Obsah (4)

§ 95§ 45§ 102§ 96

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukooseis Kohtunik Tiina Pappel Otsuse tegemise aeg ja koht 19. detsembril 2011. a, Tallinnas Haldusasja number 3-11-2515 Haldusasi NT Lo

§ 95lg 5) maksuotsuse kättesaamise päevast arvates.

Maksuotsuse kohaselt vastutasid maksusumma tasumise eest kauba importija OÜ Hawaii Ekspress ja deklarant NT Logistika AS solidaarselt.

1. 24.05.2010 esitas Hawaii Express OÜ Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 22.04.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/2606-4 tühistamiseks (haldusasi nr 3-10-1329). Tallinna Halduskohus tühistas 30.06.2011 kohtuotsusega haldusasjas nr 3-10-1329 maksuotsuse Hawaii Express OÜ puudutavas osas seonduvalt ärakuulamiskohustuse rikkumise tõttu. NT Logistika AS-i kohus menetlusse ei kaasanud.
2. NT Logistika AS esitas PMTK-le 19.09.2011 taotluse maksumenetluse uuendamiseks ja maksuotsuse tühistamiseks teda puudutavas osas.
3. PMTK jättis 03.10.2011 otsusega nr 12.2-3/2606-10 NT Logistika AS-i taotluse rahuldamata.
4. 15.10.2011 esitas NT Logistika AS Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 22.04.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/2606-4 tühisuse tuvastamiseks, alternatiivselt avalik-õigusliku suhte puudumise kindlakstegemiseks või alternatiivselt PMTK 03.10.2011 otsuse nr 12.2-3/2606-10 tühistamiseks ning PMTK kohustamiseks maksumenetluse uuendamiseks. KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT
5. Kaebuse esitaja põhjendab kaebust järgnevalt: 6.1 PMTK 22.04.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/2606-4 kohaselt vastutasid maksusumma tasumise eest kaebuse esitaja ja OÜ Hawaii Express solidaarselt. OÜ Hawaii Express oli määranud kooskõlas Ühenduse tolliseadustiku (edaspidi ÜTS) artikli 5 lõikega 1 tolliga suhtlemiseks esindaja – NT Logistika AS. Tegemist on kaudse esindusega ÜTS artikli 5 lõike 2 tähenduses, millisel juhul esindaja tegutseb enda nimel, aga teise isiku eest. Seetõttu on kaupade importimisel või eksportimisel tasumisele kuuluvad maksud tolliagentuuri esindatava isiku OÜ Hawaii Express eest tasumisele kuuluvad maksud. Kuna eelnimetatud maksuotsus tühistati haldusasjas nr 3-101329 OÜ Hawaii Express osas, tähendab see automaatselt, et OÜ-l Hawaii Express kui importijal ei ole tolli- ja käibemaksukohustust tekkinud. Kuna OÜ-l Hawaii Express ei ole olemuslikult maksukohustust tekkinud, ei saa see maksukohustus eksisteerida ka kaebuse esitajal kui OÜ Hawaii Express esindajal ehk tolliagendil, kes ei importinud kaupa, vaid tegeles tollivormistusega importija eest. Sellest tulenevalt ei ole maksuhalduril võimalik pöörata olematut maksunõuet kaebuse esitaja vastu. Kaebuse esitaja seisukohti kinnitab ka Riigikohtu tsiviilkolleegiumi poolt tsiviilasjas nr 3-2-1-128-10 tehtud lahend. 6.2 Kuna tolliagent esindab suhetes tolliga isikut, kes kaupu impordib või ekspordib, ei ole tollivõlaks oleva maksukohustuse tekkimise aluseks tolliagendi tegevus, vaid tolliagendi esindatava tegevus. Maksukohustuse tekkimise aluseks on kaupade importimine ning sellises olukorras kohtuotsusega importijal tuvastatud tollivõla puudumine hõlmab ka kaudset esindajat. Kui maksuhaldur võlausaldajana ei saa tollivõla tasumist nõuda importijalt, ei saa tollivõla tasumist nõuda ka importija kaudselt esindajalt ehk kaebuse esitajalt. Solidaarvõlga iseloomustab nimelt asjaolu, et võlausaldaja võib võla tasumist nõuda igalt solidaarvõlgnikult, seda siiski ainult ühel korral. Käesolevas asjas tuleb ÜTS § 201 lg-s 3 ja §-s 213 sätestatud solidaarset deklarandi vastutust käsitleda kui aktsessoorset kõrvalkohustust sarnaselt kolmanda isiku solidaarse vastutusega

§-s 40 sätestatule. Sellise kõrvalkohustuse kehtivuse eelduseks on põhikohustuse kehtivus ja kõrvalkohustus jagab põhikohustuse saatust. Kauba importimisel on tasumisele kuuluvad tollimaks ja käibemaks olemuselt importija maksukohustused, mistõttu saab 2 põhivõlgnikuks olla vaid importija. Kuna käesolevas asjas on tuvastatud põhivõla puudumine, ei saa sellist võlga sisse nõuda ka solidaarselt kaebuse esitajalt. 6.3 Kuna maksuotsust ei ole võimalik objektiivsel põhjusel täita, esineb HMS § 63 lg 2 p-s 5 sätestatud alus maksuotsuse tühisuse tuvastamiseks. Kui käesolevas asjas ei saa eksisteerida kaebuse esitajal maksukohustust, ei saa eksisteerida ka kaebuse esitaja ja PMTK vahel maksuõigussuhet ehk avalik-õiguslikku suhet. Juhul, kui kohus jätab rahuldamata tühisuse tuvastamise taotluse, palub kaebuse esitaja kohtul tuvastada avalik-õigusliku suhte (maksuõigussuhte) puudumine käesolevas asjas kaebuse esitaja ja PMTK vahel. Juhul, kui kohus leiab, et puudub alus avalik-õigusliku suhte puudumise tuvastamiseks, palub kaebuse esitaja kohtul tühistada PMTK 03.10.2011 otsus nr 12.2-3/2606-10, millega keelduti haldusmenetluse uuendamisest ning kohustada PMTK-d uuendama haldusmenetlust. OÜ Hawaii Express puudutavas osas maksuotsuse tühistamisel langes ära asjaolu, mis võimaldab nõuda maksuotsuses märgitud summat kaebuse esitajalt. Seega esineb lähtudes

§ 45

ja HMS § 44 lg 1 p 1 alus haldusmenetluse uuendamiseks ning maksuotsuse kehtetuks tunnistamiseks kaebuse esitaja suhtes. Kuivõrd maksuotsus Osaühingu Hawaii Express suhtes tühistati, tuleb maksuotsus kaebuse esitaja suhtes tunnistada kehtetuks alates maksuotsuse tegemise kuupäevast. VASTUSTAJA SEISUKOHT

1. Vastustaja vastuväited kaebusele on järgmised: 7.1 Kaebuse esitaja ei ole välja toonud sellist objektiivset takistust, mis välistaks maksuotsuse täitmise. HMS § 63 lg 2 grammatilisest tõlgendusest tuleneb, et täitmine on objektiivselt välistatud olukorras, kus haldusakt sisaldab mingisugust absurdset ettekirjutust või korraldust, mida ei ole faktiliselt võimalik täita. Käesolevas asjas ei esine ühtegi HMS § 63 lg 2 kohaldamise eeldust. Maksuotsuse täitmine on võimalik ning tegemist ei ole ilmselge haldusakti tühisusega. Maksuotsuse tühisuse välistab juba ainuüksi fakt, et Tallinna Halduskohus ei tuvastanud maksuotsuse tühisust kaebajat puudutavas osas haldusasjas nr 3-10-
2. Kaebaja viide Riigikohtu tsiviilkolleegiumi lahendile nr 3-2-1-128-10 on asjakohatu, kuna nimetatud lahendis käsitles tsiviilkolleegium solidaarmaksuvõlgnike sisemist ehk võlgnikevahelist suhet, mis oma olemuselt erineb maksuhalduri ja maksuvõlgnike vahelisest suhtest ehk välissuhtest. Samuti ei andnud nimetatud lahendis tsiviilkolleegium hinnangut maksuvõla avalik-õiguslikele aspektidele ning keskendus tsiviilvaidluse lahendamisele. 7.2 Kaebaja väide, et tegemist on olematu maksunõudega, on paljasõnaline. Kuivõrd HMS § 61 lg 2 kohaselt haldusakt kehtib kuni kehtetuks tunnistamiseni, siis pole alust rääkida olematust maksunõudest kaebaja vastu. Ka väärib tähelepanu asjaolu, et halduskohus tühistas viidatud haldusasjas maksuotsuse üksnes menetlusõiguslike rikkumiste tõttu, kuid jättis hindamata maksusumma määramise sisulise õiguspärasuse. Käesolevas asjas puudub vaidlus selle üle, et NT Logistika AS-le oli tagatud kaebeõigus maksuotsuse vaidlustamiseks halduskohtus (selleks ettenähtud tähtaja jooksul), mille aga jättis kaebaja kasutamata. Muuhulgas ei kasutanud kaebaja võimalust vaidlustada halduskohtus maksumenetluse käigus tehtud võimalikke menetlusõiguslikke rikkumisi. Seejuures pidi kaebaja andma endale aru, et jättes haldusakti vaidlustamata, võtab ta maksuotsuse õigeks. HMS § 60 lg 2 järgi on kehtiva haldusakti resolutiivosa kohustuslik igaühele, sealhulgas haldus- ja riigiorganitele. Kuivõrd käeolevas asjas kaebaja ei ole õigeaegselt vaidlustanud maksuotsust ning viimane pole kaebaja osas ka halduskohtu poolt tühistatud, siis õigusrahu põhimõttest tulenevalt on alusetu kaebaja nõue tuvastada avalik-õigusliku suhte puudumine. 3 7.3 PMTK 03.10.2011 otsuse tühistamiseks ning menetluse uuendamiseks puudub alus. Kaebuse esitaja uuendamise taotluse sisuks on tegelikult vaidlusaluse maksuotsuse kehtetuks tunnistamise soov. Maksuotsuse muutmist või kehtetuks tunnistamise uute asjaolude esinemise korral reguleerib

§ 102

.

§ 45

tulenevalt kohaldatakse maksumenetluses HMS-i sätteid üksnes juhul, kui

-s pole sätestatud teisiti. Kuna

§ 102

, mis reguleerib maksuotsuse muutmist ja kehtetuks tunnistamist seonduvalt uue asjaolu ja tõendi ilmnemisega, on erisäte HMS-i menetluse uuendamise regulatsiooni suhtes, ei kuulu vastavas osas HMS-i sätted kohaldamisele.

§ 102

lg 1 p 2 sätestab, et maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Käesoleval juhul ei ole täidetud maksuotsuse muutmise või kehtetuks tunnistamise eeldused

§ 102lg 1 p 2 järgi.

Kõnesolevas asjas ei esine uusi asjaolusid, mida kaebaja varem ei teadnud. Kaebuse esitaja väide, et NT Logistika AS maksukohustuse näol on tegemist kõrvalkohustusega, mille eelduseks on põhikohustuse kehtivus, on alusetu. Selline kaebaja väide on tema enda poolt välja mõeldud ega tugine seadusele. Vastustaja taotleb jätta kaebus rahuldamata. KOHTU PÕHJENDUSED

1. Käesolevas haldusasjas sõltub kaebuse rahuldamine vastusest küsimusele, kas kauba importija tollivõla äralangemisel langeb ära ka tollivõla tasumise eest solidaarvastutust kandva deklarandi tollivõlg. Nõukogu määruse (EMÜ) nr. 2913/92, millega kehtestatakse
2. oktoobrist 1992 ühenduse tolliseadustik (edaspidi ÜTS), artikli 4 p 9 kohaselt on tollivõlg isiku kohustus tasuda imporditollimaksu (tollivõlg impordil) või eksporditollimaksu (tollivõlg ekspordil) summa, mis kehtivate ühenduse õigusaktide alusel tuleb konkreetsetelt kaupadelt tasuda. Võlgnik on isik, kellel lasub tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise kohustus (p 12). ÜTS artikli 201 lg 3 kohaselt on võlgnik deklarant. Kaudse esindamise korral on isik, kelle eest tollideklaratsioon esitatakse, samuti võlgnik. ÜTS artikkel 213 sätestab: „Kui ühest tollivõlast tuleneva maksusumma tasumise eest vastutab mitu isikut, vastutavad need selle eest solidaarselt“.
3. Kaebuse esitaja leiab, et ÜTS § 201 lg-s 3 ja §-s 213 sätestatud deklarandi solidaarset vastutust tuleb käsitada aktsessoorse kõrvalkohustusena sarnaselt kolmanda isiku solidaarse vastutusega

§-s 40 sätestatule. Kohus möönab, et Riigikohtu halduskolleegium on tõepoolest

1. detsembri
2. a otsuses asjas nr 3-3-1-75-09 sedastanud, et juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne kõrvalkohustus, see tähendab, et kõrvalkohustuse kehtivuse eelduseks on põhikohustuse kehtivus ja kõrvalkohustus jagab põhikohustuse saatust (p 9). Viidatud otsuse p-dest 8 ja 9 võib järeldada, et Riigikohtu eeltoodud järeldus tugines

§ 96

lõikele 6, mis välistab vastutusotsuse tegemise juhul, kui: 1) maksuvõlga ei ole tekkinud; 2) maksuvõla sissenõudmine on aegunud või 3) maksuvõlg on kustutatud. 10. Analoogiliselt

-le näeb ka ÜTS ette tollivõla lõppemise juhud. Nii sätestab ÜTS artikkel 233, et tollivõlg lõpeb, kui

1. a)tollimaksu summa tasutakse;
2. b)tollimaksu summat vähendatakse;
3. c)kauba puhul, mis on deklareeritud tollimaksude tasumist nõudvale tolliprotseduurile: tunnistatakse tollideklaratsioon kehtetuks; - peetakse kaup enne selle vabastamist kinni ja samaaegselt või hiljem konfiskeeritakse, hävitatakse tolli korraldusel, hävitatakse või loovutatakse riigile kooskõlas artikliga 182 või kui kaup on hävinud või pöördumatult kahjustatud kauba laadi tõttu või ettenägematute asjaolude või vääramatu jõu tagajärjel;
4. d)kaup, millega seoses on vastavalt artiklile 202 tekkinud tollivõlg, peetakse ebaseaduslikul sissetoomisel kinni ja konfiskeeritakse samaaegselt või hiljem. Artikli 236 lg 1 võimaldab ka impordi- või eksporditollimaksu vähendada, kui on kindlaks tehtud, et selle kohta arvestuskande tegemise ajal 4 ei tulenenud see summa seadusest või selle summa kohta tehti arvestuskanne vastuolus artikli 220 lõikega 2. ÜTS art 235 lõike b kohaselt on vähendamine otsus loobuda osaliselt või täielikult tollivõlast tuleneva maksusumma sissenõudmisest või otsus tunnistada osaliselt või täielikult kehtetuks arvestuskanne impordi- või eksporditollimaksu summa kohta, mis ei ole tasutud. 11. Käesoleva haldusasja asjaoludest nähtuvalt tühistas Tallinna Halduskohus PMTK 22.04.2010 maksuotsuse nr. 12.2-3/2606-4 menetlusnormide rikkumise tõttu importija OÜ Hawaii Ekspress osas. Tallinna Halduskohtu otsusest ei saa järeldada seda, et tollivõla nõudmine oleks olnud sisuliselt ebaõige või alusetu. Kohtuistungil selgus, et PMTK ei asunud OÜ Hawaii Ekspress maksustamise eesmärgil seejärel uut maksumenetlust läbi viima, vaid loobus tollivõlast tuleneva maksusumma sissenõudmisest OÜ-lt Hawaii Ekspress. Euroopa Kohus on analüüsinud solidaarvõlgnike vastutust sarnases olukorras. Kohtuasjas C-78/10 esitati Euroopa Kohtule eelotsusetaotlus küsimusega, kas solidaarvõlgnik saab tugineda tollivõla osas tekkinud solidaarvõlgnevusele, selleks, et tema suhtes kohaldataks varem teise solidaarvõlgniku suhtes kohaldatud imporditollimaksu vähendamist. Euroopa Kohus märkis, et ÜTS artikkel 213 ei näe ette mingit täpsemat normi solidaarse vastutuse teostumise kohta ja eelkõige seoses sellega, kas ühe solidaarvõlgniku kasuks tehtud tollimaksu vähendamise otsus mõjutab teiste kohustusi (p 42). Samas leidis Euroopa Kohus, et tolliseadustiku artikli 213 eesmärk on just nimelt saavutada tollivõla tõhus sissenõudmine ning seega liidu omavahendite kaitse tagamine. Nimelt kujutab solidaarvastutuse süsteem endast siseriiklike ametiasutuste käsutuses olevat täiendavat õiguslikku abinõu oma tegevuse tõhustamiseks tollivõla sissenõudmisel (p 48). Ühtlasi leidis Euroopa Kohus, et eeltoodud eesmärgi saavutamisele ei aita kaasa see, kui tolliseadustiku artikli 213 tähenduses tollivõla puhul kehtiva solidaarvastutuse raames kohaldatakse sellist siseriiklikku põhimõtet, nagu eelotsusetaotluse esitanud kohtu poolt osundatud solidaarvõlgnike vastastikuse esindamise põhimõte, mille tulemusel tolliseadustiku artikli 239 alusel ühe võlgniku kasuks tehtud tollimaksu vähendamise otsusele võivad vastuväitena tollivõla tasumisele tugineda kõik teised kaasvõlgnikud, nii et tolliseadustiku artikli 233 esimese lõigu punktis b ette nähtud tollivõla lõppemine puudutab vältimatult kogu tollivõlga (p 49). Kohus märgib, et nimetatud asjas oli üheks solidaarvõlgnikuks ka tolliagent, kes tugines teise solidaarvõlgniku kasuks tehtud tollimaksu vähendamise otsusele. Euroopa Kohus asus 17. veebruari 2011. a otsuses seisukohale, et ÜTS artikleid 213, 233 ja 239 tuleb tõlgendada nii, et nendega on vastuolus see, kui põhikohtuasjas käsitletava taolise, artikli 213 tähenduses tollivõla tasumise solidaarkohustuse puhul kohaldatakse siseriikliku õiguse põhimõtet, mille tulemusel artikli 239 alusel ühe kaasvõlgniku kasuks tehtud tollimaksu osalise vähendamise otsusele saavad tugineda kõik teised kaasvõlgnikud, nii et tolliseadustiku artikli 233 esimese lõigu punktis b ette nähtud tollivõla lõppemine puudutab võlga kui niisugust ja vabastab seega kõik solidaarvõlgnikud selle tasumise kohustusest selle summa piires, mille ulatuses tollimaksu vähendamise otsus on tehtud (p 66). Kohus leiab, et eeltoodud Euroopa Kohtu lahendi seisukohad on asjakohased ka käesolevas haldusasjas. Euroopa Kohtu poolt ÜTS artiklile 213 antud tõlgendust silmas pidades ei saa deklarandi solidaarset vastutust käsitada aktsessoorse kõrvalkohustusena, mis lõpeb juhul, kui maksuhaldur loobub importijalt tollivõla sissenõudmisest. Eeltoodust ei tulene samas, et kaebuse esitajal puuduks suhetes OÜ-ga Hawaii Ekspress tollivõla tagasinõude õigus. Seega tuleb antud juhul käsitleda lahus maksuhalduri õigust kaebuse esitajalt tollivõla sissenõudmiseks ning kaebuse esitaja suhteid OÜ-ga Hawaii Ekspress. Kohus on seisukohal, et kaebuse esitaja viidatud Riigikohtu otsus tsiviilasjas nr 3-2-1-128-10 võib olla nimetatud sisesuhetes asjakohane. 12. Kuivõrd kaebuse esitaja PMTK 22.04.2010 maksuotsust tähtaegselt ei vaidlustanud, on maksuotsus tema suhtes kehtiv. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 63 lg 2 sätestab haldusakti tühisuse alused. HMS § 63 lg 2 p 5 kohaselt on haldusakti tühisuse aluseks ka see, kui sellest ei selgu õigused ja kohustused, kohustused on vastukäivad või seda ei ole muul objektiivselt põhjusel 5 kellelgi võimalik täita. Kuna kohus on leidnud, et kaebuse esitaja tollivõla tasumise kohustus ei ole Tallinna Halduskohtu otsusest tulenevalt ära langenud, puuduvad objektiivsed põhjused, mis välistaksid kaebuse esitaja poolt haldusakti täitmise. Seega eksisteerib ka tollivõla tasumise kohustusest tulenev avalik-õiguslik suhe kaebuse esitaja ning PMTK vahel. Seoses kaebuse esitaja taotlusega PMTK 3. oktoobri 2011. a otsuse tühistamiseks ning PMTK haldusmenetluse uuendamiseks kohustamiseks, nõustub kohus maksuhalduri seisukohtadega.

§ 45

kohaselt kohaldatakse maksumenetluses haldusmenetluse seaduses sätestatut, kui maksukorralduse seaduses, maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. Seega reguleerib maksuotsuse muutmist või kehtetuks tunnistamist uute asjaolude esinemise korral

§ 102

.

§ 102

lg 1 p 2 kohaselt maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Kuna kohus on seisukohal, et maksuotsuse tühistamine OÜ Hawaii Ekspress suhtes ei mõjuta kaebuse esitaja kohustust tasuda maksuotsuses märgitud tollivõlg, ei saa Tallinna Halduskohtu otsust pidada ka uueks asjaoluks, mis võiks kaasa tuua maksumenetluse uuendamise ning kaebuse esitaja suhtes tehtud maksuotsuse kehtetuks tunnistamise. 13. Eeltoodud kaalutlustel jääb kaebus tervikuna HKMS § 26 lg 1 p 6 alusel rahuldamata. Vastavalt HKMS § 92 lõikele 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Seega jäävad kaebuse esitaja menetluskulud tema enda kanda. Tiina Pappel kohtunik 6