KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Kohtukoosseis Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Haldusasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamise kuupäev Menetlusosalised Tartu Ringkonnakohus Einar Vene, Maili Lokk ja Agu Timmi 25. november 2011, Tartu 3-10-1171 OÜ ANP kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksuja tollikeskuse 30.03.2010. a maksuotsuse nr 12.2-3/6981-17 tühistamiseks Tartu Halduskohtu 05.04.2011. a otsus OÜ ANP apellatsioonkaebus 19. oktoober 2011 Kaebaja OÜ ANP, esindaja v.adv vanemabi Kalju Kutsar Vastustaja Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus, esindaja Kristel Uibo RESOLUTSIOON Jätta Tartu Halduskohtu 05.04.2011. a otsus muutmata ja apellatsioonkaebus rahuldamata. Kaebaja apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud jätta tema enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest, s.o kuni 27. detsembrini 2011. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 1. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus kontrollis OÜ ANP poolt 2008. a jaanuarist kuni 2009. a augustini käibe-, tulu- ja sotsiaalmaksu ning töötuskindlustus- ja kohustusliku kogumispensioni maksete deklareerimise ja tasumise õigsust. OÜ ANP suhtes koostati 19.02.2010. a kontrollakt nr 12.2-3/6981-16. 05.03.2010 esitas kaebaja eriarvamuse nimetatud kontrollakti suhtes. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 30.03.2010. a maksuotsusega nr 12.2-3/6981-17 kohustati OÜ-d ANP tasuma töötasudelt kinnipeetud tulumaksu, tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmakseid ja kohustusliku kogumispensioni makseid kokku 541 950 krooni (34 636,92 eurot). Maksuotsuse kohaselt: - Jättis OÜ ANP maksustamisperioodide jaanuar 2008. a kuni august 2009. a maksudeklaratsioonides TSD osaliselt deklareerimata töötajatele tehtud palga väljamakseid kokku 935 065 krooni, millelt jättis kinni pidamata ja arvestamata maksud ja maksed kokku 518 292 krooni (sh töötasudelt kinnipidamisele kuuluv - tulumaks 192 043 krooni, sotsiaalmaks 308 574 krooni, töötuskindlustusmaksed 9289 krooni ning kohustusliku kogumispensioni maksed 8386 krooni); Jättis OÜ ANP 2008. a veebruarikuu maksudeklaratsioonis deklareerimata ettevõtlusega mitteseotud väljamakse 89 000 krooni, millelt jättis arvestamata tulumaksu 23 658 krooni. 2. OÜ ANP esitas 05.05.2010 Tartu Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 30.03.2010. a maksuotsus nr 12.2-3/6981-17. Kaebuse põhjenduste kohaselt on maksuotsus õigusvastane järgnevatel põhjustel:
- a)Maksuotsuses on maksu määramise peamiseks aluseks S.K. ütlused ja tema poolt valmistatud dokumendid, mida ei saa lugeda usaldusväärseteks.
- b)Maksuhaldur on rikkunud töötajalt seletusi võttes menetlusnorme, kuna eesti keelt mittevaldavatelt isikutelt on võetud ütlusi ilma tõlki kaasamata ning ilma, et neile oleks tutvustatud nende õigusi emakeeles.
- c)Kaks ahju, mis osteti 03.12.2007 G.A. , on soetatud ettevõtluse tarbeks ja otseselt seotud ettevõtlusega, ning ei kuulu seetõttu tulumaksuga maksustamisele.
- d)OÜ ANP on nõustunud oma töötajate seletustega nende töötasude kohta ning esitanud maksuhaldurile parandatud deklaratsioonid. Maksuhaldur on parandusdeklaratsioonid põhjendamatult arvestamata jätnud ning võtnud arvesse ainult S.K. i poolt koostatud märkmed.
- e)Maksuotsuses on määratud maksusummad ka perioodide eest, mil väljamakseid ei tehtud, kuna töötajad viibisid palgata puhkusel.
- f)Maksuhaldur on alusetult maksustanud palgamaksetena OÜ ANP tehingud, millega ettevõte ostis Venemaa ja Läti äriühingutelt seadmeid, varuosasid ja infoteenust. Arvestades OÜ ANP ettevõtluse asukohta Valga maakonnas, on mõistlik osutada teenust ning müüa kaupa ka naaberriikidele, mistõttu on viimastest ostetud nii konsultatsiooni- kui ka reklaamiteenust. Samuti on Lätist soetatud tootmiseks vajalikke seadmeid. Kaubad on ettevõttes olemas ning tegemist on ettevõtluse arendamiseks vajalike seadmete ja informatsiooniga. Asjaolu, et müüja nõudis kauba ja teenuse eest sularahas tasumist, ei muuda tehingut fiktiivseks. 3. Tartu Halduskohtu 05.04.2011. a otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Otsuse põhjenduste kohaselt on vaidlustatud maksuotsus formaalselt ja materiaalselt õiguspärane ning põhjendatud. Maksuotsusest nähtub, et maksuhaldur ei ole järelduste tegemisel arvestanud mitte ainult S.K. i seletustega, vaid ka OÜ ANP teiste töötajate V.I. , N.L. , M.M. , G.B. ja M.V. poolt antud ütlustega, millega on kinnitatud, et S.K. i poolt maksuhaldurile esitatud töögraafikud ning palga arvestuslehed on õiged. Paljasõnaline ja alusetu on kaebaja väide, et maksuhaldur on rikkunud töötajatelt seletusi võttes menetlusnorme. Maksuhalduri poolt võetud töötajate suuliste seletuste protokollidest nähtuvalt on isikutele enne nende õigusi tutvustatud vene keeles ja neil oli võimalus kasutada tõlki, kuid keegi sellekohast soovi ei avaldanud. Kaebaja ei ole kontrolli käigus ega ka kaebuse juurde esitanud usaldusväärseid tõendeid G.A. lt ahjude ostmise või Läti ja Venemaa äriühingutelt teenuste saamise kohta. Maksuhalduri kahtlust arvete fiktiivsuses kinnitab asjaolu, et Läti erinevate firmade kassa sissetuleku orderid on täpselt ühesuguse vormistusega ja kõik read hakkavad samalt reakauguselt. Tavapäraselt on vähese tõenäosusega, et kõigi kolme äriühingu dokumentatsioon on vormistatud täpselt ühesuguselt. Antud juhul ei olnud tegemist ettevõtluse arendamiseks ega ettevõtlusele muul viisil kasuliku kulutusega ning tegemist on fiktiivsete tehingutega, mis tuleb maksustada tulumaksuga TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel. Töötajad on oma seletustes kinnitanud, et said töötasu iga kuu ning seda on kinnitanud ka OÜ ANP juhatuse liige A.P. 25.01.2010 toimunud lõppvestluses. Seega ei ole tõene kaebaja väide, et maksuotsuses on määratud maksusummad ka perioodide eest, mil väljamakseid ei tehtud. 2 MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 4. OÜ ANP apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt on halduskohus lähtunud vaid maksuhalduri poolt esitatud tõenditest ja tõlgendustest ning pole analüüsinud kaebaja väiteid. OÜ ANP on kaebuses viidanud sellele, et maksude määramisel on lähtutud eelkõige S.K. i poolt koostatud dokumentidest, mille koostamise aeg ja asjaolud ei ole teada. Tööaja graafikute koostamine ja töötasu arvestamine on tööandja ülesanded ning maksude tasumise kohustus ei saa tuleneda kolmanda isiku poolt koostatud dokumentidest. Põhjendamatu on halduskohtu seisukoht, et S.K. i poolt koostatud dokumentide õigsust kinnitavad ka teised OÜ ANP töötajad. Nimetatud töötajatelt võetud seletustest ei nähtu, milliseid dokumente neile näidati ning milliste andmete põhjal töötajad kinnitasid, et neile esitatud arvud vastavad tegelikkusele. Samuti on halduskohus jätnud tähelepanuta, et kaebaja on korduvalt viidanud erinevustele töötajate seletuste ja S.K. i poolt koostatud dokumentide vahel. Töötajad on kinnitanud väiksemate töötasude saamist, kuid maksuhaldur on lähtunud maksude määramisel ainuüksi S.K. i koostatud dokumentidest. Maksuhalduri poolt esitatud materjalidest ei nähtu, et töötajatele oleks selgitatud õigust kasutada tõlgi abi või et nad oleksid oma keeleoskust kinnitanud. Piisava keeleoskuseta ning ametiasutustega suhtlemise kogemuseta inimesed ei pidanud mõistma selliseid üksikasju nagu S.K. i dokumentide tõelevastavus ning asjaolu, kas 2009. a algul ettevõte töötas või mitte. Seega võis tõlgi puudumine ütluste võtmisel mõjutada oluliselt maksuhalduri otsuse sisu. 2009. a jaanuari – märtsi kohta ei ole OÜ ANP töötajad eraldi kinnitanud, et nad töötasid sel ajal ettevõttes ning said selle aja eest ka töötasu. Samas on A.P. esitanud töötajate avaldused palgata puhkuse kohta, mis jäeti maksuhalduri poolt tähelepanuta. Töötajad on kinnitanud, et said palka kogu tööl oldud aja eest. Kuna jaanuarist märtsini 2009 ettevõte ei tegutsenud, siis ei pidanud töötajad seda ajavahemikku ka tööl oldud ajaks ning maksuhaldur oleks pidanud nimetatud perioodi kohta koguma eraldi ütlusi või muid tõendeid. G.A. lt ahjude ostmise tehingu toimumise kohta on OÜ ANP esitanud ostu-müügilepingu ning pangaülekandega ostuhinna tasumist kinnitavad dokumendid. Samuti on kaebaja pakkunud maksuhaldurile võimalust tulla veelkord kontrollima ahjude olemasolu, kuna ettevõttel on kokku kolm ahju, millest kaks on ostetud G.A. lt. OÜ ANP ning Venemaa ja Läti äriühingute vahel toimunud tehingute toimumise kohta esitas maksukohuslane lepingud, arved ning nende tasumist tõendavad dokumendid. Halduskohus keeldus haldusasja juurde võtmast väljatrükke Läti ja Venemaa vastavatest registritest, millest nähtus, et lepingupartneriteks olid tegutsevad äriühingud. Riigikohus on 19.04.2007. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-1-07 märkinud, et kohtuasjas vaieldavuste olemasolul ning eriti olukorras, kus toimikus puuduvad olulised tõendid, ei saa kohus piirduda otsuse motiveerimisel üldise konstateeringuga, viitamata sealjuures konkreetsetele usaldusväärsetele tõenditele. Kaevatavas lahendis ei ole halduskohus sisuliselt analüüsinud kaebaja väiteid ning on piirdunud tõdemusega, et maksuhalduri tegevus on seaduslik ning põhjendatud. Kuigi kaebaja vaidlustas OÜ ANP töötajatelt seletuste võtmise seaduslikkuse ja nende seletuste tõlgendamise ning taotles töötajate ülekuulamist tunnistajatena, ei pidanud halduskohus taotlust põhjendatuks. Samas viitab halduskohus üldsõnaliselt nimetatud seletustele, väites, et need kinnitavad maksuhalduri seisukohti ning menetlusnorme ei ole rikutud. 5. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus vaidleb oma vastuses apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. Vastuse põhjenduste kohaselt ei ole halduskohus antud asjas valesti kohaldanud materiaalõigusenorme, hinnanud vääralt tõendeid ega rikkunud kohtumenetluse norme. Maksuotsuses on maksuhaldur arvestanud OÜ ANP töötajate V.I. , N.L. , M.M. , G.B. ja M.V. poolt antud seletustega, milles kinnitati, et S.K. i poolt maksuhaldurile esitatud 3 tööajagraafikud ning palga arvestuslehed on õiged. Samuti kinnitasid küsitletud töötajad, et S.K. oli OÜ-s ANP tegev. Seega on maksuhaldur võtnud arvesse kõiki kogutud tõendeid ning maksuhalduril ei olnud põhjust kahelda S.K. i poolt esitatud tööajagraafikute õigsuses. Kaebaja ei ole toonud välja ühtegi menetlusnormi, mida maksuhaldur töötajatelt seletuste võtmisel väidetavalt oli rikkunud. Samuti ei selgu, milliseid isikute õigusi väidetava menetlusnormide rikkumisega on riivatud või rikutud. Töötajate suuliste seletuste protokollidest on näha, et isikutele on õigusi tutvustatud vene keeles ning seetõttu oli neile arusaadav ka võimalus kasutada tõlki. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et maksuhaldur on oma otsuses tuginenud üksikasjadele töötajate seletustes. Isikutel lasti rääkida vaba jutustuse vormis, antud seletused protokolliti ning isikud kirjutasid protokollidele alla, kinnitades kirjapandu õigsust. Seega on maksuhaldur oma järelduste tegemisel lähtunud isikute seletustest tervikuna. Maksuhaldur on võtnud töötajatelt seletused, kus kõik kinnitavad, et said töötasu iga kuu. Seda on kinnitanud ka A.P. 25.01.2010 toimunud lõppvestluses. Seega on alusetu kaebaja väide, et jaanuarist märtsini 2009 väljamakseid ei tehtud. S.K. kinnitas, et kaks ahju on ise valmistatud OÜ ANP töötajate N.L. ja V.I. poolt ning ettevõtte töötajad kinnitasid S.K. i sõnu. OÜ ANP juhatuse liige A.P. ei osanud öelda, milles täpsemalt seisnesid Läti ja Venemaa äriühingute arvetel kajastatud monitooringud ja konsultatsioonid, ega ka põhjendada, kuidas need olid vajalikud OÜ ANP ettevõtluseks. 29.12.2009 esitas OÜ ANP maksuhaldurile kõnesolevate äriühingutega sõlmitud lepingud konsultatsiooni, monitooringute ja reklaamiteenuste kohta, kuid ei osanud maksuhaldurile selgitada nende lepingute sisu, ega seda, kellega nimeliselt ta need lepingud sõlmis ning kellele ta nende äriühingute arvete alusel sularaha maksis. Samuti kinnitas kahtlust arvete fiktiivsusest asjaolu, et Läti erinevate firmade kassa sissetuleku orderid on täpselt ühesuguse vormistusega. Antud juhul ei olnud tegemist ettevõtluse arendamiseks ega ettevõtlusele muul viisil kasuliku kulutusega, kuna väidetav ahjude ostmine ning teenuste saamine ei leidnud tõendamist. Algdokumente, mille taga puudub reaalne majandustegevus, ei saa lugeda raamatupidamise algdokumendiks ning nende formaalne vastavus raamatupidamise seaduse sätetele ei tõenda teenuse saamist tegelikkuses. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 6. Ringkonnakohus leiab, et Tartu Halduskohtu 05.04.2011. a otsus tuleb jätta muutmata ja apellatsioonkaebus rahuldamata. Seoses apellatsioonkaebusega märgib ringkonnakohus järgmist. 7. Ringkonnakohus ei nõustu apellatsioonkaebuse seisukohaga, et halduskohus ja maksuhaldur on töötasudelt kuuluvate maksusummade määramisel ebaõigesti lähtunud S.K. i poolt esitatud dokumentidest. Maksuhaldur ei ole maksuotsuse tegemisel arvesse võtnud ainult S.K. i poolt maksuhaldurile esitatud tööajagraafikuid ja palgaarvestust, vaid on arvestanud ka kaebaja töötajate poolt antud seletustega. Kõik ülekuulatud töötajad on kinnitanud, et S.K. töötas kaebaja firmas kuni 2008. a lõpuni ja nende arvates oli tegemist meistriga. Samuti on tunnistajad kinnitanud, et maksuhalduri poolt näidatud töögraafikutes olevad andmed on õiged ja nad on selle alusel saanud ka töötasu. Töötasu maksti töötajatele tunnitasu alusel sularahas A.P. või S.K. i poolt. Seda, et maksuhaldur näitas tunnistajatele S.K. i poolt koostatud arvestusi, kinnitab ringkonnakohtu arvates näiteks G.P. seletus, kes kinnitab, et 2008. a augustis ja detsembris oli ta vähem tööl ja see on kooskõlas maksuhalduri käsutuses olnud tööaja arvestusega. S.K. i poolt esitatud andmete õigsust ei sea kahtluse alla ka asjaolu, et seal näidatud töötasude ja töötajate poolt nimetatud töötasude vahel on vastuolu. Asjas puudub vaidlus selle üle, et töötasu arvestati töötatud tundide alusel ja töötajad võivad täpselt mitte mäletada nende poolt töötatud tunde. Samas on nad kinnitanud, et tööaja arvestus on õige. Seega on maksuhaldur 4 õigustatult lähtunud S.K. i tööajaarvestusest ja selle alusel välja arvutatud töötasust. Ringkonnakohus peab vajalikuks märkida ka seda, et teisi andmeid töötatud aja kohta ei ole maksuhaldurile esitatud. 8. Apellatsioonkaebuses on kahtluse alla seatud ka ülekuulatud tunnistajate ütluste usaldusväärsus seoses sellega, et tunnistajatelt seletuste võtmise juures ei ole viibinud tõlki. Ringkonnakohus nõustub kaebajaga, et kõikide tunnistajate seletustest lähtuvalt ei ole nende seletuste võtmise juures viibinud tõlki. Eesti keelt mittevaldavatele isikutele on nende õigusi selgitatud vene keeles ja nad ei ole taotlenud tõlgi osavõttu. Samas on kõik tunnistajad oma allkirjaga kinnitanud, et seletused on kirja pandud nende ütluste järgi ja vastavad tõele. Maksuhalduri esindaja kinnitas ringkonnakohtu istungil, et kõikidele tõlgiti nende ütluste sisu pärast seletuse võtmist. G. B. on otseselt kinnitanud, et temale on seletuse sisu tõlgitud (II kd tl 34). Seega pole alust väita, et tõlgi puudumine võis mõjutada vaidlustatud maksuotsuse sisu. 9. Apellatsioonkaebuses leitakse, et maksuhaldur on ebaõigesti määranud kaebajale täiendavat maksu 2009. a jaanuari – märtsi eest, kuna sel ajal töötajad seal ei töötanud, mida kinnitavad töötajate avaldused palgata puhkuse kohta. A. P., M. M. ja V.H. on tõepoolest 2008. a lõpus esitanud avaldused palgata puhkuse kohta kuni 2009. a veebruari lõpuni (I kd tl 78-81). Samas on V.H. oma seletuses kinnitanud, et ta sai töötasu ka 2009. a jaanuari, veebruari ja märtsi eest, kuid vähem (II kd tl 11). Seega ei ole ringkonnakohtu arvates kaebaja ümber lükanud maksuhalduri väidet, et tegelikult firma töötas kogu aeg ja töötajatele maksti ka töötasu, kuna puudub alus kahelda V.H. i seletuse õigsuses. Seda, et tegelikult toimus töö kogu aeg ja töötajatele maksti ka palka kõikide kuude eest, kinnitab ringkonnakohtu arvates ka see, et A.P. ei ole maksumenetluses välja toonud asjaolu, et 2009. a jaanuaris – veebruaris töid ei teostatud. Seda on väidetud alles kontrollaktile koostatud eriarvamuses. 10. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu seisukohaga, et G. A. ahjude ostmist ei ole tegelikult toimunud. Kaebaja on selles osas esitanud ostu-müügilepingu ja pangaülekandega tasumise kohta dokumendi. Samas on need tõendid vastuolus maksuhalduri poolt kogutud teiste tõenditega. Nii on S.K. kinnitanud, et need ahjud on tegelikult tehtud firma materjalidest firma enda töötajate poolt. V. I. ja N.L. seletustest tulenevalt on nende poolt tehtud kaks ahju, mida kasutati kütmiseks. K.B. , M.M. , M.V. , V.M. , G.P. ja G.B. on samuti kinnitanud, et ahjud on tehtud firma töötajate enda poolt ja ei ole ostetud. Seega on tunnistajate ütlustega tõendatud asjaolu, et kaebaja pole G. A. kahte ahju soetanud ja seega temale mingi summa tasumine on vaadeldav ettevõtlusega mitteseotud kuluna, mis kuulub maksustamisele. 11. Kaebaja on vaidlustanud halduskohtu otsust ka osas, milles leiti, et kaebaja ja Venemaa ning Läti äriühingute vahel sõlmitud tehingud ei ole tegelikkuses aset leidnud. Vastavalt kaebaja poolt esitatud dokumentidele on ta 2008. a soetanud elektritelferi tõstevõimega 3,2 t, Volvo mootori ja käigukasti, 2 kompressorit, giljotiinikomplekti ja elektritelferi tõstevõimega 3 t. A.P. seletuste kohaselt ta ei tuvastanud talle kaupa müünud isikuid ja tal puuduvad andmed müüjate kohta. Samuti ei ole kaebaja lisaks arvetele esitanud mingeid dokumente seadmete ja varuosade kohta. S.K. on kinnitanud, et üks telfer osteti eraisikult ja üks Sangaste puidufirmast. Kompressorit ei ole ostetud. K.B. on kinnitanud, et nende käsutuses oleva tehnika puhul oli tegemist vana tehnikaga, mida oli kogu aeg vaja parandada (II kd tl 20). Ka raamatupidamise eest vastuav K. Kallas pole kinnitanud nimetatud seadmete ostmist. 5 Kuna kaebaja ei ole esitanud küllaldaselt tõendeid, mis kinnitaksid eelpoolloetletud seadmete ostmist 2008. a, siis on tegemist fiktiivsete arvetega ning nende alusel tehtud väljamaksed kuuluvad maksustamisele ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Peale selle on kaebaja esitanud ka arved erinevatele äriühingutele tasumise kohta reklaami, monitooringu ja konsultatsiooni osutamise eest. Samas ei ole kaebaja esindaja suutnud selgitada, milleks olid sellised kulutused vajalikud. Samuti on esindaja kinnitanud, et sai ka mingid aruanded, kuid neid ta maksuhaldurile ei ole esitanud. Seega on kaebaja poolt tõendamata konsultatsioonide, monitooringu ja reklaami saamine arvetel märgitud äriühingutelt ja seega ei saa väljamaksed nendele äriühingutele olla seotud kaebaja ettevõtlusega. 12. Apellatsioonkaebuse rahuldamata jätmisel jäävad kaebaja poolt apellatsioonimenetluses kantud menetluskulud (riigilõiv) tema enda kanda. Vastustaja menetluskulude taotlust ei ole esitanud. Einar Vene Maili Lokk 6 Agu Timmi