lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kaebaja on seisukohal, et oluline ei ole mitte vastutusotsuse vormistamine, vaid tulenevalt HMS §-st 61 lg 1 vastutusotsuse kättetoimetamine selle adressaadile. Kaebaja leiab, et asjaolu, et maksuhaldur oli varasemalt koostanud vastutusotsuse, ei oma tähendust, sest haldusakti kehtivuse seisukohast on oluline haldusakti kättetoimetamine. Vastustaja on seisukohal, et kaebaja on meelevaldselt samastanud vastutusotsuse tegemise vastutusotsuse haldusakti adressaadile teatavaks tegemisega, mis on juhtinud kaebaja ebaõigete järeldusteni. Maksuhaldur koostas kaebajale vastutusotsuse 28.08.2009. Samuti toimus nimetatud kuupäeval vastutusotsuse üleandmine postiteenuse osutajale. Sellel hetkel oli OÜ Arranta, kelle maksuvõla tasumise eest kaebaja vastutab, kehtivalt äriregistrisse kantud õigusvõimeline juriidiline isik. OÜ Arranta kustutati äriregistrist 25.11.2009, mis on hilisem vastutusotsuse tegemise päevast. Riigikohtu halduskolleegium lahendis nr 3-3-1-75-09, mis puudutas vastutusotsuse tegemise lubatavust äriühingu juhatuse liikmele, on kasutanud läbivalt sõnastust vastutusotsuse tegemine, mitte vastutusotsuse teatavaks tegemine. Vastustaja leiab, et juhul, kui Riigikohus jagaks kaebaja arvamust, et maksukohustuse lõppemise vältimiseks
lg 3 p 6 tõttu tuleb vastutusotsus isikule kätte toimetada enne juriidilise isiku registrist kustutamist, siis oleks Riigikohus seda sõnaselgelt väljendanud. Vastustaja on seisukohal, et juriidilise isiku maksukohustus ei ole lõppenud
lg 3 p 6 alusel olukorras, kus vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist, kuigi selle teatavaks tegemine toimub pärast registripidaja kustutamiskande jõustumist. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD KAEBUSE MOTIIVID Kaebaja on seisukohal, et tema suhtes ei saa vastutusotsust teha, sest vastutusotsuse aluseks olev nõue/maksukohustus on lõppenud. OÜ Arranta on käesoleval ajal seoses pankrotimenetluse raugemisega äriregistrist kustutatud. Äriregistri teabesüsteemi (https://ariregister.rik.ee/lihtparing.py/menetlusteave) kohaselt on OÜ Arranta kustutamise kanne tehtud 13.11.2009. Käesolevas asjas kustutati äriühing äriregistrist ja ta kaotas oma õigusvõime 13.11.2009, aga vaidlustatud vastutusotsus toimetati kätte peale äriühingu registrist kustutamist 10.03.2010. Riigikohus märkis oma 04.12.2009 otsuses, et kui maksuhaldur soovib rakendada
lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kaebaja leiab, et oluline ei ole seejuures mitte vastutusotsuse vormistamine, vaid tulenevalt Haldusmenetluse seaduse § 61 lg 1 vastutusotsuse kättetoimetamine. Haldusakti kättetoimetamine ja teatavakstegemine haldusakti adressaadile on haldusakti kehtivuse ja jõustumise eelduseks (Haldusmenetluse seaduse § 61 lg 1). Vastav haldusmenetluse seaduse regulatsioon on kohaldatav ka maksumenetluses (vastavalt
§-le 45). Kuna käesolevas asjas on
-le vastav kättetoimetamine toimunud alles Soome maksuhalduri poolt 10.03.2010 kirjaga, siis on vastavalt sellele määratud 28.08.2009 vastutusotsuse kehtivus. Kaebaja on OÜ Hausland (registrikood 11470134) juhatuse liige, kuid kaebaja ja OÜ Hausland vahel puudub 2 eraldi leping, mis reguleeriks tasustamist ning tagaks kaebajale kindla sissetuleku. Ühegi teise juriidilise isiku juhatuse liige kaebaja ei ole. Samuti ei ole kaebajal sõlmitud ühtegi töölepingut või muud lepingut ühegi teise äriühinguga. Kaebajal puuduvad osalused, aktsiad ja muu vara, millest kasu saada. Arvestades, et kaebajal on kohustusi vähemalt 542 942,25 (125 201,79+130 044,40+287 696,06) krooni ulatuses, siis on kaebaja maksejõuetu. Kaebaja on seisukohal, et Riigikohtu 04.12.2009 otsuses haldusasjas nr 3-3-1-75-09 ei ole silmas peetud haldusakti tegemise all formaalselt haldusakti koostamist, vaid haldusakti kehtima hakkamist. Haldusakti üks peamisi kehtivuse eeldusi on selle teatavaks tegemine adressaadile. Kui haldusakti ei ole teatavaks tehtud, siis ei saa rääkida sellest, et isikul oleksid tekkinud haldusakti põhjal õigused või kohustused. Kaebaja suhtes koostati vastutusotsus 28.08.2009, kuid kaebaja sai vastutusotsuse kätte Soome maksuhaldurilt 10.03.2010 kirjaga. Eelnevalt kaebajale haldusakti kätte ei toimetatud (kuigi seda oleks saanud lõpuks teha ka väljaande Ametlikud Teadaanded vahendusel). Seega tuleb lähtuda sellest, et haldusakt hakkas kehtima 10.03.2010 ning sellest alates said kaebajal tekkida õigused ja kohustused. OÜ Arranta kustutati registrist 13.11.
) § 7 lg 1 sätestab, et maksukohustuslase õigusvõime, teovõime ja seadusjärgse esinduse suhtes kohaldatakse Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) vastavaid sätteid. TsÜS § 26 lg 2 kohaselt tekib isiku õigusvõime seadusega ettenähtud registrisse kandmisest. TsÜS § 45 lg 2 järgi lõpeb eraõiguslik juriidiline isik registrist kustutamisega. OÜ Arranta kustutati äriregistrist 25.11.2009, mis on hilisem vastutusotsuse tegemise päevast. Riigikohus on lahendi nr 3-3-1-75-09 punktis 11 sedastanud, et
lõikest 1 tuleneva kolmanda isiku vastutuse rakendamiseks tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kui vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist, siis jääb nõue vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima. Järelikult on Riigikohus väljendanud selgelt, et enne juriidilise isiku lõppemist tehtud vastutusotsus jääb isegi pärast äriühingu registrist kustutamist kehtima. Seda isegi olukorras, kus vastutusotsus on isikule kätte toimetatud äriühingu registrist kustutamise järgselt. See tähendab, et vastutuskohustuse aktsessoorsus pole absoluutne. Vastustaja leiab, et haldusakti tegemist ei ole võimalik samastada selle teatavaks tegemisega haldusakti adressaadile. Teatavasti võib mõnedel juhtudel haldusakti tegemise ja teatavaks tegemise vahele jääda arvestatav ajaperiood, mille jooksul saab potentsiaalselt aset leida äriühingu registrist kustutamine. Seejuures ei ole praktikas välistatud, et isik hoiab sihilikult kõrvale talle adresseeritud haldusakti vastuvõtmisest. Pahatahtlik venitamistaktika ei saa kaasa tuua maksuvõla tasumisest pääsemist. Pahatahtliku käitumise kõrval esineb muidki haldusakti teatavakstegemist edasilükkavaid põhjuseid, mistõttu on vastutusotsuse aluseks oleva maksuvõla 3 lõppemise kontekstis omistatud õiguslik kaal just haldusakti tegemisele, mitte teatavaks tegemisele. Järelikult eksisteerib vastupidiselt kaebaja nägemusele õiguslik alus vastutusotsuse tegemiseks, kui
nõuetele vastav haldusakt on tehtud enne juriidilise isiku kustutamist äriregistrist. Seejuures võib haldusakti teatavaks tegemine toimuda alles pärast äriühingu õigusvõime lõppemist, kuid see ei lõpeta isiku vastutuskohustust ega loo pinnast
Käesoleva haldusasja lahendamisel on otsustava tähendusega mõistete haldusakti tegemine ja teatavaks tegemine sisustamine ja eristamine. Vastustaja on seisukohal, et vastutusotsuse tegemine ja selle adressaadile teatavaks tegemine on kaks üksteisele järgnevat etappi. Haldusakti kättetoimetamisele eelneb haldusakti tegemine haldusorgani poolt. Niisiis tuleb vastutusotsuse tegemiseks esmalt läbi viia maksumenetlus, mille tulemusena vormistatakse seaduse nõuetele vastav haldusakt. Haldusakt tuleb lugeda tehtuks, kui haldusorgan on alustanud selle kättetoimetamise protsessi haldusakti adressaadile ehk suunanud haldusorganist välja. Haldusakti teatavaks tegemise all peetakse silmas aga haldusakti kättetoimetamist isiklikult allkirja vastu, posti teel, elektrooniliselt või perioodilise väljaande kaudu. Vastustaja seisukohtade õigsust kinnitab nii kohtupraktika kui ka seadus. Esiteks on Riigikohtu halduskolleegium lahendis nr 3-3-1-75-09, mis puudutas vastutusotsuse tegemise lubatavust äriühingu juhatuse liikmele, kasutanud läbivalt sõnastust vastutusotsuse tegemine, mitte vastutusotsuse teatavaks tegemine. Vastustaja on veendunud, et Riigikohtu terminivalik lahendis nr 3-3-1-75-09 ei olnud juhuslik. Juhul kui Riigikohus jagaks kaebaja arvamust, et maksukohustuse lõppemise vältimiseks
lg 3 p 6 tõttu tuleb vastutusotsus isikule kätte toimetada enne juriidilise isiku registrist kustutamist, siis oleks Riigikohus seda sõnaselgelt väljendanud. Juriidilise isiku maksukohustus ei ole lõppenud
lg 3 p 6 alusel olukorras, kus vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist, kuigi selle teatavaks tegemine toimub pärast registripidaja kustutamiskande jõustumist. Riigikohus selgitas lahendi nr 3-3-1-7509 punktis 14 järgmist: “Kuna OÜ Tritop Invest kustutati äriregistrist ja ta kaotas õigusvõime 19. märtsil, aga vaidlustatud vastutusotsus tehti 20.06.2008, siis on vastutusotsus õigusvastane juba seetõttu, et vastutusotsuse tegemise ajal puudus alus – OÜ Tritop Invest kehtiv maksuvõlg – vastutusotsuse tegemiseks”.
lg 3 punkti 6 kõrval on
lõike 3 punktis 4 nimetatud üheks maksunõude lõppemise aluseks muuhulgas aegumist. Seadusandja on
lõikes 4 täpselt määratlenud, et maksuotsus on tehtud aegumistähtaja piires, kui see on postiteenuse osutajale üle antud enne aegumistähtaja möödumist. Võttes eeskujuks
Vastustaja leiab, et sama põhimõte, mis aegumise puhul, kehtib vastutusotsusele juriidilise isiku registrist kustutamise korral. Täpsemalt jääb nõue vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima, kui haldusakti kättetoimetamist on alustatud enne äriühingu õigusvõime lõppemist, olenemata sellest, kas vastutusotsus jõuab reaalselt adressaadini ajal, mil äriühing veel eksisteerib või on lakanud eksisteerimast. Vastustaja palub kaebuse jätta rahuldamata. KOHTU PÕHJENDUSED Kohus, tutvunud kaebusega ja vastustaja kirjaliku seletusega, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel: Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur vastutusotsuse, mis peab vastama
§-s 96 toodud tingimustele.
lg 6 kohaselt vastutusotsust ei tehta, kui 4 maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või kui maksuvõlg on kustutatud. Riigikohtu halduskolleegium 31.10.2005 otsuses asjas nr 3-3-1-41-05 on selgitanud, et vastutusotsuse sisuks on maksuvõla sissenõudmine. Vastutusotsuse tegemise faktiliseks aluseks saab olla kehtiv maksuvõlg. Maksukorralduse seaduse (
) § 40 lg 1 alusel saab juriidilise isiku seaduslik esindaja vastutada ainult kehtiva maksuvõla eest.
lg 1 kohaselt kohaldatakse maksustamisel maksukohustuslase õigusvõime, teovõime ja seadusjärgse esinduse suhtes tsiviilseadustiku üldosa seaduse vastavaid sätteid, kui käesolevast seadusest või maksuseadusest ei tulene teisiti. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 26 lg 2 kohaselt tekib eraõigusliku juriidilise isiku õigusvõime seadusega ettenähtud registrisse kandmisest. TsÜS § 45 lg 2 sätestab, et eraõigusliku juriidilise isiku registrist kustutamisega juriidiline isik lõpeb.
§-s 31lg 3 on loetletud Maksukorralduse seadusest või maksuseadustest tulenevate rahaliste nõuete ja kohustuste lõppemise alused. Lisaks sama lõike punktides 1-5 nimetatud alustele (kohustuse täitmine; tasaarvestamine; maksuvõla aegumine või kustutamine) punkti 6 kohaselt võivad maksukohustused lõppeda ka muudel seadusega sätestatud juhtudel. Analoogses kohtuasjas on Riigikohtu halduskolleegium 04.12.2009 otsuses asjas nr 3-3-1-75-09 punktis 11 märgib kohus järgmist: „/…/Kolleegium on seisukohal, et juriidilise isiku õigusvõime lõppemine on üks
lg 3 p-s 6 nimetatud "muudel seadusega sätestatud juhtudel" aset leidvatest maksukohustuse lõppemise alustest. Kuna õigusi ja kohustusi omab õigusvõimeline juriidiline isik, siis tähendab juriidilise isiku registrist kustutamine tema õiguste ja kohustuste, sh maksukohustuste lõppemist. Juriidilise isiku õigusvõime lõppemisel võivad jääda kehtima juriidilise isiku kohustuste täitmise tagamiseks eraõiguse sätete alusel antud mitteaktsessoorsed tagatised (vt Riigikohtu lahendid asjades nr 3-2-1-78-00 ja 3-2-1-119-04), kuid
alusel tekkiv juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne ning lõpeb koos äriühingu õigusvõime lõppemisega. Kui maksuhaldur soovib rakendada
lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kui vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist ja maksukohustuste lõppemist, siis jääb nõue vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima. Haldusmenetluse seaduse § 60 lg 2 kohaselt on kehtiva haldusakti resolutiivosa kohustuslik igaühele ja sama seaduse § 61 lg 2 kohaselt kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Kolleegiumi seisukohta kinnitab ka
lõikes 1 sätestatu, mille kohaselt riiklike maksude maksuhaldur kannab maha juriidilise isiku maksuvõla tema pankroti- või likvideerimismenetlusega lõpetamise või likvideerimismenetluseta sundlõpetamise korral, kui puudub maksukohustuse täitmise eest vastutav kolmas isik või sellelt isikult ei ole võimalik maksuvõlga sisse nõuda. Seda sätet tuleb mõista selliselt, et kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud
alusel vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ja maksuvõlg tuleb tunnistada lootusetuks ja maha kanda/…/“. Sama Riigikohtu lahendi punktis 14 märgitakse, et „/…/Kuna OÜ Tritop Invest kustutati äriregistrist ja ta kaotas oma õigusvõime
lause ütleb, et maksuotsus on tehtud aegumistähtaja jooksul, kui see on postiteenuse osutajale üle antud enne aegumistähtaja möödumist. Käesoleva juhtumi puhul on vastutusotsus S. L.-le tehtud ja postiteenuse osutajale üle antud enne OÜ Arranta tegevuse lõppemist ja äriregistrist kustutamist. Kohus nõustub vastustajaga, et sama põhimõte, mis aegumise puhul, kehtib ka vastutusotsusele juriidilise isiku registrist kustutamise ja õigusvõime lõppemise korral. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 45 sätestab, et maksumenetluses kohaldatakse haldusmenetluse seaduses sätestatut, kui käesolevas seaduses, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. HMS § 61 lg 2 kohaselt haldusakt kehtib kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Kohus nõustub vastustajaga, et maksukohustus/nõue jääb vastutusotsuse adressaadi 6 suhtes kehtima ka olukorras, kus haldusakti kättetoimetamist on alustatud enne äriühingu õigusvõime lõppemist ning olenemata sellest, kas vastutusotsus jõuab reaalselt adressaadini ajal, mil äriühing veel eksisteerib või mitte. Maksuhaldur on kaebajale edastanud 26.06.2009 teatisega ka vastutusotsuse projekti tutvumiseks ja arvamuse/vastuväidete esitamiseks. Maksuhaldur on käitunud kaebaja suhtes korrektselt ning on enne vastutusotsuse tegemist/väljastamist küsinud ka selle adressaadilt arvamust haldusakti projekti kohta. Kõnesolev teatis edastati kaebajale maksuhaldurile teadaoleval e-posti aadressil XXX. Kohus siinkohal märgib, et isik peab ise hoolitsema selle eest, et kõik tema kontaktandmed, millised edastatakse maksuhaldurile, oleksid õiged ning menetlusdokumendid temale kättesaadavad. Juhul, kui kontaktandmed muutuvad, peab isik koheselt teavitama sellest maksuhaldurit jt. Haldusasja materjali põhjal ei saa järeldada, et kaebaja oleks täitnud sellekohast hoolsuskohustust. Asjaolu, et kaebaja sai vaidlusaluse vastutusotsuse kätte alles Soome maksuameti kaudu, näitab, et kaebaja ei ole üles näidanud vajalikku hoolsust oma kontaktandmete võimalikest muudatustest vastustaja teavitamiseks või siis temale saabunud menetlusdokumentidega tutvumiseks. Kohus leiab, et kaebuse esitaja on eelviidatud Riigikohtu lahendit nr 3-3-1-75-09 ebaõigesti tõlgendanud. Vastupidiselt kaebaja arusaamale kohus leiab, et selles lahendis on Riigikohus silmas pidanud just haldusakti tegemist, sh adressaadile väljastamist, mitte aga kaebajale isiklikult kätte toimetamist (teatavaks tegemist), kuna sellist mõtet ei ole viidatud kohtulahendis selgelt välja öeldud. Vastustaja on kohtule esitatud kirjalikus seletuses põhjalikult selgitanud käesoleva vaidluse asjaolusid ning andnud sellele ka õigusliku põhjenduse. Kohus tervikuna nõustub vastustaja argumentidega ning õigusliku tõlgendusega. Kohus kokkuvõtvalt asub seisukohale, et vastutusotsus on õiguspärane ning puudub alus selle tühistamiseks ja kaebuse esitaja nõuete rahuldamiseks. Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 92 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamise taotlust esitanud. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda. Elle Kask Kohtunik 7
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.