KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lilianne Aasma, Ivo Pilving ja Viive Ligi Otsuse tegemise aeg ja koht 14. aprill 2008, Tallinn Haldusasja number 3-06-747 H

) § 67 lg-te 1 ja 3 ning

§ 136lg 3 alusel.

J. Ka taotlus korralduse täitmise tähtaja pikendamiseks ja seletuste andmiseks kirjalikult jäeti rahuldamata. 31.01.2006 esitas J. K dokumendid, samas soovis vastata maksuhalduri küsimustele üksnes kirjalikult, kuna pidas maksuhalduri juurde ilmumist endale koormavaks. 08.02.2006 pöördumises ei pidanud J. K õigeks maksuhalduri juurde suuliste seletuste andmiseks ilmuma kohustamise nõuet. Ta palus kirjalikku korraldust selle kohta, mida ta juba lisaks esitatud dokumentidele peab veel esitama. Juhul, kui nõutud dokumendid ei ole seotud tema poolt tehtud tehingutega, paluti selgitada, miks neid vajatakse tema maksumenetluses. 4. Põhja MTK 10.02.2006 sunniraha tasumise korralduse ja sunniraha hoiatusega nr 122.1/3998 kohustati J. Ka

§ 67lg 2 alusel tasuma sunniraha 5 000 krooni.

Talle määrati maksuhalduri juurde ilmumiseks ja suuliste seletuste andmiseks uus tähtaeg 23.02.2006 ning hoiatati korralduse mittetäitmise korral sunniraha rakendamisega summas 15 000 krooni

§ 135lg 1 alusel.

Maksu- ja Tolliameti 17.03.2006 otsusega nr 6-1/51-1 jäeti J. Ka vaie Põhja MTK 10.02.2006 korralduse ja 23.11.2006 otsuse kehtetuks tunnistamise nõudes rahuldamata.

1. J. Ka kaebuses paluti tühistada Põhja MTK 23.01.2006 otsus ja sunniraha hoiatus nr 216 ning 10.02.2006 sunniraha tasumise korraldus ja sunniraha hoiatus nr 12-2.1/
2. Kaebaja leidis, et vaidlustatud haldusaktid on ebaseaduslikud ja rikuvad tema õigusi. Tal on õigus kirjalikule suhtlemisele maksuhalduriga ja kuna talle ei ole selgitatud, millisest seadusest tulenevalt võib teda sunniraha ähvardusel sundida ilmuma maksuhalduri juurde seletusi andma, on sunnirahaga ähvardamine kohatu ja ebaseaduslik. Maksuhaldur ei ole esitanud põhjendust, miks ta peab vajalikuks kaebaja kutsumist ütluste andmiseks maksuhalduri ametiruumidesse.
3. Vastustaja palus jätta kaebuse rahuldamata. Maksumenetluses kontrollitakse, kas kaebaja on AS Sylvester aktsiad enne nende võõrandamist üle andnud enda ainuosalusega äriühingule OÜ JKS Investeeringud, kelle poolt võõrandatud AS Sylvester aktsiate müügist saadud summade näol võib olla tegemist kaebaja tuluga, mida ta soovis varjata. Kontrolli eesmärk on välja selgitada, mis asjaolul ja eesmärkidel ning millise 2

§-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest tulenevalt on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtluse kinnitamiseks või ümberlükkamiseks vajalik koguda tõendeid AS Sylvester aktsiate Stora Enso Timber AS-le võõrandamisega seotud asjaolude kohta. 19.12.2005 otsuses nr 5810 selgitati, miks on vajalik kaebajalt suuliste seletuste saamine. Kaebaja ei esitanud ühtegi mõjuvat põhjust, mis takistas tal anda suulisi seletusi ja miks see oli tema jaoks koormav. Kaebaja pigem vältis kaasaaitamiskohustuse täitmist. Tõendi kogumise vormi valik on maksuhalduri diskretsiooniotsus ega vaja maksukohustuslase kooskõlastust. Ekslik on kaebaja väide, nagu kujutaks sunniraha hoiatus kohatut ja ebaseaduslikku ähvardust. Haldusaktis peab sisalduma viide haldusakti täitmata jätmisega kaasnevate sanktsioonide ja muude tagajärgede, sh sunniraha või asendustäitmise kulude tasumise võimaliku kohustuse kohta. Tegemist on haldusakti lahutamatu osaga, mis teenib ultima ratio printsiipi, st haldusorgani haldusaktide täitmise kohustus on alati tagatud riikliku sunniga. Sunniraha kohaldamise eesmärk on sundida selle adressaati kohustust täitma, mitte karistada. 7. Tallinna Halduskohtu 25.06.2007 otsusega jäeti kaebus rahuldamata.

§ 60

lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus saada maksumenetluses tähendust omavate asjaolude väljaselgitamiseks maksukohustuslaselt või tema esindajalt suulist või kirjalikku teavet. Vajaduse korral võib maksuhaldur kohustada maksukohustuslast või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse. Sama paragrahvi lg 2 sätestab, et isiku ametiasutusse kutsumiseks annab maksuhaldur

§-s 46 sätestatud nõuetele vastava kirjaliku korralduse, kuhu on märgitud maksukohustuslase ilmumise koht ja aeg koos selgitustega, mis asjus isik välja kutsutakse. Seega on maksuhalduril kaalutlusõigusest lähtuvalt õigus otsustada kumb seletuste võtmise viisidest on otstarbekam.

§-de 60 ja 62 tõlgendamisel tuleb lähtuda maksuhalduri kohustusest kontrollida maksude tasumise õigsust ja selle kohustuse täitmiseks sätestatud meetmete efektiivsuse tagamist. Maksuhalduri õigus kohustada maksukohustuslast või tema esindajat teabe andmiseks ilmuma maksuhalduri poolt määratud ajal maksuhalduri ametiruumidesse on üks sätestatud meetmetest. Maksuhaldur ei saa anda hinnangut tehingute tegeliku majandusliku sisu kohta sellekohaseid tõendeid uurimata. Maksudest kõrvalehoidumise juhtumid tuvastatakse kontrollimisega.

§-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest tulenevalt on maksuhaldur kohustatud maksude tasumise õigsuse kontrollimisel arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sh nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid. Seega oli maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtluse kinnitamiseks või ümberlükkamiseks antud juhul põhjendatud ning vajalik efektiivse menetluse läbiviimiseks nõuda kaebajalt suulisi selgitusi. 19.12.2005 otsuses nr 5810 selgitati kaebajale, miks on vajalik temalt suuliste seletuste saamine ja miks valiti suuline menetlusviis.

§ 10

lg 3 järgi on maksuhaldur kohustatud menetluse läbi viima võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi ning järgides haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Vastustaja väitel räägib suulise teabe küsimise kasuks maksuasja keerukus, kus ei ole välistatud vajadus toimunud tehingud ümber hinnata nende majanduslikust sisust lähtuvalt. Kohus nõustus vastustajaga, et tehingute tegemise eesmärkide ja kaebaja tegeliku tahte väljaselgitamine saab efektiivselt toimuda üksnes suulise vestluse käigus, kus on koheselt võimalik esitada ka täpsustavaid küsimusi. Kirjalik menetlus võib aga kujuneda lõppkokkuvõttes aeganõudvamaks ja koormavamaks kui ühekordne suuliste seletuste andmine. Näiteks võib maksuhalduril tekkida lisaküsimusi. Ei ole välistatud, et vastaja mõistab küsimusi erinevalt küsijast ja siis on vaja täpsustusi. Selline menetlus ei oleks enam efektiivne. Asjaolu, et maksuhalduril on õnnestunud muul viisil tõendeid kogudes menetlust läbi viia, ei muuda suulise teabe nõudmist õigusvastaseks ega õigusta maksuhalduri seaduslike korralduste täitmata jätmist. 3

§ 59

lg 1 kohaselt otsustab maksuhaldur, lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ja kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid peab ta vajalikuks konkreetses asjas koguda. Arvestades maksumenetluse olemust ja nõutud dokumentide sisu, on vastustaja selgituste kohaselt aktsiate võõrandamise tehingute eesmärgi tuvastamiseks vajalik suuliste selgituste saamine kaebajalt. Kaebaja ei esitanud kohtule ühtegi mõjuvat põhjust, mis takistab tal anda suulisi seletusi ja mis põhjustel on see tema jaoks koormav. Kohus nõustus vastustajaga, et pigem on tegemist olukorraga, kus kaebaja väldib kaasaaitamiskohustuse täitmist, takistades maksumenetlust. Asjaolu, et isik ei soovi suulisi seletusi anda, ei vabasta teda vastava kohustuse täitmisest ega muuda maksuhalduri sellekohast haldusakti ebaseaduslikuks. Tõendi kogumise vormi valik on maksuhalduri diskretsiooniotsus ning ei vaja maksukohustuslase kooskõlastust. Kohus ei saa sekkuda haldusorgani poolt teostatud diskretsiooni ning seda piirata või takistada, kohus võib üksnes kontrollida teostatud kaalutlusõiguse piire nende ületamise mõttes. Antud juhul ei esine diskretsioonipiiride ületamist, mis oleks võinud viia ebaõige otsustuseni. Teabe ja dokumentide õigeaegse esitamise tagamiseks on maksuhalduril

§ 67

järgi õigus rakendada vajaduse korral sunniraha.

§ 67

lg 2 kohaselt on isik kohustatud tasuma sunniraha juhul, kui talle on antud kohustuse täitmiseks tähtaeg ning teda on hoiatatud, et kohustuse tähtpäevaks täitmatajätmise korral võidakse rakendada sunnivahendeid. Sunniraha peab tagama kohustuse kiire täitmise ja selle läbi kindlustama maksuhalduri tõrgeteta töö. Sunnirahaga tagatakse sellise mitterahalise kohustuse täitmine, mida peab kohustatud isik täitma isiklikult. Sunniraha rakendamine kaebajale on põhjendatud ning selle rakendamisel on järgitud

§-dest 67 ja 136 tulenevaid nõudeid. Vaidlustatud haldusaktid on seaduslikud. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES 8. J. Ka apellatsioonkaebuses paluti tühistada halduskohtu otsus ja rahuldada uue otsusega kaebus järgmistel põhjendustel: 1) Kaebaja leidis halduskohtus, et tulenevalt

§ 64

lg 1 p-s 6 sätestatud õigusest keelduda teabe andmisest puudus maksuhalduril õigus sundida teda suulises vormis seletusi andma, kui ta oli väljendanud selget soovi vastata küsimustele kirjalikult. Kohus ei analüüsinud kaebaja väiteid

§ 64lg 1 p 6 kohaldamisest, rikkudes oluliselt menetlusnormi.

Põhiseaduse §-st 22 tuleneb igaühe põhiõigus keelduda tunnistusi andmast iseenda või oma lähedaste vastu. See õigus on detailsemalt sätestatud

§ 64

lg 1 p-s 6, mille kohaselt isik võib keelduda maksuhalduri poolt nõutud teabe andmisest ja tõendite esitamisest küsimustes, millele vastamine tähendaks enda või

§ 64lg 1 p-s 5 nimetatud isiku õigusrikkumises süüditunnistamist.

Maksumenetluses saab see tähendada kas enda süüdi tunnistamist maksuõigusnormide rikkumises (nt valeandmete esitamine deklaratsioonis) väär- või kuriteos. Maksuõigusrikkumise puhul ei saa vaadelda maksunormi rikkumist ning võimalikku väär- või kuritegu üksteisest lahutatuna. Enda süüdi tunnistamine haldusmenetluses tähendab, et sama ütlust või tõendit kasutatakse isiku vastu hiljem väär- või kuriteo menetlemisel. Seega kuulub

§ 64

lg 1 p 6 maksumenetluses kohaldamisele sõltumata sellest, kas maksukohustuslase suhtes on käimas väär- või kriminaalmenetlus. 2)

64 lg 1 p 6 on maksumenetluses kehtiva kaasaaitamiskohustuse suhtes erinormiks, mis välistab oma kehtivusala raames maksukohustuslase sundimise kaasaaitamiskohustuse täitmiseks. Sama järeldas Riigikohus 01.06.2005 otsuse nr 3-1-1-39-05 p-des 12-18. Kaebaja eesmärgiks polnud kaasaaitamiskohustusest kõrvale hiilimine, ta esitas maksuhaldurile kõik nõutud dokumendid ja vastas kõigile maksuhalduri poolt kirjalikult esitatud küsimustele. Mõistlik on tõlgendus, mille alusel maksukohustuslasel on õigus teabe andmisest täieliku keeldumise asemel anda teavet talle sobivas vormis. Selline vajadus võib tekkida näiteks juhul, kui õigusteadmisteta maksukohustuslane osaleb menetluses ilma advokaadi abita ning suulises vormis ütluste andmine ei võimalda psühholoogilise pinge tõttu objektiivselt analüüsida, kas küsimusele vastamine võiks mingil moel kujutada enda süüdi tunnistamist õigusrikkumises, 4

§ 64

lg 1 p 6 annab maksukohustuslasele õiguse teabe andmisest vaid täielikult keelduda, tuleks vaidlusalust olukorda tõlgendada teabe andmisest keeldumisena, mis võtab maksuhaldurilt õiguse edaspidi kaebajat ütluste andmisele sundida. 3) Sõltumata

§ 164

lg 1 p 6 kohaldumisest viitavad faktilised asjaolud sellele, et küsimustele kirjalik vastamine ei takistanud maksumenetluse efektiivset ja kiiret läbiviimist. Isegi kui peale kirjalikult küsimustele vastamist olnuks maksuhalduril täiendavaid küsimusi, tulnuks kaebaja taotlus rahuldada, sest menetluse alustamisest maksuotsuse tegemiseni kulunud ligi 1,5 aasta jooksul oli küsimuste esitamiseks piisavalt aega. Maksuhalduril puudusid taotluse rahuldamata jätmiseks sisulised põhjendused. Otsus on ebaproportsionaalselt kaebaja õigusi piirav, kuna puudus õiguspärane eesmärk, mida võinuks kaebaja õiguste piiramisega saavutada. 9. Vastustaja palus jätta halduskohtu otsuse muutmata. Tulenevalt

§ 11

lg-st 2 ja § 59 lg-st 1 on maksuhalduri tegevus maksude tasumise õigsuse kontrollimisel maksuhalduri diskretsiooniotsus ning ei vaja maksukohustuslase kooskõlastust. Vastustaja arvates ei saa tõmmata paralleeli ütluste andmisest keeldumise ja ütluste andmise vormi valiku vahele. PS § 22 lg-s 3 sätestatud õigus keelduda enda vastu tunnistamisest seondub eelkõige karistamismenetlusega. Maksumenetluses lasub maksukohustuslasel kaasaaitamiskohustus. Ka tuntud maksuõiguse spetsialist dr L L on leidnud, et tõendite kogumisel tuleks alustada suuliste seletuste võtmisest.

§ 64

lg 1 p 6 sätestab isiku õiguse keelduda maksumenetluses teabe andmisest ja tõendite esitamisest teatud küsimustes, kuid suulise teabe andmisest keeldumist tuleb isikul põhjendada. Riigikohtu lahendis nr 3-1-1-25-02 leiti, et teabe andmisest ja tõendite esitamisest keeldumise õiguse teke ei saa olla suvaotsuseks ja seetõttu peab ütluste andmisest keeldumine olema kontrollitav. Sellest tulenevalt peab isik maksuhalduri poolt määratud ajal ilmuma maksuhalduri juurde ja vastama küsimustele, millele vastamine isikut ei süüstaks. Vastustaja ei näe seost

§ 64lg 1 p-l 6 selgituste andmise vormi valikuga.

28.11.2005 korralduses ja 19.12.2005 otsuses kohustati kaebajat esitama maksuhaldurile suulisi seletusi ja selle kohustuse täitmata jätmise eest hoiatati teda sunniraha rakendamisega summas 2 000 krooni. Sunniraha kohaldamise eeldused olid täidetud. Sunniraha näol ei ole tegemist karistusega, vaid hoiatuses kindlaksmääratud summaga, mille adressaat peab tasuma, kui ta ettekirjutusega pandud kohustust hoiatuses märgitud tähtaja jooksul ei täida. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 10. Apellatsioonkaebuse väited ei anna alust kaevatava halduskohtu otsuse tühistamiseks ja uue otsusega kaebuse rahuldamiseks. Kohus on tuvastanud asja lahendamiseks olulised asjaolud, hinnanud õigesti tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses ning kohaldanud õigesti materiaalõigusnorme. Kohus ei ole rikkunud kohtumenetluse norme, mis võiks kaasa tuua kohtuotsuse tühistamise. Ringkonnakohus nõustub kohtuotsuse põhjendustega ega pea halduskohtumenetluse seadustiku § 47 lg 1 ja tsiviilkohtupidamise seadustiku § 654 lg 6 alusel vajalikuks neid korrata. Vastuseks apellatsioonkaebusele märgib ringkonnakohus järgmist. 5

§-s 60 sätestatud ettekirjutuse tegemist.

§ 64

lg 1 p 6 alusel on isikul küsimustes, millele vastamine tähendaks enda õiguserikkumises süüditunnistamist, õigus teabe andmisest või tõendite esitamisest ehk teisisõnu ettekirjutuse täitmisest keelduda. Õigusest ettekirjutuse täitmisest keelduda tuleneb keeld kohaldada ettekirjutuse täitmiseks sunnivahendit ja karistada isikut ettekirjutuse mittetäitmise eest.

§ 64

lg 1 p-le 6 saab iseäranis tugineda juhul, kui süüteomenetlus on alanud, st tehtud on esimene uurimis- või menetlustoiming ning menetluse alustamiseks on olemas ajend ja alus ning puuduvad menetlust välistavad asjaolud. Maksukohustuslane peab põhistama ohtu, et andmeid või tõendeid võidakse tema süüdistamiseks kasutada. Ehkki Riigikohtu kriminaalkolleegiumi 01.06.2005 otsuses kriminaalasjas nr 3-1-1-39-05, p 14 on asutud seisukohale, et enese mittesüüstamise privileeg ei sõltu formaalsest menetluslikust seisundist, tuleb silmas pidada ka Euroopa Inimõiguste Kohtu 08.04.2004 otsuses asjas nr 38544/97, p-s 45 võetud seisukohta, et juhul, kui puudub käimasolev või kavandatav kriminaalmenetlus isiku suhtes, ei pruugi olla tegu enese mittesüüstamise privileegi rikkumisega. Õigus keelduda teabe andmisest ei ole absoluutne ja iseenesest ei ole väljaspool süüteomenetlust keelatud ka vaikimisest järelduste tegemine (sealsamas, p 46). Seos teabe ja võimaliku süüteomenetluse vahel ei tohi olla kauge ega hüpoteetiline (sealsamas, p 56). Arvestades eeltoodut ning asjaolu, et kaebaja on esitanud maksuhaldurile nõutud dokumente ja avaldanud valmisolekut vastata maksuhalduri küsimustele kirjalikult, siis ei saa kaebaja pöördumisi maksuhalduri poole maksumenetluse vältel käsitleda teabe andmisest ja tõendite esitamisest keeldumisena

§ 64lg 1 p 6 tähenduses.

Kaebaja ei ole vaidlusaluses maksumenetluses kasutanud

§ 64

lg 1 p-s 6 sätestatud õigust, mistõttu ei saa ka halduskohtu poolt nimetatud sätte analüüsimata jätmist pidada oluliseks menetlusnormi rikkumiseks. 12. Nii nagu vastustaja, ei näe ka ringkonnakohus

§ 64

lg 1 p 4 ning selgituste andmise vormi valiku vahel mingit seost ja leiab, et nende seostamine kaebaja poolt on meelevaldne. Kui maksukohustuslasel tekib kahtlus, et ta õigusteadmiste puudumise või psühholoogilise pinge tõttu ei suuda objektiivselt analüüsida oma vastuseid maksuhalduri küsimustele, on tal võimalus kasutada suuliste ütluste andmisel advokaadi abi.

1. Ringkonnakohtu hinnangul oli maksuhalduri poolt kaebajalt suuliste selgituste nõudmine põhjendatud. See ei saanud olla kaebajale ka ülemäära koormav, sest kaebaja puhul oli seletuste andmine ühendatud dokumentide esitamisega, millega kaasnes juba maksuhalduri ametiruumidesse ilmumine. Asjaolu, et maksuhalduril õnnestus ilma kaebaja suuliste seletusteta muul viisil tõendeid kogudes maksumenetlus läbi viia, ei muuda kaebajalt suulise teabe nõudmist ebaproportsionaalseks ega õigusvastaseks.
2. Neil põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja kaevatav halduskohtu otsus muutmata. Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad ka kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Viive Ligi Ivo Pilving Lilianne Aasma 6