3-12-936/15

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur

1. august 2012, Tallinn 3-12-936 Haldusasi OÜ Business Managing kaebus Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja Tollikeskuse
2. aprilli 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/5402-13 osalise tühistamise nõudes. Kirjalikus menetluses Kaebuse esitaja: OÜ Business Managing Esindaja: juh. liige Markel Voit Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet Esindaja: Martin Aas Asja läbivaatamise viis Menetlusosalised RESOLUTSIOON
3. Jätta OÜ Business Managing kaebus rahuldamata.
4. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule (HkMS § 180, 181 lg 1). ASJAOLUD JA VAIDLUSALUNE MAKSUOTSUS
5. OÜ Business Managing kajastas
6. aasta oktoobrikuu käibedeklaratsioonil sisendkäibemaksu arvestuses sõiduki Hyundai IX55 Premium soetamise OÜ-lt Insane Invest hinnaga 22 645 eurot, millele lisandub käibemaks 4 529 eurot. OÜ Business Managing tasus arve alusel 27 174 eurot ning samal päeval kandis OÜ Insane Invest oma pangakontolt 26 374 eurot Saksamaa äriühingule Autohaus Scholz GmbH.
7. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus tegi
8. aprillil 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/5402-13, millega vähendas OÜ Business Managing
9. aasta oktoobrikuu sisendkäibemaksu 4529 euro võrra, jättes samas summas rahuldamata enammakstud käibemaksu tagastusnõude ning kohustas OÜ-d Business Managing tasuma 212,66 eurot tulumaksu sama perioodi ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt. Maksuhaldur asus maksuotsuses seisukohale, et OÜ Insane Invest ei ole tegelikult OÜ-le Business Managing oma
10. oktoobri 2011 arvel nr 239 näidatud sõidukit müünud ja OÜ Insane Invest nimel väljastatud arve käibemaksuarvestuses kajastamise eesmärk oli OÜ Business Managing käibedeklaratsioonidel sisendkäibemaksu suurendamine, mille tulemusel tasuti riigieelarvesse 1 vähem makse. Maksuhaldur asus seisukohale, et tegelikult soetas OÜ Business Managing sõiduki ise otse Saksamaa äriühingult. Sellist järeldust põhjendatakse maksuotsuses järgnevate asjaoludega: OÜ Business Managing juhatuse liige Markel Voit valis ise oma tuttava jaoks sõiduki välja saksa automüügiportaalist ning OÜ Business Managing tellis ja tasus sõiduki Saksamaalt Eestisse transportimise. Markel Voit esitas maksuhaldurile kirjavahetuse oma tuttava A. V., mis puudutas viimase soovi leida endale Saksamaalt sõiduk, aga ei leidnud väidetavalt e-kirjavahetust samal teemal OÜ-ga Insane Invest. Markel Voit helistas ise Saksamaale automüüjale, et saada kinnitust, kas OÜ Insane Invest on sõiduki eest tasunud ning kui saadi jaatav vastus, organiseeris OÜ Business Managing Saksamaale transpordi. Markel Voit väitis, et transpordifirma tõi sõiduki ARK ette ning koos sõidukiga anti talle üle võtmed ja autopass, samas kui ent transpordifirma OÜ Kasenurm Transport esindaja sõnul toimus suhtlemine OÜ-s Business Managing S. V., kes hiljem oli OÜ Business Managing poolt sõiduki vastuvõtjaks ja CMR allkirjastajaks. CMR-ist nähtub, et S.V. võttis sõiduki vastu OÜ Insane Invest nimel, ilma, et tal olnuks viimatinimetatud äriühinguga kuidagi seotud. OÜ Kasenurm Transport esindaja kinnitas, et kõik vajalikud andmed ja volituse, mille alusel anti Saksamaal OÜ Kasenurm Transport autojuhile sõiduk laadimiseks üle, edastati OÜ Business Managing esindajale S. V.le. OÜ Insane Invest on reaalselt majandustegevust mitteomav äriühing, mis on alates
11. detsembrist 2011 kustutatud käibemaksukohustuslase registrist, OÜ Insane Invest ei ole deklareerinud sõidki ühendusesisest soetamist, samuti ei reageeri selle esindaja maksuhalduri korraldustele tulla teavet andma. KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED
12. OÜ Business Managing esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse
13. aprilli 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/5402-13 tühistamist osas, millega otsustati vähendada sisendkäibemaksu 4 529 euro võrra, jätta tagastusnõue selle summa ulatuses rahuldamata ning määrata tasumisele kuuluvat tulumaksu 212,66 eurot.
14. Kaebaja selgitab, et soetas edasimüügi eesmärgil
15. aasta oktoobris OÜ-lt Insane Invest sõiduki Hyundai IX55 Premium, tasudes arve alusel panga kaudu OÜ-le Insane Invest ning viimane soetas kaebaja jaoks auto Saksamaa äriühingult Autohaus Scholz GmbH, mispeale kaebaja organiseeris sõiduauto toimetamise Saksamaalt Eestisse. Kaebaja selgitab, et kuivõrd tema võõrandas hiljem sõiduki edasi koos käibemaksuga ning soetas selle ettevõtluse eesmärgil, vähendas ta tasumisele kuuluvat käibemaksu sisendkäibemaksu võrra OÜ Insane Invest arve alusel.
16. Kaebaja selgitab, et ei ole mingisugust maksueelist saanud ning olles tasunud käibemaksu kauba müüjale, on tal õigus see sisendkäibemaksuna riigilt tagasi küsida. Viidates Riigikohtu seisukohale haldusasjas nr 3-3-1-18-01 märgib kaebaja, et käibemaksu mahaarvamise õigus ei ole maksumaksjale antav hüve. Kaebaja rõhutab, et tema taotlus käibemaksu tagastamiseks põhineb tegelikult asetleidnud majandustehingul – tema, OÜ Insane Invest ning Autohaus Scholz GmbH vahel toimus klassikaline edasimüügiskeem, kus tema kui klient valis välja sobiva toote, suhtles ka kauba algse müüjaga ning kasutas edasimüüjat (OÜ Insane Invest) selleks, et välistada kohustust lahendada võimalikke vaidlusi edaspidi välismaa äriühinguga. 2 Samas märgib kaebaja, et kauba transpordi tellis ta transpordiäriühingult, kuna see oli talle soodsam, kui kauba transpordi tellimine edasimüüjalt.
17. Kaebaja on seisukohal, et tehingu hindamisel ei saa lähtuda subjektiivsetest asjaoludest, kuidas kaup välja valiti või kuidas kaup transporditi, vaid tuleb lähtuda sellest, kas reaalselt tehing toimus. Kaebaja toob välja, et vaidlust pole selles, et reaalselt anti kaup üle kaebajale, samuti kinnitab seda OÜ Insane Invest poolt väljastatud arve ning tasumine pangaülekandega. Viitega Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-23-09 leiab kaebaja, et maksukohustuslasel peab olema vabadus teha tema poolt valitud toiminguid, arvestades muuhulgas maksunduslike kaalutlustega, ning kellelgi ei ole kohustust korraldada oma tegevust viisil, millega kaasneb kõrgem maksukoormus. Kaebaja viitab Riigikohtu otsustele haldusasjades nr 3-3-1-23-09 ja 3-3-1-57-08 ning leiab, et käesoleval juhul ei ole maksuhaldur tuvastanud mingisuguseid selliseid asjaolusid, mis kinnitaksid maksupettuse toimepanemist – pole tõendatud, et kaebaja ja OÜ Insane Invest esindajate vahel oleks juriidilised, majanduslikud või isiklikud sidemed, samuti tegi kaebaja juhatuse liige, kes sai OÜ Insane Invest kontakti S. V.lt, kõik, mis võimalik, et kontrollida OÜ Insane Invest tausta, ning tõendatud ei ole, et tegemist oleks olnud etteplaneeritud tehinguga, millel puudus majanduslik mõte.
18. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei ole suutnud faktiliste asjaoludega tõendada, et kaebaja oleks organiseerinud maksupettuse või osalenud selles ega oleks olnud heauskne ostja. Kaebaja hinnangul saaks seda väita, kui oleks tõendatud näiteks makstud raha liikumine tagasi kaebajale või arve esitanud isiku või kauba tegeliku müüja tihedad suhted kaebajaga. Kaebaja märgib, et OÜ Insane Invest pangakonto väljavõttest nähtub, et kaebaja poolt talle tasutud raha eest tasuti sõiduki müüjale, samas kui puuduvad tõendid, et OÜ Insane Invest pangakontolt oleks raha sularahas välja võetud ja kaebajale toimetatud. VASTUSTAJA SEISUKOHT
19. Maksu- ja Tolliamet peab OÜ Business Managing kaebust põhjendamatuks ning taotleb selle rahuldamata jätmist. Vastustaja ei nõustu kaebaja etteheitega, et maksuotsuse koostamisel on liialt lähtutud subjektiivsetest asjaoludest ning märgib, et maksuotsuse tegemisel ei tuginetud sugugi mitte ainult Saksamaa äriühinguga suhtlemise ja transpordi korraldamise asjaoludele, vaid tõendeid hinnati kogumis, küll on aga juba eeltoodud kahe asjaolu pinnalt alust kahtlustada, et tegelikult soetas OÜ Business Managing sõiduki ise otse Saksamaa äriühingult ja OÜ Insane Invest edasimüüjana tehingute ahelas ei osalenud.
20. Vastustaja leiab, et väide, nagu lihtsustaks väidetav edasimüüja kasutamine asjaajamist, kui hiljem peaksid tekkima pretensioonid toote osas, ei ole käesoleva kaasuse asjaolusid arvestades eluliselt usutav. Nimelt leiab vastustaja, et antud juhul on selgelt vastuoluline kaebaja seletus osas, mis paneb rõhuasetuse soovile vähendada äriühingu administratiivseid kohustusi, samas kui transpordi korraldamise osas peetakse rahalist poolt korralduslikust selgelt olulisemaks.
21. Vastustaja selgitab, et kaebaja osalemine maksupettuses seisnes maksuhalduri hinnangul antud juhul selles, et isik teadis, et tegemist ei ole arvel näidatud müüjaga. Kui kaebaja oleks arvel kajastanud tegelikku müüjat, siis oleks tulnud sõiduki ost kajastada ühendusesisese soetusena, millelt käibemaks mahaarvamisele ei kuulu. Fakti, et kaebaja teadis, et tegemist ei ole arvel näidatud müüjaga kinnitavad maksuhalduri hinnangul tõendid kogumis, kuid juba 3 ainuüksi asjaolu, et kaebaja soetas väidetavalt sõiduki tavapärast majandustegevust mitteomavalt äriühingult ja korraldas seejuures iseseisvalt kogu protsessi, välistab OÜ Business Managing heausksuse. Samas märgib vastustaja, et maksuhaldur ei pea maksumenetluses tuvastama maksupettust, vaid juhul, kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus maksukohustuslase osalemises maksupettuses, siis peab maksukohustuslane ise esitama tõendid selle kohta, et tehingud arvel näidatud isiku ja maksukohustuslase vahel on tegelikult toimunud ning maksuhalduri kahtlused kummutama. Siinkohal viitab kaebaja Riigikohtu otsusele 3-3-1-34-
22. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
23. Kohus, hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et OÜ Business Managing kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt teinud õige ja põhjendatud järelduse, et sõiduki müügitehingut OÜ Business Managing ja OÜ Insane Invest vahel ei ole toimunud, mistõttu ei olnud OÜ-l Business Managing õigust OÜ Insane Invest arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Kuivõrd kaebaja siiski reaalselt soetas arvel näidatud kauba, kuigi mitte OÜ-lt Insane Invest, siis on maksuhaldur õigustatult lugenud tulumaksuga maksustamisele kuuluvaks kaebaja poolt OÜ-le Insane Invest tehtud väljamakse ning viimase arvelt sõiduki eest Saksamaa äriühingule Autohaus Scholz GmbH tehtud väljamakse vahe. Selle väljamakse kohta puudub nõuetekohane alusdokument, mis kinnitaks selle seotust kaebaja ettevõtlusega.
24. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvaks käibemaksusummaks maksustamisperioodil maksustatava käibena kvalifitseeruvatelt tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks […] kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sisendkäibemaks on määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse seisukohast on tähtis selle lõike esimene punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, kusjuures sama paragrahvi
25. lõike punktide 3-5 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kuludeks väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument, samuti kulud või väljamaksed maksumaksja ettevõtlusega mitteseotud teenuste ostmiseks või ettevõtlusega mitteseotud kohustuste täitmiseks.
26. Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et nii kaebaja kui OÜ Insane Invest olid vaidlusaluse tehingu tegemise ajal registreeritud käibemaksukohustuslastena, samuti ei ole vaidlust selles, et formaalselt vastab OÜ Insane Invest poolt kaebajale esitatud arve KMS §-s 37 sätestatud nõuetele. Maksustamise aluseks on aga reaalsed majanduslikud sooritused, mitte aga üksnes selliseid sooritusi formaalselt nõuetekohaselt kajastavate dokumentide olemasolu. Kui formaalselt nõuetele vastava arve puhul ilmneb, et tehingut, mida arve kajastab, ei ole tegelikult tehtud, mh. juhul kui kauba müügiarvel müüjana näidatud isik ei ole kauba tegelikuks müüjaks, ei ole arve saajal alust selle arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Seega ei saa nõustuda kaebaja seisukohaga, et tehingute tõendamiseks on piisav nõuetele vastava arve olemasolu või arvel müüjana näidatud isikule tasumine pangaülekandega. 4
27. Käibe- ja tulumaksuarvestusele esitatavad nõuded on erinevad. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse seisukohast on lisaks sellele, et isik kauba soetas, oluline ka see, et ta soetas selle käibemaksukohustuslaseks oleva ettevõtja käest. Tulumaksu puhul ei ole see, kellelt kaup soetati, oluline, vaid tähtsust omab vaid see, et kaup on soetatud ning ettevõtlusega seotud. Eeltoodust tulenevalt tuleb vaidluse lahendamiseks hinnata seda, kas OÜ Insane Invest on kaebajale vaidlusaluse sõiduki ka tegelikult müünud. Kui vastus selle küsimusele on eitav, tuleb käibemaksu puhul kontrollida seda, kas kaebaja on heauskselt eeldanud, et müüjaks on arvel märgitud isik ning on seejuures olnud müüja isikusamasuse tuvastamisel nõutavalt hoolas ega ole oma käitumisega andnud alust põhjendatud kahtluseks maksupettuses osalemise kohta. Riigikohus haldusasjas nr 3-3-1-50-03 asunud seisukohale, et juhul kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses, ei laiene ostja heausksuse eeldamise põhimõte ning sarnase kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud müüjaga siiski tegelikult toimunud. Tulumaksukohustuse puhul tuleb kontrollida, kas kaebuse esitaja teadis või pidi teadma, et arve esitanud isik ei ole kauba müüja.
28. Kohus on seisukohal, et käesoleval juhul on maksuhaldur piisavalt põhjendanud oma kahtlust, et kaebaja on toime pannud maksupettuse, mis seisneb oma maksuarvestuses fiktiivse arve kasutamises sisendkäibemaksu lubamatu mahaarvamise õigustamiseks ning kuivõrd kaebaja ei ole menetluse kestel esitanud täiendavaid ega veenvaid tõendeid selle kohta, et tema ja OÜ Insane Invest vahel on sõiduki müügitehing tegelikult toimunud, tuleb asuda seisukohale, et seda tehingut toimunud ei ole ning OÜ Insane Invest arve alusel ei ole kaebajal õigust sisendkäibemaksu maha arvata.
29. Riigikohus on korduvalt (nt. kohtuasjades 3-3-1-22-07 ja 3-3-1-67-09 tehtud otsustes) väljendanud seisukohta, et eelduseks, mis lubab maksuhalduril pooltevahelisi tsiviilõiguslikke tehinguid ümber hinnata, on see, et tegelikele sooritustele mittevastava tehingu kajastamine maksuarvestuses annab tehingu poolele mingisuguse lubamatu maksueelise, mida ta ei oleks saanud, kui maksuarvestuses kajastuksid tegelikud sooritused. Nimetatud otsustes leidis Riigikohus, et tehingu näilikkus ei ole iseenesest tehingu maksuõigusliku ümberkvalifitseerimise eelduseks, kui tehingu pooled on tehingutelt makstavat käibemaksu ja mahaarvatavat sisendkäibemaksu korrektselt kajastanud ega saanud tehingute tulemusena kokkuvõttes kasu, millisel juhul poleks riigil mingit reaalset tulu saadava käibemaksu näol. Eelnimetatud kohtuasjades tehtud lahendites leidis kohus, et maksuarvestuses ei kajastatud tehinguid õigesti, ent samas ei tasunud müüja käibemaksu vähem, kui ostja sisendkäibemaksu maha arvas ning tegemist ei olnud maksupettusega. Eeltoodud seisukohtadest ei saa teha järeldust, et näiliku tehingu nõuetekohane deklareerimine käibemaksuarvestuses välistaks iseenesest maksuhalduri õiguse see majanduslikust sisust lähtudes ümber hinnata. Vastasel korral muutuks käibe maksustamine suvaliseks ning kaoks sisuliselt erinevus maksustava ja mittemaksustatava või erinevate maksumääradega maksustatavate käivete vahel ning maksukohustuslastel oleks sisuliselt võimalik alati ise valida, kas või millise maksumääraga käivet maksustada. Siinkohal tuleb märkida, et tehingu teise poole või tehingujada hilisemate lülide poolt toime pandud maksuõigusrikkumised ei mõjuta isiku maksukohustusi. See seisukoht ei päde aga juhul, kui leiab maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et maksukohustuslane on osalenud maksupettuses ning maksukohustuslane ei ole esitanud kahtlusaluse tehingu toimumise kohta täiendavaid tõendeid. Käesoleval juhul see nii ongi. Maksuhaldur on põhjendanud oma kahtlust, et tegelikult ei soetanud kaebaja sõidukit mitte OÜ-lt Insane Invest, vaid Saksamaa äriühingult Autohaus Scholz GmbH ning kaebaja ei ole enda maksuarvestuses kajastatud tehingu toimumise kohta täiendavaid tõendeid esitanud. 5
30. See, kas OÜ Insane Invest on kahtlusalust tehingut oma käibemaksuarvestuses kajastanud, ei välista iseenesest ei tehingu näilikkust ega sellest kaebajale tekkivat võimalikku maksueelist. On tõsi, et tehingu sellise deklareerimise korral tekib OÜ-l Insane Invest kohustus arvel kajastatud käibemaks riigile tasuda. Sellest ei saa aga teha järeldust, et maksuarvestuses tehingu tegelikult sisule mittevastava kajastamise tõttu oleks välistatud riigil maksutulu saamata jäämine. Riigi maksutulu saamata jäämine saab sellise skeemi puhul väljenduda selles, et vaidlusaluse sõidukiga tehtud tehingute jada tulemusena on isik, kes kauba tegelikult ühendusesiseselt soetas, tekitanud endale ebaõige tagastusnõude, kusjuures talle sõidki müügiarve väljastanud isik tegelikult arvel näidatud käibemaksu riigile ei tasu. Tegemist oleks maksupettuse skeemiga, mille eemärk oleks see, et reaalne käibemaksu tasumise kohustus, millega korrespondeerub kaebaja tagastusnõue, langeb ettevõtjale (OÜ Insane Invest), kes seda kohustust ei täida. Eeltoodust tulenevalt oleks maksuhalduri kahtlustuse paikapidavuse korral kaebaja maksueelis ilmne – kajastades tehingut Eestis toimunud käibena, tekib tal õigus arvel kajastatud käibemaksusumma riigilt tagasi nõuda, sellist võimalust poleks tal aga juhul kui ta kajastanuks ta tehingut kauba ühendusesisese soetamisena. Siinkohal ei oma tähtsust ka see, et juhul kui kaebaja oleks soetanud sõiduki otse Saksamaalt, poleks ta ostmisel pidanud käibemaksu tasuma. Maksuhalduri kahtluse paikapidavuse korral tulekski kogu kauba eest makstud summat käsitada müüjale makstud hinnana, mis mingisugust käibemaksu ei sisalda. Kaebaja maksueelis seisneb sel juhul sisuliselt selles, et käibedeklaratsioonis valeandmete esitamise teel paneb ta osa soetatud kauba maksumusest riigi õlule, taotledes tagasi summa, mille ulatuses ta tegelikult käibemaksu tasunud ei ole.
31. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-32-09 tehtud otsuses selgitanud, et juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Ostja pahausksuse või maksupettusega on tegemist juhul kui isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski oma maksudeklaratsioonis maksukohustust vähendavana. Kohtuasjas 3-3-1-74-09 märkis Riigikohus aga, et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sageli võimalik ning määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu tasumisest kõrvalehoidumist. Kohtuasjas nr 3-3-1-54-01 tehtud otsuses leidis Riigikohus, et osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel, samuti võib osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele. Riigikohus märkis selles asjas veel, et ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega, samuti andmed selle kohta, et kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha. Käesoleval juhul leiab kohus, et maksupettuse toimepanemisele viitab eeskätt see, et kogu toimingute ahel, alates sobiva sõiduki valimisest ning lõpetades Eestisse transportimisega on asjaolude kogumi pinnalt hinnates olnud kaebaja kontrolli all puuduvad mistahes usutavad andmed selle kohta, 6 et OÜ Insane Invest või selle juhid tegelikult selle tehingu tegemise või täitmisega seotud oleksid olnud. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole tuvastanud erilisi isiklikke suhteid vaidlusaluse tehingu osapoolte vahel või et tõendatud ei ole OÜ-le Insane Invest üle kantud summa tagastamine kaebajale või tema esindajatele, ei muuda eeltoodud seisukohta. Mis puudutab raha võimalikku tagastamist, siis ei saa käesoleva vaidluse asjaolude pinnalt eeldadagi, et kaebaja poolt OÜ-le Insane Invest üle kantud summa ning viimase arvelt Saksamaa äriühingule tasutud summa vahe oleks kaebajale tagastatud. Tegemist võis olla summaga, mis jäigi OÜ-le Insane Invest fiktiivse arve väljastamise eest.
32. Kohus ei nõustu kaebaja seisukohaga, et maksuhaldur on lähtunud üksnes tehinguga seotud subjektiivsetest asjaoludest, mis puudutavad vaidlusaluse sõiduki valimist ning transportimist Eestisse. Tegemist ei ole subjektiivsete asjaoludega, vaid need asjaolud kinnitavad veenvalt, et OÜ-l Insane Invest puudus vaidlusaluse tehinguga tegelik puutumus. Sellisteks asjaoludeks on eeskätt see, et OÜ Business Managing juhatuse liige Markel Voit ning tema isiklik tuttav S. V., kes ei olnud seotud OÜ-ga Insane Invest, korraldasid vaidlusaluse sõiduki valimise saksa müügiportaalist ning selle transportimise Eestisse ja kontrollisid kogu toimingute ahelat sõidki valimisest kuni selle Eestisse saabumiseni. OÜ Insane Invest pangakonto kaudu on üksnes tasutud Saksamaa automüüjale sõiduki eest ning samuti on OÜ Insane Invest esitanud sõiduki eest arve kaebajale. Maksuhaldur on aga asjas kogutud tõendeid kogumis hinnates põhjendatult leidnud, et OÜ-d Insane Invest kasutati pelgalt sisendkäibemaksu tagastusnõude tekitamise eesmärgil.
33. Asjaolu, et tegelikult toimus Saksamaalt sõiduki soetamine kaebaja täieliku kontrolli all, kinnitab see, et rahvusvahelise transpordi saatelehe CMR kohaselt on kauba vastu võtnud OÜ Insane Invest esindajana S. V., kellel teadaolevalt puudus selle äriühinguga igasugune seos. Samas kui transpordiettevõtja OÜ Kasenurm Transport suhtles sõiduki transportimise küsimuses S. V. kui OÜ Business Managing esindajaga. Samuti selgitas transpordiettevõtja OÜ Kasenurm Transport juhatuse liige Kadri Kaenurm, et andmed, mis olid vajalikud selleks, et Saksamaal antaks auto üle nende autojuhile, edastas ta just S. V.le.
34. Seisukohta, et OÜ Insane Invest ei ole sõiduki tegelikuks müüjaks, kinnitab ka maksuarvestuses kajastatud tehingujada majanduslik ebaloogilisus nii kaebaja kui ka OÜ Insane Invest seisukohast. Kaebaja väide, et vahendajat kasutati riskide vähendamiseks ehk selleks, et kaubaga seotud võimalike probleemide korral ei oleks vaja vaielda välismaa äriühinguga, vaid Eesti ettevõtjaga, ei ole antud juhul tõsiseltvõetav. Kaebaja ja OÜ Insane Invest vahel ei ole sõlmitud kirjalikku lepingut, Markel Voiti sõnul on ainsaks dokumendiks arve ning S. V. selgitas maksuhaldurile, et mingeid lepinguid ei koostatud ja tehing toimus usalduse peale. See tähendab, et kaebaja ja OÜ Insane Invest vahel ei koostatud ühtki dokumenti, kus oleks fikseeritud mistahes tingimused või tunnused, millele kaup vastama peaks, samuti pole nende isikute vahel fikseeritud mingisugust kokkulepet vastutuse kohta näiteks kauba puuduste eest või näiteks juhuks kui kauba Eestisse transportimisega seoses oleks tekkinud mingisuguseid probleeme. Seega juhul kui selliseid probleeme oleks tekkinud, oleks kaebajal reaalselt olnud OÜ Insane Invest vastu sisuliselt võimatu mingisuguseid nõudeid esitada. Seega ei vähendanuks selline vahendaja kasutamine kaebaja riske kuidagi. Selline kirjalike kokkulepeteta ning üksnes usaldusel põhinev tehingu tegemine isikuga, kellega varasemad ärisuhted puuduvad ning kelle juhatuse liige oli OÜ Business Managing juhatuse liikme tuttava tuttav, ei ole eluliselt usutav. Vastustaja on kohtumenetluses põhjendatult viidanud ka sellele, et ebausutav ja majanduslikult ebaloogiline on see, et kaebaja oli nõus tasuma 800 eurot, mis oli Saksa äriühingule tasutud sõiduki hinna ning OÜ Insane 7 Invest arvel näidatud hinna vahe, OÜ-le Insane Invest selleks, et vähendada mingisuguseid ebamääraseid tekkida võivaid administratiivseid kohustusi, samas kui sõiduki Eestisse transportimise, seejuures Saksamaa ettevõtjaga suhtlemise kauba üleandmise küsimustes, võttis kaebaja enda korraldada väidetavalt rahalise kokkuhoiu kaalutlustel. Maksuotsusest nähtuvalt maksis sõiduki Eestisse transportimine 720 eurot. On ilmne, et vahendaja poolne tasu sellise transpordi korraldamise eest ei oleks olnud ligilähedaseltki sama suur kui tasu, mille kaebaja väidetavalt vahendajale maksis sisuliselt selle eest, et viimane mitte midagi ei teinud ega ka ühtki kohustust kaebaja ees ei võtnud. Iseenesest ei ole maksukohustuslasel keelatud teha majanduslikult ebamõistlikke tehinguid, ent tehingu majanduslik ebamõistlikkus või ebaloogilisus seavad sellise tehingu kahtluse alla, misjuhul saab kaebajalt nõuda tehingute kohta täiendavate tõendite esitamist. Selliseid tõendeid kaebaja aga esitanud ei ole.
35. Maksuhaldur on põhjendatult välja toonud ka selle, et kahtlust OÜ Insane Invest arve fiktiivsuses kinnitab asjaolu, et Markel Voit, kes enda sõnul suhtles OÜ-ga Insane Invest eposti teel ning lubas maksuhaldurile esitada ka vastava e-kirjavahetuse, ei esitanud seda. Isegi juhul kui teoreetiliselt pidada võimalikuks sarnase tehingu tegemist selliselt, et kirjalikku lepingut ei sõlmita, ei ole usutav, et tehingupartnerid ei säilita asjassepuutuvat e-kirjavahetust, mis ometi ei nõua mingisugust erilist pingutust. Sellest asjaolust saab üksnes järeldada, et sellist kirjavahetust ei ole peetud või sisaldas see teavet, mis kaebaja väidetele vastu räägib ning mida ta seetõttu maksuhaldurile ei esitanud.
36. Kohtu hinnangul oleks OÜ Insane Invest arvel kajastatud tehing majanduslikult ebaloogiline ka OÜ Insane Invest seisukohast. Ühelt poolt kinnitab seda, et OÜ Insane Invest ei olnud kauba tegelikuks müüjaks, asjaolu, et viimane ei ole sõiduki soetamist Saksamaa äriühingult oma käibedeklaratsioonis ühendusesisese soetamisena deklareerinud. Selline deklareerimine ei tekitanuks OÜ-le Insane Invest reaalset maksukoormust, kuivõrd kauba ühendusesisese soetamise korral tasumisele kuuluv käibemaksusumma olnuks võrdne MKS § 29 lg 3 p 4 alusel arvestatava sisendkäibemaksusummaga. Küll aga viitab see asjaolule, et OÜ Insane Invest ei tegelenud reaalselt tehingute tegemisega, vaid üksnes arvete väljastamisega. Olulisem on aga, et vaidlusalune tehing olnuks OÜ Insane Invest jaoks majanduslikult ebamõistlik, kuna sisuliselt võõrandanuks ta kaebajale sõiduki odavamalt kui ta selle Saksamaalt soetas. Nimelt nähtub, et OÜ Insane Invest pangakontolt kanti Saksamaa äriühingule üle 26 374 eurot, mida saab käsitada sõiduki ostuhinnana. Kuna Saksamaa äriühingu jaoks oli tegemist kauba ühendusesisese käibega, ei sisaldanud see hind käibemaksu. Kaupa edasi müües oleks käibemaksukohustuslasest OÜ Insane Invest pidanud kauba hinnale käibemaksu lisama. OÜ-le Business Managing esitatud arve kohaselt müüs OÜ Insane Invest aga sõiduki edasi hinnaga 22 645 eurot, lisades sellele käibemaksu 4 529 eurot. Kuna Saksamaa automüüjale tasutud 26 374 eurot ei sisaldanud käibemaksu, mida OÜ-l Insane Invest oleks olnud võimalik sisendkäibemaksuna tagasi küsida, ent OÜ-le Business Managing esitatud arvel näidatud käibemaksusumma kuuluks riigile tasumisele, tähendanuks see sisuliselt, et OÜ Insane Invest müüs sõiduki 26 374 – 22 645 = 3729 euro võrra odavamalt, kui ta selle soetas. Seegi kinnitab üksnes seda, et kaebaja soetas sõiduki tegelikult Saksamaa äriühingult ning maksis 800 eurot OÜ-le Insane Invest selle eest, et viimane vormistaks sõiduki müügi kohta arve.
37. Kaebaja ja OÜ Insane Invest vahelise tehingu reaalse toimumise kohta ei ole maksumenetluses olnud võimalik saada ka kinnitust OÜ Insane Invest esindajalt. Samas on maksuhaldur tuvastanud, et OÜ Insane Invest ei ole deklareerinud sõiduki ühendusesisest soetamist ning varsti pärast vaidlusaluse tehingu tegemist on OÜ Insane Invest kustutatud 8 käibemaksukohustuslaste registrist seoses asjaoluga, et ta ei esitanud maksuhaldurile tõendeid Eestis ettevõtlusega tegelemise kohta. Neist asjaoludest on maksuhaldur teinud põhjendatud järelduse, et reaalselt majandustegevust OÜ-l Insane Invest ei olnud. Seda seisukohta kinnitab ka OÜ Insane Invest pangakonto väljavõte, millest nähtuvalt võetakse enamus sinna laekunud rahast sularahas välja või kantakse üle teisele kontole, kust see omakorda sularahas välja võetakse.
38. Mis puudutab kaebaja maksustamist tulumaksuga, siis on seegi õigustatud, kuna OÜ Insane Invest pangakontole tehtud 800 euro suuruse väljamakse kohta puudub nõuetekohane dokument, mis võimaldaks järeldada selle summa seotust kaebaja ettevõtlusega. Eeltoodud põhjustel ei saa selleks dokumendiks olla OÜ Insane Invest arve nr.
40. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad kummagi poole kulud poole enda kanda. Kristjan Siigur kohtunik 9