KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lauri Madise (eesistuja), Kaire Pikamäe ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 14. veebruar 2012, Tallinn Haldusasja
§ 83lg 3 kohaselt ei võeta maksustamisel arvesse.
Arvetel näidatud rehvid on OÜ Mirap soetanud OÜ-lt Ksenigma (pankrotis). Pärnumaa kohtutäitur Rannar Liitmaa arestis 15.06.2009 vastavalt AS SEB Pank avaldusele OÜ Ksenigma (pankrotis) vallasvara (sh erinevad rehvid). Vallasvara arestimise aktiga anti üleskirjutatud ja arestitud vara OÜ Ksenigma (pankrotis) juhatuse liige Hans Kraisile vastutavale hoiule. Perioodil 31.07.2009-01.08.2009, st. peale eelnimetatud vara arestimist, on OÜ Ksenigma (pankrotis) juhatuse liige Hans Krais võõrandanud ostu-müügi teel OÜ-le Mirap erinevaid kohtutäituri poolt üleskirjutatud ja arestitud rehve kokku summas 7 594 647 krooni, pikaajaliste maksetähtaegadega (6 kuust kuni 1 aastani). TsÜS § 88 lg 1 kohaselt on kohtu või muu seadusega selleks õigustatud ametiasutuse või ametiisiku poolt antud käsutuskeeldu rikkuv käsutustehing tühine. Täitemenetluse seadustiku (TMS) § 54 lg 1 kohaselt on võlgnikul alates arestimisest keelatud arestitud vara käsutada ja sama paragrahvi lg 2 kohaselt on käsutuskeeldu rikkuv käsutustehing tühine. Sama põhimõtet toetab ka pankrotiseaduse § 36 lg
- Kuna OÜ Ksenigma (pankrotis) juhatuse liige H. Krais rikkus käsutuskeeldu, ei olnud OÜ Mirap õigustatud vara edasi käsutama. Omandaja OÜ Kaadervärk oli AÕS § 95 lg 2 kohaselt pahauskne, kuna ta pidi teadma, et soetatud rehvid olid arestitud ja võõrandajal ei olnud õigust omandit üle anda. OÜ Kaadervärk (juhatuse liige Jörg Krais, OÜ Ksenigma (juhatuse liige Hans Krais, kes on Jörg Kraisi isa) ja OÜ Mirap (juhatuse liige Peep Konrad) on omavahel tihedalt tööalastes suhetes tänaseni, esindades kõik ühe äriühingu huve. Arestitud rehvid müüdi OÜ-le Mirap ebamõistlikult pika maksetähtajaga (rehvid müüdi
- a juulis, kuid enamjaolt saabusid arvete maksetähtajad alles
- a). OÜ Mirap müüs rehvid edasi OÜ-le Kaadervärk samuti pikkade maksetähtaegadega. Tehingud toimusid lühikese aja jooksul. OÜ Kaadervärk registreeriti äriregistris 04.05.2009 ja OÜ Ksenigma (pankrotis) vallasvara arestiti juba 15.06.
- Eeltoodu viitab sellele, et OÜ Ksenigma ja Hans Kraisi sooviks oli jätta pankrotistuvasse OÜsse Ksenigma võimalikult vähe raha ja vara ning luua võimalus OÜ-le Kaadervärk sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, suurendades OÜ Ksenigma (pankrotis) võlgnevusi (käibemaks, mida ei ole võimalik tasuda, kuna rehvide eest ei ole raha laekunud). Rehvide ostu-müügi tehingud OÜ-de Ksenigma (pankrotis), Mirap ja Kaadervärk vahel on tühised ega oma majanduslikku sisu. Käibemaksuseaduse (KMS) § 4 lg 1 p 1 alusel tekib käive kauba võõrandamisest ja teenuse 2
(9)3-10-1409 osutamisest ettevõtluse käigus. Kuna pooled müüsid kõnealused rehvid üksnes eesmärgil, et jätta muljet tehingu olemasolust, ilma soovita luua avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi, on tegemist tühise tehinguga, mida maksustamisel arvesse ei võeta. Seega käivet KMS § 4 lg 1 p 1 tähenduses ei ole OÜ-l Ksenigma (pankrotis) ja OÜ-l Mirap toimunud ja OÜ-l Kaadervärk puudub sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Osaliselt on rehvid juba OÜ-lt Kaadervärk edasi liikunud sõltumatutele kolmandatele isikutele (OÜ Kaadervärk on osa rehve ära müünud), kes omakorda on arvel toodud käibemaksu oma sisendkäibemaksuna maha arvanud. KMS § 1 lg 1 p 4 alusel kuulub käibemaks müügiarvetelt tasumisele, kuna müüja OÜ Kaadervärk on kauba müügihinnale lisanud käibemaksu. Eeltoodust tulenevalt on maksuhaldur seisukohal, et OÜ Kaadervärk poolt OÜ-lt Mirap soetatud rehvide, mis OÜ Mirap soetas OÜ-lt Ksenigma (pankrotis), tuleb käsitleda kui OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt teostatud rehvide müüki. 2. OÜ Kaadervärk esitas maksuotsusele vaide, mis jäeti Maksu- ja Tolliameti 29.04.2010 vaideotsusega rahuldamata. Vaideotsuses leiti, et PMTK on õigesti tuvastanud tehingute tühisuse, kuid oleks pidanud viitama
§ 83
lg 3 asemel sama paragrahvi lg-le 4, kuna OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Mirap ning OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vahelised tehingud on näilikud. See eksimus ei tingi maksuotsuse kehtetuks tunnistamise. 3. OÜ Kaadervärk esitas 31.05.2010 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada maksuotsuse „osaliselt, OÜ-ga Mirap teostatud tehingute sisendkäibemaksu arvestuse osas ja käibemaksu määramine summas 1 232 832 krooni“. Kaebuse põhjendused: 1) Maksuotsusest ei selgu, millise tehingu tühisusest kaebaja teadlik pidi olema, kas OÜ Mirap ja OÜ Ksengima (pankrotis) vahelise tehingu või OÜ Kaadervärk ja OÜ Mirap vahelise tehingu tühisusest. Maksuotsuse põhjendusi OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) vahelise tehingu tühisusest ei saa üle kanda OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vahelisele tehingule. Maksuotsuses ei ole viidatud seadusesättele, mille alusel võiks olla tühine OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vaheline tehing; 2) Tehingu tühisuse küsimus ei ole maksustamisel oluline, sest
§ 83
lg 1 kohaselt maksustatakse tühist tehingut samuti kui kehtivat.
§ 83lg 3 kohaselt ei võeta arvesse tehingu tühisust.
Maksuotsuses aga pole arvesse võetud mitte tehingu tühisust, vaid tehingut ennast, mis on viidatud sätte ebaõige kohaldamine. Vaideotsuses leiti, et
§ 83
lg 3 asemel oleks tulnud viidata hoopis sama paragrahvi lõikele 4, kuna tegemist on näiliku tehinguga. Vaideotsusest aga ei ilmne, kas vaideotsuse koostaja arvates on tegemist tehingust mulje jätmisega või tegeliku tehingu varjamisega, ja järelikult puuduvad vaideotsuses põhjendused, miks otsuse koostaja sellisele seisukohale jõudis. Ka viide
§ 83lg-le 4 on põhjendamatu, kuna Ts
ÜS § 89 lg 2 kohaselt on ka näilik tehing tühine tehing ja ikkagi kuulub kohaldamisele tühise tehingu maksustamise üldine reeglistik. Pealegi puudub maksuotsuses igasugune viide tehingu näilikkusele. Tehingu näilikkust ei ole võimalik järeldada ainult sellest, et osapoolte omanikud, töötajad ja juhatuse liikmed on koos töötanud või on omavahel sugulased; 3) OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vahelised tehingud ei ole tühised. Valga Maakohtus olev vaidlus OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) vahel (OÜ Ksenigma (pankrotis) on pankrotihalduri kaudu esitanud hagi OÜ Mirap vastu tehingute kehtetuks tunnistamise nõudes) ei puuduta OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vahelisi tehinguid. OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotihalduri tegevus on vasturääkiv, sest ühelt poolt taotleb ta tehingute tunnistamist, teiselt poolt ta tunnistab osaliselt tehinguid ja kolmandaks on ta kaebuse esitajale teadaolevalt esitanud 3
(9)3-10-1409 OÜ-le Mirap rahalise nõude seni tasumata rehvide eest tasumiseks. Kaebajale teadaolevalt müüs OÜ Ksenigma (pankrotis) OÜ-le Mirap rehvid seaduslikult, kuna täitemenetluse kestel on võlgnikul lubatud vara müüa, kui sellega nõustuvad võlausaldaja ja täitur ning käesoleval juhul SEB panga kui võlausaldaja initsiatiivil selline luba ka OÜ-le Ksenigma (pankrotis) anti. Alles pärast tehinguid OÜ-ga Mirap keelas SEB pank suuremahuliste tehingute teostamise; 4) Väide tehingute vormistamisest eesmärgiga suurendada OÜ Kaadervärk mahaarvatavat käibemaksu on põhjendamata. Maksustamise poolelt ei ole oluline, kas sisendkäibemaksu arvestab ettemaksuks OÜ Mirap või OÜ Kaadervärk. Antud tehingute pealt maksis riigile käibemaksu OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk deklareeris käibemaksu ettemaksu. Riigi jaoks üldsaldo ei muutunud. Käibemaksu ettemaks on jätkuvalt äriühingul, kelle valduses on rehvid ja kes neid rehve müües peagi ettemaksu kustutab. Rehvide müük on maksuotsuseski toodud info kohaselt kaebuse esitaja tavapärane majandustegevus; 5) Vastustaja väidab maksuotsuses, et tehingu tühisusest teadlikkust kinnitab ka P. Konrad oma 16.11.2009 seletuses. P. Konrad pole kunagi väitnud, et ta oli teadlik rehvide arestimisest. OÜ Ksenigma (pankrotis) juhatuse ainuke liige H. Krais on väitnud, et ei teavitanud OÜd Mirap rehvide arestist. P. Konrad väitis, et müüs rehvid, kuna OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotihaldur nõudis ostuhinna kohest tasumist või ähvardas vahetult enne sügishooaega pöörduda kohtusse ja lasta kõik OÜ Mirap rehvid arestida, mis oleks põhjustanud OÜ Mirap pankroti; 6) Maksuhalduri väite kohta soovist jätta pankrotistuvasse OÜ-sse Ksenigma võimalikult vähe vara, märgib kaebaja, et keegi ei ole väitnud, et tehingud rehvidega oleks toimunud alla nende tegeliku väärtuse. OÜ Mirap ei ole deklareerinud, et ei kavatse ostetud rehvide eest tasuda. Pankrotihaldur müüs OÜ Ksenigma (pankrotis) lattu jäänud rehvid maha ca poole odavamalt hindadest OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) vahelises tehingus. Kui OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotihaldur ei oleks hakanud jõuliselt takistama OÜ Mirap majandustegevust (hagi esitamine kohtusse, erinevad hagi tagamise katsed, kaebused politseisse ja maksuametisse) oleks enamus rehve müüdud juba lõpptarbijale ning oluline osa võlgnevusest OÜ-le Ksenigma (pankrotis) tasutud. Rehviäri on oma põhiolemuses sesoone – kevadise rehvivahetuse ajal müüakse suverehve ja sügisese rehvivahetuse ajal talverehve. On ilmne, et suvel 2009 hulgi suverehve ostes ei oleks keegi nõustunud nende eest tasumisega varem kui 2010. a kevadise rehvivahetushooaja lõppedes – neid rehve poleks olnud kuidagi võimalik varem tarbijale müüa. Lühemad maksetähtajad eeldanuks oluliselt madalamaid, ka alla omahinna hindu. Sellega on põhjendatud maksetähtajad nii OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) kui ka OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk tehingus; 7) Vastustaja ei ole hinnanud tehinguid sisuliselt. Vastustaja on tunnistanud tühiseks rehvide müügi ka osas, milles OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotihaldur tehingute kehtivust tunnistab. Samuti on vastustaja jätnud täielikult analüüsimata ja arvesse võtmata kaebaja poolt teostatud rehvide müügi. Jääb arusaamatuks, kuidas maksuotsuses toodud seisukohad - rehvid on müüdud ostjatele, kes omakorda on arvel näidatud käibemaksu sisendkäibemaksuna maha arvanud ja OÜ Kaadervärk raamatupidamises pole võimalik eristada OÜ-lt Mirap ostetud rehve – võimaldavad lugeda OÜ Kaadervärk käivet OÜ Ksenigma (pankrotis) käibeks; 8) Tartu Maakohus kinnitas kompromissi OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) vahel. Kaudselt oli kompromissiga seotud ka OÜ Kaadervärk, kuna kompromiss oli võimalik vaid seetõttu, et OÜ Kaadervärk nõustus tagastama osa ostetud rehvidest OÜ-le Mirap. Kompromissiga ei tuvastatud tehingute tühisust või seaduslikkust, kompromissi kohaselt tagastati 4
(9)3-10-1409 kõik realiseerimata rehvid ning pikendati müüdud rehvide eest tasumise tähtaega pooleteise aasta võrra. Kaebuse esitaja nõustus rehvide tagastamisega, kuna tema maksetähtaegu pikendati ja rehvide realiseerimine oli raskendanud, kuna rehvid olid sisse ostetud majanduslanguse eelse kõrge hinnaga. Seetõttu on kõik viited tehingute tühisusele alusetud. OÜ Mirap ja OÜ Ksenigma (pankrotis) on tehinguid osaliselt kinnitanud ja osaliselt on kokku leppinud tehingu järgi saadu tagastamises. Poolte ja ka OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotihalduri poolt aktsepteeritud tehingute tühiseks tunnistamine ei ole millegagi põhjendatud. Lisaks on kompromiss muutnud õiguslikku olukorda. VÕS § 578 lg 2 kohaselt eeldatakse, et kompromissilepingu tagajärjel loobuvad lepingupooled oma nõuetest ning omandavad kompromissilepingu alusel uued õigused. Kompromissi eeldusena esitas OÜ Mirap kaebajale kreeditarve summas 4 091 338,76 krooni ning kaebaja tagastas saadud rehvid. Kõik ülejäänud rehvid oli kaebaja võõrandanud lõpptarbijale. Nii OÜ Mirap kui ka kaebaja deklareerisid tehingud käibemaksuarvestuses vastustajale ja OÜ Mirap tasus vastava summa käibemaksu. Vaatamata eeltoodule ei ole vastustaja teostanud käibemaksu ümberarvestusi ja seega on kirjeldatud tehingud hetkel ka topeltmaksustatud (käibemaks on tasutud nii OÜ Mirap kui OÜ Kaadervärk poolt. 4. PMTK palus jätta kaebus rahuldamata. Näilikud olid nii OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Mirap kui ka kaebaja ja OÜ Mirap vahelised tehingud. Maksuhaldur ei anna tehingule hinnangut tsiviilõiguslikust aspektist, vaid hindab, kas tehing kuulub
§-de 83 või 84 rakendusalasse.
§ 83lg 4 kohaldamisel saab lähtuda Ts
ÜS § 89 lg-s 1 sätestatust, seega näilik (teeseldud) on tehing, mille puhul pooled on kokku leppinud, et tehingu tegemisel tehtud tahteavaldustel ei ole avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi, sest pooled tahavad jätta mulje tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida nad tegelikult teha tahavad. Kuna
§ 83
lg 4 esimese lause kohaselt ei võeta teeseldud/näilikku tehingut maksustamisel arvesse, siis ei saa sellest tekkida ka käivet KMS § 4 lg 1 p 1 tähenduses. Ka Riigikohtu 07.12.2006 otsusest haldusasjas nr 3-3-1-63-06 (p 13) võib järeldada, et sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus eeldab vaidlusaluse tehingu tegelikku toimumist. Viide seaduse sättele on vorminõue ning ebaõige viide ei anna alust haldusakti kehtetuks tunnistada.
- Tallinna Halduskohtu
- mai 2011 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ja menetlusosaliste menetluskulud nende endi kanda. Halduskohus leidis, et õige on maksuotsuse seisukoht, et OÜ Mirap ja OÜ Kaadervärk vahelised tehingud vormistati eesmärgiga suurendada OÜ Kaadervärk poolt mahaarvatavat käibemaksu ja ühtlasi viia välja vara OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotipesast. KMS § 4 lg 1 p 1 kohaselt tekib käive kauba võõrandamisest ja teenuse osutamisest ettevõtluse käigus. Kuna pooled sõlmisid tehingud TsÜS § 88 lg 1 sätestatud asjaoludel käsutuskeeldu rikkudes, on tegemist tühise tehinguga, mida maksustamisel arvesse ei võeta. Seega ei ole OÜ-l Kaadervärk käivet tekkinud ja tal puudub ka vastava sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
- OÜ Kaadervärk apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja rahuldada kaebus. Apellant jäi halduskohtus toodud väidete juurde, märkides käsutuskeelu kohta järgmist. 1) Halduskohus on ebaõigesti hinnanud tõendeid. Kohtuotsuse kohaselt on nii OÜ Kaadervärk kui ka OÜ Mirap raamatupidajaks Suive Puidet, kuid tegelikult on OÜ Kaadervärk sõlminud 5
(9)3-10-1409 raamatupidamisteenuste osutamise lepingu OÜ-ga No Rest International, kelle üheks töötajaks S. Puidet on. Halduskohtu otsuse kohaselt arestiti OÜ Ksenigma (pankrotis) vara 15.06.2009 pankrotimenetluse käigus, kuid pankrotimenetlus algatati alles 26.08.2009 ja varade arestimine (põhiliselt veljed ja rehvid) toimus 15.06.2009 võlausaldaja SEB panga poolt algatatud täitemenetluse käigus. Ebaõige on halduskohtu seisukoht, nagu puudunuks OÜ-l Ksenigma (pankrotis) arestitud varade müügiks võlausaldaja, SEB panga, nõusolek. Arestimise juures viibis ka SEB panga esindaja jurist Liivi Väärsi. Varad anti vastutavale hoiule OÜ Ksenigma (pankrotis) juhatuse liikmele H. Kraisile (mitte Jörg Kraisile, nagu märgiti halduskohtu otsuses) ning kohapeal lepiti kokku, et OÜ Ksenigma (pankrotis) jätkab majandustegevust, teavitades sellest pidevalt SEB panga esindajat L. Väärsit. H. Krais ei ole erinevalt kohtutäiturist ja SEB panga juristist juriidilise haridusega ega teadnud, et peab SEB panga juristi poolt ette pandud tegevuseks võtma SEB panga käest ka kirjaliku nõusoleku. Alles 05.08.2009 esitas SEB panga jurist H. Kraisile meili teel nõudmise, et kõik tehingud maksumusega üle 10 000 krooni tuleb eelnevalt kooskõlastada SEB pangaga. Lisaks nõudis panga jurist, et OÜ-ga Mirap sõlmitud tehingutel vähendataks kokkuleppeliselt maksetähtaega, kuid ei vaidlusta tehingut kui sellist (sh koguseid ja hindasid). Sellele e-kirjale tugines kaebaja ka kaebuses. Seetõttu ei väitnud H. Krais J. Kraisile ja P. Konradile, et ta ei tohi rehve müüa, kuna ta ise oli arvamusel, et ta tohib rehve müüa. Jääb arusaamatuks, kust pidid viimased keelust teadma. 2) Kohus on jätnud hinnangu andmata OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Mirap vahel sõlmitud kompromissile, kuigi nii maksuotsus kui ka kohtuotsus põhinevad suures osas OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt esitatud haginõuetel. Kompromiss võeti arvesse ka käibemaksuarvestuses ning kaebaja on tasunud kirjeldatud tehingutelt käibemaksu kahekordselt, mis kujutab endast lubamatut topeltmaksustamist. 3) Kohtuotsuses märgiti, et puudus mõistlik põhjus, miks rehvide müük ei saanud jätkuda OÜ Ksenigma (pankrotis) kaudu. Kõigile asjaosalistele oli nimetatud põhjus teada, mistõttu ei tõstatanud keegi ka antud osas mingeid küsimusi ja kohtupoolne seisukohavõtt oli üllatav. Põhjus oli OÜ Ksenigma (pankrotis) rehvikeskuse kinnistu müük, mis OÜ Ksenigma (pankrotis) jaoks tegi igapäevase majandustegevuse jätkamise võimatuks. Kuna OÜ Ksenigma (pankrotis) oli Cooper rehvide maaletooja, siis nii tootja kui ka klientide huvides oli säilitada kaubamärk Eesti turul. Seetõttu võõrandatigi valdavalt Cooper rehvid OÜ-le Mirap, et viimane jätkaks klientide teenindamist, mis vastasel juhul oleks katkenud. 4) Kohus ei ole seisukohta võtnud kaebaja põhilise väite suhtes, et ühtviisi maksustatakse nii seaduslikud kui tühised tehingud ning vastustaja on
§ 83
lg-t 3 tõlgendanud ebaõigesti sel moel, et jätnud tehingu, mitte selle tühisuse, arvesse võtmata. 7. PMTK palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Kaebaja välja toodud kohtupoolsed eksimused ei ole kohtuotsuse lõppresultaadi seisukohalt olulised. Kaebaja on apellatsioonkaebuses tuginenud üksnes käsutuskeelu rikkumisele, kuid vaidlusaluses asjas on oluline hinnata, kas kaebaja ja OÜ Mirap vaheline tehing oli tegelik või näilik. Maksuhaldur on asjas kogutud tõendeid ja asjaolusid hinnates jõudnud järeldusele, et poolte vahel tehingut ei toimunud. Tegemist oli näiliku tehinguga ning poolte tegelik tahe ei olnud rehvide ostu-müügi teostamine, vaid vara välja viimine OÜ Ksenigma (pankrotis) pankrotipesast ning mahaarvatava sisendkäibemaksu suurendamine. 2) Pärast maksuotsuse tegemist OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Mirap vahel sõlmitud kompromiss ei oma antud asjas tähtsust. Õiged ei ole kaebaja viited sellele, et pankrotihalduri poolt 6
(9)3-10-1409 on tehingud aktsepteeritud, sest pankrotihalduril puudub pädevus anda siduvaid maksuõiguslikke hinnanguid.
- Kohtuistungil selgitas maksuhaldur, et tehing toimus OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Kaadervärk vahel ja näilised olid tehingud, mille osapooleks oli OÜ Mirap. OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Kaadervärk vahelises tehingus puudub aga kaebuse esitajal õigus sisendkäibemaksu maha arvata seetõttu, et tehing on käsutuskeelu rikkumise tõttu tühine. Maksuotsuse tegemisel lähtuti sellest, et pooled peavad tagastama tühise tehingu tõttu saadu. Topeltmaksustamist ei ole toimunud, sest OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt on riigile käibemaks jäänud tasumata ja kuigi OÜ Mirap tasus käibemaksu, arvestas ta samas maha sisendkäibemaksu. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
- Kaebuse esitaja on PMTK 16.02.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/8689-3 vaidlustanud osas, millega määrati käibemaksukohustus OÜ Mirap arvetel näidatud sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamise tõttu (maksuotsuse p-s 1.2 toodud alustel). Maksuotsust ei ole vaidlustatud osas, millega määrati käibemaksukohustus 7 804 krooni
- a septembri 20 % määraga maksustatava käibe suurendamise tõttu (maksuotsuse p-s 1.1 toodud alustel, vt kaebuse p 1 ja apellandi esindaja seletus ringkonnakohtu 19.01.2012 istungil protokolli lk-l 1).
- Vaideotsuse kohaselt ei ole kaebuse esitajal õigust OÜ Mirap arvetel näidatud sisendkäibemaksu maha arvata seetõttu, et tehing OÜ-ga Mirap oli näilik ja nimetatud arved ei kajasta käivet KMS § 4 lg 1 p 1 tähenduses.
§ 83lg 4 sätestab: „Näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse.
Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid.“ TsÜS § 89 lg 1 kohaselt on näilik tehing, mille puhul pooled on kokku leppinud, et tehingu tegemisel tehtud tahteavaldustel ei ole avaldatud tahtele vastavaid õiguslikke tagajärgi, sest pooled tahavad jätta mulje tehingu olemasolust või varjata tehingut, mida nad tegelikult teha tahavad. Maksuotsuses ja vaideotsuses toodud asjaolud ei anna alust pidada ei OÜ Ksenigma (pankrotis) ega kaebuse esitaja poolt OÜ-ga Mirap tehtud tehinguid näilikeks. Maksuhaldur ei ole tuvastanud, nagu poleks nende ostu-müügi tehingute pooltel olnud soovi saavutada tehingule vastavaid õiguslikke tagajärgi. VÕS § 208 lg 1 kohaselt kohustub asja müügilepinguga müüja andma ostjale üle olemasoleva, valmistatava või müüja poolt tulevikus omandatava asja ning tegema võimalikuks omandi ülemineku ostjale, ostja aga kohustub müüjale tasuma asja ostuhinna rahas ja võtma asja vastu. Maksuhaldur väidab, et tehingu pooltel oli soov raha ja varad (rehvid) pankrotistuvast OÜ-st Ksenigma välja viia. Järelikult oli tehingu poolte tahe ka maksuhalduri arvates suunatud rehvide ja nende omandi müüjalt OÜ Ksenigma (pankrotis) üleandmisele. Asjaolust, et rehvide eest tasumiseks nähti ette pikad maksetähtajad, ei saa järeldada, nagu poleks tehingu pooltel olnud tahet rehvide eest tasumise kohustust tekitada. Pika maksetähtaja põhjusi seoses tehingu asjaolude ja esemeks olnud kauba iseärasustega on kaebuse esitaja selgitanud (vt kaebuse refereeringu p 6). 11. Isegi kui tehingud OÜ-ga Mirap oleks olnud näilikud, ei piisaks sellest tõdemusest kaebuse esitaja maksustamiseks. Maksuhaldur on jätnud tähelepanuta
§ 83lg 4 teise lause, mis reguleerib sellise näiliku tehingu maksustamist, mis on tehtud teise tehingu varja7
(9)3-10-1409 miseks.
§ 11
lg 1 kohaselt on maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. Järelikult tuleb maksuhalduril olukorras, kus maksukohustuslane on näiliku tehingu abil varjanud tegelikult toimunud ja maksustamisel tähtsust omavat tehingut, see varjatud tehing välja selgitada, et
§ 83lg 4 teise lause kohaselt sellest tehingust maksustamisel lähtuda.
Maksuhalduri seisukohad kaebuse esitajale vaidlusaluste rehvide ostu-müügi tehingutega tsiviilõiguslike tagajärgedega kaasnemise küsimuses on vastuolulised. Kui maksuotsuse p-s 3 toodud põhjenduste kohaselt tuleb kaebuse esitaja poolt OÜ-lt Mirap soetatud rehvide edasimüüki käsitleda kui OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt teostatud rehvide müüki (millega ringkonnakohus käesoleva otsuse p-s 10 toodud põhjendustel ei nõustu), siis ringkonnakohtu istungil selgitas maksuhalduri esindaja, et näilikud olid üksnes tehingud, mille osapooleks oli OÜ Mirap, ja tegelikult toimus rehvide ostu-müügi tehing OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Kaadervärk vahel. Kui pidada tegelikult toimunud tehinguks kaebuse esitaja poolt OÜ Mirap arvetel näidatud rehvide ostmist mitte OÜ-lt Mirap, vaid OÜ-lt Ksenigma (pankrotis), siis tuleb kaebuse esitajat
§ 83
lg 4 teise lause kohaselt maksustada vastavalt OÜ-ga Ksenigma (pankrotis) toimunud tehingule. Niisiis kui kaebuse esitajal on õigus OÜ-lt Ksenigma (pankrotis) rehvide soetamisel tasutud sisendkäibemaksuna mahaarvamisele, ei ole
§ 83
lg 4 teisest lausest tulenevalt alust keelata temal sisendkäibemaksu mahaarvamist põhjendusega, et tegelikuks müüjaks tuleb arvetel näidatud OÜ Mirap asemel pidada OÜ-d Ksenigma (pankrotis). KMS § 29 lg 1 esimese lause kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma maksustamisperioodil sama seaduse § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute või välisriigis toimuva ettevõtluse, välja arvatud maksuvaba käibena käsitatavad tehingud (§ 16), tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sama paragrahvi lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Vaidlust pole OÜ Mirap arvetel näidatud rehvide soetamise maksustatava käibe otstarbes ega selles, et OÜ Ksenigma (pankrotis) näol oli tegemist KMS § 3 lg-s 1 nimetatud maksukohustuslasega. Ringkonnakohtu istungil põhjendas maksuhaldur OÜ-lt Ksenigma (pankrotis) rehvide soetamisega seotud sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse puudumist väitega, et OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt teostatud rehvide müügitehingud olid käsutuskeelu rikkumise tõttu tühised. Seega tugines maksuhaldur sisuliselt uuesti
§ 83lg-le 3, millele tuginemist peeti vaideotsuses ebaõigeks.
Tehingute tsiviilõigusliku tühisuse maksuõiguslikku mõju reguleeriva
§ 83
lg 1 kohaselt maksustatakse seaduse või heade kommetega vastuolus olevat tehingut võrdväärselt õiguspärase tehinguga ning seadusvastase tegevuse tagajärjed toovad kaasa samasuguse maksukohustuste, nagu see oleks tekkinud majandusliku sisu poolest sarnase õiguspärase tehingu tagajärjel.
§ 83
lg 3 kohaselt ei võeta tehingu tühisust maksustamisel arvesse, kui pooled ei tagasta tühise tehingu läbi saadut või ei taasta muul viisil tehingu tegemisele eelnenud olukorda. Õige on kaebuse esitaja väide, et maksuhaldur ja kohus on
§ 83lg-t 3 kohaldanud ebaõigesti, jättes arvestamata mitte tehingu tühisuse, vaid tehingu enda. Käesolevas asjas ei ole 8
(9)3-10-1409 määravat tähtsust sellel, kas rehvide käsutamine OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt oli TsÜS § 88 lg 1, TMS § 54 lg 1 või pankrotiseaduse § 36 lg 2 alusel tühine. Rehvide müügitehingu arvestamata jätmiseks maksustamisel oleks
§ 83
lg 3 kohaselt alust olnud üksnes siis, kui pooled oleksid maksuotsuse tegemise ajaks (selle aja seisuga hindab ringkonnakohus maksuotsuse õiguspärasust) taastanud rehvide müügile eelnenud olukorra. Seda aga ei toimunud. Alles Tartu Maakohtu 14.07.2010 määrusega nr 2-09-49285 kinnitatud OÜ Ksenigma (pankrotis) ja OÜ Mirap kompromissi kohaselt tagastatakse (summas 4 007 361,85 krooni) või hüvitatakse (summas 2 806 630,15 krooni) suur osa OÜ Ksenigma (pankrotis) poolt perioodil 31.07.2009-01.08.2009 OÜ-le Mirap võõrandatud rehvidest (maksuotsuse kohaselt summas 7 594 647 krooni).
- Halduskohtu otsus tuleb käesoleva otsuse põhjendustes viidatud materiaalõigusnormide ebaõige kohaldamise tõttu tühistada. Asjas tuleb teha uus otsus, millega rahuldatakse OÜ Kaadervärk kaebus ja tühistatakse PMTK 16.02.2010 maksuotsus nr 12.2-3/8689-3 osas, millega määrati OÜ-le Kaadervärk käibemaksukohustus summas 1 225 028 krooni seoses OÜ Mirap arvetel näidatud sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamisega. Apellatsioonkaebus rahuldatakse.
- HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 4 kohaselt on kaebuse esitajal kaebuse ja apellatsioonkaebuse rahuldamise tõttu õigus esimese astme kohtumenetluses ja apellatsiooniastmes tasutud menetluskulude hüvitamisele vastustaja poolt. Kaebuse esitaja on taotlenud menetluskulude väljamõistmist (vt kaebuse ja apellatsioonkaebuste taotluste p-d 2), mis seisnevad kaebuse esitamisel tasutud riigilõivus 15 000 krooni (958,67 eurot, vt I kd tl 26) ja apellatsioonkaebuse esitamisel tasutud riigilõivus 958,67 eurot. Taotlus kuulub rahuldamisele. Kaire Pikamäe Silvia Truman Lauri Madise 9
(9)