Obsah (11)

§ 11§ 102§ 64§ 56§ 79§ 10§ 59§ 80§ 82§ 85§ 150

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-09-660 Otsuse kuupäev 14. detsember 2009 Kohtunik Roby Koik Kohtuasi Rosneft Eesti OÜ kaebus Maksu- ja Tolliameti

§ 11sätestatud uurimisprintsiipi.

Kaebaja leiab, et 06.01.

1. a OÜ Rosneft Eesti ruumides ja kriminaalmenetluse nr 08930000325 raames toimunud läbiotsimine on piisav ja kõigile iseenesest mõistetav põhjus, miks soovis kaebaja ja tema seaduslik esindaja menetlust vältida. Kaebajale jääb arusaamatuks, millega on vaidlustatud otsuses etteheidetud maksukorralduse seaduse rikkumised tuvastatud. Tegemist on kas kriminaal- või väärtegudega, mille üle ei saa toimuda kohtulikku arutelu ja/või vaidlust halduskohtus. Kaebaja selgitab, ta astus samme maksuhaldurile tehingute asjaolude selgitamiseks ning dokumentide esitamiseks 18.11.
2. a planeeritud lõppvestluse raames. Maksukohustuslase esindajad Raivo Paala ja Ahto Kiil ilmusid 18.11.
3. a maksuhalduri juurde, et esitada dokumente ja anda ütlusi. Revident Õie Kangrot aga Valga maksu- ja tollikeskuses ei olnud. Maksuhalduri esindaja Rando Undrus asus aga ilmselgelt valetades väitma, et kohtumine oli kokku lepitud telefoni teel kella l0ks, kuigi telefonikõne Ahto Kiili ja Õie Kangro vahel toimus alles kell 10.30 ja hoopis teisel teemal. Kaebaja arvates ei saa olla vaidlust selles, et Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsioon laieneb teatud juhtudel ka maksumenetlusele ning seetõttu laienevad nii maksukohustuslasele kui ka selle juhatuse liikmetele konventsioonis tagatud põhiõigused. Euroopa Inimõiguste Kohtu (EIK) lahendid on õigustloova tähendusega ka Eesti õigusruumis ja kohtutele järgimiseks kohustuslikud. EIK on viimaste aastate kohtupraktikas analüüsinud küsimust sellest, kas isikul on kohustus avaldada teda potentsiaalselt inkrimineerivat informatsiooni olukorras, kus ei ole välistatud selle hilisem kasutamine tema vastu. Kaebaja viitab kohtulahendile asjas Shannon vs. Ühendkuningriik, milles kohus on leidnud, et osalemine intervjuul maksuametnikuga (Eesti õigusruumi mõistes osalemine menetlustoimingul maksuhalduri initsiatiivil, mille eesmärgiks on maksukohustuslaselt informatsiooni saamine) siis, kui isiku vastu on algatatud süüteomenetlus, riivab isiku põhiõigusi konventsiooni artikli 6 lg 1 tähenduses. St et sellises olukorras on isik õigustatud menetleja (maksuametniku) kutsel üldse mitte ilmuma. Samuti on EIK kinnitanud seda, et isegi kui isiku suhtes ei ole formaalselt algatatud süüteomenetlust, kuid isik võib sellise menetluse algatamist eeldada, siis võib ta olla küll kohustatud ilmuma maksuametniku kutsel, kuid ei ole kohustatud potentsiaalselt inkrimineerivatele küsimustele vastama (EIKi kohtuasi Serves vs. Prantsusmaa) Osundatud EIKi lahenditest tuleneb otseselt ja üheselt arusaadavalt, et maksumenetlus on konventsiooni kaitsealas vähemalt siis, kui paralleelselt maksumenetlusega toimub kriminaalmenetlus või ei ole välistatud sellise menetluse algatamine või isikul on alust arvata, et maksumenetluses edastatavat informatsiooni võidakse kasutada tema vastu 2 süüteomenetluses. Vastustaja õiguskäsitlus konventsiooni laienemisest maksumenetlusele, millise vastustaja on esitanud vaideotsuses, ei ole kooskõlas EIKi praktikaga. Seetõttu ei saa kaebaja arvates välistada, et vastustaja eksib ka muudes konventsiooni tõlgendamise ja põhiõiguste kaitsealaga seotud küsimustes. Otsustamaks selle üle, kas mittekriminaalõiguslikus menetluses kehtiv informatsiooni andmise nõue - suunatult maksukohustuslasele - võib olla vastuolus konventsioonis kaitstud vaikimisprivileegiga, on EIK andnud juhise uurida võimalikke menetluslikke garantiisid, mis välistaksid sellise informatsiooni hilisema kasutamise isiku vastu süüteomenetluses (EIKi otsus kohtuasjas Jalloh vs. Saksama). Riigikogu
4. koosseisu menetletud seaduseelnõu 594 SE I kriminaalmenetluse seadustik seletuskirjas on seoses uurimisasutuse pädevusega märgitud: „Seega ei vii kohtueelset menetlust enam läbi mitte konkreetne ametnik vaid uurimisasutus kui riiklik asutus tervikuna. (...) Üleminek uurijalt uurimisasutusele võimaldab lahendada ka terve rea praktilisi probleeme (näiteks kriminaalasjade jaotamine erinevate ametnike vahel, uurimisgruppide moodustamine, uurimisjuhtide nimetamine, koostöö sama asutuse erinevate tööpiirkondade ametnike vahel) puhtalt asutuse siseste töökorralduslike meetoditega.“ Järelikult viib kohtueelset uurimist maksuasjades läbi Maksu- ja Tolliamet kui valitsusasutus tervikuna ning eelnõus eeldatakse koostööd asutuse erinevate tööpiirkondade ametnike vahel. Siit võib ja tuleb järeldada, et kitsalt maksumenetluses kogutud informatsiooni, mis võib olla maksukohustuslase suhtes süüstava iseloomuga, edastamist maksuasja kriminaaluurimise eest vastutavatele ametnikele eeldatakse samuti, isegi kui sellist kriminaalmenetlust veel ei ole algatatud. Maksuhaldur on seisukohal, et ta ei saa välistada kaasaaitamiskohustuse kaudu saadud informatsiooni hilisemat kasutamist isiku vastu süüteomenetluses. Seevastu viimase aja rahvusvahelises õiguskirjanduses soovitatakse just analoogilist võimalust lahendamaks dilemmasid isikutele, kes peavad otsustama, kas alluda maksumenetluses sunniviisiliselt informatsiooni andmise kohustusele - nn immuniteedi andmine isikule, kes seda soovib eeltingimusena maksuhaldurile informatsiooni andmiseks. Kaebaja märgib, et eeltoodu viib järeldusele, et Maksu- ja Tolliameti tegevuse õiguslikud alused ei sisalda piisaval määral menetluslikke tagatisi, välistamaks kaasaaitamiskohustuse kaudu saadud informatsiooni kasutamist maksukohustuslase või tema lähedaste vastu süüteomenetluses. Sellise olukorra tulemusena on rikutud nende maksukohustuslaste põhiõigust vaikimisele, kes on allutatud maksumenetlusele ning kellelt nõutakse kaasaaitamiskohustusele viitamise kaudu informatsiooni ja dokumente. Kaebajale, ei ole selge, et suheldes maksuhalduriga suhtlevad nad sisuliselt uurimisasutusega. Seetõttu seisneb kaebuse esitaja põhiväide selles, et niikaua, kuni toimub paralleelne kriminaalmenetlus, mille esemeks on samadele asjaoludele, mida uuritakse maksumenetluse, kriminaalõiguslikul hinnangu andmine, ei ole maksukohustuslasel vajalik täita kaasaaitamiskohustust. Veelgi enam, isiku suhtes negatiivse maksuotsuse tegemine olukorras, kus tal ei ole võimalik esitada asjassepuutuvaid dokumente, on võistleva menetluse rikkumine konventsiooni artikli 6 lg 1 tähenduses. Kaebaja leiab, et vastustaja õiguskäsitlus

§ 102

lg-st 1 ei taga talle siiski õiguskindlust selle kohta, et tema põhiõiguste riive on välistatud. Maksuotsuse hilisem ümbervaatamine pärast kriminaalasjas uute asjaolude ilmnemist on teoreetiline ja illusoorne õiguskaitsevahend. Maksuhalduri väide, et sellise õiguskaitsevahendi kasutamine sõltub kaebaja enda tegelikust tahtest ja soovist, ei ole puutumuses tõhusa õiguskaitsevahendi demonstreerimise instrumendiga. Kaebaja on osundatud EIKi käsitlusele, mille kohaselt EIK formeerib selle nõude kui riigi kohustuse esitada oma vastuväidetes mõni siseriiklik lahend, mis oleks analoogilises kohtuasjas loonud pretsedendi (kohtuasi Rotaru v. Rumeenia). Maksuhaldur ei ole osundanud vastavale 3 kohtupraktikale käesolevas küsimuses. 24.11.

1. a esitas Rosneft Eesti OÜ halduskohtule taotluse tuvastada, et pärast kriminaalmenetluse algatamist Rosneft Eesti OÜ juhatuse liikmete vastu oli osaühingu suhtes sanktsioonide kohaldamine informatsiooni andmisest keeldumise eest tema põhiõiguste riive põhiseaduse § 22 kolmanda lause ning Euroopa inimõiguste ja põhivabaduse kaitse konventsiooni artikli 6 lg-te 1 ja 2 tähenduses. Kaebaja märgib, et Rosneft Eesti OÜ juhatuse liikmete suhtes algatati kriminaalasi 22.10.
2. a. Ajavahemikus, mis jääb kriminaalasja algatamise ning osaühingu juhatuse liikmete teadasaamiseni kriminaalmenetluse toimumisest, on maksuhaldur kasutanud osaühingu ja selle juhatuse liikmete suhtes sunnivahendeid, mille eesmärk on sellise informatsiooni saamine, mida on võimalik kasutada nii maksumenetluses osaühingu maksukohustuse kindlaksmääramiseks kui ka paralleelselt toimuvas kriminaalmenetluses osaühingu juhatuse liikmete vastu. Nii on maksuhaldur väljastanud korraldusi, milles sanktsioonidena on kohaldatud sunniraha ja trahvi (22.02.
3. a korraldus nr 122.1/2439; 31.03.2008.a korraldus nr 12-2.1/2439). Samuti on 21.11.
4. a maksuhaldur väljastanud kontrollakti, milles on märgitud, et teabe esitamata jätmise korral tehakse maksukohustuslase suhtes negatiivse lõppjäreldusega maksuotsus. Osaühing on seisukohal, et pärast kriminaalmenetluse algatamist on igasuguste sunnivahendite kasutamine teabe saamiseks, millel on potentsiaalselt inkrimineeriv iseloom, maksukohustuslase ja/või tema juhatuse liikmete põhiõiguste riive. Riigikohtu lahendis nn Leelo Roide kohtuasjas (Riigikohtu 22.10.
5. a otsus asjas nr 3-1-1-57-07) on leitud, et kaasaaitamiskohustuse täitmise kaudu saadud informatsioon on saadud sunniviisiliselt (kohtuotsuse p 16). Käesolevas asjas on Rosneft Eesti OÜ ja selle juhatuse liikmed küll keeldunud andmast informatsiooni, kuid Riigikohtu lahendis seotakse kaasaaitamiskohustuse täitmine selle sunniviisilisuse iseloomuga. Iseenesest ei ole isiku allutamine riiklikule sunnile isiku põhiõiguste riive, kuid see muutub riiveks koheselt pärast seda, kui isiku suhtes on algatatud kriminaalmenetlus ning tema suhtes kasutatakse jätkuvalt riiklikku sundi (EIK kohtulahend asjas Shonnon vs. Ühendkuningriik). EIKi praktika kohaselt ei ole konventsiooni rikkumise tuvastamiseks oluline mitte see, kas sunniviisiliselt saadud informatsiooni hilisemalt isiku vastu kriminaalmenetluses kasutati või mitte (EIKi kohtuasi Heaney ja McGuinness vs. Iirimaa) ega isegi see, kas isiku vastu üldse kriminaalmenetlus algatati (EIKi kohtuasi Funke vs. Prantsusmaa). Kohtuasja Shannon vs. Ühendkuningriik p-des 38 - 41 toimub EIKi praktika edasiarendus võrreldes kohtuasjaga Saunders vs. Ühendkuningriik. Kui Saunders'i kohtulahendis asus EIK seisukohale, et ainuüksi finantsinspektorilt küsimuste saamine ja nendele vastamine olukorras, kus isik ei saa välistada enda suhtes kriminaalmenetluse algatamist, tõstatab küsimuse konventsiooni artikli 6 lg-te 1 ja 2 riivest (vt kohtuotsuse p 100, kus EIK siiski riivet ei tuvastanud), siis Shannon'i kohtulahendis on toimunud kohtupraktika edasiarendus ning EIK on expressis verbis asunud seisukohale, et selline küsimus mitte ainult ei tõusetu, vaid tegemist on ka põhiõiguste riivega. Käesolevas kohtuasjas on maksuhaldur tuginenud maksukohustuses otsustaval määral kaasaaitamiskohustuse mittetäitmisele ning teinud sellest Rosneft Eesti OÜ suhtes negatiivsed järeldused. Kuid analüüsides maksuhalduri väiteid EIKi praktika kontekstis selgub, et maksuhaldur teeb kaebajale tegelikult etteheite selles, et kaebaja ei võimaldanud maksuhalduril teostada oma põhiõiguste riivet ning keeldus informatsiooni andmisest. Käesolevas asjas on maksuhaldur kohaldanud maksukohustuslase suhtes sanktsioone. EIK on sellise olukorra hindamisel asunud selgele seisukohale, et tegemist on põhiõiguste riivega (EIKi otsus J.B. vs. Shveits ). Osundatud kohtulahendis on EIKi tuvastanud 4 põhiõiguste riive põhjusel, et avaldaja suhtes kohaldati sanktsioone maksuhalduri poolt soovitud teabe mitteesitamise eest. Käesolev asi on analoogne osundatud kohtuasjaga,, sest osaühingu suhtes on kohaldatud sanktsioone. Riigikohtu Üldkogu on 06.01.
6. a otsuses asjas nr 3-1-3-13-03 p-s 13 kinnitanud, et „Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsioon on [...] Eesti õiguskorra lahutamatu osa, ning selles sisalduvate õiguste ja vabaduste tagamine on Põhiseaduse § 14 kohaselt ka kohtuvõimu kohustus. Asja lahendamine kooskõlas EIKi lahenditega, st EIKi praktika otsekohaldatavus tuleneb Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi 30.12.
7. a määrusest asjas nr 34-1-12-08, p-st
8. Rosneft Eesti OÜ palub eelnevast tulenevalt tuvastada, et maksuhaldur on riivanud kaebajale põhiseaduse §-i 22 kolmandas lauses ning Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsiooni artikli 6 lg-tes 1 ja 2 tagatud õigusi. Kaebaja arvates eksisteerib õigusselgusetus - Eesti õigusnormide tasandil - enese mittesüüstamise privileegi rakendusalast maksumenetluses.

§ 64

lg 1 p 6 sõnastuse kohaselt on isiku õigus mitte anda teavet küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või käesoleva lõike punktis 5 nimetatud isiku õigusrikkumises süüditunnistamist. Õigusnormist tuleneb otseselt enese mittesüüstamise privileegi piiratud iseloom maksumenetluses. Teiste sõnadega, isik, kes soovib tugineda maksukorralduse seaduse § 64 lg 1 p-le 6, saab seda teha ainult nendes küsimustes, millele vastamine võiks tema arvates kaasa tuua tema või tema lähedaste süüditunnistamise. Teistele küsimustele vastamise kohustusest aga

§ 64

lg 1 ei vabasta isikut isegi siis, kui tema suhtes toimub nt paralleelne kriminaalmenetlus. Seega peab isik alati ilmuma menetleja kutsel ning alles menetlustoimingu käigus saab ta otsustada, millistele küsimustele vastata ja millistele mitte vastata. Taotluse esitaja arvates on selline regulatsioon ebapiisav seetõttu, et ta on vastuolus EIKi viimaseaegse praktikaga. EIKi kohtuasjast Serves vs. Prantsusmaa tuleneb kaebaja arvates see, et

§ 64lg 1 p-i 6 kaitseala ei ole piisavalt lai.

Seda põhjusel, et maksukorralduse seadus ei anna isikule, kes on maksumenetlusega samade asjaolude pinnalt allutatud paralleelsele kriminaalmenetlusele või kes peab sellise menetluse algatamist tõenäoliseks, võimalust tugineda EIKi suunisele Shannon kohtuasjast ning jätta vastamata igasugustele küsimustele, sõltumata nende iseloomust. Käesoleval ajal isik, kes tugineb Shannon lahendile ja keeldub maksuhalduriga suhtlemast, riskib võimalusega, et talle tehakse etteheide kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmises

§-i 56 tähenduses ning sellest tulenevalt maksuhaldur leiab, et ka tema tõendamiskoormus on sellel põhjusel väiksem. Juhul aga, kui isikule ei saa teha etteheidet kaasaaitamiskohustuse mittetäitmise tõttu, ei ole maksuhalduri väitel kaasaaitamiskohustuse mittetäitmise kohta õiguslikku alust ning seetõttu ei saa ka väheneda maksuhalduri tõendamiskoormus. Selline olukord ongi käesolevas maksuasjas kujunenud, sest jättes täitmata kaasaaitamiskohustuse on Rosneft Eesti OÜ silmitsi maksuhalduri sanktsioonide ning negatiivse sisuga maksuotsusega, mis rõhutab kaasaaitamiskohustuse mittetäitmist kui maksuotsust mõjutanud negatiivset asjaolu. Nendel põhjustel palub kaebaja käesoleva asja lahendamisel jätta kohaldamata

§ 56

ning mitte arvestada vastustaja väidetega, mis kas otseselt või kaudselt tuginevad kaasaaitamiskohustuse rikkumisel. Samuti palub kaebaja halduskohtul kontrollida, kas olukorras kus maksuhalduri tõendamiskoormus ei ole vähenenud maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmise tõttu, on maksuhaldur järginud igakülgselt ja tõhusalt

§-de 11 ja 12 sätteid. Kaebaja möönab, et jättes kohaldamata

§-i 56 põhjusel, et

§ 64

lg 1 p-i kaitseala ei ole vastavuses EIKi praktikaga, algatab halduskohus põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse Riigikohtus. 5 Ülaltoodut arvestades palub kaebaja tühistada 10.12.2008. a Lõuna maksu- ja tollikeskuse maksuotsus nr 12-5/402 täies ulatuses, jätta kohtukulud vastustaja kanda ning tuvastada, et pärast kriminaalmenetluse algatamist Rosneft Eesti OÜ juhatuse liikmete vastu oli osaühingu suhtes sanktsioonide kohaldamine informatsiooni andmisest keeldumise eest tema põhiõiguste riive põhiseaduse §-i 22 kolmanda lause ning Euroopa inimõiguste ja põhivabaduse kaitse konventsiooni artikli 6 lg-te 1 ja 2 tähenduses ning jätta asja lahendamisel kohaldamata maksukorralduse seaduse § 56 põhjusel, et

§ 64lg 1 p-i 6 kaitseala ei ole vastavuses Euroopa Inimõiguste Kohtu praktikaga.

Vastustaja seisukohad

1. Vastustaja ei nõustu kaebuses toodud väidetega ja on seisukohal, et puudub alus 10.12.
2. a maksuotsuse nr 12-5/402 tühistamiseks. Kriminaalmenetluse nr 08930000325 käigus sooritatud menetlustoimingutest inspireeritud kaebaja väide, et teda on asetatud olukorda, kus riigivõimu tegevuse tulemusena ei saa ta oma õigusi kaitsta ning see tõi endaga kaasa ebaõiguspärase maksuotsuse, ei ole vastustaja hinnangul asjakohane. Vastustaja andmetel teostati kaebaja juhatuse liikmete juures teatud dokumentide äravõtmine alles pärast vaidlustatud maksuotsuse väljastamist, mistõttu on vastustaja seisukohal, et kaebuses toodud argumendid, mis toetuvad kriminaalmenetluse raames läbi viidud uurimistoimingute teostamisele 06.01.
3. a, ei saa kuidagi olla puutumuses vaidlustatud ja 10.12.
4. a kaebuse esitajale väljastatud maksuotsuse õigusvastasusega. Kuni maksuotsuse väljastamiseni oli kaebuse esitajal oma väidetavalt rikutud õiguste kaitseks võimalus maksuhaldurile teavet ja dokumente esitada. Kaebuse esitajale oli tagatud tema õigused, s.h õigus olla ära kuulatud. Kaebaja ei täitnud ühtegi korraldust, mis vastustaja on revisjoni käigus kaebuse esitajale andnud, s.h revidentide poolt

§ 79

lg 2 alusel antud suulisi korraldusi, ega ka korraldust nr 12-2.1/2439 revisjoni alustamiseks. Kaebaja on kaebuses esitatud väidetest lähtuvalt tänaseni ekslikul seisukohal, (vastupidiselt Tartu Halduskohtu varasema seisukohaga, halduskohtu 25.11.

1. a ja 26.12.
2. a määrused haldusasjas nr 3-08-2321), et tegemist on ebaseadusliku revisjoniga. Analoogseid seisukohti esitas kaebaja ka 26.09.
3. a ja 20.10.
4. a taotlustes vastustajale hilisema korralduse nr 12-2.1/10826 täitmisest kõrvalehoidumise eesmärgil. Kaebaja ei ole otsuseid ja korraldusi seaduses ette nähtud tähtajal ega korras vaidlustanud. Eeltoodust tulenevalt on vastustaja seisukohal, et ei ole võimalik vastata jaatavalt kaebaja eelduslikule küsimusele tema väidetavate õiguste rikkumise kohta, kus kaebaja põhjendamatult eeldab, et maksuhaldur on vaidlustatud maksuotsuse põhistamisel lähtunud ekslikest väärtushinnangutest. Vastustaja on seisukohal, et maksumenetlus on olnud aus ja õiglane. Maksuotsus on väljastatud kehtiva õiguse alusel ning alusetu on väide, et maksuhaldur teostab oma seadusest tulenevate kohustuste täitmisel kaebuse esitaja nn tagakiusamist. Asjasse puutumatu on ka kaebaja etteheide, et vastustaja ei ole 10.12.
5. a väljastatud maksuotsuses järginud 25.03.
6. a Riigikohtu otsuses väljendatud põhimõtteid, sest põhimõtteliselt ei olegi maksuhalduril võimalik hilisemas Riigikohtu otsuses toodud põhimõtteid oma varasemas haldusaktis arvestada. Nimetatud Riigikohtu lahendi pinnalt kaebuses esitatud nn „topeltmaksustamise vältimise kohustuse“ väite - jätta kaebajale käibemaks määramata - osas on vastustaja seisukohal, et seadusandja ei ole maksuhaldurile andnud kaalutlusruumi maksuseaduste selektiivseks kohaldamiseks ning see oleks ka 6 vastuolus ühetaolise maksustamise põhimõttega. Kuna KMS § 31 lg 1 kohaselt teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral arvutatakse sisendkäibemaks maha KMS §-s 37 sätestatud nõuetekohase arve alusel, siis puudub ka kaebajal nimetatud arvete puudumisel õigus nõuda vaidlusaluse sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Vastupidine ja kaebuses nõutava privilegeeritud õiguse nõue maksuõigussuhtes riigiga ei ole millegagi põhjendatud, olenemata ka sellest, et kaebaja endised juhatuse liikmed on hiljem kriminaalmenetluse nr 08930000325 käigus tunnistatud kahtlustatavateks. Ekslikud on ka kaebaja argumendid, mis justkui toetuksid 07.12.
7. a Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-63-06 esitatud põhimõtetele. Nimetatud lahendis asus kohus tegelikult seisukohale, et maksuhaldur ei tohi viivitada maksu määramisega ning halduskohus ei pea jääma ootama, milline hinnang nendele tõenditele antakse kriminaalmenetluses. Seega asus kolleegium, vastupidiselt kaebuses esitatud väitele seisukohale, et juhul, kui kriminaalmenetluses tuvastatakse hiljem uued asjaolud, mis seavad kahtluse alla jõustunud maksuotsuse õigsuse, on maksukohustuslasel õigus taotleda maksuotsuse muutmist või kehtetuks tunnistamist vastavalt

§ 102lg-le 1.

Ka on kaebaja poolt meelevaldne teha nimetatud Riigikohtu praktika pinnalt järeldusi, et maksuhaldur ei ole arvestanud neid põhimõtteid maksuseaduste kohaldamisel, kui vaidlustatud maksuotsuse andmine oli tingitud hoopis kaebaja enda tegelikust tahtest ja soovist maksumenetlusele mitte kaasa aidata. Vastustaja on seisukohal, et ei ole viivitanud maksu määramisega ning kaebaja seisukoht on omakorda vastuolus kaebuses viidatud allikatega. Seega on põhjendamatud ka kaebaja etteheited, et vaidlustatud maksuotsuse tegemisel ei ole maksuhaldur arvestatud Riigikohtu 07.12.2006. a lahendis toodud põhimõtteid või rikkunud

§-s 11 sätestatud uurimisprintsiipi, sest nimetatud uurimisprintsiibiga korrespondeerub omakorda ka maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse (

§ 56) järgimine.

Olukorras, kus maksukohustuslane ei soovi maksumenetlusele kaasa aidata ning loob sellega ühtlasi ka takistused maksuhalduri poolse uurimisprintsiibi rakendamiseks, (mh maksuhalduril puudus ka pankade jt kolmandate isikute käest saadud andmeid analüüsides võimalus välja selgitada, kellelt ostetud kaupade või teenuste pinnalt võis kaebaja ca 36 milj. krooni sisendkäibemaksu deklareerida) jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata mitte maksuhalduri uurimisprintsiibi mittejärgimise põhjusena, vaid hoopis tingituna maksukohustuslase tahtlikust maksumenetluse takistamisest. Vastustaja on seisukohal, et kaebaja käitumine on olnud kogu maksumenetluse kestel tahtlik ja eesmärgipärane ning lähtuvalt 14.11.2007. a Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-47-07 väljendatud seisukohtadest, ei saa hiljem maksukohustust muuta või kehtetuks tunnistada, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine on põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. HMS § 44 lg 1 p 2 kohaselt toimub menetluse uuendamine asjas ilmnenud uute oluliste tõendite tõttu siis, kui need tõendid ei olnud isikule menetluse ajal teada. Käesoleval juhul ei eita kaebaja, et talle on olnud kõik maksumenetluses nõutud tõendid menetluse ajal teada, kuid kaebuse p-st 3 lähtuvalt vältis kaebaja nimetatud nõudeid ja menetlust teadlikult ning vaidemenetluses esitatud seisukohtadest lähtuvalt tehti seda

§ 64

lg 1 p 6 tõlgendusest ja kaebuse esitaja endisele seaduslikule esindajale teadaolevate asjaolude pinnalt tõenäoliselt peatselt alustatava kriminaalmenetluse kartusest lähtuvalt. Vastustaja ei nõustu kaebaja väitega, et tal puudub tõhus kaitseabinõu võimalikus hilisemas kriminaalmenetluses, sest juba

§-s 161 sätestatu tagas isikule karistatusest osalise või täieliku vabastamise, kui ta täitnuks oma kaasaaitamisekohustust andmete esitamise näol. 7 Vastustaja märgib, et tulenevalt kriminaal- ja väärteomenetluses kehtivast tõendite vaba hindamise põhimõttest (KrMS § 61, VTMS § 2) ei oleks ühelgi kaebaja poolt maksuhaldurile revisjoni käigus antud korralduse alusel esitataval tõendil hilisemas (ei tuvastuslikust ega tõlgenduslikust aspektist) süüteomenetluses siiski ette kindlaksmääratud jõudu ning lähtuvalt kohtupraktikast (Riigikohtu lahend nr 3-1-1-57-07), mille kohaselt ei saa prokuratuur maksuhalduri poolt saadud teavet kasutada süüdistusaktis ja kohtus ning kohus ei saa neid tõendeid avaldada, kui süüdistatav ise ei taha nende tõendite avaldamist, leiab vastustaja, et põhjendamatud on kaebaja poolt väljendatud seisukohad ning nõudmised, mida ta põhjendab omakorda ka

§ 64

lg 1 p-s 6 sätestatu vastuoluga

§-s 56 sätestatuga.

§ 64

alusel teabe andmisest ja dokumentide esitamisest keeldumisel ei saa asetada kaebajat soodsamasse seisu võrreldes isikuga, kes teavet andis ja dokumente esitas ning õigusselgusetu olukord oleks tekkinud vaid siis, kui maksuhaldur oleks kaebuse esitaja põhjendamatutele nõudmistele vastu tulles jätnud märtsis 2007. a deklareeritud, kuid dokumentaalselt tõendamata sisendkäibemaksu summa vaidlustatud maksuotsuses määramata. Kaebaja käsitleb kaebuse kolmandas punktis kaasaaitamiskohustuse, kui seadusest tuleneva kohustuse täitmist riikliku sunnina olukorras, kus isiku suhtes toimub samade asjaolude pinnalt kriminaalmenetlus, kuid jätab seejuures tähelepanuta asjaolu, et ajal kui maksumenetluses nõuti kaebajalt teavet, ei olnud kriminaalmenetlust veel alustatud ning kogu maksumenetluse kestel kaebuse esitaja maksuhalduri ühtegi korraldust tegelikult ei täitnud. Seega on ka väär kaebuses esitatud väide, nagu oleks maksuhaldur saanud edastada ca 90% materjalidest kriminaalasja nr 08930000325 toimikusse, mis oleks kaebajalt justkui sunni-ja rahatrahvi ähvardusel kätte saadud. Vastustaja on seisukohal, et tegelikult puudub mõistetav põhjus, miks soovis kaebaja ja tema endine seaduslik esindaja maksumenetlust vältida, sest isiku enese mittesüüstamise privileegi põhimõtte isikuline kaitseala hõlmab süüteomenetluse subjekte. Maksumenetlus erineb aga kriminaalmenetlusest paljude aspektide osas ning neid menetlusi ei saa siiski samastada, sõltumata kaebaja ekslikust seisukohast. Tekkida ei saa olukord, kus kaebajal on õigus deklareerida maksuhaldurile andmeid, mille alusel tal on võimalus varjata oma tegelikku maksukohustust riigi ees, kuid maksuhalduril, lähtuvalt kaebuses esitatud põhjendustest, seda tuvastada õigus ei ole. Kuna kaebaja hoiab kõrvale maksuseaduste ühetaolisest rakendamisest, kuritarvitab ta seetõttu ka kaebuses nimetatud seaduse normide võimalusi ja Riigikohtu praktika tõlgendamist, mida ta kasutab tegelikult maksuõiguse realiseerumise vältimise põhjendamiseks. Kaebaja räägib Riigikohtu praktika sõnastuse realiseerumisest, kuid vaidluse sisu poolest ei ole kaebuses viidatud õigusnormi ja õigusallika eesmärk saavutatav. Ekslik on ka kaebaja arusaam, et maksumenetluses tuvastatud ja vaidlustatud maksuotsuses viidatud etteheited maksuseaduste rikkumiste kohta tuleb tuvastada eraldi süüteomenetluses. Eeltoodud arusaam on otseselt vastuolus kaebaja poolt viidatud Riigikohtu praktika (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-63-06) sõnastuse realiseerumisega, sest nimetatud praktika kohaselt ei tohi maksuhaldur viivitada maksu määramisega ning halduskohus ei pea jääma ootama, milline hinnang maksumenetluses kogutud tõenditele antakse kriminaalmenetluses. Kaebuses taotletav eesmärk oleks aga vastupidine. Lähtuvalt

§ 10

lg 1 kohaselt kontrollib maksuhaldur maksukorralduse seaduse ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust.

§ 10

lg 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja 8 tagades menetlusosaliste õiguste kaitse.

§ 59

lg 2 kohaselt on maksuhalduril õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente, samuti teha kaupade, materjalide ja muu vara ning tehtud tööde ja osutatud teenuste inventuure ja ülemõõtmisi.

§ 59

lg 2 p 1 ja p 2 järgi jaguneb kontroll üksikjuhtumite kontrolliks ja üldkontrolliks ehk revisjoniks. Seega on maksuhalduril seadusest tulenev volitus kontrollida kaebaja maksuseaduste täitmist revisjoni käigus, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid. Lähtuvalt Tartu Halduskohtu 25.11.2008 ja 26.12.2008 määrustest haldusasjas nr 3-08-2321 puudub kaebajal ka alus väita, et tegemist on olnud ebaseadusliku revisjoniga. Kaebuses esitatud etteheited, et maksuhaldur ei ole järginud menetluse üldpõhimõtteid ega võimaldanud kaebuse esitajal 18.11.2008. a kasutada oma õigust - õigust olla ära kuulatud, on vastustaja hinnangul põhjendamatud. Nimelt 11.11.2008. a teatas maksuhaldur kaebajale revisjoni lõppvestluse aja ja koha, millele kaebaja ka vastas, et ei soovi lõppvestlusest osa võtta, kuna see oleks nõustumine maksuhalduri ebaseadusliku tegevusega. Seega esines

§ 80

lg-s 1 sätestatud alus revisjoni lõppvestluse mitte läbiviimiseks, kuna kaebaja keeldus vestlusest ning loobus ise oma õiguse kasutamisest. Samas tagas maksuhaldur kaebajale ka järgnevates menetlusstaadiumites tema õigused, võimaldades pärast revisjoniakti väljastamist esitada eriarvamus, mida kaebuse esitaja ka tegi. Eeltoodust ning kaebuse sisust lähtuvalt tekivad vastustajal tõsised kahtlused kaebuses esitatud väidete heausksuse suhtes, andes alust arvata, et kaebaja tegelik eesmärk ei ole oma väidetavate õiguste kaitse, vaid olukorra loomine, kus kaebaja maksukohustusi poleks võimalik kindlaks määrata. Vastustaja on seisukohal, et asjas puudub üldse kaebaja subjektiivsete õiguste rikkumine. Vastustaja märgib, et maksuhaldur on seotud kaebaja poolt maksumenetluses esitatuga, sest

§ 82

alusel lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige kaebaja poolt esitatud maksudeklaratsioonidest (

§ 85

lg 1), tema raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Seega on maksuhaldurile antud võimalus seada kahtluse alla kaebaja poolt esitatud deklaratsioonid jms dokumendid ning selgitada välja õige maksukohustus. Maksuotsusega määratakse tasumisele kuuluv maksusumma, näidatakse kuidas on tasumisele kuuluv maksusumma määratud ja põhjendatakse, miks on täielikult või osaliselt jäetud arvestamata maksukohustuslase esitatud tõendid. Vastustaja on seisukohal, et käesolevat maksuotsust tuleb kaebajal mõista, kui maksuhalduri sekkumist maksukohustuslase käitumisse maksukohustuste või maksuseadustest tulenevate teiste kohustuste täitmisel. Seega on kehtiva õiguse kohaselt maksuhaldurile antud võimalus tuvastada tegelikud asjaolud, mis on maksustamise seisukohast olulised ja viivad erinevalt kaebaja poolt taotletud eesmärgist maksude juurdemääramiseni. Kuna maksuhalduri poolt läbiviidud maksumenetluse eesmärk oli tuvastada tegelik maksuõigussuhe maksuseaduste mõistes, siis kaebuses viidatud kriminaalmenetluse eesmärk on tuvastada, kas sellega kaasnes ka kavandatud petturlikud huvid karistusseadustiku mõistes. Vaatamata sellele, kuidas nimetatud menetlused kaebaja endise seadusliku esindaja vaatevinklist välja paistavad, on tegemist erinevate menetlustega ning nende menetluste lõpptulem on samuti erinev, sest maksuseadustega sätestatakse maksukohustuse tekkimiseks vajalik teokoosseis ja selle alusel tekkis maksuõigussuhe riigi ja kaebaja vahel. Üksnes kaebaja endise juhatuse liikme õiguskaitsevajadusest hilisemas kriminaalmenetluses ei saa teha järeldust, et tegemist oli menetluse üldpõhimõtete 9 eiramisega maksumenetluses, kui maksuotsus on antud kehtiva õiguse alusel ning on piisavalt motiveeritud. Samas ei ole kaebaja esitanud ega püüdnudki esitada selliseid tõendeid, mis kummutaksid vaidlustatud maksuotsuses toodud väited.

§ 150

lg 1 kohaselt on aga maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kohtu põhjendused ja otsus

1. Halduskohus, hinnates asja kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, on seisukohal, et kaebus tuleb jätta rahuldamata (HKMS § 26 lõike 1 punkt 6). Vaidlustatud maksuotsus ei riku kaebaja õigusi ja tegemist on õiguspärase haldusaktiga, mille tühistamiseks puudub objektiivsest õigusest ja kohtupraktikast tulenev alus. Kaebaja apelleerib põhiõiguste alusetule riivele, sest mittesüüstamise privileeg kuulub Euroopa Inimõiguste ja Põhivabaduste Konventsiooni artikkel 6 kaitsealasse koostoimes PS § 22 lõikega
2. Halduskohtul ei ole vastuväiteid kaebaja käsitlusele, et eelmises lõigus viidatud õigusnormidest tulenev mittesüüstamise privileegi kaitseala võib koostoimes

§ 64lõike 1 punktidega 5 ja 6 teatud juhtudel laieneda maksuvaidlustele.

Mingit vaidlust ei saa olla põhimõtte üle, et kedagi ei tohi sundida tunnistama iseenda ega oma lähedaste vastu. Käesolevas asjas ei ole aga tõendatud maksuotsuse õigusvastasus mittesüüstamise privileegi rikkumise motiivil. Riigikohus on seda põhimõtet käsitlenud peamiselt isiku garantiina süüteomenetluses (Riigikohtu 12.02.2004 otsus kriminaalasjas 3-1-1-120-03). Riigikohus on 01.06.2005 otsuses nr 3-1-1-39-05 selle põhimõtte toimeala pidanud võimalikuks laiendada, nentides, et õigus tugineda enese mittesüüstamise privileegile ei sõltu isiku formaalsest menetluslikust seisundist ega ka sellest, kas asjaolude suhtes, mille kohta isikult tõendeid nõutakse, on kriminaalmenetlust alustatud. Oluline on isikult nõutava tõendusteabe faktiline iseloom - kas see viitab isiku poolt toime pandud kuriteole või mitte. Vastustaja märgib õigustatult, et kaebaja positsiooni tõendavate nn kaebaja jaoks positiivsete tõendite esitamine, mis vähendaks maksukoormust, ei saa vastuollu minna mittesüüstamise privileegiga. Põhimõtet, et kedagi ei tohi sundida tunnistama iseenda ega oma lähedaste vastu tuleb maksumenetluses aga kohaldada koostoimes teiste maksumenetlusele omaste põhimõtetega. Maksumenetlus toimub rõhuvalt avalikes huvides, mille tõttu on asjakohane tõdeda, et maksumenetluses lasub maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus, mis tuleneb

§ 56

ja piirangud kaasaitamiskohustuse täitmise osas seab

§ 64

. Kaasaaitamiskohustus ei ole käesoleva vaidluse valguses vastuolus kaebaja poolt osundatud põhiõigusi tagavate printsiipidega. Riigikohus on analüüsinud kaasaaitamiskohustusega seonduvat kohtuasjas nr 3-1-1-39-05: Põhiseaduse (PS) § 22 lg 3 kohaselt ei tohi kedagi sundida tunnistama iseenda või oma lähedaste vastu. Toodud sätte mõtte kohaselt ei ole keegi kohustatud aitama kaasa enda (või oma lähedaste) poolt toime pandud kuriteo tõendamisele. Ehkki Euroopa inimõiguste ja põhivabaduste kaitse konventsioon (EIÕK) otsesõnu sellist põhiõigust ei sätesta, on Euroopa Inimõiguste Kohus oma praktikas järjekindlalt väljendanud seisukohta, et õigus vaikida ja enese mittesüüstamise privileeg on 10 konventsiooni art 6 lg 1 nõuetele vastava õiglase menetluse keskne komponent, olles ühtlasi tihedalt seotud art 6 lg-s 2 sätestatud süütuse presumptsiooni põhimõttega (vt nt John Murray v. Ühendkuningriik lahend

1. veebruarist 1996, p 45; Saunders v. Ühendkuningriik, lahend
2. detsembrist 1996, p-d 68-69; J. B. v. Šveits, lahend
3. maist 2001, p 64). Samuti on inimõiguste kohus leidnud, et EIÕK art 6 lg-t 1 on rikutud ka siis, kui isikut sunnitakse ise üle andma dokumente olukorras, milles ei ole välistatud, et teda võidakse nende dokumentide alusel süüdistada kuriteo toimepanemises (vt nt J. B. v. Šveits, p 66). Kooskõlas eeltoodud põhimõtetega sätestab maksukorralduse seaduse § 64 lg 1 p 6, et sama seaduse paragrahvide 60-63 alusel teabe andmisest ja tõendite esitamisest on õigus keelduda isikul küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või sama lõike punktis 5 nimetatud lähedase isiku õigusrikkumises süüditunnistamist. Riigikohtu kriminaalkolleegium leiab, et PS § 22 lg-st 3 ja EIÕK art 6 lg-st 1 tulenev enese mittesüüstamise privileeg ei piirdu isiku õigusega keelduda ennast süüstavate tõendite esitamisest. Olukorras, kus isik ei pea andma ametivõimudele välja teda süüstavaid tõendeid, ei saa teda ka eraldi karistada selle eest, et ta kõnealuseid tõendeid kõrvaldades võtab uurimisorganitelt võimaluse need tema süü tuvastamiseks ise üles leida (p 15). Seisukohale, et enese mittesüüstamise privileegi tuleb rakendada ka maksumenetluses, on asunud Riigikohtu halduskolleegium. Nii märgib halduskolleegium 14.11.2007 otsuses nr 3-3-1-47-07 p 16, et tulenevalt

§ 64

lg 1 p-st 6 on maksukohustuslasel õigus keelduda

§-de 60-63 alusel teabe andmisest ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või sama lõike punktis 5 nimetatud isiku õiguserikkumises süüditunnistamist. Kuigi

§ 59

lg 2 p 1 seob sama seaduse §-d 6063 üksikjuhtumi kontrolliga, mitte revisjoniga, on kolleegium veendunud, et silmas peetakse nii üksikjuhtumi kontrolli kui ka revisjoni. Selline järeldus tuleneb

§ 79

lgst 2, § 60 "Teabe nõudmine maksukohustuslaselt" sisust ja erinevuse puudumisest

§ 64lg 1 p 6 mõttes üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni vahel /…/.

Halduskohus on eelpool viidatud kohtulahenditele tuginedes seisukohal, et PS § 22 lõikest 3 ning EIÕK artiklist 6 ei ole võimalik ja asjakohane lähtuda kõikide maksuvaidluste lahendamisel. Halduskohtu arvates ei ole enese mittesüüstamise privileegist lähtumine käesolevas maksuvaidluses asjakohane ja vastustajale ei ole alust teha õiguslikku etteheidet selle printsiibi rikkumises. Samuti on asjakohatu tugineda antud maksuvaidluses EIÕK artiklile 6 ning selle artikli kohaldamist käsitlevatele Euroopa Inimõiguste Kohtu lahenditele, kuna vastav riive käesolevas asjas puudub. Enese mittesüüstamise privileegi kaitseala hõlmab keeldu sundida isikut andma ennast või oma lähedasi süüstavaid ütlusi või esitama dokumente karistuse või karistusega ähvardamise abil. PS § 22 lõige 3 reguleerib tunnistuste andmisele sundimist. Konventsiooni artikli 6 lõiget 1 on alati rikutud, kui teises menetluses sundkorras saadud ütlusi kasutatakse kriminaalmenetluses isiku süüstamise eesmärgil. Kohtuasjas J. B. v. Šveits leidis inimõiguste kohus, et kaebaja korduval trahvimisel dokumentide esitamata jätmise eest oli kriminaalsüüdistuse iseloom EIÕK artikli 6 lõike 1 tähenduses. Selles asjas oli kaebajalt nn maksupettuse menetluses, mis riigisiseselt oli käsitatav haldusmenetlusena, kaasaaitamiskohustuse alusel nõutud dokumente, mis seondusid tema maksukohustusega. Kaebaja keeldumisel määrati talle korduvalt trahve seadusesätte alusel, mis võimaldas maksukohustuslast karistada maksuhaldurile teabe andmisest keeldumise eest rahatrahviga. Samuti asus kohus seisukohale, et kaebaja 11 trahvimine dokumentide esitamata jätmise eest kujutas endast enese mittesüüstamise privileegi rikkumist. Seda seetõttu, et kaebaja ei saanud välistada, et temalt nõutavate dokumentide põhjal maksustamata lisasissetuleku ilmnemisel võidakse talle esitada süüdistus maksukuriteos. Samas juhtis kohus tähelepanu sellele, et antud seisukoht ei puuduta olukorda, kus riik kohustab maksumaksjat teavet andma puhtalt korrektse maksustamise kindlustamiseks. Käesolevas asjas ongi tegemist eelmises lauses sätestatud olukorraga. Vaidlusaluse maksuotsuse eesmärgiks on tagada korrektne ja ühetaoline maksustamine. Nagu käesoleva kohtulahendi sissejuhatavas, so asjaolude osas on märgitud, on vaidlustatud maksuotsusega määratud kaebajale maksustamisperioodi 2007.aasta märts eest tasumisele käibemaksu, kokku summas 36 009 000 krooni. Vastustaja on otsuses asunud seisukohale, et kaebaja on dokumentaalselt tõendamata deklareerinud enammakstud käibemaksu. Nimetatud asjaolu ongi tinginud vastustaja poolt täiendava käibemaksu määramise. Vaidlustatud otsusega ei sunnita seega kaebajat karistuse ähvardusel andma mingit teavet või esitama dokumente. Käesolevas asjas on kaebaja jätnud vastustaja nõude esitada käibemaksu enammakset tõendavad dokumendid lihtsalt täitmata ning sellest tulenevalt jättis vastustaja õigustatult rahuldamata ka kaebaja taotluse maksustamisperioodi 2007.a. märtsis väidetavalt enammakstud käibemaksu tagastamiseks. Kui kaebajal on teadmine, et tema poolt on vastav deklaratsioon esitatud alusetult, on ta õigustatud dokumentide mitteesitamiseks, kuid see õigustus ei muuda õigusvastaseks veel vastavat õigusakti. Kaasaaitamiskohustus ja enese mittesüüstamise põhimõte ei saa käesolevas vaidluses olla ka omavahel kollisioonis. Ekslikuks tuleb lugeda kaebaja seisukoht, et mittesüüstamise privileegi kasutamine välistab kaasaaitamiskohustuse rikkumise. Vaidlusaluse põhimõtte kaitseala ei laiene maksumenetluses tavapärasele dokumentide esitamise nõudele ning seega ei ole käesoleval juhul välistatud ka kaasaaitamiskohustus kui selline. Haldusmenetlusele on omane uurimispõhimõte, kuid käesolevas asjas ei saa vaidlusalune otsus tühistamisele kuuluda ka võimalikust uurimispõhimõtte eiramisest tulenevalt. Uurimispõhimõtte kohaldamise kontrollimisel tuleb lähtuda faktilisest olukorrast, kus kaebaja ei ole vastustajale esitanud maksustamise seisukohalt olulisi dokumente ja selles situatsioonis ei laiene vastustajale muidu haldusorganile omane laialdane uurimispõhimõtte rakendamise kohustus. Halduskohus märgib vastuseks kaebajale, et kui maksusumma vähendamise või maksusoodustuse rakendamiseks on vajalik kasutada selliseid tõendeid, mis on kättesaadavad ainult maksukohustuslasele, siis võib nõutava tõendi esitamata jätmine tuua endaga kaasa ebasoodsa lahendi (haldusakti) kaebaja jaoks. Ei ole mõistlik ja põhjendatud eeldada, et olukorras, kus kaebaja deklareerib küll sisendkäibemaksu, kuid kontrollimisel ei esita selle kohta dokumente, tekiks vastustajal absoluutne kohustus ainult kolmandatelt isikutelt välja selgitada käibemaksu enammakse olemasolu. Tõendamiskoormus antud asjaolude suhtes on eelkõige kaebajal. Halduskohus on seisukohal, et antud juhul ei ole kaebaja PS §-st 22 tulenevat enese mittesüüstamise õigust rikutud. Põhjendamatu on ka kaebaja poole väited, et kaebajale ei ole maksumenetluses selgitatud positiivsest õigusest tulenevalt tema õigusi. Kaebaja käsitluse kohaselt võib isik kasutada mittesüüstamise privileegi ilma, et ta peaks selleks kelleltki luba taotlema. Samas ei ole tegemist absoluutse õigusega ehk isiku suvaotsusega. Taolist otsustust haldusmenetluses tuleks siiski asjakohaselt põhjendada. Riigikohus on 20.03.2002 otsuses nr 3-1-1-25-02 PS § 23 lõikes 3 sätestatud põhiõiguse kohta pidanud vajalikuks märkida, et igale konkreetsele ütluste andmisest keeldumise juhtumile tuleb läheneda individuaalselt ja kaaluda ütluste andmisest keeldumise põhjendatust. Sama tuleneb Riigikohtu 14.11.2007 12 otsusest nr 3-3-1-47-07, mille kohaselt tuleks isikul maksumenetluses maksuhaldurile avaldada, et ta keeldub tõendite esitamisest

§ 64lg 1 p 6 alusel.

Halduskohus on seisukohal, et vastustajal oli alus käsitleda tõendite esitamata jätmist kaasaaitamiskohustuse rikkumisena, millest lähtuvalt järgnes otsustus käibemaksu tagastamata jätmise kohta ning seejärel määrati käesolevas asjas vaidlustatud otsusega täiendavalt tasumisele käibemaks 2007.aasta märtsis deklareeritud käibelt. Kuna kaebaja ei ole esitanud KMS §-s 37 loetletud nõuetele vastavaid dokumente, mis KMS § 31 lg 1 kohaselt on aluseks teistelt maksukohustuslastelt kauba soetamise või teenuse saamisel sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, siis on ta ise tekitanud olukorra, kus maksuhalduril puudus võimalus teha kaebajale soodsat otsust või jätta maksuotsus üldse tegemata. Ükski kaebaja väide ei saa olla aluseks kaebuse rahuldamisele. 7. HKMS § 92 lõikest 1 tulenevalt jäävad kaebaja menetluskulud seoses kaebuse rahuldamata jätmisega tema enda kanda. Kuna vastustaja ei ole taotlenud menetluskulude hüvitamist, jäävad ka vastustaja menetluskulud vastustaja enda kanda. Roby Koik kohtunik 13