← Eesti

3-11-781/92

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Viive Ligi, liikmed Lauri Madise ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht

  1. aprill 2012, Tallinn Haldusasja number 3-11-781 Haldusasi Merlinlan Ehitus OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse
  2. detsembri
  3. a maksuotsuse nr 12.2-3/2475-32 tühistamiseks Menetlusosalised Kaebaja – Merlinlan Ehitus OÜ (endise ärinimega OÜ Lodiko), seaduslik esindaja juhatuse liige Igor T, volitatud esindaja Igor Sumarok Vastustaja – Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus, volitatud esindaja Meelis Rohtlaan Vaidlustatud kohtulahend Tallinna Halduskohtu
  4. oktoobri
  5. a otsus Menetluse alus ringkonnakohtus Merlinlan Ehitus OÜ apellatsioonkaebus Asja läbivaatamine
  6. aprill 2012 RESOLUTSIOON
  7. Jätta Merlinlan Ehitus OÜ apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 12.10.2011 otsus muutmata.
  8. Jätta menetluskulud poolte kanda. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, so hiljemalt 21.05.2012, välja arvatud HKMS § 212 lg 1 teises lauses sätestatud juhul (HKMS § 212 lg 1). ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
  9. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus (PMTK) viis läbi revisjoni, mille käigus kontrollis OÜ Lodiko käibemaksu ja ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tasumisele kuuluva tulumaksu arvestamise ja tasumise õigsust perioodil 01.03.2007-29.02.
  10. PMTK kohustas 19.02.2010 maksuotsusega nr 12.2-3/2475-24 OÜ-d Lodiko tasuma täiendavat käibemaksu 472 140 krooni ja tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt 675 921 krooni. Maksu- ja Tolliamet tunnistas 26.04.2010 vaideotsusega nr 6-1/144-3 PMTK 19.02.2010 3-11-781 maksuotsuse kehtetuks ning tegi PMTK-le ettekirjutuse täiendavate tõendite kogumiseks ja asja uueks otsustamiseks.
  11. PMTK kohustas 22.12.2010 maksuotsusega nr 12.2-3/2475-32 OÜ-d Lodiko tasuma käibemaksu 472 140 krooni (30 175,25 €) ja tulumaksu 675 921 (43 199,23 €) krooni. Maksuotsuse kohaselt ei saanud OÜ Lodiko tegelikult ehitusteenuseid OÜ-lt Dreivex Baltic Investeering Grupp (OÜ DBIG), seega puudus OÜ-l Lodiko õigus OÜ DBIG arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata. OÜ DBIG arved olid fiktiivsed ja OÜ Lodiko oli sellest teadlik, seega on OÜ Lodiko tahtlikult osalenud maksupettuses kasu saamise eesmärgil. OÜ-le DBIG tehtud väljamaksed tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks. Olulisemad põhjendused. 1) OÜ DBIG nimel vormistatud dokumendid on vastuolus ehitusobjektidel vormistatud teiste dokumentidega ja ehitustööde teostamisega seotud isikute seletustega. Ehitustööde päevikutest ja kaetud tööde aktidest ei nähtu OÜ Lodiko poolt alltöövõtja kasutamist. Ehitustööd on teostanud OÜ Lodiko, mitte OÜ DBIG. OÜ Lodiko töötajad kinnitavad ehitustööde tegemist ja tellijad ei olnud alltöövõtja olemasolust teadlikud. Osad tellijad mäletavad ja kinnitavad, et katusetöid teostas vaid OÜ Lodiko. Tellijatele ehitustööde üleandmise aktid on varasema kuupäevaga kui OÜ-lt DBIG ehitustööde vastuvõtmise aktid, mis ei ole tavapäraselt sellistele tehingutele iseloomulik. Kui OÜ Lodiko eelarved sisaldavad ehitustööde detailseid kirjeldusi teenuste ja materjalide maksumuse ning tööde mahu osas, siis väidetava alltöövõtja koostatud ehitustööde eelarved on üldsõnalised ja üherealised. Eelarvetes kajastatud andmetest nähtuvalt on sama objekti maht OÜ Lodiko poolt tellijale esitatud eelarves ning OÜ DBIG eelarves erinev, näiteks Kopli 70A objekti puhul on OÜ DBIG maht tunduvalt suurem. OÜ-l Lodiko olid olemas kõik tööde teostamiseks vajalikud litsentsid ja registreeringud, seevastu OÜ-l DBIG ei olnud litsentsi ega registreeringut, samuti kogemust ega ressursse ehitusteenuste osutamiseks; 2) OÜ Lodiko juhatuse liikme I T ja OÜ Lodiko töötajate seletused ei ole usaldusväärsed. OÜ Lodiko töötajad oskasid kõiki eelarvetes näidatud töid teha ja olid võimelised tegema nii põhi- kui abitöid. Töötajate ebatõeseid ütlusi võib selgitada nende töösuhtega OÜ-ga Lodiko; 3) I. T ja OÜ DBIG juhatuse liikme M S seletused on vastuolulised ja ebausaldusväärsed. Kui I. T sõnul töötasid ehitusobjektidel kogu aeg erinevad OÜ DBIG töötajad, siis M. S sõnul tegi kõiki töid tema koos M Sga. On ebatõenäoline, et I. Tle, kes juhendas isiklikult tööde teostamist algusest peale, ei jäänud meelde kahe ehitustöölise nimed ja näod; 4) OÜ DBIG ei omanud reaalset tavapärast majandustegevust, mistõttu ei saanudki ta osutada OÜ-le Lodiko ehitusteenuseid. Ta ei ole tasunud hankijatele materjalide ega teenuste eest, ei ole kajastanud M Sle palga maksmist, tasunud rendi- ja telefonikulusid ega muid tavapärase majandustegevusega ettevõttele iseloomulikke kulutusi. OÜ DBIG on arvelduskontole laekunud summad sularahas välja võtnud. Tavapäraselt ei arvelda äriühingud teiste äriühingutega sularahas; 5) Kuigi OÜ Lodiko tasus OÜ-le DBIG arvete alusel 2,4 miljonit krooni, ei maininud I. T revisjoni alustamisel toimunud vestluses OÜ-d DBIG põhipartnerina; 6) M. S seletused, et ta tegi koos vennaga OÜ-le Lodiko ehitustöid, ei ole tõesed. OÜ Lodiko töötajate sõnul M ja M S töid ei teinud. Katusetöid tellinud isikud ei ole M. S, tema venda, lapsi, J O ja J R objektidel näinud, nad suhtlesid ainult I. Tga ja väitsid, et töid teostasid samad isikud algusest lõpuni. Tellijad kinnitasid teostatud tööde kvaliteeti, mida võisid kindlustada ainult kogenud eriala spetsialistid, kelleks on OÜ Lodiko töötajad. M. S sõnul teostasid nad tööd vennaga kahekesi ja rohkem polnud töötajaid vajagi. Samas kinnitasid tellijad, et töid teostasid 3-4 inimest. M S polnud võimeline iseseisvalt ja kvaliteetselt tööd tegema alkoholi sagedase tarbimise tõttu. M. S ja I. T seletused on vastuolus selles osas, kes teostas 2

(13)3-11-781 põhitöid ja kes abitöid. M. S sõnul osutas OÜ DBIG OÜ-le Lodiko erinevaid ehitusteenuseid ehitusobjektidel Mustamäel, Õismäel ja Lasnamäel, sh katuse-, fassaadi- ja sisetöid, kuigi OÜ DBIG nimel väljastatud arvetel on nimetatud ainult katusetööd. Tegelikult ei teostatud ehitustöid Mustamäel, vaid Koplis. Erinevalt M. Sst mäletavad OÜ Lodiko töötajad, millistel aadressidel ehitusobjektid asusid. M. S ja I. T seletused on vastuolulised ka selles osas, kuidas nad esmase kontakti said ja kes teostas ehitusobjektidel ehitusjärelevalvet. M. S poolt nimetatud J. R ja J. O ei ole tegelikult järelevalvet teostanud, J. R rääkis viiM M. Sga telefoni teel
  1. a ja J. O on M. Sga harva kokku puutunud. Kuna M. S sõnul ei ole ta teistele isikutele varem katuste remonditöid teinud ega üldse ehitanud, on ebaõiged I. T selgitused OÜ DBIG tausta ja registreeringu kontrollimata jätmise kohta põhjusel, et tema teada osutab OÜ DBIG selliseid teenuseid ja nende töö kvaliteet oli hea. I. T teadis või pidi teadma, et OÜ DBIG ei osuta ehitusteenuseid, vaid vormistab dokumente, mille alusel saab sisendkäibemaksu maha arvata. OÜ DBIG on käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud alates 01.08.2008, sest äriühing ei tegele Eestis ettevõtlusega.
  2. OÜ Lodiko esitas PMTK 22.12.2010 maksuotsuse peale vaide, mille Maksu- ja Tolliamet jättis 28.02.2011 vaideotsusega nr 6-1/45-2 rahuldamata.
  3. OÜ Lodiko esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, mille nõudeks pärast kaebuse täpsustamist oli tühistada PMTK 22.12.2010 maksuotsus nr 12.2-3/2475-
  4. 1) Esimese maksuotsuse tühistamise järel täiendavalt kogutud seletused ja muud tõendid ei anna alust järelduseks, et kaebaja ei saanud ehitusteenuseid OÜ-lt DBIG. Kontrollitav periood oli 3 aastat tagasi ja kõigil seletusi andnud isikutel ei tulnud lihtsalt meelde vaidlusalustel objektidel töötanud isikute näod, sest objektidel töötas palju mehi. Seega ei saa tunnistajate seletused olla usaldusväärsed. 2) Maksuotsuses on viidatud peamiselt puudustele OÜ DBIG, mitte kaebaja tegevuses. Maksuotsusest ei nähtu, et kaebaja või tema seaduslikud esindajad oleks olnud osalised tehingutes, mis puudutavad OÜ DBIG varade kasutamist või võimalikku maksukorralduse seaduse (MKS) rikkumist OÜ DBIG poolt. Maksuotsusest ega muudest dokumentidest ei nähtu, et kaebaja oleks teinud OÜ-le DBIG või muudele isikutele väljamakseid, mille eest ta ei ole vastu saanud ettevõtluseks vajalikke teenuseid. Vastustaja ei ole selgitanud, kas kaebaja on tegelikult saanud teenuseid OÜ-lt DBIG või mitte, vaid on kirjeldanud tehinguväliseid kõrvalisi asjaolusid, millest on tehtud järeldus ehitusteenuste mittesoetamise kohta OÜ-lt DBIG. Teenuste tegelik kättesaamine OÜ-lt DBIG nähtub nii I. T kui M. S (uus perekonnanimi S) antud seletustest. Teenuste osutamine on tõendatud ka teenuste tegeliku vastuvõtuga, selle kohta vastava raamatupidamisarvestuse pidamisega ja käibemaksuseaduse (KMS) nõuetele vastava arvega. KMS ei näe sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ette muud dokumenti peale arve. Seega on vastustaja rikkunud MKS §-st 11 tulenevat uurimispõhimõtet ja jätnud väljaselgitamata kaebaja maksustamist puudutavad olulised asjaolud. 3) Maksuhaldur on teinud arusaamatu järelduse kaebaja ja OÜ DBIG vaheliste tehingute puudumise kohta tulenevalt asjaolust, et I. T ei nimetanud seletuses OÜ-d DBIG põhipartnerina. Otsusest ei nähtu, millistest asjaoludest ilmneb kaebaja pahauskne käitumine, arvestades, et antud seletuse andmise momendil oli kaebaja äritegevuse OÜ-ga DBIG lõpetanud. Samuti ei tulene ühestki maksuseadusest ega kohtupraktikast, et müüjal majandustegevuse registris registreeringu puudumine või töötajate miinimumpalk oleks aluseks keelata ostjal sisendkäibemaksu maha arvata. See ei saa olla aluseks ka tegeliku ehitustööde teostamise tehingu lugemiseks ettevõtlusega mitteseotud tehinguks või ettevõtluseks vajaliku ehitusteenuse eest tasumise lugemiseks ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks. 3
(13)3-11-781 4) Kaebaja on tegutsenud korrektselt, teinud regulaarselt varude inventuure, pidanud ostetud kauba ja materjalide kasutamise arvestust ning vormistanud korrektselt ehituspäevikuid ja muid vajalikke ehitusdokumente. Kaebaja on tegutsev äriühing, kes on deklareerinud ja tasunud makse. Maksuhalduril tuleks välja selgitada OÜ DBIG tegelik maksukohustus ja esitada vastav nõue tema vastu, mitte asuda ebaseaduslikult nõudma kaebajalt teise isiku eest maksude tasumist. Vastustaja käsitlusest tuleneb ilmne käibemaksu neutraalsuse põhimõtte rikkumine, mis on vastuolus KMS põhimõtetega.
  1. PMTK palus jätta kaebuse rahuldamata. 1) Maksuhaldur on kohaldanud uurimispõhimõtet piisava põhjalikkusega ja jõudnud kõiki kogutud tõendeid analüüsides õige järelduseni, et kaebaja ei ole OÜ-lt DBIG viimase arvetel näidatud kaupa ega teenuseid soetanud. Maksuhaldur on tuvastanud, et OÜ DBIG arved olid fiktiivsed ja kaebaja teostas arvetel näidatud ehitustööd ise. 2) I. T 17.05.2010 antud täiendav selgitus ning kaebaja töötajate seletused ei ole usaldusväärsed, sest on vastuolus OÜ DBIG juhatuse liikme selgitustega ning menetluses kogutud teiste asjaolude ja tõenditega. Arvestada tuleb ka sellega, et kaebaja töötajad võisid anda seletusi vastavalt tööandja juhistele. Sisendkäibemaksu mahaarvamise piiramise aluseks ei ole üksnes asjaolu, et maksuhaldur on tuvastanud puudusi OÜ DBIG tegevuses. OÜ-ga DBIG kui müüjaga seotud asjaolude väljaselgitamine on olulise tähtsusega, tuvastamaks väidetavate tehingute toimumist. Maksuhaldur on tuvastanud, et OÜ DBIG poolt teenuste osutamine kaebajale ei olnud võimalik ega leidnud ka aset, kuna OÜ DBIG igapäevases tegevuses ei nähtunud kontrollitaval perioodil reaalset tegutsemist, sh ehitusteenuse pakkumisega seonduvalt. See, et OÜ DBIG ei omanud registreeringut majandustegevuse registris, on vaid üks asjaolu tõendite kogumis tehingute toimumise tuvastamisel. Kaebajal võivad olemas olla viidatud arvestused, inventuurid, ehituspäevikud ja muud dokumendid, kuid tema dokumentatsioon on puudulik seoses väidetava teenuse pakkujaga, sest dokumentidest ei nähtu, et kaebaja oleks kasutanud OÜ DBIG teenuseid, ja faktilised asjaolud räägivad tehingute toimumise vastu. Tehingupartnerite kinnitused tehingute toimumise kohta ei ole aluseks tehingute toimumise tõendamisel, kui muud asjas kogutud tõendid ja tuvastatud faktilised asjaolud kinnitavad maksuhalduri kahtlusi tehingute mittetoimumise kohta. Käesoleval juhul teostas kaebaja ise kõiki ehitustöid, seega ei ole vaidlust ka teenuste olemasolus. See, et I. T ei maininud OÜ-d DBIG põhipartnerite hulgas, võib viidata arvete ja lepingute tagantjärgi koostamisele. 3) Isegi kui OÜ DBIG on vaidlusaluseid tehinguid deklareerinud, ei anna see kaebajale õigust sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. KMS lubab sisendkäibemaksu maha arvata vaid juhul, kui on täidetud kõik selleks vajalikud tingimused, sh teenuse reaalne soetamine. Maksuhaldur tuvastas, et tehinguid vaidlusaluste arvete alusel ei ole toimunud, seega on ka sisendkäibemaksu mahaarvamine keelatud. Ainuüksi nõuetekohasest arvest ei piisa.
  2. Tallinna Halduskohus jättis 12.10.2011 otsusega kaebuse rahuldamata ja poolte menetluskulud nende endi kanda. 1) OÜ DBIG esitas kontrollitaval perioodil kaebajale arved katuse ehitus-, soojustus- ja remonditööde teostamise kohta järgmistel ehitusobjektidel: Heki 10, Kärberi 39, Õismäe 91, Õismäe 93, Läänemere 2, Marati 5, Pae 55, Paekaare 8, Anni 8, Läänemere 17, Linnamäe 79 ja Kopli 70A (arvete loetelu maksuotsuse p-s 1.2, lk 3; arved I kd tl 139, 147-149, 172, 192, 193, 216, 224, 228, 242, 248, 251, 258, 259). Vaidlust ei ole selle üle, et kaebaja esitas nimetatud objektide kohta maksuhaldurile kontrollimiseks OÜ-ga DBIG sõlmitud tööettevõtulepingud ning lepingutega seotud tööde eelarved ja tööde üleandmise-vastuvõtmise aktid, samuti tõendid kaebaja ja nimetatud objektide tööde tellijate vaheliste tehingute kohta (tõendite loetelu objektide kaupa maksuotsuse p 2, lk 5-12; tõendid I kd tl 104-257). Kaebaja seaduslik 4
(13)3-11-781 esindaja I. T ja OÜ DBIG seaduslik esindaja M. S (uue nimega S) on korduvalt kinnitanud arvel näidatud tehingute tegelikku toimumist (I. T seletused II kd tl 18, 61 ja 110; M. S seletused II kd tl 32 ja 56). 2) Ainuüksi arvete olemasolu ei anna kaebajale õigust sisendkäibemaksu maha arvata. KMS § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 järgi on maksukohustuslasel õigus maha arvata sisendkäibemaks juhul, kui kaup või teenus on saadud teiselt käibemaksukohustuslaselt, kaup või teenus on soetatud maksustatava käibe tarbeks, kauba või teenuse kohta on esitatud nõuetekohane arve ning kaup või teenus on ka reaalselt soetatud. Praegusel juhul väidab maksuhaldur, et kaebaja ei ole OÜlt DBIG arvel märgitud teenuseid tegelikult soetanud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ei anna kaebajale ka pelgalt see, et lisaks arvetele on iga vaidlusaluse objekti kohta vormistatud lepingud koos tööde üleandmise-vastuvõtmise aktide ja muude asjakohaste dokumentidega ning tehingu pooled kinnitavad tehingu toimumist. Maksuhaldur pidi tehingute tegeliku mittetoimumise kahtluse korral MKS § 82 alusel koguma täiendavaid tõendeid, mis kahtlusi kinnitaks või ümber lükkaks. See tähendab ühtlasi, et maksuotsuse tegemisel tuleb kaebaja enda esitatud tõendeid hinnata kogumis muude maksumenetluses kogutud tõenditega. Kohtupraktika kohaselt peab maksuhaldur järelduse tegemiseks, et tehinguid tegelikkuses ei tehtud, tõendama kaebaja osavõtu maksupettusest, kaebaja hooletusest tingitud pahausksuse või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud. Seejuures ei saa nõuda, et maksuhaldur, tuginemaks ostja osalusele maksupettuses, tõendaks ära kõik ostja poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse faktilised asjaolud ja seda otseste tõenditega. Nõuetekohaselt motiveeritud maksuotsuse puhul läheb kohustus tõendada maksu määramise ekslikkust MKS § 150 lg 1 kohaselt üle maksukohustuslasele. 3) Maksuhaldur leidis õigesti, et M. S seletust ei saa pidada usaldusväärseks ning see ei tõenda kaebaja ja OÜ DBIG vaheliste tehingute tegelikku toimumist. Maksuotsuses tuvastatu kohaselt ei ole OÜ DBIG reaalset majandustegevust omav äriühing (maksuotsuse p-d 1.2.1. ja 5.7.) – äriühing ei ole teinud kulutusi ehitusmaterjalide eest tasumiseks, puuduvad kulutused ruumide rendile vms igapäevast majandustegevust iseloomustavad väljaminekud; samuti ei nähtu töötajatele töötasu maksmist kaebajale teostatud alltöövõtu eest. Kaebajalt nimetatud äriühingule ülekantud summad on kohe sularahas välja võetud. OÜ-l DBIG ei olnud kontrollitaval perioodil ka majandustegevuse registri registreeringut ja seega puudus tal õigus ehitusalal tegutseda (ehitusseaduse (EhS) § 41 lg 1). Tavapärase majandustegevuse ja ehitustegevuseks vajalike lubade puudumine seab tõsise kahtluse alla M. S väite, et OÜ DBIG osutas kaebajale arvetel märgitud teenuseid. Samuti on M. S maksuhaldurile antud seletused vastuolulised. Näiteks selgitas M. S OÜ DBIG suhtes läbiviidud maksumenetluses, et äriühingu põhitegevuseks on teenuste osutamine ehitusvaldkonnas, mis hõlmab materjalide varustust, vahendamist jne; OÜ DBIG ise ei ehita, kuna puudub litsents (I kd tl 260). See on vastuolus kaebaja maksumenetluses väidetuga, mille kohaselt osutati kaebajale ehitusteenuseid. M. S väitis 05.05.2009 e-kirjas ja 28.05.2009 seletustes maksuhaldurile, et ta teostas kaebaja objektidel kõik tööd isiklikult koos vennaga (II kd tl 32 ja 56). Teisalt viitas ta 28.05.2009 seletuses veel kahele isikule – J. Rile ja J. Ole, kes teostasid M. S sõnul kaebaja objektidel ehitusjärelvalvet (II kd tl 56). J. R pole aga enda sõnul kunagi kuulnud kaebajast või OÜ-st DBIG ega kummagi ehitusobjektidel järelevalvet teostanud (II kd tl 65). Sama väidab ka J. O (II kd tl 66). M. S ütlused on ka liialt üldsõnalised, et omistada neile määravat tähtsust – nt teadis ta kinnitada, et on osutanud kaebajale kõiki arvetel näidatud teenuseid, kuid ei osanud maksuhaldurile nimetada kaebaja juhatuse liikme nime ega ühtki konkreetset objekti, kus ta kaebajale koos oma vennaga töid teostas (II kd tl 56). Eeltoodu ei tähenda kaebaja maksustamist OÜ DBIG või M. S võimalike eksimuste või rikkumiste tõttu. Kirjeldatud asjaolud viitavad üksnes sellele, et M. S kinnitus tehingute tegeliku toimumise kohta ei ole usutav. 5
(13)3-11-781 4) Lisaks on maksuhaldur välja toonud, et M. S ja I. T seletused tehingute toimumise asjaolude kohta ei ole omavahel kooskõlas. Kuigi M. S kinnitas, et tegi vaidlusalustel objektidel kõik vajalikud tööd ise koos oma vennaga, selgub I. T 12.03.2009 seletusest, et ta ei tea OÜ DBIG poolt ehitusobjektidel töötanud isikute nimesid põhjusel, et objektil olid kogu aeg erinevad isikud (II kd tl 18). I. T väitis 16.09.2009 seletuses, et OÜ DBIG teostas ehitusobjektidel põhitöid ja kaebaja abitöid (II kd tl 61), M. S kinnitas vastupidist töökorraldust (II kd tl 56). Samuti kinnitas I. T erinevalt M. Sst, et järelevalvet OÜ DBIG tööde üle teostas I. T (II kd tl 61). Need vastuolud puudutavad põhimõttelisi töökorralduslikke küsimusi, millest pooltel peaks tehingute reaalse toimumise korral olema ühesugune arusaam. I. T väitis ka, et ta ei kontrollinud enne tööde tellimist OÜ DBIG tausta (nt majandustegevuse registreeringu olemasolu), sest temale oli teada, et OÜ DBIG osutab ehitusteenuseid ja äriühingu tööde kvaliteet on hea (II kd tl 18). M. S on aga väitnud, et ta ei ole peale kaebaja teistele isikutele katuse remonditöid teostanud, ja ka seda, et äriühing ise ei ehita, sest pole litsentsi (I kd tl 260 ja II kd tl 56). Seega jääb arusaamatuks, milliste tööde põhjal I. T oma arvamuse kujundas. Poolte seletuste vastuolulisus vähendab tehingu tegeliku toimumise kohta antud kinnituste usaldusväärsust. 5) Tähelepanuta ei saa jätta ka kaebaja töötajate maksumenetluses antud seletusi. N P ei osanud maksuhaldurile nimetada kõikide ehitusobjektide aadresse, kus ta kaebaja töötajana katusetöid tegi, kuid oskas nimetada vähemalt Paekaare 8, Kärberi 39 ja Läänemere 17. Samas ei tundnud N. P pildilt ära M. S, kes väidetavalt töötas isiklikult samadel objektidel koos kaebajaga (maksuotsus lk 17 ja II kd tl 27). O L ja S T on küll väitnud, et kaebaja objektidel töötas samal ajal teine brigaad, ja nad tundsid fotolt ära ka M. S, kuid mõlemad kinnitasid, et M. S käis objektil koos I. Tga, kuid ise katusel tööd ei teinud (maksuotsus lk 18-19 ja II kd tl 29, 31, 135). Seega on töötajate seletused vastuolus M. S väidetuga, et ta tegi arvetel näidatud töid isiklikult koos oma vennaga. Mis puudutab kaebaja töötajate väiteid nendega koos katusel töötanud teise brigaadi kohta, siis tuleb nende väidete hindamisel arvestada, et töösuhte kestel on töötajal keeruline oma tööandja vastu ütlusi anda, sest see võib kaasa tuua tööalaste suhete pingestumise ja halvemal juhul viia töö kaotamiseni. Samas on maksuhaldur kindlaks teinud, et põhimõtteliselt olid kaebaja töötajatel endal olemas vaidlusalustel arvetel näidatud tööde tegemiseks vajalikud oskused (maksuotsuse lk 30-31). 6) Maksuotsuses on lisaks välja toodud vastuolud tehingu dokumentatsioonis. Muuhulgas on maksuhaldur tuvastanud, et mitmete OÜ-lt DBIG ehitustööde vastuvõtmise aktide kuupäevad on hilisemad kui kaebaja poolt tellijale ehitustööde üleandmise aktide kuupäevad (nt Kärberi 39 objekti kohta I kd tl 150-152, 170, 115; Paekaare 8 objekti kohta I kd tl 167, 215; kokkuvõtlik tabel maksuotsuse lk 29). Kaebaja ei ole selgitanud, miks oli mõistlik, vajalik või võimalik anda töö lõpptellijale üle enne, kui see oli alltöövõtjalt vastu võetud, sest kaebaja võttis sel viisil enda kanda kõik riskid allhankija ebakvaliteetse töö eest. Samuti on maksuhaldur tuvastanud, et kaebaja poolt katuse ehitus- ja soojustustööde tellijatele koostatud eelarved sisaldavad ehitustööde detailseid kirjeldusi teenuste ja materjalide maksumuse ning tööde mahu osas, kuid OÜ DBIG koostatud ehitustööde eelarved on üldsõnalised ja koosnevad reeglina ühest reast “SBS materjali ja soojustuse paigaldamine katusele” (nt Kärberi 39 objekt – I kd tl 113, 115; Läänemere 2 objekt – I kd tl 154, 158). Maksuhaldur on võrrelnud OÜ-lt DBIG allhanke korras tellitud ehitustööde mahtusid kaebaja poolt tellijale koostatud eelarvetes sisalduvate mahtudega ja jõudnud õigele järeldusele, et kaebaja pidi osadel objektidel (nt Paekaare 8, Läänemere 2, Kärberi 39, Õismäe 93 jne) suurema osa töödeks vajalikku materjali ise lisaks hankima ning osadel objektidest (nt Kopli 70A) soetas OÜ DBIG väidetavalt rohkem materjali, kui objekti tarbeks oli vaja (kokkuvõtlik tabel maksuotsuse lk 30). Kaebaja ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et ta oleks mujalt hinnapakkumistes nimetatud materjali soetanud, samuti tõendeid materjalide jääkide olemasolu või kolmandale isikule edasimüügi kohta. Need vastu6
(13)3-11-781 olud kinnitavad samuti maksuhalduri kahtlust, et dokumendid kaebaja ja OÜ DBIG vaheliste tehingute kohta on vormistatud tagantjärele ega kajasta tegelikke asjaolusid. 7) Lisaks on maksuhaldur tuvastanud konkreetsed vastuolud ühelt poolt vaidlusaluste objektide esindajate seletuste ja konkreetse objekti kohta vormistatud dokumentide ning teiselt poolt I. T ja M. S väidetu vahel. 8) Almermen Kinnisvara OÜ (tellija) ja OÜ Lodiko (allhankija) sõlmisid 22.12.2006 alltöövõtulepingu (I kd tl 104-106) ja ehitusplatsi ühistegevuse kokkuleppe (I kd tl 107-108) seoses objektil Heki 10 teostatavate töödega. Alltöövõtulepingu p 16.4 kohaselt on alltöövõtja tööde juht ehitusplatsil OÜ Lodiko töötaja O. L; sama lepingu p 4.3. kohaselt ei tohtinud alltöövõtja tööde juhti ilma tellija kirjaliku nõusolekuta vahetada. Ühistegevuse kokkuleppe V osa p 2 kohaselt pidi alltöövõtja kooskõlastama tellijaga kõik tööde teostamisel kasutatavad alltöövõtjad. OÜ-lt Lodiko Heki 10 tööd tellinud Almermen Kinnisvara OÜ juhatuse liige Meelis U väitis maksuhaldurile, et OÜ Lodiko alltöövõtjate kasutamist ei kooskõlastanud ja väljaspool töövõtulepingut OÜ-ga Lodiko mingeid täiendavaid suulisi kokkuleppeid ei olnud. Samuti väitis M. U, et ei tea midagi OÜ-st DBIG, ja kinnitas, et Heki 10 ehitusobjektile võõrad isikud ligi ei pääsenud (II kd tl 46). Teine Almermen Kinnisvara OÜ juhatuse liige E K selgitas, et käis Heki 10 ehitusobjektil tihti; ehitajate koosseis oli kogu aeg sama ning OÜ Lodiko alltöövõtjaid ei kasutanud. E. K tundis maksuhalduri näidatud fotodelt (OÜ Lodiko ja OÜ DBIG töötajad ning J. O ja J. R – maksuotsuse lk 20) ära vaid I. T (II kd tl 116). Ka Heki 10 objektil omanikujärelevalvet teostanud isik A D kinnitas, et OÜ-st DBIG ei ole ta midagi kuulnud ja objektile võõrad isikud ligi ei pääsenud (II kd tl 48). Heki 10 objektil Almermen Kinnisvara OÜ-le ehitustööde koordineerimise teenust pakkunud I U, kes oma sõnul viibis objektil praktiliselt iga päev, selgitas, et OÜ Lodiko teostas kindlasti ise kõik SBS-materjalist tööd ja tõenäoliselt ka kõik ülejäänud tööd (II kd tl 125). Seega pidasid objektil sageli käinud ja tööde edenemist jälginud E. K ja I. U tõenäoliseks, et kõik tööd teostas OÜ Lodiko ise. Kaebaja ei ole selgitanud, kuidas korraldati OÜ-le DBIG juurdepääs Heki 10 objektile, kui juurdepääs ei olnud võõrastele vaba ja peatöövõtjaga alltöövõtu kasutamist ei kooskõlastatud. 9) KÜ Kärberi 39 juhatuse liige Vi T selgitas maksuhaldurile, et käis Kärberi 39 katusel paar korda töid vaatamas ja nägi seal tööd tegemas 5-6 inimest, sh I. Tt. Teisi OÜ Lodiko ja OÜ DBIG töötajaid ta maksuhalduri näidatud fotodelt ära ei tundnud (maksuotsuse lk 21; seletus II kd tl 47). Täiendavalt antud seletuses kinnitas V. T, et tema arvates töötasid katusel kogu aeg samad inimesed (II kd tl 115). KÜ Läänemere 2 juhatuse liige V M väitis Läänemere 2 objekti kohta, et ehitustöid juhtis tema arvates I. T, kelle käes oli ka ainuke katusele juurdepääsu võimaldav võti. Katusel töötas V. Mi väitel 4-5 inimest ja ehitajate koosseis oli algusest lõpuni sama; alltöövõtjatest ei olnud OÜ-ga Lodiko juttu ja maksuhalduri näidatud fotodelt tundis ta ära vaid I. T (maksuotsuse lk 22; II kd tl 54, 131). Seega saab V. T ja V. M seletustest järeldada, et katusel teostas töid I. T ja kõik tööd tegid samad töötajad, kuid seletused ei võimalda öelda, kes konkreetselt peale I. T tegelikult Kärberi 39 ja Läänemere 2 objektidel töid teostasid. Maksuhalduri kahtlust, et kaebaja ei kasutanud neil objektidel alltöövõttu, kinnitab siiski see, et Kärberi 39 ja Läänemere 2 objekti kohta koostatud kaetud tööde aktidel (I kd tl 151-152; 217-218) on vaid töövõtja OÜ Lodiko ja tellija/järelevalve esindaja G Vi (I) allkirjad; alltöövõtja allkirja lahter on tühi. Nimetatud aktides on kaebaja kinnitanud, et tegi ise need tööd, mille kohta oli sõlmitud OÜ-ga DBIG alltöövõtuleping. G. V selgitas maksuhaldurile, et tema teostas Kärberi 39 ja Läänemere 2 objektidel ehitustööde järelevalvet. Ehitustööde objektijuht oli G. V kinnitusel I. T ning seletuse andja ei teadnud, et objektil oleksid töid teostanud teised äriühingud, kuid alltöövõtu kasutamist ei pidanud ta ka kontrollima (II kd tl 132). Ka Läänemere 2 ehitustööde päevikust (I kd tl 218-222) ei nähtu, et kaebaja oleks tööde teostamisel kasutanud alltöövõtjat. Maksuotsuses on seejuures välja toodud, et kaebaja ehituspäevikud ja muud vajalikud ehitusdokumendid olid korrektselt vormistatud, kuid nende 7
(13)3-11-781 objektide kohta koostatud ehituspäevikutes, kus OÜ DBIG väidetavalt töid teostas, puuduvad märkmed alltöövõtjate kasutamise kohta, kõigil dokumentidel on töö teostajaks märgitud kaebaja ise. Kaebaja ei ole selgitanud, miks ta mõne objekti kohta kandis ehituspäevikusse ja kaetud tööde aktidesse ebaõigeid andmeid. EhS § 31 lg 1 kohaselt peab ehitamise käigus tehtavad tööd dokumenteerima ehitamist tegelikult teostav isik. 10) KÜ Pae 55 juhatuse liige T P selgitas maksuhaldurile ehitusobjekti Pae 55 kohta, et katusel töötas 3-4 inimest. Maksuhalduri näidatud fotodelt tundis ta ära I. T ja N. Pi, M. S ega tema venda ta katusel ei näinud. Ehitusobjekti töödejuht oli T. P arvates I. T (II kd tl 51 ja 118 ning maksuotsuse lk 23). Kui Pae 55 katusetöid tegid tõepoolest 3-4 inimest, kellest kaks olid kaebaja töötajad, kusjuures OÜ DBIG töötajaid (M. S ja tema venda) T. P objektil ei näinud, on kaheldav, et kaebaja kasutas sellel objektil alltöövõttu. Ka Pae 55 tööde kohta koostatud kaetud tööde aktidelt ei nähtu kaebajapoolset alltöövõtja kasutamist, sest vastav allkirja lahter on tühi (I kd tl 176-177) ning ka ehitustööde päevik (I kd tl 195-205) ei kajasta alltöövõtu kasutamist. Ehituspäeviku järgi on töid teostanud töödejuhataja ja 2-3 ehitustöölist, mis klapib T. P seletusega. Ehitusjärelevalvet teostanud A K selgitas maksuhaldurile, et ehitustöid juhtis I. T ja tema koostas ka ehituspäevikud (II kd tl 126). Kaebaja ei ole selgitanud, miks ta kandis selle objekti kohta ehituspäevikusse ja kaetud tööde aktidesse ebaõigeid andmeid, kui ta tõepoolest kasutas alltöövõtjana OÜ-d DBIG. 11) KÜ Läänemere 17 juhatuse esimees S B selgitas maksuhaldurile Läänemere 17 objektiga seonduvalt, et alltöövõtjate kasutamist ei olnud kaebajaga kokku lepitud. Maksuhalduri näidatud fotodelt tundis ta ära O. L, I L ja S. T (st kolm kaebaja töötajat) ning kinnitas, et M. S ega tema venda ta ehitusobjektil näinud ei ole. S. B arvates töötasid katusel kogu aja samad isikud ja töödejuhatajaks oli I. T (II kd tl 55 ja 129, maksuotsuse lk 25). Seega mäletab S. B küllalt täpselt, kes katusel töid tegid, kuid M. S ega tema venda nende hulgas ei olnud. Kaetud tööde aktidele on alla kirjutanud üksnes I. T ja tellija/järelevalve esindaja K M; alltöövõtja lahtrid on tühjad (I kd tl 213-214). Läänemere 17 objektil omanikujärelevalve teenust osutanud K. M kinnitas, et töödejuhataja objektil oli I. T (II kd tl 128). Kaebaja ei ole selgitanud, miks ta kandis selle objekti kohta kaetud tööde aktidesse ebaõigeid andmeid, kui ta tõepoolest kasutas alltöövõtjana OÜ-d DBIG. 12) Linnamäe 79 objekti kohta seletusi andnud G N selgitas maksuhaldurile, et käis tööde teostamist pidevalt vaatamas; objektil töötas 2-3 inimest ja töödejuht oli I. T. Fotodelt tundis ta ära I. T, O. L ja S. T kui katusel töid teinud isikud; need isikud tegid G. N kinnitusel kõik ehitustööd. M. S ega tema venda ta katusel töid tegemas ei näinud. Ehitusobjektile võõraid ei lubatud ja peale omanikujärelevalve teostaja võõraid ka ei käinud (II kd tl 44 ja 123, maksuotsuse lk 26). Seega mäletab G. N küllalt täpselt, kes katusel töid tegid, kuid M. S ega tema venda nende hulgas ei olnud. Kaetud tööde aktidest ja ehituspäevikust ei nähtu samuti alltöövõtu kasutamist kaebaja poolt, tööde juhatajaks on märgitud I. T; ehitustöölisi oli ehituspäeviku kohaselt kolm inimest (I kd tl 230-236). Linnamäe 79 objektil omanikujärelevalvet teostanud V A selgitas, et tema suhtles üksnes I. Tga, kes oli objektil töödejuht ning koostas ka ehituspäevikud ja kaetud tööde aktid. V. A märkis, et kui kaebaja kasutas alltöövõttu, oleks seda pidanud ehituspäevikus ka märkima, kuid see ei olnud otseselt omanikujärelevalve kontrolli objektiks (II kd tl 127). Kaebaja ei ole selgitanud, miks ta kandis selle objekti kohta ehituspäevikusse ja kaetud tööde aktidesse ebaõigeid andmeid, kui ta tõepoolest kasutas alltöövõtjana OÜ-d DBIG. 13) OÜ Talbek juhatuse liige T B selgitas maksuhaldurile Marati 5 ehitusobjekti kohta, et ehitustööde juht oli I. T. T. B kontrollis tööde vaheetappe ja võttis vastu ka lõpliku töö. Objektil töötas 4-5 inimest (II kd tl 49). Maksuhalduri näidatud fotodelt tundis seletusi andnud isik ära lisaks I. Tle veel N. Pi ja S. T ning oli katusel töötamas näinud veel O. Lt ja I. Lt. M. S ta 8
(13)3-11-781 katusel töötamas ei näinud (vt maksuotsuse lk 23). Seega ka T. B mäletas hästi objektil töötanud isikuid ning nende hulka kuulusid kaebaja töötajad, mitte M. S või teised OÜ DBIG töötajad. 14) KÜ Õismäe 91 juhatuse liige J P on ehitusobjektide Õismäe 91 ja Õismäe 93 kohta väitnud, et teostas objektidel ehitusjärelevalvet ja viibis katusel sageli. Katusel töötas 4-5 inimest, kelle nimed ei ole talle teada. Fotodelt tundis ta ära vaid I. T, kes oli tema arvamuse kohaselt ka ehitustööde juht. J. P väitis, et tööd teinud isikute koosseis oli tööde tegemise ajal sama, ning kinnitas, et alltöövõtu kasutamisest kaebajaga juttu ei olnud ja võõraid isikuid ta objektil ei näinud (II kd tl 45 ja 124). KÜ Õismäe 93 juhatuse liige A K selgitas samuti, et suhtles ehitustöödega seonduvalt üksnes I. Tga, kes oli tema arvates ehitustööde juht; ehitusobjektil võõraid isikuid tema teada ei viibinud (II kd tl 50). KÜ Paekaare 8 juhatuse liige O T ei osanud maksuhaldurile Paekaare 8 katusetööde kohta täpsemaid selgitusi anda, fotodelt tundis ära N. Pi (II kd tl 56 ja 133, maksuotsuse lk 24). KÜ Anni 8 omaniku remonditööde kontrolli teostanud isik J S selgitas Anni 8 ehitusobjektiga seonduvalt, et nägi töid teostamas 4-5 inimest, ning fotodelt tundis ära üksnes I. T. J. S väitel ei olnud katusele juurdepääs võõrastele piiratud ja kaebajal ei olnud alltöövõtu kasutamine keelatud (II kd tl 52-117). OÜ LinnaServis juhatuse liige A K selgitas maksuhaldurile Kopli 70A tootmishoone kohta, et peatöövõtja sellel objektil oli OÜ LinnaServis ning alltöövõtja OÜ Lodiko. Selles ei olnud kokku lepitud, kas kaebaja võis kasutada alltöövõtjaid ja kes tegelikult objektil tööd tegi. Maksuhalduri näidatud fotodelt tundis ta ära I. T (II kd tl 58, maksuotsuse lk 27). Neist seletustest saab järeldada, et vaidlusalustel objektidel juhtis ehitustöid I. T ja ühel objektil viibis ka kaebaja töötaja N. P, kuid seletused ei anna teavet selle kohta, kes peale eespool nimetatud veel katusetöid tegid. Seetõttu nende seletuste põhjal tehingute tegeliku toimumise kohta järeldusi teha ei saa ning lähtuda tuleb muudest maksuhalduri kogutud tõenditest. 15) Eespool viidatud seletusi ei saa kõrvale jätta pelgalt sündmuse toimumise ja selle kohta seletuse andmise vahele jäänud ajavahemiku tõttu. Inimesed võivad ka kolme aasta taguseid sündmusi üsna täpselt mäletada, eriti kui tegemist ei ole igapäevase sündmusega (nt korteriühistu juhatuse liikme jaoks elamu katuse parandamine või soojustamine). Seletuse saaks kõrvale jätta juhul, kui kaebaja põhistaks, millised asjaolud annavad alust kahelda konkreetse isiku seletuste usaldusväärsuses (nt isiklik seotus mõne menetlusosalisega, isiklik huvitatus asjast, võimetus olukorda adekvaatselt tajuda vms). Maksuhaldur on tuginenud maksumenetluses tuvastatud asjaoludele ja neid kinnitavatele tõenditele kogumis ega ole rajanud maksuotsust üksnes kolmandate isikute seletusele. Seetõttu ei oma määravat tähtsust, et kõik seletusi andnud isikud ei suutnud täpselt meenutada ehitustöödega seonduvaid asjaolusid. Kohus on täiendavalt analüüsinud, millised kolmandate isikute seletused on järelduste tegemiseks piisavalt täpsed ja millised mitte. 16) Teiste maksuotsuse p-s 5 toodud järelduste analüüsimiseks puudub vajadus, sest eelpool tuvastatud asjaolud on piisavad järeldamaks, et kaebaja ei ole OÜ-lt DBIG viimase arvetel märgitud teenuseid tegelikult saanud, vaid on need ehitustööd ise teinud. Kaebaja töötajate miinimumpalk või asjaolu, et I. T ei nimetanud OÜ-d DBIG oma põhipartnerite hulgas, ei ole eraldivõetuna maksu määramise aluseks, ning isegi kui need maksuotsuse põhjendused kõrvale jätta, ei muudaks see kohtu eespool toodud järeldusi. 17) Kui isiku esindaja teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh arvete fiktiivsusest, kuid kajastas neid arveid oma maksudeklaratsioonis siiski maksukohustust vähendavana, on tegemist ostja pahausksusega või osalemisega maksupettuses. Maksupettuses osalemine saab oma olemuselt olla ainult tahtlik tegevus. Eespool tuvastatud asjaolusid arvestades teadis kaebaja seaduslik esindaja I. T, et arvel märgitud isik ei ole tegelikult töid teostanud. I. T on alla kirjutanud kõik OÜ-ga DBIG sõlmitud lepingud ja üleandmis-vastuvõtmisaktid 9
(13)3-11-781 ning viibis ise ka kõigil ehitusobjektidel, seega pidi tal olema selge arusaamine sellest, kes töid tegelikult teostas. Maksuhaldur ei pea praeguses asjas tõendama kõiki ostja poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse faktilisi asjaolusid, nt seda, kas ja millisel viisil on OÜ-le DBIG tasutud ja seejärel kohe sularahas väljavõetud summad kaebajani tagasi jõudnud. Kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, peab kaebaja tõendama, et maksusumma määrati valesti. Kaebaja on uue tõendina esitanud kohtule M. S (uue nimega Si) kirjaliku seletuse vaidlusaluse tehingu kohta (I kd tl 23). M. S kinnitab selles veelkord, et OÜ DBIG teostas kaebajale kõik vaidlusalused tööd vastavalt pooltevahelisele lepingule, ning väidab, et tegelikult teostas kõik tööd hoopis M. Si vend. See seletus ei muuda kohtu järeldusi. Kohtul puudub võimalus M. Si vennalt M Slt küsida, kas ta tõepoolest teostas vaidlusaluseid töid, sest M S on surnud. Kuid maksumenetluses on võetud seletus M S tütrelt M Slt, kes väitis, et tema isal olid tõsised alkoholiprobleemid; tal polnud kindlat töökohta, vaid ta tegi aegajalt erinevaid juhutöid; tal ei olnud mingit ehitusalast haridust (II kd tl 64). Seega on äärmiselt kaheldav, et M S oli suuteline kõigil vaidlusalustel küllalt mahukatel ehitusobjektidel töid korraldama ja töid ka ise tegema. Nimetatud täiendav selgitus ei kummuta ka fakti, et OÜ DBIG ei olnud tegelikku majandustegevust omav äriühing; samuti ei lükka see ümber eespool tuvastatud vastuolusid tehingu poolte kinnituste ja muude asjas kogutud tõendite vahel. Seega ei ole kaebaja suutnud tõendada, et maksusummad määrati valesti, ning KMS § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 alusel on maksuotsusega õigesti piiratud kaebaja õigust OÜ DBIG arvete alusel sisendkäibemaksu maha arvata. 18) Kuigi tulumaksuarvestuses kehtivad lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses, peab ka tulumaksuarvestuses kuludokument võimaldama tuvastada tehingu toimumise sellel näidatud poolte vahel. Kohus on eespool nõustunud maksuotsuses tuvastatuga, et kaebaja tegi OÜ-le DBIG väljamakseid arvete alusel, mille alusel ei ole tegelikult kaupa või teenust soetatud, ja kaebaja oli teadlik arvete fiktiivsusest. Maksuotsuses on kindlaks tehtud kaebaja osalemine maksupettuses, mis saab toimuda ainult tahtlikult. Seega tuleb OÜ-le DBIG tehtud väljamakseid lugeda ettevõtlusega mitteseotud kuluks, millelt tuleb tasuda tulumaksu (tulumaksuseaduse § 51 lg 1 ja lg 2 p 3). 19) Kuna maksuotsus on vajalikul määral motiveeritud nii käibe- kui tulumaksu määramist puudutavas osas ning kaebaja ei ole kohtumenetluses tõendanud, et maksusumma on määratud valesti, tuleb kaebus jätta rahuldamata. 7. Äriregistri 24.10.2011 kande järgi on OÜ Lodiko uueks ärinimeks Merlinlan Ehitus OÜ. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 8. Merlinlan Ehitus OÜ palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistada ja kaebuse rahuldada. Menetluskulud palutakse jätta vastustaja kanda. 1) Kohus ei ole uurinud tõendeid objektiivselt ja igakülgselt. Samuti ei ole kohtuotsus põhjendatud ja rajaneb subjektiivsetel eelarvamustel. Nii kohtu- kui maksuotsus on vastuolus MKS § 73 lg-ga 1. 2) Kaebaja majandustegevuse eesmärgiks on teenida kasumit ja üheks võimaluseks on kasutada odavat alltöövõttu. Samas tuleb odava tööjõu kasutamist tellija eest varjata, sest vastasel juhul võiks tellija nõuda hinna alandamist. Seetõttu vältis kaebaja tellijate ja OÜ DBIG vahelisi kokkupuuteid. Tellija ei pea olema teadlik töid reaalselt teostanud isikutest. Samuti ei pea need isikud tööobjektil näha olema. Alltöövõtja tegi musta töö, kaebaja ise kõrget kvaliteeti nõudvad tööd. Kaebaja väiteid tõendavad tellijatele esitatud arvete ja OÜ DBIG esitatud arvete võrdlus, millest nähtub, et OÜ DBIG kulud moodustasid vaid poole tellijatele esitatud arve10
(13)3-11-781 tel toodud kuludest. Materjalid ostis kaebaja ise. Maksuhalduri ja kohtu järeldused tuginevad vaid kaudsetele tõenditele (kolmandate isikute seletused), mitte tööprotsessis osalenud töötajate ütlustele ja kaebaja esitatud tõenditele. 3) Kohus järeldas ebaõigesti, et kuna maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, peab kaebaja ise tõendama, et maksusumma määrati valesti. Kohus ei ole analüüsinud kaebaja esitatud dokumente ega seletusi, uurinud objektiivselt ja igakülgselt kõiki asjaolusid ja tõendeid. Kohtuotsus rajaneb maksuotsusel, mille tegemisel rikuti menetlusnorme ja kaebaja õigusi ning mis on rajatud ainult ühe poole esitatud tõenditele. 4) Maksuhaldur ega kohus ei ole analüüsinud tehingute majanduslikku sisu ja eesmärki ning tehinguosaliste tegelikku tahet. Kaebaja ei ole rikkunud hoolsuskohustust. Kaebajal tuli tuvastada vaid alltöövõtja isik, mitte tema tehingupartnerid ja töötajad. Kaebaja tegi koostööd lepingupartneri seadusliku esindajaga. Alltöövõtja esitatud arved, lepingud ja muud dokumendid olid allkirjastatud juhatuse liikme poolt. Kaebaja kontrollis alltöövõtja tehtud töid, mis nähtub tööde vastuvõtmise aktidest. 5) Kaebaja on esitanud revisjoni käigus kõik tõendid ja on valmis ka edaspidi maksuhalduriga koostööd tegema, et välistada seotust oma lepingupartneri ebaseadusliku tegevusega. Kaebajaga seotud isikud on tuvastatud ja võivad tunnistada, et kaebaja tegutses heauskselt. Kõik arved vastasid seadustes sätestatud nõuetele. Summad tasuti pangaülekandega alltöövõtja pangakontole, seega on kaebajal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Kaebaja esitatud dokumentide ja tõenditega on tõendatud arvetel näidatud tehingute reaalne toimumine ja nende seotus kaebaja ettevõtlusega. 6) Kaebaja esitas kohtule dokumendid, mis kinnitavad, et OÜ DBIG on deklareerinud ja maksnud käibemaksu kõigilt kaebaja esitatud arvetelt. Deklaratsioonid kehtivad ja neid ei ole muudetud. Seega jääb arusaamatuks, miks ei võimaldata kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata. Riigikohus on korduvalt rõhutanud, et sisendkäibemaks ei tohi koormata ettevõtjat ja taoline sisendkäibemaksu mahaarvamise võimaluse piiramine on lubamatu. 7) Esimese maksuotsuse tühistamise järel läbiviidud korduv revisjon ei olnud põhjalik, sest selle viis läbi sama isik, kes jõudis kontrolli käigus samale järeldusele. 9. PMTK palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja kaebaja menetluskulud tema enda kanda. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 10. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ning arvestades HKMS § 201 lg 4, ei korda neid. Vastuseks apellatsioonkaebusele ning hindamaks apellatsiooniastmes esitatud tunnistaja ütlusi, märgib ringkonnakohus järgmist. 11. Ringkonnakohtu hinnangul on kohus kõiki tõendeid põhjalikult analüüsinud ning veenvalt põhjendanud tehtud järeldust kaebaja osalemisest maksupettuses. Kaebaja etteheide, et maksuhaldur ja kohus on asja lahendamisel rikkunud MKS § 73 lg 1, on paljasõnaline. MKS § 73 lg 1 kohaselt on revisjoni eesmärk selgitada välja revideeritava maksukohustusega seotud asjaolud, sealhulgas nii maksukohustust suurendavad kui ka vähendavad asjaolud. Seega saab nimetatud sätet rikkuda üksnes maksuhaldur revisjoni läbi viies, kohtupoolne rikkumine võiks seisneda üksnes asjaolus, et selle normi rikkumine maksumenetluses on asja kohtulikul uurimisel tähelepanuta jäetud. Kaebaja ei märgi konkreetselt, milles seisneb maksuhalduri poolt uurimiskohustuse rikkumine või milliseid tõendeid oleks maksuhaldur veel pidanud koguma, vaid märgib üldiselt, et analüüsida tulnuks tehingute majanduslikku sisu ning tõenditest oleks 11
(13)3-11-781 esikohale tulnud seada kaebaja seadusliku esindaja ning töötajate ütlused ning kaebaja esitatud dokumendid, mitte kolmandate isikute seletused. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu järeldusega, et maksuotsus on piisavalt põhjendatud, et lugeda tõendamiskoormus kaebajale üle läinuks. Maksumenetlus on olnud põhjalik ning ka kaebaja pole esile toonud, milliseid tõendeid oleks maksuhaldur veel saanud koguda.
  1. Apellatsioonkaebuse pinnalt saab järeldada, et põhiliselt heidab kaebaja kohtule ette tõendite ebaõiget hindamist ja leiab, et OÜ DBIG kasutamine alltöövõtjana on tõendatud, arvestades kaebaja esitatud dokumente, sõlmitud lepingute majanduslikku sisu ning kaebaja soovi teenida kasumit. Kohus on otsuses analüüsinud kaebaja väidet OÜ DBIG teenuste kasutamisest alltöövõtuna ning põhjendanud, miks alltöövõtt selle äriühingu poolt ei ole usutav ja miks kaebaja seadusliku esindaja ja töötajate ütlused ei ole usaldusväärsed – ilmselt on nende ütlused mõjutatud ütluste andmise ajal kehtinud töösuhtest.
  2. Kaebaja poolt esitatud ehitustööde dokumentatsioonist ei nähtu alltöövõtja kasutamist. Ringkonnakohus ei pea eluliselt usutavaks kaebaja selgitust, et alltöövõttu tuli tellijate eest varjata, sest vastasel korral oleks tellija võinud nõuda hinna alandamist. Alltöövõtt on ehituses üsna levinud ning kaebaja isegi oli mitme käesolevas maksuvaidluses käsitletud tellimuse puhul alltöövõtjaks (nt Kopli 70A). Tema osalemist ehitusel tellija eest ei varjatud. Tellija ei pruugi olla teadlik teenusepakkuja töötajatest ning, nagu nähtub maksuhalduri poolt välja selgitatud asjaoludest, ei teadnudki enamus tellijaid objektil töötanud isikuid nime- ja nägupidi, kuid nõustuda ei saa kaebaja seisukohaga, et töötajad saavad objektil tööd teha nii, et neid näha ei ole. Mitmed tellijad, kes enda sõnul kontrollisid tööde käiku tihedamini, oskasid osutada kaebaja töötajatele, kes nende mäletamist mööda katusel töötasid. Samas kaebaja töötajad ei märkinud ühegi võimaliku OÜ DBIG töötaja nime, kuigi päevast-päeva ühte ja sama katust soojustades ja ehitades ning töid kooskõlastades (tööde eelarvetes mingit täpsemat töödejaotust ei sisaldunud), oleks kontaktid vähemalt mingil tasemel ja kindlasti väidetava brigadiri M Sga pidanud tekkima. Maksumenetluses kogutud andmetel maksis kaebaja oma töötajatele 3800 kroonist kuupalka, samas kui ehituse valdkonnas hõivatud töötajate keskmine palk Statistikaameti andmetel oli samal ajal 12 404 krooni. 3800-kroonise palga puhul oli sisuliselt tegemist miinimumpalgaga ja arvestades ehitustöölise keskmist palka, pole usutav, et alltöövõtukorras oleks võimalik palgata veel odavamat tööjõudu, kelle palgalt oleks makstud tööjõumaksud ja kinnipeetud tulumaks. Seega jääb üle asuda seisukohale, et kaebaja on põhimõtteliselt apellatsioonkaebuses kinnitanud, et oma majandustegevuses oli ta orienteeritud kasumi teenimisele maksupettuse läbi.
  3. Ringkonnakohtu istungil üle kuulatud tunnistaja M S (end S, OÜ DBIG seaduslik esindaja), selgitas, et kõik kaebaja ja OÜ DBIG vahelistes lepingutes näidatud tööd on teostanud tema venna brigaad, mis koosnes kuni viiest töötajast, tunnistaja ise töid ei teinud ning palka maksis ta töötajatele sularahas. Tunnistaja jutt ei ole usaldusväärne, sest tunnistaja on oma seletusi OÜ DBIG poolt teostatud tööde kohta korduvalt revideerinud. Maksuhaldurile 28.05.2009 antud seletuses (II kd, tl 56) seletas ta, et tellitud tööd teostas ta koos oma vennaga ning rohkem inimesi tema firma poolt töid ei teostanud. Kaebaja poolt 01.02.2010 revisjoniaktile esitatud eriarvamusele lisatud seletuses kinnitas tunnistaja, et ehitustööd teostasid tema, tema vend ja perekonnaliikmed ning vend kasutas ehitustööde tegemiseks ka spetsialiste. Tunnistaja saaks oma tunnistuse muuta usaldusväärsemaks, tehes teatavaks tema firma nimel teenust osutanud töötajate nimed, kellele ta sularahas palka maksis, kuid nende andmeid ta paraku väidab end mitte teadvat.
  4. Kaebaja poolt tehingupartneri seadusliku esindaja tuvastamine ja summade ülekandmine panga vahendusel ei oma maksustamisel tähtsust siis, kui on tuvastatud, et tehinguid tegelikult ei toimunud ning toime on pandud maksupettus. Fiktiivseid tehinguid kasutatakse äriühingu 12
(13)3-11-781 seaduslike esindajate teadmisel sisendkäibemaksu mahaarvamises eelise saamiseks ja raha maksuvabaks väljaviimiseks ettevõttest. Kui tehinguid pole toimunud, pole sisendkäibemaksu mahaarvamine võimalik ka siis, kui OÜ DBIG on tehingutelt käibemaksu deklareerinud ja sisendkäibemaksu maha arvanud. KMS § 29 lg 1 kohaselt saab sisendkäibemaksuna maha arvata maksumaksja ettevõtluses Eestis või mõnes välisriigis maksustatava käibe või mõne KMS § 4 lg 2 tehingu tarbeks soetatud kaubalt või teenuselt teiselt maksukohustuslaselt soetatud kauba või teenuse käibemaksu. Seega peab sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tekkeks olema teenus reaalselt soetatud. Mis puudutab OÜ DBIG maksukäitumist, siis on maksuhaldur maksuotsuses esitanud selle kohta järgmised andmed: OÜ DBIG on kajastanud käibedeklaratsioonides perioodil Ms kuni detsember 2007 18%-lise määraga maksustatavat käivet 33 671 125 krooni ja sellelt arvestatud käibemaksu 6 060 804 krooni ning samal perioodil sisendkäibemaksu, mis on lubatud maha arvata, 6 015 381 krooni. Ka vaadeldud maksustamisperioodil jaanuar-veebruar 2008 oli deklareeritud käibemaks 1 504 885 krooni ja sisendkäibemaks 1 510 357 krooni. Seega kuulus vaatamata mitmemiljonilisele käibele tasumisele käibemaksu vaid summas 39 951. Maksuhaldur, olles uurinud OÜ DBIG eelkirjeldatud perioodi liikumisi pangakontol, kustutas OÜ DBIG käibemaksukohustuslaste registrist 23.07.2008 otsusega, sest äriühingul puudus ettevõtlus. 16. Kaebaja on taotlenud apellatsioonimenetluses tasutud riigilõivu 958,67 € hüvitamist. Maksuhaldur ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Virgo Saarmets Lauri Madise Viive Ligi 13
(13)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.