Obsah (7)

§ 10§ 64§ 11§ 60§ 78§ 59§ 150

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur 28. august 2012, Tallinn 3-12-684 Haldusasi OÜ Kattegrupp kaebus Maks

§-s 64, PS §-s 22 ja EIÕK artiklis 6 sätestatud põhiõigust keelduda teabe ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks tema enda või mõne temaga lähedaselt seotud isiku maksuõigusrikkumises süüditunnistamist, samuti et seda õigust soovib kasutada kaebaja juhatuse liige Villu Viirma. 8. Kaebaja selgitab, et maksumenetluses, mille raames vaidlusalune korraldus anti, kontrollitakse OÜ Kattegrupp maksukohustuste täitmist samal perioodil ja samade maksude osas, mille osas on nii kaebaja kui tema juhatuse liikme Villu Viirma suhtes käimas kriminaalmenetlus maksualase kuriteo tunnustel. Kaebaja märgib, et on küll veendunud oma maksuarvestuse õigsuses, ent kriminaalmenetlusega seoses tunneb huvi, mille jaoks soovib maksuhaldur korralduses nimetatud teavet ja dokumente saada. Kaebaja on seisukohal, et tal on

§ 10

lõikest 3, § 78 lõikest 1 ja põhiseaduse §-st 14 tulenevalt õigus saada maksuhaldurilt soovitud selgitusi maksumenetluse eesmärgi ning nõutava teabe kasutamise 2 kohta. Kaebaja selgitab, et kuivõrd maksumenetluses ja kriminaalmenetluses uuritavad maksustamisperioodid kattuvad, siis võib arvata, et ka nende menetluste esemed kattuvad ning PS § 22 lg 3,

§ 64lg 1 p 6 ja Kr

MS § 34 lg 1 p 1 ja § 75 lg 2 välistavad

§-s 56 sätestatud kaasaaitamiskohustuse. Kaebaja märgib, et tal pole siiski põhimõtteliselt midagi maksuhalduriga koostöö tegemise vastu, kuid kriminaalmenetluse tõttu soovib ta saada piisavalt sisukat informatsiooni selleks, et otsustada oma nendest sätetest tuleneva menetlusliku kaitseõiguse kasutamise küsimus.

1. Kaebaja märgib, et just eeltoodu tõttu palus ta esitada koos selgitustega kirjalikus vormis ka need küsimused, mida maksuhalduri ametnik kavandas esitada suuliselt. Siinkohal märgib kaebaja, et tema hinnangul on kirjalikus vormis küsimuste esitamine koos selgitustega kooskõlas protsessiökonoomia printsiibiga ja põhimõttega, et maksuhaldur viib menetluse läbi vältides isikule üleliigsete kulutuste ja ebameeldivuste tekkimist ning tagades isiku kui nõrgema poole põhiõiguste kaitse.
2. Viidates Riigikohtu otsusele põhiseaduslikkuse järelevalve asjas nr 3-2-1-1-02 märgib kaebaja, et vaidlustatud korraldus on tema suhtes ebaproportsionaalselt koormav. Kaebaja on seisukohal, et vajaliku teabe ja dokumentide saamiseks ei ole tingimata tarvis minna maksuhalduri ametiruumidesse suulisi selgitusi andma ning sama eesmärk on saavutatav sama tõhusalt vähemkoormaval moel, st esitades küsimused e-postiga. Siinkohal toob kaebaja ka välja, et tema juhatuse liige Villu Viirma on hõivatud tööülesannetega välismaal ja kriminaalmenetlusega. Kaebaja viitab Euroopa Kohtu lahenditele kohtuasjades C-30/00 ja C189/01 ning märgib, et juhul kui on valida haldusmenetluses mitme sobiva meetme vahel, siis tuleb rakendada haldusvälise isiku jaoks kõige vähem koormavamat ja ebamugavamat vahendit ja viisi. Kaebaja leiab, et küsimuste ja vastuste esitamine e-postiga ei kahjusta teabe kogumise ja maksukontrolli eesmärgi saavutamist, selle kvaliteeti ega avalikke huve. Kaebaja leiab, et tema põhiõigused ning sellest tulenev nii juriidiliselt kui inimlikult põhjendatud huvi saada maksuhaldurilt tema küsimused ja seonduvad selgitused ning esitada omalt poolt vastused e-posti teel kaaluvad ilmselgelt üles antud juhul maksuhalduri huvi esitada küsimusi suuliselt maksuhalduri ametiruumidesse isiklikult kohale kutsutud äriühingu juhatuse liikmele.
3. Kaebaja märgib, et kuigi

§ 11

lõikes 2 on maksuhaldurile antud teatav diskretsioon, ei tohi täidesaatev võim õigusriigis käituda oma suva järgi. Siinkohal viitab kaebaja Riigikohtu otsusele tsiviilasjas nr 3-2-1-37-

1. Kaebaja leiab, et maksuhalduri, kui avalik-õiguslikes suhtes tugevama poole, õigusi tuleb tõlgendada kitsendavalt ja üksikisiku õigusi laiendavalt. Viidates Riigikohtu otsustele haldusasjades 3-3-1-4-00, 3-3-1-56-05 ja 3-2-1-26-07, märgib kaebaja, et maksuõiguses ei ole lubatud seaduse tõlgendamine üksikisiku kahjuks ehk seadust tuleb kahtluse korral tõlgendada kohustatud isiku kasuks. VASTUSTAJA SEISUKOHT
2. Maksu- ja Tolliamet peab OÜ Kattegrupp kaebust põhjendamatuks ning taotleb selle rahuldamata jätmist. Viidates

§ 60

lõikele 1 ja § 62 lõigetele 1 ja 4, leiab vastustaja, et vaidlustatud korraldus on õiguspärane ning vastustaja ei nõustu seejuures ka kaebaja seisukohaga, et korraldus on ebaproportsionaalne. Selles osas viitab vastustaja

§ 11

lõikele 2 ning leiab, et sellest tulenevalt on maksuhalduril õigus otsustada, mis liiki ning millise ulatusega toiminguid ta maksumenetluses sooritab, sh on maksuhalduril õigus otsustada, kas ja millist teavet ta maksukohustuslaselt küsib ning mil viisil maksukohustuslane selle esitama peab. Vastustaja kordab vaideotsuses märgitut, et juhatuse liikme maksuhalduri juurde ilmumise kohustust ei saa pidada igal juhul ja automaatselt ebaproportsionaalseks ning samuti ei ole teada, et kaebaja juhatuse liikme maksuhalduri juurde ilmumine valmistaks talle üleliia 3 suuri raskusi või tooks kaasa ebaproportsionaalselt suuri kulutusi. Vastustaja ei nõustu kaebajaga ka selles, et e-kirja teel planeeritud küsimuste edastamine ning neile vastuste saamine on vähem koormav viis teabe saamiseks. Vastustaja leiab, et näost-näkku selgituste küsimine võimaldab vältida teineteise vääriti mõistmist küsimuse sisu ning ulatuse osas aga samuti ka vastuse ammendavuses, lisaks võimaldab suusõnaline seletuste võtmine maksuhalduril esitada järgmine küsimus juba saadud küsimuse vastusest tulenevalt. Vastustaja selgitab, et kirjalikus vormis ei ole võimalik kaebajale esitada küsimusi ammendava loeteluna, mistõttu on suur tõenäosus, et maksukohustuslase ning maksuhalduri vahel kujuneb välja justkui ping-pongi mäng e-kirjadega, mis lõppkokkuvõttes kujuneb ilmselgelt maksukohustuslasele koormavamaks, kui visiit maksuhalduri juurde. 13. Vastustaja hinnangul ei saa pidada maksuhalduri juurde ilmumist ka isikule ülemäära kulukaks, kuna teadaolevalt elab kaebaja juhatuse liige Tallinna lähedal ning korralduse andmise ja selles määratud selgituste andmise vaheline aeg oli piisavalt pikk, et kaebaja juhatuse liige saaks oma tegevust planeerida nii, et maksuhalduri juurde ilmumine segaks teda võimalikult vähe. Siinkohal viitab vastustaja Tallinna Ringkonnakohtu otsusele haldusasjas nr 3-09-1539. 14. Mis puudutab kaebaja soovi tugineda

§ 64

lg 1 punktile 6, siis märgib vastustaja, et enese mittesüüstamise privileeg ei anna absoluutset õigust keelduda igasugusest dokumentide esitamisest ja teabe andmisest, vaid oluline on ka põhjendada oma keeldumist ning keelduda vastamast saab vaid nendele küsimustele, mis teda õigusrikkumises süüdi tunnistaksid. Siinjuures viitab kaebaja Tallinna Halduskohtu otsusele haldusasjas nr 3-11-385. Vastustaja on seisukohal, et isik võib keelduda teabe andmisest ja tõendite esitamisest vaid juhul, kui need süüstavad teda ja tema lähedasi. Vastustaja selgitab, et enese mittesüüstamise privileegi kaitseala ei laiene maksumenetluses tavapärasele dokumentide esitamise nõudmisele ning seega ei välista see ka kaasaaitamiskohustust. Seejuures toob vastustaja välja, et kaebaja käsitlusega nõustumine muudaks sisutuks maksumenetluses kehtiva uurimispõhimõtte juhul, kui iga isik võiks kontrollimatult viidata

§ 64

lg 1 p 6 ja maksuhaldur peaks seda tingimusteta aktsepteerima ning seetõttu on loogiline, et oma keeldumist tuleb isikul põhjendada määral, mis võimaldab maksuhalduril kontrollida sellise keeldumise õiguspärasust. Vastustaja viitab seejuures kohtuasjas 3-11-495 tehtud otsusele ning selgitab, et olukorras, kus isik isegi ei tea, mille kohta ja milliseid küsimusi maksuhaldur temalt küsida on planeerinud, on seos küsitava teabe ja süüteomenetluse vahel hüpoteetiline ning enese mittesüüstamise privileegile tuginemise tingimused täitmata.

1. Vastustaja toob välja, et kaebaja tuginemine PS § 22 lõikele 3 pole korrektne, kuna seal kasutatud mõiste „lähedased“ hõlmab vaid inimestevahelisi suhteid ja juriidilisel isikul ei saa olla lähedasi PS § 22 mõistes. Vastustaja märgib, et olukorras, kus kriminaalmenetlus on alustatud ka äriühingu juhatuse liikme suhtes, on võimalik välistada enese mittesüüstamist seeläbi, et äriühingut esindab maksuhalduri juures selgituste andmisel mõni muu isik, nt lepinguline esindaja. Siinkohal viitab vastustaja kohtuasjas nr 3-11-385 tehtud otsusele.
2. Mis puudutab kaebaja soovi maksumenetluses teabe andmist edasi lükata, kuni kriminaalmenetluse lõppemiseni, siis rõhutab vastustaja vajadust eristada haldus- ning kriminaalmenetlust ning märgib, viitega Riigikohtu seisukohale põhiseaduslikkuse järelevalve asjas nr 3-4-1-15-10, et ehkki tõendusteabe vahetus haldus- ja kriminaalmenetluses on võimalik, tuleb maksumenetluses kogutud tõendeid kriminaalmenetluses uurida ja hinnata kriminaalmenetlusliku tõendamise üldisi reegleid järgides. 4
3. Vastustaja toob ka välja, et isegi kui oleks õigus mis tahes

§ 64

lõike 1 punkti 1 kuni 6 alusel teabe andmisest ja dokumentide esitamisest keelduda, siis ei tooks sellise õiguse olemasolu iseenesest kaasa vaidlusaluste korralduste õigusvastasust, kuna vaikimisõiguse põhjendatud kasutamine kujutab endast pelgalt õiguspärast haldusakti täitmata jätmist, mille korral ei ole haldusorganil voli rakendada haldussundi, mida käesoleval juhul ka tehtud pole. 18. Mis puudutab kaebaja etteheidet, et maksuhaldur ei ole andnud talle soovitud selgitusi, siis märgib vastustaja esmalt, et asjakohane pole viide

§ 78

, kuna see puudutab üksnes revisjoni, käesolev kontrollimenetlus aga ei ole revisjon. Samuti märgib maksuhaldur, et nii vaidlustatud korralduses kui ka vaideotsuses on maksuhaldur selgitanud, et maksumenetlus on pooleli ning seega ei ole veel tuvastatud kõiki asjaolusid, mis võiksid kaebaja maksukohustust mõjutada – seega ei ole maksuhalduril võimalik maksumenetluse keskel anda selgitusi selliste nn veel tuvastamata asjaolude kohta. Maksumenetluses on ja saabki olla uurimisversiooniks see, kas deklareeritud andmed on õiged ja täielikud ning kas makse on tasutud seaduses ettenähtud korras. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED

1. Kohus, hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et OÜ Kattegrupp kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta. Käesolevas asjas ei ole vaidlust kohtuotsuses jaoks Asjaolud välja toodud faktilistes asjaoludes. Vaidlust pole ka selles, et põhimõtteliselt on maksuhalduril õigus kohustada maksukohustuslast ilmuma maksuhalduri ametiruumidesse selgituste andmiseks ning nõuda maksukohustuslase käest maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks vajalike dokumentide esitamist. Vaidlus on aga selles, kas maksuhalduri poolt vaidlustatud korraldusega kaebajale pandud kohustus ilmuda suuliste selgituste andmiseks koos nõutud dokumentidega maksuhalduri ametiruumidesse on proportsionaalne või on tegemist kaebaja jaoks ebamõistlikult koormava haldusmeetmega. Teiseks on vaidlus selles, kas või mil määral mõjutab vaidlustatud korralduse õiguspärasust asjaolu, et kaebaja suhtes toimetatakse samaaegselt kriminaalmenetlust maksualase süüteo tunnustel ning kas vaidlusalune korraldus rikub kaebaja õigust mitte anda teda või tema lähedasi süüstavaid andmeid.
2. Maksukorralduse seaduse (

) § 59 lg 2 kohaselt on maksuhalduril õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente kas üksikjuhtumi kontrolli (

§ 59

lg 2 p 1) või revisjoni (

§ 59lg 2 p 2) raames.

Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur alustanud kaebaja suhtes revisjoni, vaid toimetab üksikjuhtumi kontrolli, mis toimub

§-des 60-72 sätestatud tingimustel ja korras.

§ 60

lõikes 1 on sätestatud, et maksuhalduril on õigus saada maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks maksukohustuslaselt või tema esindajalt suulist või kirjalikku teavet. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada maksukohustuslast või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse.

§ 59

lõike 1 teise lause kohaselt otsustab maksuhaldur kaalutlusõigusest lähtudes, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda.

§-s 12 sätestatakse, et kui maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel, teostab maksuhaldur kaalutlusõigust volituse piires ja kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve. 21. Kaebuses esitatud põhjalik käsitlus haldusorgani poolt võetava meetme proportsionaalsuse kohta ning selles osas tehtud viited kohtupraktikale, on iseenesest õiged. 5 Vaieldamatult peab maksuhaldur, juhul kui eesmärgi saavutamiseks on võimalik valida erinevate meetmete vahel, mis on sama tõhusad, ent millest üks on maksukohustuslase jaoks teistest vähem koormav, valima just selle vähemkoormava meetme. See ei tähenda aga seda, et maksukohustuslane saaks nõuda, et maksuhaldur valiks tõendite kogumiseks igal juhul need meetmed, mis on maksukohustuslasele mingisugustel subjektiivsetel põhjustel mugavamad või meelepärasemad. Maksuhaldur peab kaalutlusõiguse teostamisel silmas pidama ka

§ 10

lõikes 3 sätestatud kohustust viia maksumenetlus läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt. Seega otsustamaks, kuidas konkreetsel juhul menetlust läbi viia, peab maksuhaldur kaaluma ühelt poolt menetlustoimingute ökonoomsust ja efektiivsust ja teiselt poolt puudutatud isikute huve.

1. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et maksukohustuslase enda poolt suuliste selgituste andmine maksuhalduri ametiruumides on üldjuhul efektiivsem teabe hankimise viis, kui maksukohustuslaselt teabe nõudmine kirjalikult. Seda eriti olukorras, kus kontrollimenetlus puudutab pikemat perioodi ja erinevaid maksuliike, nagu see käesoleval juhul on. Vaidlusaluse korralduse kohaselt on maksuhaldur kontrollimenetlust alustanud käibemaksu, ettevõtte tulumaksu ja töötasumaksude ja –maksete arvestamise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks perioodil
2. aasta jaanuarist kuni
3. aasta detsembrini. Seega hõlmab kontroll paljusid erinevaid maksusid kolmeaastase perioodi vältel. Sedavõrd laiaulatusliku kontrolli puhul ei saa maksukohustuslaselt endalt üksnes kirjaliku teabe nõudmist pidada tõhusaks. Kohus nõustub vastustaja selgitusega, et näost-näkku suhtlemine ehk suuliste seletuste võtmine võimaldab vältida maksuhalduri ja maksukohustuslase teineteise vääritimõistmist. Suuliste selgituste andmisel on maksuhalduri ametnikul võimalik maksukohustuslase poolt antud vastuste alusel oma küsimusi täpsustada või täiendavaid küsimusi esitada. Samuti on võimalik suuliste seletuste andmisel maksuhalduri ametnikul ja maksukohustuslasel koos samal ajal samas ruumis viibides asjassepuutuvaid dokumente uurida. Põhimõtteliselt oleks see võimalik ka kirjavahetuses, ent arvestades kirjade vahetamisega kaasnevat paratamatut ajakulu, ei saa kirjavahetuse pidamist lugeda samavõrd tõhusaks. Kohtu hinnangul võiks kirjalik suhtlemine järgneda suuliste seletuste andmisele küsimustes, millele maksukohustuslane või tema esindaja ei oska vastata, näiteks põhjusel, et vastamiseks oleks vaja täiendavalt tutvuda mingisuguste dokumentidega, mida maksuhaldur pole maksukohustuslaselt välja nõudnud ning mida viimasel ei ole ka kaasas. Suuliste seletuste võtmisel on üldiselt võimlik saada ka adekvaatsemat ja usaldusväärsemat teavet. Maksukohustuse aluseks olevate asjaolude väljaselgitamisel, eeskätt, mis puudutab majandustehingute tegemisega seotud faktilisi asjaolusid, võib maksumenetluse lõpuks koguneva tõendite ja teabe kogumi seisukohast tähtsust omada ka see, et maksukohustuslane või tema seaduslik esindaja ei oska maksuhaldurile suuliselt mingisuguseid selgitusi anda või annab selgitusi, mis on vastuolus mõne teise isiku antud seletuse või kogutud tõenditega. See võib viidata sellele, et asjaolusid, mida ta väidab aset leidnud olevat, tegelikult aset leidnud ei ole. Kirjalike seletuste võtmine on suuliste seletuste võtmisega sama tõhus või tõhusam ehk vaid juhul, kui kontrolli ulatus on kitsas ning küsimuste ring väike ja konkreetne. Nii võib see olla näiteks juhul kui kontrollitakse ühte konkreetset tehingut, ent ka sellisel juhul võib suuliste seletuste võtmist pidada otstarbekamaks iseäranis juhul, kui maksuhalduril on alust arvata, et maksuarvestuses on kajastatud näiteks näilikke tehinguid või muudel juhtudel kui, on tarviline välja selgitada, kas faktilised asjaolud, mis maksuarvestuse aluseks olevatest dokumentidest nähtuvad, ka tegelikult aset leidsid. Iseäranis oluline on see juhul, kui on alust arvata, et maksukohustuslane võib olla maksusummad tahtlikult tasumata või kinni pidamata jätnud. Eeltoodu tõttu leiab kohus, et

§ 60

lõikes 1 nimetatud teabe nõudmisel on suuliste seletuste võtmine maksuhalduri ametiruumides üldjuhul tõhusam, kui maksukohustuslaselt seletuse nõudmine kirjalikus vormis. 6

1. Põhjendatuks ei saa pidada kaebaja seisukohta, et maksuhalduri ametiruumidesse ilmumine on tema juhatuse liikmele ebaproportsionaalselt koormav. See võiks nii olla, kui kaebaja juhatuse liikmel esineksid mingisugused objektiivsed takistused või raskused maksuhalduri juurde ilmumiseks. Ühtegi sellist objektiivset asjaolu ei ole kaebaja välja toonud. Väide, et kaebaja on hõivatud tööülesannetega välismaal ning kriminaalmenetlusega, ei ole sellise üldistusastme juures tõsiseltvõetav. Juhul kui kaebaja esindajal oleks olnud objektiivne takistus (nt. välismaal viibimine või vajadus viibida mõne kriminaalmenetlusega seotud toimingu juures) ilmumiseks maksuhalduri juurde korralduses näidatud ajal, oleks tal olnud võimalik taotleda korralduse muutmist kokkusaamise aja osas. Pole alust arvata, et maksuhaldur puhtast kiuslikkusest või muidu põhjendamatult sellest keeldunud oleks. Küll aga ei nähtu, et maksuhalduri juurde ilmumine iseenesest oleks kaebaja juhatuse liikmele ebamõistlikult kulukas või koormav. Vastustaja on põhjendatult välja toonud ka selle, et vaidlusaluse korralduse täitmise ettevalmistamiseks anti kaebajale piisavalt aega. Kaebaja ei ole vastu vaielnud vastustaja väitele, et vaidlusalune korraldus toimetati talle kätte
2. jaanuaril 2012 ning maksuhalduri ametiruumidesse ilmumiseks kohustati kaebaja juhatuse liiget
3. jaanuariks. Seega oli kaebajal enam kui kahe nädala jooksul võimalik vajalikud ettevalmistused teha, vajadusel korraldada oma asjaajamised ja igapäevatöö ümber selliselt, et korralduse täitmine teda võimalikult vähe segaks. Samuti ei saa väita, et vaidlusaluses korralduses nimetatud dokumendid oleksid sellise iseloomuga või nii mahukad, et kaebajal ei oleks olnud mõistlikke jõupingutusi tehes võimalik neid selle aja jooksul kokku koguda.
4. Mis puudutab kaebaja ja tema juhatuse liikme soovi tugineda

§ 64

lg punktile 6, siis see ei seondu sootuks vaidlusaluse korralduse õiguspärasusega. Maksuhaldur ei pea enne maksukohustuslaselt teabe nõudmist välja selgitama, ega viimane ei soovi

§ 64lõike 1 mõnele punktile viidates teabe andmisest keelduda.

Vaikimisõigusele tuginemine puudutab korralduse täitmist, mitte korralduse õiguspärasust. Seega esmalt nõuab maksuhaldur teavet ning alles seejärel saab korralduse adressaadiks olev isik otsustada, kas ta annab nõutud teavet või keeldub sellest, kui selleks on seaduslik alus. See on ka igati loogiline, sest

§-s 64 sätestatud teabe andmisest keeldumise alustele tuginemine ei ole isikule kohustuslik, vaid isikul on õigus seal sätestatud asjaolude esinemisel teabe andmisest keelduda. Otsustamaks, kas oma vaikimisõigust realiseerida või mitte, peab isikul olema aga piisavalt teavet selle kohta, mida temalt küsida soovitakse. Seejuures ei tulene

§-st 64 kuidagi, et isik, kellel on seadusest tulenev õigus teabe andmisest keeldumiseks, ei võiks näiteks valikuliselt mõnele küsimusele vastata, teisele aga vastamata jätta või esitada maksuhaldurile viimase poolt nõutud dokumendid, ent jätta vastamata maksuhalduri täiendavatele küsimustele. Selleks, et isik saaks otsustada oma vaikimisõiguse teostamise üle, peab talle niisiis teada olema, mille kohta temalt teavet soovitakse. Eeltoodu tähendab seda, et saades maksuhaldurilt

§ 60

lg 1 alusel antud korralduse ning leides, et tal on

§ 64

lg 1 p 6 alusel õigus keelduda selles korralduses nõutud teabe andmisest, täidabki maksukohustuslane korralduse selliselt, et ilmub korralduses näidatud ajal maksuhalduri juurde ning keeldub vastamast küsimustele, millele antud vastus võiks teda süüstada. Oma vaikimisõiguse teostamiseks ei ole vajalik maksuhalduri korralduse vaidlustamine vaide- või kohtumenetluses. Samas, isegi kui käsitada asjaolu, et isik tugineb korralduse peale esitatud vaides või kaebuses teabe andmisest keeldumise alusele, teabe andmisest keeldumisena, ei anna see põhjust korralduse tühistamiseks vaide- või kohtuotsuses, kuna korraldus ei ole selle adressaadi võimaliku vaikimisõiguse olemasolu tõttu õigusvastane. Enda arvates vaikimisõigusele tugineda võiv isik ei või talle adresseeritud maksuhalduri korraldust üldse eirata või maksuhalduriga suhtlemisest sootuks keelduda. Sellist privileegi

§-st 64 tulenev vaikimisõigus isikule ei anna. Kui kaebajal on

§-st 64 tulenev õigus teabe andmisest keelduda, võiks tema õigusi rikkuda see, kui maksuhaldur, reaktsioonina sellele, et kaebaja teabe andmisest keeldub, kasutab 7 sunnivahendit teabe saamiseks, näiteks kohaldab sunniraha. Seda aga maksuhaldur käesoleval juhul teinud ei ole.

1. Proportsionaalsus on haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 kohaselt üks haldusakti õiguspärasuse elemente. See tähendab, et nii nagu vaikimisõigusele tuginemine ei puuduta vaidlusaluse korralduse õiguspärasust tervikuna, ei mõjuta see ka korralduse kui meetme proportsionaalsusele antavat hinnangut. Kuivõrd maksuhaldur ei pidanud vaidlusaluse korralduse andmisele eelnevalt selgitama välja kaebaja või tema juhatuse liikme soovi vaikimisõigust kasutada, ei pidanud valitud haldusmeetme proportsionaalsuse hindamisel sellega ka arvestama. Seega ei ole käesoleva vaidluse eset silmas pidades asjakohane arutada selle üle, kas küsimuste kirjalik esitamine oleks kaebajale oma vaikimisõiguse teostamise seisukohast olnud vähemkoormav. Siinkohal märgib kohus siiski, et väide, nagu oleks suuliste seletuste andmine isikule oma vaikimisõiguse teostamise seisukohast ohtlikum, ei ole õige. Nii nagu küsimustele kirjalikult vastates, saab isik suuliste seletuste andmisel soovi korral iga konkreetse küsimuse puhul kujundada oma seisukoha, kas kasutada vaikimisõigust või mitte. Vajadusel võib kaebaja juhatuse liige maksuhalduri juurde suulisi selgitusi andma minna koos õigusnõustajaga, kui ta leiab, et vastasel juhul võib ta seletusi andes kriminaalmenetluses oma kaitsepositsiooni kahjustada.
2. Kuna vaikimisõiguse teostamise soov vaidlusaluse korralduse õiguspärasust ei mõjuta, siis ei ole käesoleva menetluse raames üldse tarvidust vaielda või seisukohti kujundada küsimuses, kas või mil määral oleks kaebajal või tema juhatuse liikmel toimikust nähtuvate asjaolude pinnalt üldse õigus

§ 64lg 1 punktile 6 tugineda.

Ekslik on siiski kaebaja seisukoht, nagu välistaks vaikimisõiguse kasutamine maksukohustuslase kaasaitamiskohustuse või selle täitmata jätmise maksumenetluslike järelmite kohaldamise sootuks.

§ 64

lg 1 annab küll isikule õiguse teatud ütluste ja selgituste andmisest keelduda, ent see ei võta maksuhaldurilt kohustust maksude tasumise õigsust kontrollida ja selleks vajalikke tõendeid koguda. Teisisõnu tähendab see, et juhul kui maksukohustuslane asjassepuutuvat teavet ei anna või dokumente ei esita, peab maksuhaldur maksude tasumise õiguspärasuse osas oma seisukoha kujundama teiste saadaolevate tõendite pinnalt.

§ 64

lg 1 p 5 ei võta maksukohustuslaselt tõendamiskoormust maksuõigussuhte aluseks olevate asjaolude osas. 27. Vaikimisõigus eesmärk on tagada isiku kaitseõigus tema vastu esitatud kuriteosüüdistuses, ent vaikimisõiguse kasutamisega ei saa maksukohustuslane nõuda endale paremat positsiooni tõendamiskoormuse osas maksude tasumise õigusse kontrollimisel. Vaikimisõiguse kasutamine ei tohi isiku jaoks kaasa tuua sanktsioone, nt. ei või teda karistada ega kasutada mingeid mittekaristuslikke mõjutusvahendeid (nt. sunniraha) selleks, et teda teabe andmisele sundida. Võimalus, et maksuhaldur maksude tasumise õigusse kontrollimisel tuvastab olulised asjaolud muude tõendite pinnalt, ei ole vaikimisõigusega välistatud. Tuleb tähele panna, et kriminaalmenetluses ja maksumenetluses on vastavalt süüdistatava ja maksukohustuslase tõendamiskoormus erinev.

§ 64

lg 1 p 5 kaitseb isiku õigust ennast mitte süüstada, ent see ei paku isikule kaitset selle eest, et maksuhaldur tuvastab täiendava maksukohustuse. Vaikimisõigusega saab isik õigustada enda kui maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse mittetäitmist üksnes sel määral, et ta saab jätta vastava seadusliku aluse olemasolul maksuhaldurile teabe andmata või tõendid esitamata. Küll aga peab ta maksumenetluses teabe või dokumentide esitamata jätmisel arvestama sellega, et asjaolude osas, mille kohta ta teavet valdas, ent maksuhaldurile vaikimisõigusest tulenevalt ei andnud, ei saa ta maksuhaldurile hiljem ette heita uurimispõhimõtte rikkumist. See tähendab, et selliste asjaolude osas läheb näiteks maksuotsuse tegemise korral tõendamiskoormus üle kaebajale ning tema võimalused esitada hilisemas vaide- või kohtumenetluses tõendeid, mida ta oleks saanud esitada 8 maksumenetluses, ent ei esitanud, on piiratud. See tähendab, et isikul ei ole ei enda ega oma lähedaste huvides õigust teabe andmisest keelduda selleks, et maksuhaldur ei saaks tuvastada maksustamise seisukohast olulisi, eelkõige isiku maksukohustust suurendavaid asjaolusid. Erinevalt karistusõiguses kehtivast üldisest süütuse presumptsioonist, on maksuõiguses isiku tõendamiskoormus otseses seoses tema kaasaaitamiskohustuse täitmisega. Otsustades kaasaitamiskohustuse täitmata jätta ja keeldudes teabe andmisest

§ 64

alusel, takistab isik õigustatult küll talle kahjulike tõendite kogumist kriminaalmenetluse tarbeks, ent samas peab arvestama sellega, et maksumenetluses tuvastatakse asjaolud sel juhul muude tõendite pinnalt ning isikul endal on

§ 150lõikest 1 tulenevalt hiljem kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti.

28. Põhjendatuks ei saa pidada ka kaebaja etteheiteid, et maksuhaldur ega vaideorgan ei ole vastanud tema poolt esitatud küsimustele ehk andnud teavet kontrollimenetluse eesmärkide ja nö. uurimisversioonide kohta. Esiteks ei seondu see küsimus jällegi vaidlusaluse korralduse õiguspärasusega. Maksuhalduril ei ole mistahes kohustust maksukohustuslasele selgitada, mis on olnud kontrollimenetluse alustamise ajendiks või kas või miks maksuhaldur kahtlustab, et maksukohustuslase maksude arvestus ja tasumine ei ole toimunud korrektselt. Siinkohal olgu märgitud, et sellise kahtluse olemasolu pole üldse kontrollimenetluse algatamise eelduseks. Kohtu hinnangul on vaidlustatud korralduses piisavalt selgelt ja täpselt selgitatud, mida maksuhaldur kontrollib, välja on toodud kontrollitav periood ning maksuliigid, mille ulatuses kontrolli toimetatakse. See, kas maksuhaldur kontrolli alustamisel midagi konkreetset kahtlustas või mitte, ei ole kontrollimenetluse seisukohast oluline. Kontrollimenetluse sisuks ei ole mitte maksuhalduri võimalikule kahtlusele kinnituse leidmine, vaid maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontroll. Seetõttu ei saa maksuhaldurilt nõuda, et ta esitaks maksukohustuslasele oma nö. tööversiooni või sõnastaks, et kontrolli toimetatakse näiteks ümbrikupalkade maksmise või maksuarvestuses fiktiivse alusdokumendi kasutamise kahtluses. Oma versiooni kontrolli tulemusena kogutud tõendite ja tuvastatud asjaolude pinnalt esitab maksuhaldur kontrollaktis, mille peale saab maksukohustuslane ärakuulamispõhimõtte realiseerimisena esitada oma seisukoha ja vastuväited. Kaebaja näib omavahel segamini ajavat või samastavat maksude tasumise õiguspärasuse kontrolli ja kriminaalmenetluse. Kui kriminaalmenetluse puhul on süüdistataval õigus ennast kaitsta ning süüdistajal süüdistuse esitamine ja põhistamine raskendada, sh. vältida tõe väljaselgitamist seadusega lubatud vahendite piires, siis

ei anna maksukohustuslasele õigust vältida maksukohustuse aluseks olevate asjaolude väljaselgitamist, seda ka mitte juhul kui samaaegselt on käimas kriminaalmenetlus. 29. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad kummagi poole kulud poole enda kanda. Kristjan Siigur kohtunik 9