Tööde kohta on koostatud ainult arved. Pärast raha laekumist on see sularahas äriühingute pangaarvetelt välja võetud. Maksuhalduril ei ole võimalik olnud suhelda ühegi nimetatud äriühingu esindajaga, kes vahetult teaks midagi kaebajale osutatud alltöövõtu kohta. OÜ-st Hanover Grupp suheldi Margus Suitsuga, kes suri 09.11.
- OÜ Romul Grupp seaduslik esindaja Riho Kallas (juhatuse liige alates 13.04.2007) arvab, et ka OÜ Romul Grupp poolt oli kaebajaga suhtlemisel kontaktisikuks eelmainitud Margus Suits. Riho Kallas ise ei ole firma tegevuses osalenud. OÜ Zipfield seadusliku esindaja Indrek Dvorjanski (juhatuse liige alates 13.11.2008) on märkinud, et kõnealusel perioodil oli OÜ Zipfield näol tegemist vahendusfirmaga ning tellimusi täitis tegelikult OÜ Atteo. OÜ Atteo, kellelt kaebaja 4
(6)3-09-2473 on arvete järgi soetanud kodulehe kujundamise teenust, seaduslik esindaja oli Mait Tulis, kes on 17.06.2008 surnud. Enne surma on ta 16.04.2008 andnud ütlusi, mille kohaselt ta äriühingu tegevusest suurt ei tea. Margus Suitsu lähedaste ning Mait Tulise kriminaalhooldaja hinnangu kohaselt ei olnud nimetatud isikud suutelised äriühingut juhtima.
- Eeltoodust ei saa veel vahetult järeldada, et kõnealused äriühingud siiski reaalset majandustegevust ei omanud. Kaebaja on õigesti märkinud, et tema ei saa vastutada teise tehingupoole käitumise eest, sh maksude nõuetekohase deklareerimise ja maksmise eest. Kuid tekkinud kahtluse valguses on põhjendatud maksuhalduri nõudmine, et kaebaja peab arvete õigsust täiendavalt tõendama. Kaebaja kahjuks räägib asjaolu, et ta ei pidanud vajalikuks sõlmida väidetavate alltöövõtjatega kirjalikke lepinguid ega isegi tööde üleandmise-vastuvõtmise akte. Nõustuda tuleb kaebajaga, et kohustus kirjalikke lepinguid sõlmida puudub, kuid sellele vaatamata saab hinnata kaebaja käitumist aspektist, kuidas oleks äriühing tavapärase hoolsuse puhul käitunud. Jättes oma õigussuhte alltöövõtjatega piisava täpsusega fikseerimata, eelkõige kirjalikus dokumendis kajastamata alltöövõtu tingimused ja tehtava töö sisu, võttis kaebaja enda kanda sisuliselt kogu vastutuse töö kvaliteedi, sh garantiitööde eest. Taolist käitumist kahe äriühingu vahel ei ole alust pidada tavapäraseks. Märkimisväärne on veel, et ükski tellijatest midagi alltöövõtjate olemasolust ei teadnud. Iseenesest ei pidanudki kõik tellijad selle vastu huvi tundma, kuid kaebaja ei ole millegagi selgitanud, miks ta jättis tellijad alltöövõtu kasutamisest teavitamata juhtudel, kui selline kohustus lepingust tulenes. Apellatsioonkaebuses heidetakse ette, et halduskohus on liialt tuginenud Kristjan Meri poolt maksumenetluses antud suulistele seletustele. Kristjan Meri oli kontrolliperioodil kaebaja töötaja ning on kinnitanud, et OÜ-le Zipfield makstud summad liikusid kaebaja käsutusse tagasi ning maksti osaliselt töötajatele sularahas välja. Halduskohus on õigesti leidnud, et kuigi Kristjan Meri keeldus oma seletusele alla kirjutamast, on vastavalt MKS § 60 lg-le 4 tegemist lubatava tõendiga. Kaebaja ei ole pidanud vajalikuks taotleda kohtus Kristjan Meri tunnistajana ülekuulamist.
- Apellatsioonkaebuses heidetakse ette, et kohus ei ole pööranud Kalev Kalmeti ja Indrek Dvorjanski ütlustele piisavalt tähelepanu. Ringkonnakohus leiab, et vaidluse all ei ole asjaolu, et Kalev Kalmet tegeles kaebaja jaoks kliimaseadmete paigaldamisega. Samas ei ole piisavalt usaldusväärselt tõendatud, et ta tegi seda OÜ Hanover Grupp töötajana ja viimase ülesandel. Kalev Kalmet on alles
- aastal esitanud maksuhaldurile parandusdeklaratsiooni, kus näitab, et sai OÜ-lt Hanover Grupp
- aastal töötasu. Lisaks oli kaebaja poolt Kalev Kalmeti nimele väljastatud volikiri, millega viimast volitati saama materjale erinevatest firmadest. Talle anti kaebaja poolt ka ESPAK-i kaart. Vastuseks kohtule on Kalev Kalmet märkinud, et ei saanud hästi aru, millise firma kaudu tööd tegi. Objektidel töötas ta üksinda, arvab, et OÜ-s Hanover Grupp oli Margus Suits mingi ülemus. Kaebajale helistati ja öeldi, kuhu objektile minna. OÜ Hanover Grupp seadusliku esindaja Riho Kõivisto nime ei ole Kalev Kalmet kuulnud. Eeltoodut arvestades leiab ringkonnakohus, et vaatamata Kalev Kalmeti ja OÜ Hanover Grupp vahel sõlmitud töölepingu esitamisele, ei ole tunnistaja faktiline töösuhe nimetatud äriühinguga tõendatud. Indrek Dvorjanski on OÜ Zipfield seadusliku esindajana korranud maksumenetluses antud seletusi, mille kohaselt kasutas OÜ Zipfield OÜ Atteo alltöövõttu. OÜ-s Zipfield ei olnud üldse töötajaid. Ringkonnakohus märgib, et maksumenetluses ei ole tuvastatud, et OÜ-l Atteo 5
(6)3-09-2473 oleks toimunud reaalne majandustegevus. Tolleaegne seaduslik esindaja Mait Tulis suri 17.06.
- Kriminaalhooldaja seletuse kohaselt käis Mait Tulis juhutöödel, tal ei olnud ravikindlustust ning ta ei rääkinud kordagi ettevõtlusega tegelemisest. Lisaks tuleb rõhutada, et vaidlusaluse maksuotsuse järgi tellis kaebaja OÜ-lt Atteo kodulehe kujundust ja tasus sularahas 247 800 krooni. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et sama teenus telliti tegelikult Kaido Parvelt. Lisaks on Arsen Brailovski andnud seletusi, mille kohaselt ta tegi OÜ Atteo pangakontolt ülekandeid enda ja oma sõprade pangakontodele, sest Mait Tulis tahtis näidata, et äriühingul toimub majandustegevus. Pangakontodele üle kantud summad võeti sularahas välja ja tagastati Mait Tulisele. Kõike eeltoodut kogumis hinnates leiab ringkonnakohus, et piisavalt ei ole tõendatud teenuse saamine OÜ-lt Atteo OÜ Zipfield vahendusel.
- Kaebaja on veel tuginenud väitele, et halduskohus on jätnud hindamata kaebaja töötajate Andres Konno, Andres Pärtelpoja, Harri Heinsalu, Eiljar Linnabeti ja Aleksander Titovi seletused selle kohta, et kaebaja kasutab alltöövõtjaid. Nagu juba käesoleva kohtuotsuse põhjenduste esimeses punktis märgitud, ei sea ringkonnakohus kahtluse alla, et kaebaja kasutab oma teenuse osutamisel alltöövõttu. Eeltoodu ei ole aga piisav, et tõendada tehingute toimumist OÜ-ga Hanover Grupp, OÜ-ga Romul Grupp, OÜ-ga Zipfield ning OÜ-ga Atteo. Kaebaja töötajate poolt antud seletused ei ole seotud nimetatud äriühingute alltöövõtjatena kasutamisega, vaid konstateerivad alltöövõtu kasutamist üldiselt. Sama on väidetavate alltöövõtjate töötajate poolt antud seletustega. Kalev Kalmeti ja Indrek Dvorjanski ütlusi on ringkonnakohus juba hinnanud. Teiste töötajate seletused näitavad, et OÜ Hanover Grupp ja OÜ Romul Grupp kasutasid nimetatud töötajate teenuseid (enamasti üldehitustöödel), kuid kõiki tõendeid kogumis hinnates ei saa ainuüksi nendele seletustele tuginedes lugeda tõendatuks, et kaebaja kasutas OÜ Hanover Grupp ja OÜ Romul Grupp alltöövõttu arvetel näidatud mahus. Nii on näiteks Kalev Kalmet, kes on ennast samuti algselt lugenud OÜ Hanover Grupp töötajaks ja hiljem isegi vastavalt sellele oma tulumaksudeklaratsiooni parandanud, kohtuistungil öelnud, et ei saanud hästi aru, mis firma kaudu ta tööd tegi.
- Kõike eeltoodut arvestades leiab ringkonnakohus, et apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. Apellatsioonkaebuse väited ei anna halduskohtu otsuse tühistamiseks alust. Kuna apellatsioonkaebus rahuldamisele ei kuulu, jäävad menetluskulud kaebaja kanda. Kaire Pikamäe Viive Ligi Ruth Virkus 6
(6)