KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Einar Vene, Agu Timmi, Maili Lokk Otsuse tegemise aeg ja koht
- mai 2011, Tartu Haldusasja number 3-10-1980 Haldusasi Leho Raidi kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 19.05.
- a maksuotsuse nr 12.2-3/2721-2 tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Tartu Halduskohtu
- novembri
- a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Leho Raidi apellatsioonkaebus Asja läbivaatamise kuupäev Kirjalik menetlus Menetlusosalised Kaebaja - Leho Raid, esindaja advokaat Kaspar Lind Vastustaja - Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus RESOLUTSIOON
- Rahuldada Leho Raidi apellatsioonkaebus.
- Tühistada Tartu Halduskohtu
- novembri
- a otsus ning Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse
- mai
- a maksuotsus nr 12.2-3/2721-
- Mõista Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuselt Leho Raidi kasuks välja asjas kantud menetluskulud 3195,58 eurot. Ülejäänud osas jäävad menetluskulud kaebaja enda kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse kättesaamisest arvates. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
- Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus kontrollis Leho Raidi poolt
- a tulude deklareerimise ja tulumaksu tasumise õigsust. L. Raidi suhtes koostati 06.04.
- a kontrollakt nr 12.2-3/2721-1, mille koostamisel lähtuti Riigikohtu halduskolleegiumi seisukohtadest haldusasjas nr 3-3-1-70-08 ning mille eesmärk oli anda L. Raidile võimalus oma arvamuse ja vastuväidete esitamiseks tulenevalt maksukorralduse seaduse (MKS) § 13 lg-st
- Kaebaja esitas eriarvamuse 06.04.
- a kontrollakti nr 12.2-3/2721-1 suhtes. Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 19.05.
- a maksuotsusega nr 12.2-3/2721-2 kohustati L. Raidi tasuma tulumaksu 682 181 kr ja käibemaksu 487 285 kr. Maksuotsuse kohaselt jättis L. Raid maksuhaldurile esitatud füüsilise isiku
- a tuludeklaratsioonis deklareerimata lisaks deklareeritule täiendavalt saadud 4 298 737 kr suuruse ettevõtlustulu sõiduautode võõrandamisest.
- L. Raid esitas 30.07.2010 Tartu Halduskohtule kaebuse, milles palus tühistada Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse 19.05.
- a maksuotsus nr 12.2-3/2721-
- Kaebuse põhjenduste kohaselt on maksuotsus õigusvastane ja motiveerimata. Kaebaja suhtes ei ole kohaldatud hindamist, kuigi ilma hindamiseta saavutatakse selgelt ebamõistlik tulemus. Maksuhalduri väide, et autod olid remonditud juba müüja poolt enne L. Raidile müümist, on tõendamata. Tähelepanuta on jäetud, et kaebaja korraldas autode esmase ülevaatuse ning tasus paljudel juhtudel ka kindlustuse. Alusetu on maksuhalduri väide, et remondikulu ei ole võimalik hinnata, sest defektid on paljasõnalised ja millegipärast korduvad. Defektidega autod on valdavas osas imporditud ning läbinud tollikontrolli, kus on määratud autode maksustatav väärtus, lähtudes samadest defektidest. Tõendamata on maksuhalduri väide, et L. Raidi tegevuse kasumlikkus on tingitud sellest, et ta soetas suurema osa edasimüüdud sõidukitest enda või oma vennaga seotud ettevõtetelt ning turuhinnast märgatavalt soodsamalt. Jääb arusaamatuks, milliseid ettevõtteid, tehinguid ja sõidukeid silmas peetakse. Maksuotsus eirab kaebaja eratarbimise sfääri olemasolu. Arusaamatu on, kui kaua peab toimuma „isiklik tarbimine“ tulumaksuseaduse (TuMS) § 15 lg 4 p 4 mõistes kaebaja enda või mõne tema pereliikme poolt, et tema suhtes rakenduks maksuvabastus. Asjaolust, et kaebajale kuulus
- aasta lõpus 5 autot, ei saa tuletada kaebaja isiklikku tarbimise sfääri.
- Tartu Halduskohtu 24.11.
- a otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Otsuse põhjenduste kohaselt maksustatakse füüsilise isiku ettevõtlustulu tulemusena tekkivat tulu sõltuvalt selle liigist tulumaksuseaduse erinevate sätete alusel. Selles asjas on ettevõtlustuluna maksustatud vara võõrandamisest saadud kasu. TuMS § 37 lg 1 järgi on kasu vara võõrandamisest selle vara soetamismaksumuse ja müügihinna vahe. Riigikohtu selgituste kohaselt hõlmab vara soetamismaksumus kõik maksumaksja poolt vara omandamiseks ning selle parandamiseks ja täiendamiseks tehtud dokumentaalselt tõendatud kulud, kusjuures maksustatavast kasust saab maha arvata vara võõrandamisega otseselt seotud dokumentaalselt tõendatud kulud. Kuna L. Raid kontrolli käigus autode parandamiseks ja täiendamiseks ning võõrandamiseks tehtud kulude kohta ühtegi dokumenti maksuhaldurile ei esitanud, siis on maksuhaldur igati seaduslikult välja toonud kõik kaebaja poolt
- aastal müüdud autode soetamisel tehtud kulud, s.o autode eest ostmisel tasutud summad ja kaebaja poolt tasutud riigilõivu summad. Maksuhaldur on õigesti määranud täiendavalt tasumisele kuuluva maksusumma. Riigikohus rõhutas oma lahendis haldusasjas nr 3-3-1-70-08, et maksuhalduri poolt hindamise kasutamine ei tohi viia olukorrani, kus maksukohustuslasele on kasulik oma kohustusi eirata. Hindamist rakendatakse siiski vaid äärmisel juhul, kui tõepoolest otsesed tõendid puuduvad, kuid käesoleval juhul kogus maksuhaldur toimunud tehingute kohta suure hulga dokumentaalseid tõendeid, mistõttu polnud hindamine vajalik. Kuna kohtumenetluse käigus ei ole kaebaja esitanud ühtegi tõendit, mis lükkaks ümber või välistaks maksuhalduri poolt kontrolli käigus kogutud otsesed tõendid, s.o autode ostumüügilepingud, tasumist tõendavad dokumendid ja ka nii kaebaja kui tema tehingupartnerite seletused, siis on vastustaja poolt maksude määramisel rakendatud dokumendipõhine metoodika ainuõige. Antud juhul ostis L. Raid suure hulga autodest enda ja oma venna A. Raidiga seotud äriühingutest ebatavaliselt madala hinnaga. Ostes auto, ja selle hinda veidi suurendades ning äriühingu osanikule ja juhatuse liikmele edasi müües, toimiti eesmärgiga anda võimalus L. Raidil autode edasimüügist saadud tulu autode ostjatelt otse ja maksuvabalt kätte saada. 2 Seega oli antud juhul tegemist sihikindla tegevusega ning eesmärgiga hoiduda maksude tasumisest. Kaebaja on väitnud, et soetas oma tarbeks kõik
- aastal müüdud sõiduautod (kokku 34 tk), mis on omatarbeks soetamiseks ebausutav ja ilmselgelt liialdatud. Kuna seaduses ei ole sätestatud konkreetselt isiklikus kasutamises olevat autode hulka, siis on piisav ja aktsepteeritav, et maksuhaldur luges 5 autot kaebaja perekonnaliikmete huvides kasutatavateks sõidukiteks. Maksuhaldur on põhjendatult jätnud kuludena arvestamata kaebaja pangakontolt tehtud väljamakseid, sest tegelikult ei ole võimalik seostada ülekandeid konkreetsete L. Raidi poolt müüdud autodega. Enamus ülekandeid on tehtud varem, kui L. Raid vastavad autod üldse soetas. Osa autosid, mille varuosadega seoses on kaebaja ülekandeid teinud, on aga
- aastal müümata ja käesolevasse maksuvaidlusesse ei puutu. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS
- L. Raidi apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjenduste kohaselt ei ole halduskohtu otsus põhjendatud, sest kohus on jätnud tähelepanuta osa apellandi väiteid. Kohus on vääralt kohaldanud MKS § 94 ning vääralt hinnanud tõendeid. Maksuotsuses on tuvastatud, et 3 704 931 kroonise müügitulu juures peaks kasumlikkus olema 2 842 418 krooni. Eeltoodud kasumlikkus eeldaks juurdehindlust 329,55%, mis on selgelt ebamõistlik juurdehindluse määr ja sellist juurdehindlust ei ole ettevõtjatel võimalik rakendada üheski valdkonnas. Seega on üheselt tuvastatud, et L. Raidi tulu on ebamõistlikult suur, mistõttu on täidetud hindamise rakendamise eeldused. Käesolevas asjas ei ole maksuhaldur tõendanud, et L. Raid oleks sõidukid soetanud alla turuväärtuse. L. Raid soetas puuduste ja defektidega sõidukid ning seejärel remontis need. Kohus ei ole selgitanud, millistest kriteeriumitest lähtuvalt loeti piisavaks isiklikus kasutamises olevate autode hulgaks viis autot. Kohus on jätnud tähelepanuta kaebuse punktid 2.3, 2.5, 2.7.1, 2.7.2 ja 2.7.
- Halduskohus on vääralt hinnanud kaebuses esitatud teiste kasutatud autode müüjate võrdlusandmeid. Võrdlusandmete kasutamisel ei pea kasutama ainult neid andmeid ja äriühinguid, mille suhtes maksuhaldur on läbi viinud maksukontrolli.
- Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskus vaidleb oma vastuses apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. Vastuse põhjenduste kohaselt ei ole halduskohus antud asjas ebaõigesti kohaldanud materiaalõiguse normi ega ebaõigesti hinnanud tõendeid. Antud juhul on äritegevuse ebareaalne kasumlikkus põhjendatud sellega, et L. Raid ei tegutsenud automüüjatest ettevõtjatele tavapärastes tingimustes, vaid tema ja tema venna poolt teadlikult, eesmärgipäraselt loodud olukorras. Vastustaja on lähtunud Riigikohtu 14.01.
- a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-70-08 välja toodud seisukohast, et maksuhalduri poolt hindamise kasutamine ei tohi viia olukorrani, kus maksukohustuslasele on kasulik oma kohustusi eirata. TuMS § 15 lg 4 p-s 4 sisalduvad määratlemata õigusmõisted, mille sisustamisel tuleb arvestada iga juhtumi eripära. Antud juhtumil leiti, et 5 autot olid piisavad isiklikuks kasutamiseks ja L. Raidi väide, et ta kasutas kõiki autosid isiklikuks otstarbeks, on ilmselgelt ebamõistlik. 31 auto ostu-müügilepingutes sisaldus punkt, mille kohasel sõiduk on üleandmisel komplektne, kere defektideta ja laitmatult korras. Neist 5 auto ostulepingu lõpus oleva lisamärkuse kohaselt on sõidukil mõni rike. L. Raid esitas 05.11.2010 toimunud istungil 2 dateerimata ja allkirjastamata dokumenti sõidukite väidetavate kulude kohta. Väidetavalt on mitme lühikese perioodi vältel sooritatud väga palju suuremahulisi remonditöid. Ei ole usutav nii suure hulga ja mahukate remonditööde teostamine ühe inimese poolt töövälisel ajal. Seega 3 on istungil esitatud dokumendid paljasõnalised ja ebausaldusväärsed ega tõenda midagi sõidukite reaalsete kulude kohta. Samuti ei tõenda nimetatud dokumendid nendes märgitud 31 auto isiklikuks otstarbeks kasutamist L. Raidi ja tema elukaaslase poolt. Vastustaja on 09.09.2010 vastuses nr 6-4/413-5 (lk 3-5) halduskohtule teatanud, et ei pidanud otstarbekaks hakata analüüsima ja hindama L. Raidi poolt esitatud erinevate äriühingute majandusaastate aruandeid, et nende alusel hinnata L. Raidi ettevõtluse tulemuslikkust. Vastustaja tegi kindlaks, et kaebaja poolt esitatud andmed ei ole usaldusväärsed. L. Raidi pangakontolt on tehtud mitmeid ülekandeid, mille kohta vastustajal puuduvad tõendid ja need kulutused ei ole seostatavad L. Raidi poolt ettevõtluse käigus tehtud kuludega. Müüdud autode parandamine ja remont on üksnes L. Raidi väide, mis kontrolli käigus ei ole leidnud kinnitust. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
- Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebus tuleb rahuldada ja halduskohtu otsus tühistada.
- Ringkonnakohus nõustub kaebajaga, et nii maksuhaldur kui ka halduskohus ei ole otsuse tegemisel lähtunud Riigikohtu halduskolleegiumi poolt 14.01.
- a haldusasjas nr 3-3-1-70-08 tehtud lahendis toodud seisukohtadest ja on vääralt kohaldanud MKS §
- Nimelt on nii halduskohus kui ka maksuhaldur leidnud, et maksuhaldur ei pidanud käesolevas asjas ikkagi hindamist rakendama, sest hindamist rakendatakse vaid äärmisel juhul, kui otsesed tõendid puuduvad. Käesoleval juhul kogus maksuhaldur toimunud tehingute kohta aga suure hulga dokumentaalseid tõendeid, mistõttu polnud hindamine vajalik ja võimalik. Samuti on maksuhaldur ja halduskohus viidanud sellele, et kaebaja soetas autod oma vennaga seotud äriühingutest ebatavaliselt madala hinnaga, millest tuleneb ka tema äritegevuse ebareaalne kasumlikkus. Käesolevas asjas ei ole vaidlust selles, et kaebajale laekus
- a 4 298 737 krooni (ilma käibemaksuta 3 704 931 krooni) ning maksustatavaks tuluks oli 2 888 428 krooni. Sellest kasu vara võõrandamisest oli 2 842 418 krooni. Seega 3 704 931 kroonise müügitulu juures pidi kaebaja äritegevuse kasumlikkus olema 2 842 418 krooni, mis eeldaks juurdehindlust 329,55%. Selline juurdehindluse protsent on selgelt ebamõistlik ning ei ole tõenäoline, et sellist juurdehindlust on ettevõtjatel võimalik üldse rakendada. Seda, et kaebaja kasumlikkus on maksuotsuses toodud seisukohtade ja arvutuste alusel ebamõistlik, tunnistas halduskohtu istungil ka vastustaja esindaja, kes selgitas, et: „Hindamine – oleme põhjalikult vastanud ja jääme selle juurde. Majanduslik tulemus on ebamõistlik, aga oleme kõik välja toonud, kust need autod soetati ja milliste hindadega. /…/Majandustulemus on ebamõistlik, aga meie järeldus kehtib, et osteti ettevõtetelt, millega Leho Raid oli ise seotud.“ Samas rõhutas Riigikohus 14.01.
- a otsuses just seda, et hindamise vajadus võibki sellises olukorras ilmneda äritegevuse ebareaalse kasumlikkusena, mis selgub võrdluses teiste ettevõtjatega. Kaebaja esitas asja materjalide juurde ka andmed teiste kasutatud autode müüjate majandusaasta aruannetest, millest nähtuvalt ei ole ühegi müüja kasumlikkus võrreldav kaebaja kasumlikkusega. Eeltoodust tulenevalt nõustub ringkonnakohus kaebajaga, et maksuhalduri poolt kaebaja tuluks loetud summa on ebamõistlikult suur ning seega on täidetud hindamise rakendamise eeldused. Maksuhalduri põhjendused, et tal puuduvad andmed teiste füüsilisest isikust automüüjate ettevõtluse ja selle tulemuslikkuse kohta, et kõik ettevõtjad pole ühesugused ja et tulu saamine sõltub paljudest erinevatest asjaoludest, ei välista maksu määramist hindamise teel. Juhul kui võrdlevat meetodit pole võimalik kasutada, siis on ka mitmeid teisi meetodeid, mida maksuhaldur saaks rakendada – analoogiameetod, majandusmudelite meetod jne. Ka 4 Riigikohtu 14.01.
- a otsuses on viidatud sellele, et hindamiseks sobiva meetodi peab valima maksuhaldur. Samas ei näe ringkonnakohus põhjust, miks ei ole maksuhalduril võimalik kasutada kasutatud autode müügiga tegelevate FIE-de poolt esitatud tuludeklaratsioonide E-vormi andmeid, sama ettevõtlusliigiga tegelevate ja maksuhalduri jaoks usaldusväärsete äriühingute majandusaasta aruandeid, autode hinna määramisel näiteks Eesti Konjunktuuriinstituudi andmeid jne. Samuti on kaebaja põhjendatult viidanud sellele, et L. Raidi poolt omandatud sõidukid olid enamuses imporditud ning läbinud tollikontrolli, kus oli määratud ka autode maksustatav väärtus lähtudes nende seisukorrast Eestisse toomise hetkel, mistõttu oleks võimalik ka nende andmete alusel sõidukite algset väärtust hinnata. Kuna käesolevas asjas on maksustatav tulem selgelt ebamõistlik ning sellega on nõustunud ka maksuhaldur ise, on maks muutunud kaebaja jaoks sisuliselt karistuseks, mida see ühelgi juhul olla ei tohi ning millele on viidatud ka Riigikohtu varasemas praktikas (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 02.12.
- a kohtuotsused asjades nr 3-3-1-50-04 ja nr 3-3-1-51-04).
- Riigikohtu 14.01.
- a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-70-08 on asutud seisukohale, et MKS § 94 lg 1 alusel on hindamine lubatud, kui maksu määramiseks vajalikud kirjalikud tõendid on puudulikud, ebapiisavad, mitteusaldusväärsed, hävinud või kadunud ja muude tõenditega ei ole võimalik maksukohustuse aluseks olevaid asjaolusid tuvastada. Ringkonnakohus nõustub kaebajaga, et MKS § 94 rakendub ka juhul, kui tuvastatud on müügitulu, kuid dokumentide puudumise tõttu ei ole võimalik tuvastada kulusid ja selle tagajärjel on maksustatav tulem selgelt ebamõistliku suurusega. Kuna maksuhalduri poolt kogutud materjali alusel on selgunud, et kaebaja maksustatav tulu ja maksustatav väärtus on selgelt ebamõistliku suurusega, siis ei ole maksuhalduril olnud piisavalt andmeid selleks, et määrata maksusumma ilma hindamist kasutamata. Kui hindamine on vajalik ja lubatud, on maksuhaldur kohustatud tuvastama tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel. Kaebaja on menetluse käigus korduvalt selgitanud, et ta soetas puuduste ja defektidega autod, mis olid enamasti ka sellistena imporditud ning samasuguste puudustega võõrandati need autod kaebajale, kes autod remontis ja siis edasi müüs. Käesolevas asjas ei ole maksuhaldur tõendanud, et L. Raid oleks autod soetanud alla turuväärtuse. Samuti ei ole arusaadav ega millegagi tõendatud maksuhalduri väide, et L. Raidi tegevuse tavapärasest suuresti erinev kasumlikkus on tingitud sellest, et ta soetas suurema osa tema poolt hiljem edasimüüdud sõidukitest enda või oma vennaga seotud ettevõtetelt.
- Mis puudutab kaebaja ja tema pereliikmete isiklikus kasutamises olevat autode hulka, siis selles osas nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, kes luges
- a osas 5 autot kaebaja perekonnaliikmete huvides kasutatavateks sõidukiteks. Maksuhalduri selgitustest tulenevalt tulenes nimetatud arv sellest, et kaebajale kuulus
- a lõpus 5 autot (s.t neid autosid ei olnud müüdud). Asja materjalidest nähtuvalt ei ole kaebaja ise maksuhaldurile avaldanud, mitut sõidukit ta ise ja tema pereliikmed (elukaaslane ja 2 alaealist last) isiklikes huvides ja isiklike vajadustega seoses kasutasid. Kogu kontrolli kestel ja ka halduskohtus väitis L. Raid, et ta kasutas kõiki autosid isiklikuks otstarbeks. Kokku on L. Raid
- a müünud 34 autot ja kui lisada nendele veel 5 autot, mida maksuhaldur luges kaebaja isiklikus tarbimises olnuteks, oleks kaebaja väidetavas isiklikus kasutuses olnud autode arv ilmselgelt ebamõistlik. Arvestades kaebaja pereliikmete arvu, on isiklikuks otstarbeks 5 auto kasutamine aasta jooksul mõistlik ja usutav.
- Käesoleval juhul on maksuhaldur vastavalt Riigikohtu 14.01.
- a otsusele vaidlusaluses maksuotsuses vähendanud vara võõrandamisest saadud kasu arvutamisel laekunud müügitulu sellelt arvutatud käibemaksu võrra ja vara soetamismaksumust ning võõrandamisega seotud kulusid sisendkäibemaksuna mahaarvatava käibemaksu võrra. 5 Kuna selle tulemusel saadud L. Raidi kasu suurus vara võõrandamisest on ikkagi ilmselgelt ebamõistlik, eeldades, et juurdehindlusprotsent edasimüüdud sõidukitele oli 329,55, ei ole maksuotsuste tegemine käesolevas asjas ikkagi toimunud kooskõlas Riigikohtu ülalviidatud juhistega, mis on kaasa toonud maksude määramise tervikuna ebaõiges ulatuses. Kuna apellatsioonkaebus rahuldatakse ja maksuotsused tühistatakse, ei pea ringkonnakohus vajalikuks lahendada ülejäänud apellatsioonkaebuse väiteid.
- HKMS § 92 lg-st 1 tulenevalt on kaebajal õigus nõuda asjas kantud menetluskulude väljamõistmist vastustajalt. Asja materjalidest nähtuvalt on L. Raid kandnud asjas menetluskulusid järgnevalt: halduskohtusse pöördumisel tasutud riigilõiv 15 000 krooni ja õigusabikulu 19 719 krooni (kd I, tl-d 60, 177-184), apellatsioonimenetluses riigilõiv 15 000 krooni ja õigusabikulu 11 268 krooni. Kulude kandmine on tõendatud. Kokku on kantud õigusabikulusid 30 987 krooni ulatuses ja tasutud riigilõivu 30 000 krooni ulatuses, st kokku moodustavad menetluskulud 60 987 krooni. Ringkonnakohus leiab, et arvestades asja mahtu ja keerukust, on kaebaja poolt põhjendatud õigusabikulud summas 20 000 krooni ning koos kantud riigilõivuga tuleb vastustajalt apellandi kasuks välja mõista 50 000 krooni, e. 3195,58 eurot. Ülejäänud osas jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Agu Timmi Einar Vene 6 Maili Lokk