3-11-1606/53

3-11-1606 KOHTUOTSU S EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Annika Vendik Otsuse tegemise aeg ja koht

1. mai 2012 Pärnu kohtumaja Haldusasja number 3-11-1606 Haldusasi K.A. Rasmussen AS kaebus, milles kaebaja taotleb: - tühistada MTA Lääne maksu- ja tollikeskuse 30.05.2011 maksuotsus nr 12.2-3/5975-21 Välja mõista vastustajalt kaebaja poolt kantud menetluskulud Asja läbivaatamise kuupäev
2. mai 2012 Menetlusosalised Kaebaja K.A. Rasmussen AS esindajad M. M ja A. O Vastustaja MTA Lääne maksu- ja tollikeskuse esindaja Egert Übner RESOLUTSIOON Jätta rahuldamata K.A. Rasmussen AS kaebus haldusasjas nr 3-11-
3. Edasikaebamise kord Kohtuotsusele võib esitada apellatsioonkaebuse vahetult Tallinna Ringkonnakohtule 30 päeva jooksul arvates otsuse teatavaks tegemisest
4. mail
5. ASJAOLUD 30.05.2011 MTA Lääne maksu- ja tollikeskuse maksuotsusega nr 12.2-3/5975-21 kohustati K. A. Rasmussen AS-i tasuma maksuotsusega määratud maksusumma (tl 32-52). 28.06.2011 esitas K.A. Rasmussen AS kohtule kaebuse maksuotsusele (tl 6-24). 1 3-11-1606 01.07.2011 määrusega lahendati esialgse õiguskaitse taotlus (II kd tl 185-188). 21.09.2011 määrusega võeti kaebus menetlusse (tl 190). 17.10.2011 esitas vastustaja vastuväited kaebusele (III kd tl 6-11). 08.12.2011 määrusega määrati kaebuse lahendamiseks kohtuistung (tl 41). 05.03.2012 toimus asjas kohtuistung (tl 85-96). 22.03.2012 esitas vastustaja täiendavad vastuväited kaebusele (tl 102-103). 23.03.2012 esitas kaebaja kirjalikud seisukohad kaebuses (tl 130-132). 13.04.2012 esitas vastustaja lõplikud seisukohad haldusasjas (tl 143). 13.04.2012 esitas kaebaja seisukohad vastustaja seisukohtadele (tl 147-150). 17.04.2012 esitas kaebaja täiendava selgituse menetluskulude osas (tl 160). 25.04.2012 esitas vastustaja vastuväited menetluskuludele (tl 170). MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD Kaebaja on vaidlustanud Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 30.05.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/5975-21 põhjusel, et maksuhaldur on oluliselt moonutanud kontrolli objektiks olnud tehingute tegelikke asjaolusid, on tõendeid hinnanud ühekülgselt ning loonud tehingutest ebaõige ettekujutuse ning selle pinnalt teinud väärad maksuõiguslikud järeldused, mis koormavad kaebajat seadusevastase maksunõudega summas 235 852,19 eurot. Alusetu maksunõudega on maksuhaldur oluliselt riivanud põhiseaduse § -s 34 sätestatud õigust vabalt vallata, kasutada ja käsutada äriühingule kuuluvat vara. Kaebaja möönab, et sisendkäibemaksu mahaarvamise eelduseks on tegelikult toimunud tehingud arvetel näidatud osapoolte vahel, kuid kaebaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga, et ta ei ole soetanud arvetel näidatud materjali arvetel näidatud osaühingutelt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Kaebaja on seisukohal, et tema raamatupidamises kajastatud müüjate arved on kooskõlas MKS § 37 lg 7 p 7 nõuetega. Tehingute toimumise kohta on olemas tõendid, mis kinnitavad kauba ja raha liikumist ning asjaosaliste ütlused, kes kõik (v.a A. S) ühel või teisel moel kinnitavad tehingute toimumist ja oma rolli tehingutes. Kaebaja ei nõustu seisukohaga, et vaadeldavatel arvetel on müüjate andmed ebaõiged. Maksuhaldur on maksuotsuses jätnud piisavalt selgelt määratlemata, kas kullatehinguid ei ole üldse toimunud või on kaebaja ostnud kulda kelleltki tundmatult, keda maksuotsuses ei nimetata. Maksuhaldur ei ole oma otsuses öelnud, et kulla saamine on samuti üks tõend tehingute toimumisest. Samas leidub hulgaliselt tõendeid, mis kinnitavad, et kaebaja on kulla kätte saanud, selle eksportinud Norra emaettevõtjale ning viimane on teostanud romu ja sulami puhul puhta kulla väljasulatamise ja kaalumise. Ka tulumaksu määramisel ei ole maksuhaldur eristanud tehinguid sel alusel, kas kaebaja sai kätte tehingu objektiks olnud materjali või mitte. Kaevatava haldusakti alusel ei ole kaebajale selge, millist tähendus maksuhalduri jaoks on asjaolul, et tehiolud koondis annavad kaebaja meelest aluse kahtlustada teatud isikuid maksupettuse toimepanemises. Maksuhaldur ei ole maksupettust kui tahtlikku maksude tasumisest kõrvalehoidumist eraldi analüüsinud ning kaebajale ei ole selge, kas tõendid kogumis on maksuhalduri viinud järeldusele, et kaebaja on osalenud makspettuses või puudub maksuhalduril sellekohane kahtlus ning maksupettusega on seotud vaid OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ning nendega seotud füüsilised isikud. Kaebajal tekkis põhjendatud kahtlus, et asjas võib tegemist olla maksupettusega
6. veebruaril 2011.a., tutvudes maksumenetluses kogutud teabe ja tõenditega. 21.02.2011 edastatud vastusest pidi maksuhaldur aru saama, et kaebaja ise ei pea end maksupettusega seotuks. Kuna ka maksuhaldur on jõudnud järeldusele, et antud asjas on teatud isikud toime pannud maksupettuse, siis peaks maksuotsuses olema selgelt määratletud, kes need isikud on ning kas kaebaja on maksupettusega seotud. Kaebaja on seisukohal, et olukorras, kus kaebaja ei ole ise 2 3-11-1606 maksupettusega seotud, tuleb kaebaja puhul lähtuda heausksuse printsiibist ning maksuhalduril lasub kohustus tõendada, et kaebaja käitus tehingutes OÜ-dega Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik pahauskselt eesmärgiga kahjustada riigi fiskaalset huvi. Maksuotsusest selgub et J. T on seotud teiste äriühingutega. Kaebajal on kahtlus, et selles teises asjas on uurimisobjektiks kulla ostu-müügil toime pandud maksupettused. Samuti on maksuhaldur eraldi uurinud OÜ Kullakoda maksude tasumise õigsust ning on teinud maksuotsuse. Kaebaja jaoks omavad suurt tähendust asjaolud ja maksuõiguslikud järeldused, milleni on teiste maksuasjade raames jõutud, samuti tõendid, mis võivad omada tähendust käesolevas asjas ning J. Ti ja K. Ji ütluste usaldusväärsuse kaalumisel. Kaebaja hinnangul jääb kogu tõendite loetelust mulje, et tehingute toimumist tõendavad faktilised asjaolud ei oma maksuhalduri meelest olulist tähendust ning suurem kaal on teistel tõenditel, eriti hoolsuskohustusel, sest selle ning laoarvestuse ebajärjekindluse abil saab näidata maksumaksjat halvemas valguses kui ta tegelikult on. Hoolsuskohustus muutub kaebaja hinnangul oluliseks teemaks alles siis, kui müüjate osas on maksuhalduril põhjendatud kahtlus, kuid käesoleval juhul tegemist põhjendamatu kahtlusega. Kaebaja on tõendanud, et tehingute objektiks olnud kuld on kaebaja poolt kätte saadud, seega on kaup reaalselt olemas. Maksuotsusest ei tulene, et kaebaja on osalenud maksupettuses ning samuti ei ole maksuotsuses sellekohaseid väiteid, et kaebajal oleks sidemeid müüjate või nende juhatuse liikmete või teiste asjas tuvastatud isikutega. Kaebajale ei ole mõistetav, millist maksuotsuse lk 23 teises lõigus toodud ebatavalist hälvet silmas peetakse. Kaebaja on seisukohal, et maksuhalduri väide, et OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik olid reaalse majandustegevusega äriühingud, maksuhalduri poolse tõendite ühekülgse hindamise tulem ning tegelikkuses ei ole maksuhaldur uurinud, kas OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik on kulla müüjad. Samas maksude tasumisest hoidumiseks on nimetatud äriühingute juhatuse liikmed raamatupidamise hävitanud ning vastutusest pääsemiseks äriühingute osaluse müünud. Kaebaja nõustub maksuhalduriga selles, et raamatupidamisdokumentide puudumine, OÜ-de Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmete ebaveenvad ütlused kulla hankimise kohta ei ole juhuslikud. OÜ-de Kullakoda ja Kullapalavik seotud isikud olid otseselt seotud maksupettusega ning annavad kogumis maksuhalduri poolt järeldatule vastupidise järelduse- kaebaja ei saanud kuidagi teada, et OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik on reaalse majandustegevusega äriühingud, sest juhatuse liikmed lõid pettuse kordasaatmise eesmärgil need äriühingud just selle eesmärgiga, et müüa kuld käibemaksuga heausksele ostjale ning jätta käibemaks riigile tasumata. Kaebaja eraõigusliku äriühinguna ei saa erinevalt maksuhaldurist kontrollida tehingupartneri raamatupidamise korraldamise seaduslikkust ega saa sundida äriühingu esindajaid andma ütlusi kauba hankimise kohta. Ebaveenvaid ütlusi ei saa kaebaja heausksuse asjas käsitleda, sest ütlused on antud maksuhaldurile ja alles mitmed kuud pärast tehingute toimumist. Maksuotsuses maksuhaldur ei ole välja selgitanud, kes oli kauba omanik olukorras, kus maksuhalduril on kujunenud seisukoht, et kaup ei kuulunud OÜ-dele Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Maksuhalduril puudub veendumus, et M. M saadetud emailid saavad olla aluseks kauba omaniku kindlakstegemisel ning seetõttu on alusetu maksuhalduri järeldus, et saates meili „cc“ T. Kile pidi M. M teadma, et ostetav kuld ei kuulu OÜ-dele Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Lähtudes eeltoodust ei ole maksuhaldur tõendanud kaebaja pahausksust. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur ei ole põhjendanud, miks ta on seisukohal, et kauba väljastamise kuupäev on erinev arve väljastamise kuupäevast. Kaebaja on selgitanud, et tehingu majanduslik sisu on keemilise elemendi Au ost ning selle täpne kaal selgub alles pärast Norras teostatavat sulatust ja kaalumist. Maksuhaldur ei ole õigesti mõistnud tehingute majanduslikku sisu ja on eksiarvamusel, et valandi või romu üleandmine kaebajale on ka kauba üleandmise kuupäev. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebaja on saanud tehingute sisuliseks objektiks oleva kulla enne arve väljastamise kuupäeva ning ei ole selge, kas selline 3 3-11-1606 kuupäev on kindlaksmääratav, kui ostu-müügi puhul on tegemist protsessiga, kus kaup protsessi käigus muutub ühest vormist ja keemilisest koostisest teise. Maksuhalduri väide, et müüjate arved ei vasta KMS § 37 lg 7 p 7 nõuetele, ei ole põhjendatud ega asjakohane. Kaebaja arvates on maksuhalduri lähtealus, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole kulda ostnud, põhjendamata ning tõendite uurimisel on olemasolevatele tõenditele antud vaid ühekülgne tõlgendus ilma kaalumata samade tõendite alusel antavaid muid võimalikke hinnanguid. Kaebaja arvates kui tehingute kohta dokumentaalsed tõendid puuduvad, siis ei saa teha järeldust ei tehingute toimumise ega ka mittetoimumise kohta, kuid maksuhaldur on puuduvate tõendite pinnalt teinud järelduse, et Kullakoda ja Kullapalavik ei ole kulda soetanud ega seda ka müünud. Kaebaja on seisukohal, et OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A. S on maksumenetluses andnud ebatõeseid ütlusi varjamaks tema poolt juhitud äriühingu osalemist tehingutes, mida ta ei ole maksudeklaratsioonides deklareerinud ning millelt on OÜ Bellatrix Lighting jätnud käibemaksu tasumata. Juhatuse liikmed J. T ja K. J on andnud ütlusi, et tehingud kaebajaga on toimunud ning andnud ebaveenvaid ütlusi kauba hankimise kohta. Kaebaja on seisukohal, et võimalus kulda sularaha eest osta oli täiesti olemas, sest asjas kogutud tõendid kinnitavad, et OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik pangakontodelt on sularaha välja võetud ning puuduvad tõendid, et äriühingutega seotud isikud oleks seda raha kasutanud isikliku heaolu parandamiseks. Ka on T. K ja J. T tunnistanud omavahelisi krediiditehinguid ning T. K on esitanud OÜ Luutar pangakonto väljavõtte, kust nähtub laenamine Kullapalavikule ja Kullakojale. Viimased võisid seda raha kasutada kulla hankimiseks. Tehingutes liikusid suured rahasummad, mis jõudsid OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik pangakontodele ja võeti sealt sularahas välja, kuld on kaebajale üle antud, st keegi pidi selle soetama. Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmed on rääkinud sellest, et kulda osteti sularaha eest, seega vähim, mida nende tõendite alusel saab öelda, on see, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik omasid võimalust sularaha eest kulda soetada. Maksuhalduri käsutuses on OÜ Amerline Projekt arve Kullakojale müügi kohta. Lisaks on J. T ütlusi andes esitanud maksuhaldurile teises maksumenetluses kulla hankearved ja isikute passikoopiad, kellele sularaha tasuti. Ehkki puuduvad muud raamatupidamise algdokumendid, on nimetatud arvete puhul siiski tegemist tõenditega, et Kullakoda ja Kullapalavik on vähemalt üritanud kulda hankida. Tõenäolisem on, et nende arvete alusel tegelikult ka kulda hangiti, kuid need hävitati eesmärgiga hoiduda maksude tasumisest. Maksuhaldur aga jätab jällegi selle tõendi tähelepanuta lugedes selle ebausaldusväärseks, kuna ei õnnestu kontrollida OÜ Amerline Projekt raamatupidamist. OÜ Amerline Projekt juhatuse liikmeks osutub variisik, kelle ütlusi maksuhaldur aga usaldab ning teeb järelduse, et OÜ Amerline Projekt ei teinud tehinguid kullaga ja seetõttu ei saanud olla õige, et Kullakoda on soetanud kulda sularaha eest OÜ-lt Amerline Projekt. A S eitab igasuguste tehingute toimumist OÜ Bellatrix Lighting ja kaebaja vahel, samuti eitab ta kulla hankimist. Olemasolevate tõendite pinnalt ei selgu, kas ja kuidas on OÜ Bellatrix Lighting kulda hankinud, kuid tõendite puudumine ei vii üheselt järeldusele, et kulla ostutehinguid OÜ Bellatrix Lighting ei ole teinud, seetõttu ei saa sellest teha ka ühest järeldust, et OÜ Bellatrix Lighting ei ole see isik, kes kaebajale kulda müüs. Kaebaja on seisukohal, et tehinguid kaebaja ja kulla müüjate vahel ei saa lugeda mittetoimunuks põhjusel, et kulla müüjad ei ole enda raamatupidamises tehinguid dokumenteerinud, on raamatupidamise hävitanud või pole seda üldse raamatupidamise seaduse alusel korraldanud. Ka ei saa hinnata kaebaja ja kulla müüjate vaheliste tehingute toimumist sel alusel, kas kulla müüjad on ise kulda hankides neid tehinguid dokumenteerinud ning kas OÜ-dele Kullakoda ja Kullapalavik väidetavalt kulda müünud äriühing on maksuhaldurile kättesaadav ja kontrollitav või kas ta kinnitab kullamüügitehingute toimumist OÜ-dega Kullakoda ja Kullapalavik. Kaebaja ostis OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik kulda ning tasus saadud materjali eest pangaülekandega müüja pangakontole. Seega on kaebaja arvates 4 3-11-1606 kaks kõige olulisemat tehingu toimumist kinnitavat tõendit kulla liikumine ja raha liikumine. Maksuhaldur ei ole maksuotsuses selgelt ja üheselt väljendanud oma seisukohta, kas tal on või tal puudub kahtlus tehingu ühe olulise komponendi kulla olemasolus tehingutes. Samuti ei ole maksuhaldur hinnanud pangakontode väljavõtteid, mis käsitlevad raha liikumist ega ole andnud mingit tähendust asjaolule, et kõigi vaadeldud tehingute puhul on kaebaja peale materjali saamist, pakkumuse esitamist ja arve saamist müüjate pangaarvetele raha tasunud. Kaebaja on seisukohal, et maksuotsus on puudulikult motiveeritud ning maksuhaldur ei ole lähtunud uurimisprintsiibist, mis nõuab tõendite igakülgset kaalumist. Kaebaja leiab, et hoolimata puuduvatest üleandmise-vastuvõtmise aktidest ning asjaolust, et dokumentides võib olla üksikuid vigu või pole arvetel kulda kirjeldatud piisavalt täpselt või pole hangitud kulda arvesse võetud laoarvestuses, on siiski piisavalt muid tõendeid, mis kinnitavad, et ostetud materjal on jõudnud kaebajani, see on saadetud analüüside teostamiseks Norra äriühingusse K.A. Rasmussen AS-i ning viimane on ostnud rafineeritud kulla ja selle eest omakorda tasunud kaebajale. Kuld (valandid ja romu) on pärast Metroserdis analüüsimist jõudnud kaebaja juhatuse liikme M. M kätte või müüjatega seotud isikute kätte, viimased on viinud need kaebajale. Edasi on tuvastatav antud materjali eksportimine logistikafirma abil Norrasse ning seal vastavate koguste sulatamine ja kaalumine. Rafineeritud kullagraanuli puhul on tuvastatav selle arvelevõtmine kaebaja raamatupidamises, selle edasi saatmine Norra või müük Eestis. Need tõendid on kaebaja raamatupidamises, seda aga peab maksuhaldur ebausaldusväärseks. Kaebaja nõustub, et sellest ei piisa, et saaks tõendada, et tehingud on toimunud just arved esitanud äriühingutega, kuid antud juhul olid olemas tehingu komponendid. Maksuhaldur ei ole hinnanud kaebaja raha kandmist pangaülekandega müüjate pangakontole. Kõigi müüjate puhul on leidnud kinnitust asjaolu, et raha on pangakontole laekunud. Kaebaja arvates on raha ülekandmine pangakonto kaudu ja raha laekumine müüjate pangaarvele peamine tõend selle kohta, et tehingud on tehtud just nende müüjatega, kes arved kaebajale on väljastanud. Pangakontole on ligipääs ainult äriühingu juhatuse liikmel või volitatud isikul, seega pangakonto kasutamise võimalus seotud juhatuse tahteavaldusega. OÜde Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmed olid teadlikud, et raha on kaebajalt laekunud ning ei esitanud küsimusi, seega viisid lõpule tehingu soorituse. Kaebaja sai raha kanda müüjate pangakontole ainult seetõttu, et viimased olid kaebajale avaldanud pangakonto numbri. Avaldamine toimus arve väljastamisega. Käibemaksu arvestuses omab olulist tähendust arve ning sellel kajastatud rekvisiidid. OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik poolt väljastatud arved vastavad käibemaksu seaduse § 37 lg 7 nõuetele ning tehingute toimumise ajal olid nimetatud äriühingud registreeritud käibemaksukohustuslastena. Esitatud arved kajastasid reaalseid majandustehinguid, kus kaebaja sai arvetel näidatud materjali ning tasus materjali eest arvel näidatud hinna ja käibemaksu. OÜ-de Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmed on kinnitanud tehingute toimumist nende juhitud äriühingute ja kaebaja vahel. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur ei või oma suva alusel umbusaldada isiku ütlusi tõendamata sealjuures, et isiku ütlused ei ole usaldusväärsed. Sama kehtib ka kaebaja juhatuse liikme M. M selgituste puhul, kes samuti kinnitas tehingute teostamist nimetatud äriühingutega. Kaebaja on seisukohal, et graanuli ja kullajääkide müüjatena on Kullakoda ja Kullapalavik tehingute toimumise omaks võtnud ning on täielikult vastutavad arvetel näidatud käibemaksu eelarvesse tasumise eest. Kaebaja ei ole analüüsinud, miks kaebaja pidi tasuma märkimisväärsed summad raha kui ta ei oleks saanud vastusooritust. Maksuhaldur on omaks võtnud, et müüjad on raha kätte saanud, kuid ei ole teinud sellest järeldusi kaebaja kohta. Tõendid selle kohta, et müüjate pangakontodelt on sularaha välja võetud ei oma kaebaja suhtes õiguslikku tähendust, kuni maksuhaldur ei ole tõendanud, et seda sularahana ei kasutatud ettevõtluses. Selliseid tõendeid esitatud ei ole. Hoolimata sellest, et J. Ti, R. Pi ja K. Ji ütlused kauba toimetamise kohta Metroserti või Rasmusseni on kohati teiste tõenditega vastuolus, nad teavad kaebaja 5 3-11-1606 olemasolu, J. T ja R. P tunnevad ära olulised kaebaja töötajad ja kinnitavad, et kulda ja kullajääke müüdi kaebajale. Samuti kinnitavad nad raha saamist ja selle kasutamist majandustegevuseks. Kaebaja on seisukohal, et peamised tõendid koosmõjus kinnitavad, et tehingud on toimunud kaebaja ja arvetel näidatud müüjate vahel. Maksuotsuses ei ole põhjendatud, kuidas kaebaja oleks pidanud teadma, et vaadeldavad äriühingud ei ole tegelikud müüjad. Ka ei ole maksuhaldur tõendanud, kuidas oleks kaebaja suurema hoolsusega saanud kindlaks teha, et tegemist ei ole tegelike müüjatega. Esinevad tõendid, et Kullakoda ja Kullapalavik omasid reaalset majandustegevust, kuid maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil hävitasid oma raamatupidamise. OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige lisab oma raamatupidamisse alusetult krediitarveid ning valetab, et tehinguid ei ole toimunud. Kaebaja on veendunud, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik olid tegelikult kulla ja kullajääkide müüjad, kuid jätsid käibemaksu tasumata ja seetõttu takistavad tõe välja selgitamist. Olulist tähendust omab veel tõsiasi, et T. K oli tuttav kõigi asjas figureerivate isikuga ning omas teistega võrreldes kõige suuremaid teadmisi kullakaubanduse alal. Maksuhaldur oleks pidanud selle asjaolu, M. M ütluste ning Metroserti sertifikaatide alusel tegema järelduse, milline puutumus on T. Kil kõigi uuritavate tehingutega. Kaebaja meelest on järeldus ilmne ning selle järelduse tegemata jätmine on oluline uurimisprintsiibi rikkumine, seega kõik tõendid kogumis kinnitavad, et kaebaja oli heauskne ostja. Sel põhjusel on täiendava käibemaksu ja tulumaksu määramine alusetu ning maksuotsus tuleb tühistada. Kaebaja leiab, et haldusakt ei ole selge, kuna on piiritlemata. Maksuotsuses viidatakse korduvalt kontrollaktile, mis on maksuotsuse lahutamatu lisa, kuid maksuotsusele seda lisatud ei olnud, seega ei saa seda käsitleda haldusakti lisana. Maksuhalduri käsitlus on süstematiseerimata, pikkades loeteludes on segamini tõendid, nende põhjal tehtud järeldused ja tõendamata väited. Väljakujunenud seisukohad on süstematiseerimata ning ei ole võimalik aru saada, millised on peamised asjaolud ja tõendid, mille pinnalt on maksuhaldur jõudnud järeldusele, et kaebaja ei ole teinud tehinguid OÜ-dega Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Lisaks on maksuotsus sisuliselt motiveerimata. Maksuhaldur omistab hoolsuskohustuse täitmisele keskse tähenduse, kuid on jätnud hindamata muud olulised tehingute toimumist kinnitavad tõendid või on lugenud need põhjendamatult ebausaldusväärseteks. Maksuotsuses on käsitletud detaile, mis ei oma asjas tähendust, kuid ei ole põhjendanud mitmeid olulisi asjas tähendust omavaid seisukohti. Maksuhaldur on tõendite hindamisel vastuoluline. Väites, et J. Ti ja K. Ji ütlused on ebausaldusväärsed, tugineb ta alati nendele ütlustele, kui on vaja tõendada maksuhalduri jaoks olulist asjaolu. Lisaks on kaebaja seisukohal, et J. Ti ja K. Ji ütluste ebausaldusväärsus vajab selgelt tõendamist. Maksuhaldur on kuhjanud kolme äriühingu kohta süstematiseerimata tõendeid, järeldusi ja väiteid luues mulje mahukast motivatsioonist, jättes seostamata asjaoludest tulenevad õiguslikud alused, mistõttu on maksuotsus sisuliselt motiveerimata ja koormab ebamõistlikult kaebajat ja halduskohut. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur on eiranud uurimisprintsiipi tõendite hindamises. Maksuhaldur on jätnud sisuliselt uurimata kas peale OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik rekvisiitidega arvete on veel muid tõendeid tehingute toimumise kohta arvetel näidatud osapoolte vahel. Tõendamata on, et OÜde Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik pangakontodelt väljavõetud raha on kasutatud isikliku rikastumise eesmärgil, raha on varjatult paigutatud teistele pangakontodele või raha on antud äritegevuse väliselt kolmandatele isikutele, mistõttu on maksuhalduri väide majandustegevuse puudumisest paljasõnaline. Maksuhaldur ei ole andnud hinnangut vastupidistele tõenditele. Puudulik uurimine on viinud maksuhalduri ebaõigele järeldusele, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole kullajääke ostnud ning seetõttu olid Kullakoda ja Kullapalavik reaalse majandustegevuseta ning koos OÜ-ga Bellatrix Lighting ei saanud nad kullajääke müüa. 6 3-11-1606 Tõendatud ei ole kaebaja seotus maksupettusega ja kaebaja pahausksus vaadeldavates tehingutes. Kaebaja jaoks oli tahe hankida kullajääke eesmärgiga sellest Norras välja sulatada puhas kuld ning selle resultaadi kaebaja ka sai. Tulumaksu määramisel maksuhaldur ei uurinud, mis eesmärgil kaebaja väljamakseid teostas ning kas väljamaksetel oli seos kaebaja ettevõtlusega tulumaksu seaduse § 32 lg 2 tähenduses. Maksuhaldur on vaid lähtunud seisukohast, et arved ei vasta RPS § 7 nõuetele. Maksuhaldur on ebaõigesti asunud seisukohale, et arvetel näidatud müüjad ei ole tegelikud kauba müüjad leides, et vaid arved ei näita tehinguid arvetel fikseeritud isikute vahel, kuid maksuhaldur on jätnud hindamata kõik muud tõendid, mis kinnitavad tehingute toimumist. Kaebaja ei nõustu maksuhalduri seisukohaga arvete mittevastavuse kohta müüjate arvetel fikseeritud arvnäitajate ebatäpsuse ja võimalike vigade ning tehingu kirjelduse ebapiisavuse osas. Arvetel võis olla kajastatud kogus kas puhta kulla või kulla koos lisaainetega kaalu alusel. Erineva kullasisalduse korral oli hind erinev, sest kaebaja jaoks oli tähtis ainult keemilise elemendi Au sisaldus talle müügiks pakutavas aines. Erinevustest ei ole maksuhaldur aru saanud. Ei omanud mingit tähendust, millise prooviga oli tehingu objektiks olnud valand või romu, sest tehingu rahaline maht fikseeriti sulatamisel saadud kulla faktilise koguse põhjal. Maksuhaldur ei ole õigesti hinnanud kullakaubanduse eripära ja on üle tähtsustanud asjaolu, et jaekokkuostul fikseeritakse täpselt kuldesemete kaal ning proov, samas kui suurte kogustena kokku ostes on kogusega eksimine riski maandamise huvides vajalik saada Norra Rasmussenist lõplik puhta kulla kaal. Seetõttu on alusetud maksuhalduri viited, et arvetel ei ole näidatud kulla proovi ning kogus on ebaõige või pole kaal näidatud piisava täpsusega. Puuduvad seadused, mis sätestavad kui suure täpsusega tuleb arvel kauba kogust määrata. Kaebaja on seisukohal, et see on oluline tehingupooltele ning tegemist on privaatautonoomia sfääriga, kuhu maksuhalduril ei ole õigust sekkuda ilma, et ta põhjendaks, millisel õiguslikul alusel ta seda teeb ning millise õigusliku tagajärje toob tehingu osapooltele kaasa asjaolu, et arvnäitajad arvel ei ole piisavalt täpsed. Kaebaja ei nõustu ka seisukohaga, et tehingu selgitus ei ole piisavalt arusaadav. Tehingu objektiks on kas „kullajäägid“, „kulla graanulid“, „rafineeritud kuld“. Ühelgi arvel ei ole märgitud müügiobjektina midagi, mida tegelikult ei müüdud. Ei ole mõistetav, mis õiguslikul alusel ning kui suurt täpsust maksuhaldur vajab. Kaebaja on seisukohal, et tehinguid võib kokku leppida ka oma töötajate, agentide või teiste asjasse puutuvate isikute kaudu ning VÕS § 6 alusel ei ole põhjust kahelda tehingupoolte tahtes enne, kui pole vastupidiseid tõendeid. Kaebaja on selgitanud, et T. Kiga olid tal suhted, mis ei andnud põhjust kahelda tema soovis lepinguid sõlmida nende äriühingute nimel, kellele kuuluva kulla või kullajääkide osas ta M. Mga kokkuleppeid sõlmis ning ei olnud kahtlust soovis tehinguid lõpuni viia. Maksuhalduri poolt täiendavad kogutud tõendid on kõik kaudselt suunatud selle tõendmaisele et kui M. M oleks küsinud T. Kilt volitust vaadeldavate äriühingute esindamise kohta, siis ei oleks need äriühingud kaebajaga tehinguid teinud. Kaebaja ei nõustu nimetatud seisukohaga, vaid ta käitus ärisuhtes tavapärase hoolsusega. M. Ml oli põhjust usaldada T. Kit, sest ta ei olnud võõras isik ning tema vahendusel oli toimunud mitmeid kullajääkide ostu-müügitehinguid ka varem. Kõik tehingud on toimunud telefonikõnede alusel. Kaebaja käitus lepingut sõlmides tavapäraselt, esitas kalkulatsiooni näol pakkumuse ja müüja kinnitas oma nõustumust arve esitamisega. Arve oli kooskõlas kalkulatsiooniga, kus tehingu rahaline väärtus leiti puhta kulla koguse ja fikseerimiskuupäeva kulla hinna korrutisena. Varasem kogemus kinnitas, et sel moel tehingud toimivad. Õige ei ole vastustaja väide, et kaebajal oli oht laoarvestuse puudulikkuse tõttu tulekahju korral kahju saada, sest kullagraanulit ja -jääke hoiti tulekindlas seifis ning kuld tulekahju korral ei hävine. Tehingupartneri tuvastamiskohustus ei tulene seadusest ning kaebaja ei ole seda pidanud vajalikuks eelkõige põhjusel, et ta puudus oht kahju saada. T. Ki roll tehingute kokkuleppimisel on maksuhalduril jäänud lõpuni uurimata. Tegelikult oli Kil vaadeldavate äriühingutega tihe side ja esindamise õigus, sest tema teadis, kui palju kulda 7 3-11-1606 on laekumas; ta tellis enamikul juhtudel, kui oli Metroserti analüüs, fikseeris tehingu olulise kriteeriumi- hinna. Maksuhalduri järeldus, et T. Kil ei olnud puutumust vaadeldavate äriühingutega on vastuolus nii asjaosaliste ütluste kui ka muude asjas kogutud tõenditega. Äris on tavapärane, et tehingu olulised tingimused lepib kokku mitte tingimata juhatuse liige, vaid vastava valdkonna spetsialist või väljaõppe saanud töötaja. Tehingu lepinguline sisu selgus kaebaja pakkumuse esitamise ja müüjapoolse nõustumuse alusel. M. M oli veendunud, et tehingud toimuvad arvetel näidatud äriühingutega, sest äriühingud saatsid arved, mis vastasid kalkulatsioonile ning arvetel oli kajastatud vajalikud rekvisiidid. Kaebajale ei ole selge, millisel õiguslikul alusel pidi kullagraanuleid ja- jääke müüvad äriühingud olema registreeritud majandustegevuse registris. Maksuhaldur ei ole oma seisukohta põhjendanud. Maksuhaldur ei ole põhjendanud, millised hoolsusmeetmed oleks kaebaja pidanud kasutusele võtma, et maksuhalduri meelest puuduks kahtlus selles, et kaebaja oli heauskne ostja. Kaebaja on seisukohal, et viide äriühingute B- kaardi vaatamisele, volituste nõudmisele ning üleandmise-vastuvõtmise vormistamisele ei ole piisav, sest puudub põhjendus, kuidas see oleks välistanud küsitavuse tehingutes vaadeldavate äriühingutega. Kaebaja on samalaadseid tehinguid teinud ka varem, selline tegevus oli kaebaja jaoks tavaline. Maksuotsusest ei selgu, millist olulist teavet oleks kaebaja saanud suurema hoolsusega käitudes. Kaebaja ei eita, et tehinguid oleks saanud teha veelgi hoolikamalt, kuid on seisukohal, et see oleks ületanud tavapärase hoolsuse. Kaebaja ei teadnud kuidas OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik kullajääke hankisid ning ei oleks seda saanud ka siis teada, kui oleks käitunud kõrgendatud hoolsusega, sest müüjatel puudub kohustus selgitada, kuidas ja kellelt nad kullajäägid hankisid. J. T´i, K. J´i, R. P´i, T. K i ütluste koosmõju alusel on kaebaja seisukohal, et J. T´i 01.10.2010 ütluste ajaks olid Kullapalavik ja Kullakoda müüdud ning raamatupidamise dokumendid hävitatud, samuti oli asjaosalistele teada, et toimuvad maksuhalduri menetlused, seetõttu oli T. K oma sõpru hoiatanud, et tema rolli tuleb pisendada ning ta soovib end näidata ainult laenajana, kuna see oli OÜ Luutar üks tegevusalasid. Ükski Kullakoda ja Kullapalavikuga seotud maksumenetluses ütlusi andnud kolmandatest isikutest ei ole öelnud, et kaebajaga tehinguid ei toimunud või seda, et Kullakoda ja Kullapalavik ei olnud kaebajale müünud kulla omanikud. Seega ütlused koosmõjus ja vastastikuses seoses kinnitavad, et kaebaja on kullajääke- ja graanulit ostnud just arvetel näidatud isikutelt. Maksuhaldur ei ole suutnud tõendada, et J. T´i ja K. Ji ütlused on ebausaldusväärsed, et Kullakoda ja Kullapalavik olid reaalselt tegutsevad äriühingud, nad olid hankinud kulda selle erinevates vormides sularaha eest ning olid seda müünud kaebajale protseduuri alusel, mida oli kirjeldanud M. M. Seega on tehingute müüjate ja ostjate selgitused tehingute toimumise kohta kokkulangevad ning tehingute toimumist nimetatud osapoolte vahel ei saa lihtsalt kahtluse või puuduvate raamatupidamise dokumentide põhjal eirata. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur ei või oma suva alusel umbusaldada isiku ütlusi tõendamata sealjuures, et isiku ütlused ei ole usaldusväärsed. Alusetu ja tõendamata on maksuhalduri väide, et kaebaja raamatupidamine ei vasta MKS § 57 lg 3 sätestatule. Sisuliselt on maksuhaldur hüljanud kaebaja raamatupidamise kui tõendite kogumi lihtsalt põhjusel, et maksuhaldurile see ei meeldi, kuidas vaadeldavate tehingute puhul on kullagraanul või kullajääk kajastatud laoarvestuses. Kaebaja on seisukohal, et A. S on andnud maksuhaldurile ebatõeseid ütlusi. OÜ Bellatrix Lighting arvetel puudusid igasugused viited sellele, et tegemist on ettemaksu arvega või arvega, mis antakse kauba eest, mida ei soovita müüa; sularaha väljamaksu orderid on fabritseeritud; krediitarved ei ole kooskõlas RPS krediitarvetele esitatud nõuetega; A. S väljastas kalkulatsioonide alusel õiged arved; A. Si väide, et tegemist on koguaeg ühe ja sama tehinguga on vastuolus asjaoluga, et iga kord oli arvel näidatud kogus ja tehingusumma erinev; A. Sil puudus kahtlus tehingute olemusest; ebaveenev on A. Si selgitus, et ta võttis koheselt pärast raha laekumist kaebajalt OÜ Bellatrix Lighting pangakontole laekunud raha sularahas välja, sest L. L seda soovis; A. S teadis, et 8 3-11-1606 kaebaja tasub raha ja tema võtab selle raha seejärel pangakontolt välja; pärast maksukontrolli algust helistas A. S koheselt T. Kile, mis on selge viide, kellega A. S tegelikult kullajääkide tehinguid teostas. J. T on kolmanda isikuna teises maksumenetluses esitanud OÜ Kullapalavik pangakonto väljavõtte, OÜ-le Refininf Group esitatud arved ning ostuarved OÜ-lt Amekart. Kõnealuseid tõendeid ei ole maksumenetluses puudutatud, kuid need tõendid kinnitavad, et OÜ-l Kullapalavik oli majandustegevus ning on olemas tõendid kulla ja kullajääkide ostmise kohta. Seega on alusetud maksuhalduri väited majandustegevuse puudumise kohta ja selle kohta, et OÜ Kullapalavik ei ole kulda ostnud. Lääne maksu- ja tollikeskus on teinud 20.01.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/6564 OÜ-le Kullakoda ning on kohustanud teda tasuma käibemaksu 1 157 882 krooni ning tulumaksu 1 843 159 krooni. Seega tehti maksuotsus enne kui kaebajale ning maksuotsusega nõutav käibemaksu summa on suurem, kui on sisendkäibemaksu summa, mis on kaebajal keelatud maha arvata tehingutelt Kullakojaga. Seega Kullakoda omas laiemat äritegevust, kui vaid kaebajaga. Kui OÜ-le Kullakoda tehtud maksuotsusega nõutakse viimaselt käibemaksu tasumist muu hulgas ka nendelt tehingutelt, kus Kullakoda müüs jääke kaebajale, siis on antud juhul tegemist topeltmaksustamise katsega. Tehingutest nr BL-1001, KP-1001, KP-1002, KP-1003, KP-1004, KP-1006, KP -1007 ja KP 1008 nähtub, et tehingu objektiks olnud kaup eksisteeris reaalselt. Ka 29.02.2012.a. Lääne Politseiprefektuuri kiri tõendab, et K. J ja temaga seotud Kullakoda omasid reaalset kulda. Menetluse hilises etapis on maksuhaldur asunud seisukohale ning ei välista kauba olemasolu tehingutes, vaid väidab, et see ei ole saadud vaidlusaluste arvete alusel. OÜ Kullakoda aprilli müügikäive 624 056 krooni langeb täpselt kokku maksuhalduri kaebajalt äriühinguga aprillis tehtud tehingutelt nõutava sisendkäibemaksu summaga 624 056 krooni. Seega Kullakoda on korrektselt deklareerinud kõik kaebajaga toimunud müügitehingud oma käibemaksu deklaratsioonides. Kaebaja leiab, et kaevatav maksuotsus tuleb tühistada tervikuna nii käibemaksu kui ka tulumaksu osas materiaalõiguse normi väära kohaldamise ja tõendite väära hindamise tõttu. Vastustaja ei nõustu K.A. Rasmussen AS kaebusega Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 30.05.2011 maksuotsusele nr 12.2-3/5975-21 (edaspidi maksuotsus) tühistamise nõudes ning vaidleb sellele vastu. Vastustaja on seisukohal, et kaebus on põhjendamatu ning puudub alus kaebuse esitaja nõuete rahuldamiseks. Vastustaja jääb oma põhjenduste juurde, mis on toodud kontrollaktis ja maksuotsuses. Kaebuse esitaja eksitab kohut väitega justkui maksuhaldur on jätnud eriarvamuses kontrollaktile esitatud selgitused ja põhjendused tähelepanuta. Maksuotsuse p-s 5 (lk 23-37) on vastustaja analüüsinud kaebuse esitaja vastuväiteid kontrollaktile ning esitanud neile oma seisukohad. Vastustaja on tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses hinnanud ning jõudnud seisukohale, et kaebuse esitaja ei olnud tehinguid teostades heauskne ning kajastas raamatupidamises fiktiivseid arveid. Vastustaja on seisukohal, et kaebuse esitaja teadis, et vaidlusalustes tehingutes ei olnud müüjad isikuteks, kes kaupa müüsid. Vastustaja on peale kaebuse ja selle lisadega tutvumist seisukohal, et need ei sisalda endas selliseid asjaolusid või ümberlükkamatuid tõendeid, mille pinnalt oleks võimalik jõuda maksuotsuses kajastatust erinevale lõppjäreldusele. Käesoleval juhul tekkis vastustajal kahtlus, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid arvetel näidatud isikutega. Maksuhaldur kogus kontrolli käigus täiendavaid tõendeid, mis kogumis hinnatuna viisid maksuotsuses toodud järeldusteni. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tehingute tegelikku toimumist ning kauba või teenuse saamist arvetel märgitud isikutelt. Maksukohustuslane peab maksuhalduri põhjendatud nõudmise korral olema võimeline esitama tõendeid tehingute reaalse toimumise kohta ega saa piirduda vaid formaalsete tõenditega, nagu arvete olemasolu ja ülekannete tegemine, või paljasõnalise asjaolu 9 3-11-1606 väljatoomisega, et tehingute teine pool on tehinguid kinnitanud. Üksnes arvete esitamine ei tõenda teenuse või kauba tegelikku müümist ega saamist, nagu ka arvete alusel raha maksmine ja deklareerimine, kui puuduvad faktilised asjaolud, mis kinnitaksid majandustehingute tegelikku toimumist arvetel näidatud poolte vahel. Maksukohustuslase kohustus pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, anda seletusi, esitada deklaratsioone ja muid tõendeid ning säilitada neid seadusega ettenähtud tähtaja jooksul tuleneb MKS § 56 lõikest
7. Maksuotsuses esitatud järelduste vaidlustamiseks peab maksukohustuslane esitama kohtumenetluse vältel sellised ümberlükkamatud tõendid, millest nähtuks maksukohustuslase seisukohti kinnitavad ja maksuhalduri järeldusi ümberlükkavad asjaolud. Selliseid asjaolusid kaebuse esitaja oma kaebuses esitanud ei ole. Paljasõnalised kinnitused väidetavate tehingute reaalse toimumise kohta koos viidetega olemasolevatele arvetele ei ole piisavad selleks, et lükata ümber menetluses tõendite kogumi analüüsi pinnalt tehtud vaidlustatud otsuses kajastuvaid järeldusi. Maksuhaldur on määranud maksu õiguspäraselt, vastavalt maksumenetluses tuvastatud asjaoludele ning kogutud tõenditele tuginedes. Maksuhaldur viib menetlusi läbi rangelt MKS-ga kehtestatud piirides. Menetluse vältel on kaebuse esitaja menetluses osalenud andes seletusi ja esitades omapoolseid tõendeid sh eriarvamuse. Vastustaja on kaebuse esitaja poolt esitatud väiteid, antud selgitusi ja esitatud tõendeid kontrollinud ja hinnanud lõppjäreldusele jõudmiseks kogumis teiste kogutud tõenditega ning kajastanud neid ka vaidlustatud maksuotsuses. Kaebuse esitaja leppis väidetavalt OÜ-telt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik kulla ostmise osas kokku T. Kiga. OÜ-telt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmete kinnitusel ei ole neist keegi volitanud T. K´it oma äriühingu nimel kulda müüma ja tehinguid tegema kaebuse esitajaga. T. K eitab seost kaebuse esitaja ja Bellatrix Lighting OÜ vahelise tehinguga. OÜ Kullapalavik juhatuse liige J T ei eita tehingute tegemist kaebuse esitajaga, ning volitatud esindajaks nimetab R. Pi. T. K´il puudus volitus Kullapalavik OÜ nimel tehinguid teha, sest J T pole T. K´ile volitust andnud, ta pole isegi rääkinud tegevusvaldkonnast, millega tegeleb ja kulla müügist kaebuse esitajale. R. P eitab volituste saamist/omamist ja Kullapalavik OÜ nimel läbirääkimiste pidamist ja müügitehingutes osalemist. OÜ Kullakoda juhatuse liige K J ei eita tehingute tegemist kaebuse esitajaga, ning volitatud esindajaks nimetab R. Pi. T. K´il puudus volitus Kullakoda OÜ nimel tehinguid teha, sest K J pole T. K´ile volitust andnud. Lähtudes eeltoodust sai maksuhaldur teha vaid ühese järelduse – T. K ei saanud OÜ-te Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik nimel kaebuse esitajale kulda mis tahes vormis müüa. Sellest tekkis vastustajal põhjendatud kahtlus, et kaebuse esitaja ei ole teinud tehinguid OÜ-tega Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Vastustaja hinnangul üritab kaebuse esitaja oma heausksuse kinnitamiseks tõendada, et OÜ-de Kullakoda ja Kullapalavik puhul ei ole tegemist nn varifirmadega. Maksuhaldur on maksuotsuses käsitletud perioodi kohta kontrollimise käigus faktilisi asjaolusid ja kogutud tõendeid analüüsides ning kogumis hinnates jõudnud põhjendatult järeldusele, et OÜ Kullakoda ja Kullapalavik on näiliku majandustegevusega nn varifirmad. OÜ-te Kullakoda ja Kullapalavik kui reaalset majandustegevust mitteomavate äriühingute kaudu toimus üksnes nn raha liigutamine. Need äriühingud ei ole deklareerinud ega teinud väljamakseid töötajatele, s.h ei ole deklareerinud töötasudelt kinnipidamisele kuuluvat tulumaksu ega arvestanud sotsiaalmaksu, tasunud teenuste või kaupade sh kulla eest. Arvelduskontode väljavõtete kohaselt kõik ülekantud summad on võetud koheselt sularahas välja. On usutav ja tõenäoline, et soetamata kaupade ja teenuste eest makstud summad jõudsid kaebajale osaliselt (ilmselt nn teenustasu võrra väiksem summa) sularahas tagasi. Maksuhaldur on tuvastanud, et tegemist on olnud üksnes nn varifirmade nimel arvete väljastamisega ning tehingutel puudub tegelik majanduslik sisu, millest kaebuse esitaja pidi teadlik olema. Samuti on kaebuse esitaja esindaja kinnitanud, et ei tuvastanud väidetavalt kaupa pakkunud isiku volitusi äriühinguid esindada. Vastustaja leiab, 10 3-11-1606 et volituste olemasolu kontrollimata jätmisel võetakse enda kanda risk võimaliku vastutuse korral ning käesolevas asjas võttis kaebuse esitaja riski osaleda maksupettuses. Nii KMS-st tulenevalt kui kohtupraktika kohaselt on valitsev seisukoht, et tehingu teise poole kindlakstegemine on sisendkäibemaksu mahaarvamise seisukohalt määrava tähtsusega ning sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba/teenuse saamist arvel näidatud isikutelt. Maksuhaldur on maksuotsuses põhjendanud, miks jõuti kontrolli tulemusel järeldusele, et kaebuse esitajal puudub arvetel märgitud käibemaksu ulatuses sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Vastustaja märgib, et oluline on, et tehingu mittetoimumine arvel märgitud isikuga välistab sisendkäibemaksu mahaarvamise ning see, kas, kuidas või millistel põhjustel nn tehingupartner oma käibemaksuarvestuses tegelikkuses mittetoimunud tehinguid kajastab või jätab kajastamata (deklareerib/ei deklareeri ja/või tasub/jätab tasumata), ei mõjuta kaebuse esitaja õigusi ja kohustusi. Heas usus käituv ostja peab sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust andvate tehingute korral tegutsema eeskätt piisava hoolsusega. Kohtupraktika ei ole pannud maksuhaldurile maksupettusele tuginedes maksuotsust vormistades kohustust tuvastada konkreetsete äriühingu juhatuse liikmete seost müüjatega, kui maksuhaldur on tuvastanud maksupettuse toimepanemist iseloomustavad asjaolud ning pettusele võivad viidata ka paljud muud tõendid. Vastustaja leiab, et kaebuse esitaja teadis või pidi teadma, et OÜ-te Bellatrix Lightning, Kullakoda ja Kullapalavik esindusõiguslik isik on tuvastamata. Seda teades pidi kaebuse esitaja olema teadlik ka asjaolust, et OÜ-d Bellatrix Lightning, Kullakoda ja Kullapalavik ei saa olla talle väärismetalli müüjaks. Vastustaja leiab, et kaebuse esitaja oli pahauskne. Maksumenetluse raames on tuvastatud, et majandustehinguid ei ole teostanud arvetel märgitud käibemaksukohustuslased. Vastustaja märgib täiendavalt, et kuna käesolevas asjas on tuvastatud tehingute mittetoimumine, muutus hoolsuskohustuse rikkumine küll teisejärguliseks, kuid tuvastatud asjaoludest nähtub, et kaebuse esitaja oli teadlik tehingu tegelikest asjaoludest. Seega ei saa hoolsuskohustuse rikkumine iseseisvalt tõendada maksupettuses osalemist, kuid olemasolevaid tõendeid kogumis hinnates ning arvestades muuhulgas kaebuse esitaja vähest hoolsust oma väidetavate äripartnerite valikul, tekkis maksuhalduril kontrolli läbiviimisel põhjendatult kahtlus, et kaebuse esitaja on osalenud maksupettuses. Vastustaja seisukohal, et tulumaksu määramine on põhjendatud, kuna on tõendatud, et kaebuse esitaja vähemalt pidi teadma, et tulumaksuarvestuses näidatud isik ei ole kauba tegelik müüja ning seetõttu on põhjendatud ka arvete alusel tehtud väljamaksete maksustamine tulumaksuga. Maksumenetluses vastustaja tuvastas, et OÜ-tele Bellatrix Lightning, Kullakoda ja Kullapalavik tasutud arvete näol on tegemist põhjendamatute kulutuste tegemise kaudu äriühingust raha väljaviimisega, kuna kaebuse esitaja ei saanud OÜtest Bellatrix Lightning, Kullakoda ja Kullapalavik arvetel näidatud kaupa. OÜ Bellatrix Lightning juhatuse liige A S eitab igasugust kulla ostmist ja müüki. OÜ Kullapalavik juhatuse liige J T selgituste kohaselt osteti kaebuse esitajale müüdud kuld erinevatelt firmadelt mille nimesid ta ei mäleta, samuti ei meenunud ka ühegi isiku nime, kellega kullaostmisel ta kohtus või suhtles. Teises maksumenetluses (Refining Group OÜ) on J T selgitanud, et soetas kullakangid OÜ-lt Amerkart Tallinnas Sikupilli parklas. Vastustaja leiab, et kullakangide parklas ostmine, ei ole eluliselt usutav, sest tegemist on siiski hinnalise kaubaga. Amerkart OÜ ei ole esitanud käibedeklaratsioone alates novembrist 2009.a ning alates 15.10.2010.a puudub tal Äriregistri andmetel kehtiv aadress ja e-posti aadress. OÜ Kullakoda uue juhatuse liikme S. Si ütluste kohaselt ei ole talle üle antud OÜ Kullakoda raamatupidamisdokumente. OÜ Kullakoda juhatuse liige K J ei jaganud maksuhaldurile informatsiooni kulla soetamise kohta. Väidetav volitatud esindaja R. P kinnitas, et tema ei tea kulla soetamisest midagi. Kriminaalmenetluses on R. P esitanud Lääne Prefektuurile Amerline Projekt OÜ arved, mille alusel Kullakoda OÜ olevat kulda soetanud. Amerline Projekt OÜ juhatuse liige K. K 11 3-11-1606 selgitas, et nõustus hakkama firma juhiks, sest sai selle eest 2 500 krooni. Ta pole kunagi kulda ostnud ega müünud ning on kindel, et Kullakoda OÜ nimele koostatud arvel pole tema allkiri, ta pole kunagi valgeid pabereid allkirjastanud. K. K pole ise ühtegi dokumenti koostanud ega vormistanud. Äratundmiseks esitatud fotopiltidel olevad K J ja R. P on talle täiesti tundmatud. Kuna OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole ostnud kulda, seega ei olnud neil kaupa/materjali, mida kaebuse esitajale müüa. Asjaolu, et OÜ Kullakoda ja Kullapalavik panga arvetelt laekunud summad sularahas välja võeti ei tähenda automaatselt, et nimetatud raha ka ettevõtluses kasutati, selle kohta ei leitud maksumenetluses ka tõendeid. Asjaolu, et kaebuse esitaja on kulda saatnud Norra, ei kinnita, et see kuld soetati OÜ-telt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Vaidlust ei ole selles, et kaebuse esitaja teostas ülekandeid pangakonto kaudu OÜ-tele Bellatrix Lighting, Kullapalavik ja Kullakoda. Vastustaja leiab kohtupraktikale tuginedes, et maksuhaldur ei pea tuvastama seda, et maksupettuse raames tasutud summad jõudsid müüjani tagasi ega tõendama ära kõiki ostja poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse faktilisi asjaolusid, kuna maksupettuse asjaolude kohta on selle konspiratiivse iseloomu tõttu tihti raske leida otseseid tõendeid. Maksuhaldur leiab, et formaalseid raamatupidamise algdokumente – arveid ei saa võtta absoluutse objektiivse tõena, vaid nende järgi majandustehingute tegeliku toimumise kindlakstegemiseks tuleb vaadelda neid dokumente koosmõjus muude tõenditega. Vastustaja on tuginedes kohtupraktikale seisukohal, et üksnes nõuetekohaselt vormistatud dokument (arve) ja selle tasumine ei tõenda käibe toimumist. Nõuetekohaselt vormistatud arve on küll üheks tingimuseks, mis annab maksukohustuslasele õiguse arvel kajastatud käibemaksu mahaarvamiseks maksustamisperioodil tasumisele kuuluvast käibemaksust, kuid ei ole iseenesest tehingu toimumist tõendav dokument juhul, kui tehingu teine pool tehingu toimumist ei kinnita ning maksukohustuslasel puuduvad täiendavad dokumendid, mis kinnitaksid tehingu toimumist arvel näidatud isikuga. Selgitamaks välja maksustamise seisukohast tähendust omavaid asjaolusid, kohustas maksuhaldur korraldustega OÜ-te Kullakoda ja Kullapalavik kaebuse esitajaga tehtud tehingute perioodil juhatuse liikmeteks olnud isikuid kui kolmandaid isikuid andma teavet ja esitama dokumendid nende ja kaebuse esitaja vahel toimunud tehingute kohta. Korraldusi ei täidetud. Arvestades asjaolu, et OÜ-te Kullakoda ja Kullapalavik kohta ei ole maksuhaldurile esitatud ühtegi korraldustes nõutud raamatupidamisdokumenti, puudub käesoleval juhul nende osaühingute poolne tehingute toimumise kinnitus ja kaebuse esitaja ei ole esitanud ka kohtumenetluses usaldusväärseid tõendeid tehingute tegeliku toimumise kohta kauba soetamisel eelnimetatud äriühingutelt. Eeltoodust tulenevalt on maksuhalduril alus arvata, et OÜ-te Kullakoda ja Kullapalavik nimel esitatud arvete alusel reaalselt kauba müüki ja teenuse osutamist toimunud ei ole. Sisendkäibemaksu mahaarvamine on lubatud üksnes juhul, kui täidetud on kõik tingimused, s.o kaup või teenus on saadud teiselt käibemaksukohustuslaselt, kaup või teenus on soetatud maksustatava käibe tarbeks, kaupa või teenust kasutatakse maksukohustuslase ettevõtluses ning kauba või teenuse soetamise kohta on esitada nõuetekohane arve. Nõuetekohaselt vormistatud arve on küll üheks tingimuseks, mis annab maksukohustuslasele õiguse arvel kajastatud käibemaksu mahaarvamiseks maksustamisperioodil tasumisele kuuluvast käibemaksust, kuid ei ole iseenesest tehingu toimumist tõendav dokument juhul, kui tehingu teine pool tehingu toimumist ei kinnita ning maksukohustuslasel puuduvad täiendavad dokumendid, mis kinnitaksid tehingu toimumist arvel näidatud isikuga. Maksumenetluses kogutud tõenditest nähtub, et OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik ei olnud reaalselt tegutsevad ettevõtted, vaid vastasid nn varifirmale iseloomulikele tunnustele. Maksukohustuslane peab maksuhalduri põhjendatud nõudmise korral olema võimeline esitama tõendeid tehingute reaalse toimumise kohta ega saa piirduda vaid formaalsete tõenditega, nagu arvete olemasolu ja ülekannete tegemine, või paljasõnalise 12 3-11-1606 asjaolu väljatoomisega, et tehingute teine pool on tehinguid deklareerinud. Üksnes arvete esitamine ei tõenda teenuse või kauba tegelikku müümist ega saamist, nagu ka arvete alusel raha maksmine ja deklareerimine, kui puuduvad faktilised asjaolud, mis kinnitaksid majandustehingute tegelikku toimumist arvetel näidatud poolte vahel. Maksuhaldur on kontrolli tulemusena jõudnud järeldusele, et kaebuse esitaja ja OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik vahel ei ole väidetavaid tehinguid reaalselt toimunud. Kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele. Asjaolu, et kaebuse esitaja kaupleb tavapäraselt kullaga, ei tähenda, et maksuotsuse vaidlustamiseks piisab sellest, kui maksukohustuslasel on või on olnud ettevõtluses samasugust kaupa. Käesoleval juhul ei ole kaebaja esitanud selliseid andmeid ja tõendeid, millega oleks võimalik kummutada maksuhalduri väidet, et arvetel näidatud kaupa ja teenust ei ole saadud. Juhul kui kaup saadaks kolmandalt isikult, ei saaks maksukohustuslane tegeliku müüja väljaselgitamise kohustust panna maksuhaldurile. Vastustaja peab korrektset tehingu vormistamist ja raamatupidamise seaduses toodud vorminõuetele vastavate algdokumentide täpsust elementaarseks tingimuseks sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse tõendamisel. Samas peab maksukohustuslane suutma tõendada arve väljastamise aluseks oleva tehingu toimumist muude asjakohaste tõenditega. Vastustaja rõhutab veel, et vorminõuetele vastav raamatupidamis- ja maksuarvestus ainuüksi ei kinnita tehingute toimumist nendes märgitud isikutega, kui on piisavalt kaalukaid tõendeid, et majandustehinguid ei ole tegelikult toimunud. Maksuhaldur leiab, et formaalseid raamatupidamise algdokumente, nt arveid, ei saa võtta absoluutse ja objektiivse tõena, vaid nende järgi majandustehingute tegeliku toimumise kindlakstegemiseks tuleb vaadelda neid dokumente koosmõjus muude tõenditega. Maksuotsuses on põhjalikku kajastamist leidnud ka väited, mida on esitatud eriarvamuses. Samuti on maksuhaldur otsuses märkinud, millistel põhjustel ei ole maksukohustuslase väidetega võimalik arvestada ning välja toonud vastuolud. Vastustaja on seisukohal, et menetlus on läbi viidud seaduslikult ja objektiivselt, kõiki olulisi maksumenetluse põhimõtteid järgides ilma maksukohustuslase õigusi riivamata. Maksumenetluse raames on tuvastatud, et majandustehingud ei ole teostatud arvetel märgitud OÜ-te Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik poolt. Lisaks on maksumenetluse juures oluline tähele panna asjaolu, et maksumenetluse käigus kogutud tõendeid ja selgunud asjaolusid analüüsib ja hindab maksuhaldur kogumina. Nimetatu tähendab seda, et mitte ühelgi tõendil ega asjaolul ei ole ette kindlaksmääratud ja absoluutset tõenduslikku jõudu ning objektiivse järelduseni on võimalik jõuda vaid siis, kui otsustus on tehtud menetluse vältel kogutud tõenditebaasi analüüsi pinnalt. Eelnevast tulenevalt on maksuhaldur tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses hinnanud ning jõudnud seisukohale, et kaebuse esitaja ei olnud tehinguid teostades heauskne ning kajastas raamatupidamises fiktiivseid arveid. Vastustaja on jätkuvalt seisukohal, et kaebuse esitaja teadis, et vaidlusalustes tehingutes ei olnud müüjad isikuteks, kes kaupa müüsid ja teenust osutasid ning jättis teadlikult kontrollimata volituste olemasolu. Ettevõtluses samaliigilise kauba olemasolu ei tõenda kauba ja sellega väidetavalt seotud transporditeenuse soetamist arvel märgitud isikult, arveid on võimalik vormistada ka olematute tehingute kohta. Maksuarvestuse range kontroll on käibemaksu puhul oluline seetõttu, et ostja tasub koos kauba hinnaga käibemaksu mitte vahetult riigile, vaid müüjale, kes on käibemaksu riigile tasumisel vahendaja rollis. Käesoleval juhul ei vasta nn varifirmade nimel esitatud arved KMS § 37 lg 7 sätestatud nõuetele. Tulumaksuarvestuses peab kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud poolte vahel. Kuna tulumaksuarvestus erinevalt käibemaksuarvestusest on kassapõhine, siis saab tulumaksu määrata väljamaksetelt, mitte kuludokumentide või kulukannete alusel. Käesoleval juhul oli tulumaksu määramise põhjuseks TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel asjaolu, et kaebuse esitajal puudusid dokumendid tema poolt tehtud väljamaksete kohta. Nõuetekohaste dokumentide puudumisel on äriühingu poolt tehtav väljamakse igal juhul 13 3-11-1606 tulumaksuga maksustamisele kuuluv. Üksnes väljamakse tegemise fakti tuvastamisega ei saa lugeda tõendatuks, mille eest tasuti. Vastustaja leiab, et kaebuse esitaja õigusi ei ole vaidlustatud maksuotsusega rikutud, maksuotsus on motiveeritud ja seaduslik. Vastustaja poolt ei suurendata põhjendamatult kaebuse esitaja maksukohustust ega piirata kaebuse esitaja õigusi teostada sisendkäibemaksu osas mahaarvamisi, sest sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus tuleneb KMS §-dest 29-36, mitte kaebuse esitaja suvast arvata maha tema enda poolt vajalikuks peetud käibemaksu. Vastustaja kogutud tõendid põhjendavad kahtlust kaebuse esitaja esitatud andmete õigsuses ning maksuotsusega määrati tasumisele kuuluv maksusumma. Seega läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele ning maksukohustuslane peab tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Kaebuse esitaja ei ole maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud usaldusväärseid tõendeid, mis kinnitaksid tehingute toimumist arvetel märgitud müüjatega. Vastustaja täiendavates seisukohtades ei nõustu kaebaja seisukohaga, et kontrollakt ei saa käesoleval juhul olla maksuotsuse lisaks. Kontrollakt ei ole haldusakt, st sellega ei saa tekitada ega muuta maksukohustust. Revisjoni puhul on kontrollakti/revisjoniakti andmine ja eriarvamuse esitamise võimaluse andmine kohustuslik. Maksuhaldur rakendab sama põhimõtet tavapäraselt ka üksikjuhtumite korral, et tagada haldusmenetluses nõutavast ärakuulamispõhimõttest kinnipidamine. Kontrollakti ning maksukohustuslase ärakuulamise järel otsustab maksuhaldur maksu määramiseks vajaliku haldusakti (maksuotsuse) andmise või andmata jätmise. Kaebaja ei ole saanud kaupa/materjali kontrollitaval perioodil OÜ-telt Bellatrix Lighting, Kullapalavik ja Kullakoda. Vastustaja leiab, et kaebaja raamatupidamine sh laoarvestus ei ole usaldusväärne ega võimalda saada ülevaadet kauba/materjali soetusest, müügist ja laoseisust. OÜ Bellatrix Lighting arvel on kauba nimetuseks “Kullajääk”, väärismetalli sisaldust märgitud ei ole; Kullapalavik OÜ arvetel on üheksal juhul kauba nimetuseks “Kullajäägid”, sh on kaebaja poolt käsitsi juurde kirjutatud ühele arvele 999´graanul (20.04.2010) ja ühele arvele 815,32 g (582o-606o) (18.05.2010); Kullakoda OÜ seitsmest arvest on märgitud kauba nimetuseks “rafineeritud kuld” ühel juhul, “kulla graanulid 999” ühel juhul, “Kuld” viiel juhul, kusjuures viimatinimetatust kahel juhul on käsitsi juurde kirjutatud 999´graanul. Eraisikutelt ja teistelt äripartneritelt (sh käsunduslepingu alusel) materjali soetades on märgitud üheselt mõistetav kauba nimetus ja väärismetalli sisaldus, kuid OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullpalavik ja Kullakoda arvete osas on kauba nimetus üldsõnaline “Kullajääk (gid)”, “Kuld”. Seega erineb maksuotsuses vaadeldavate tehingute arvetel märgitud tehingu kirjeldus teiste hankijate arvetel kajastatud tehingu kirjeldusest, sest vaadeldavate arvete osas on märkimata üheselt mõistetav tehingu kirjeldus ja väärismetalli sisaldus (proov). Osadel kalkulatsioonidel ei ole märgitud materjali nimetust, kogust ja väärismetalli sisaldust, on vaid summaline arvestus (vt arvete 06.04.2010 Kullapalavik OÜ, 10.05.2010 Kullakoda OÜ kalkulatsioonid), nimetus on märkimata (vt arvete 12.03.2010, 06.04.2010, 20.04.2010, 03.05.2010 Kullapalavik OÜ, 27.04.2010, 10.05.2010, 20.05.2010, 26.05.2010, 28.05.2010 Kullakoda OÜ kalkulatsioonid), mistõttu ei selgu kalkulatsioonilt ega arvelt, mida kaebaja väidetavalt soetas. Eraisikutelt soetatud materjal on kõik laos arvele võetud koguseliselt (täpsusega 0,01 grammi) ja summaliselt. Laos peetakse arvestust artiklite lõikes, so vastavalt väärismetalli proovide vahemikele. Samuti peetakse eraldi prooviklasside lõikes arvestust hõbeda osas. Käsunduslepinguga koostööpartnerite poolt kaebajale üle antud materjal on võetud arvele laos koguseliselt täpsusega 0,01 grammi proovisisalduse vahemike alusel ja summaliselt. Äriühingutelt soetatud materjali osas on laoarvestuses kajastamisel kasutatud erinevaid meetodeid: romukulda ei ole arvele võetud (sh Bellatrix Lighting OÜ), graanul on arvele võetud ainult koguseliselt, summaliselt ei ole kunagi arvele võetud (sh Kullakoda OÜ). Äriühingutelt soetatud valandeid ei ole arvele võetud (sh Kullapalavik OÜ), v.a 18.05.2010.a Kullapalavik OÜ tehing, mille puhul on arvel koguseks 485,84 g, laoarvestuses on arvele võetud 101.00400 14 3-11-1606 Kuld 583/585- 749 murd 815,32 g ja Nöps TÜ 21.05.2010.a tehingud. Seega erineb raamatupidamises äriühingutelt soetatud materjali kajastamine eraisikutelt soetatud materjali kajastamisest. Kaebaja 01.07.2001.a kinnitatud raamatupidamise sise-eeskirjade punkti 7 kohaselt võetakse kaubad, materjalid ja toore raamatupidamises arvele soetusmaksumuses, mis koosneb ostuhinnast, muudest mittetagastatavatest maksudest (toll) ja soetamisega seotud veo, terminali väljaminekutest. Materjalide, valmistoodangu ja kaupade laoarvestust peetakse raamatupidamisprogrammi HANSA FINANCIALS moodulis “LADU”. Raamatupidamise siseeeskirjades ei ole nimetatud erinevusi laoarvestuses kajastamises äriühingutelt ja eraisikutelt materjali soetamise osas ning materjali nimetusest (romukuld, valand, graanul) tulenevalt, kuid äriühingutelt soetatud romukuld ja valand on jäetud laoarvestuses kajastamata. Kontrollimise tulemusel selgus, et kaebaja ei ole korraldanud oma raamatupidamist lähtudes RPS § 4 p-st 1, et oleks tagatud aktuaalse, olulise, objektiivse ja võrreldava informatsiooni saamine raamatupidamiskohustuslase finantsseisundist, majandustulemustest ja rahavoogudest ega enda raamatupidamise sise-eeskirjadest (vt lisaks kontrollakti p 2.1 lg 2), mille kohaselt võetakse kaubad, materjalid ja toore raamatupidamises arvele soetusmaksumuses. Vastustaja on maksuotsuses detailselt käsitlenud puudusi arvetel ja kalkulatsioonidel maksuotsuse p-s 2.3 „Maksuhalduri järeldused tehingu kohta Bellatrix Lighting OÜ-ga“; p-s 3.2 „Maksuhalduri järeldused tehingute kohta Kullapalavik OÜga“ ja ps 4.2 „Maksuhalduri järeldused tehingute kohta Kullakoda OÜga“. OÜ-le Kullakoda koostati maksuhalduri poolt 20.01.2011 maksuotsus nr 12.2-3/
8. Nimetatud maksuotsuse kontrolliperioodiks oli aprill kuni oktoober
9. OÜ Kullakoda maksuotsusega kontrolliti sisendkäibemaksu deklareerimise õigsust, mitte kaupade edasimüüki. Vastustaja peab vajalikuks lisada, et 20.01.2011 maksuotsus nr 12.2-3/6564-24 on jõustunud. Vastustaja teatab, et OÜ Kullakoda käibedeklaratsioonides perioodil veebruar kuni mai 2010 on esitanud järgmised käibedeklaratsioonid: veebruar ja märts 2010 on deklareeritud nn nullidega; aprill 2010 on deklareeritud 20% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 624 056 krooni, käibemaks kokku 124 811 krooni, sisendkäibemaksusumma, mis on seadusega lubatud maha arvata 122 871 krooni; mai 2010 on deklareeritud 20% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 3 341 577 krooni, käibemaks kokku 668 315 krooni, sisendkäibemaksusumma, mis on seadusega lubatud maha arvata 658 738 krooni. OÜ Kullapalavik käibedeklaratsioonides perioodil veebruar kuni mai 2010 on esitanud järgmised käibedeklaratsioonid: veebruar 2010 on deklareeritud nn nullidega; märts 2010 on deklareeritud 20% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 2 649 422 krooni, käibemaks kokku 529 884 krooni, sisendkäibemaksusumma, mis on seadusega lubatud maha arvata 521 415 krooni; aprill 2010 on deklareeritud 20% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 3 340 840 krooni, käibemaks kokku 668 168 krooni, sisendkäibemaksusumma, mis on seadusega lubatud maha arvata 656 265 krooni; mai 2010 on deklareeritud 20% määraga maksustatavaid toiminguid ja tehinguid kokku 548 347 krooni, käibemaks kokku 109 669 krooni, sisendkäibemaksusumma, mis on seadusega lubatud maha arvata 107 778 krooni. Vastustaja märgib, et deklaratsioonides esitatud andmete alusel ei saa raamatupidamisdokumente kontrollimata kindlaks teha, milliseid arveid käive sisaldab ning kaebajal ei oleks võimalik väita ka deklaratsioonide andmeid vaadates, et just temale esitatud arved kajastuvad deklaratsioonides. Maksuhaldur on erinevate äriühingute kontrolli raames tuvastanud mitmete äriühingute raamatupidamises nn varifirmade fiktiivseid arveid. Tavapäraselt on fiktiivseid arveid vormistanud äriühingud kontrolli tulemusel kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist tõendamata jäänud ettevõtluse tõttu, kuna ei ole käibemaksudeklaratsioonidel näidatud summade tõenduseks esitanud maksuhaldurile ühtegi algdokumenti. Seega ei ole ka maksuhaldurile teada, milliste majandustehingute käibed on 15 3-11-1606 kajastatud vaidlusaluste arvete esitamise perioodil nn varifirmade käibedeklaratsioonidel ning kas kajastatud summad hõlmavad ka tehinguid kaebuse esitajaga. Üldteada asjaolu, et kõikide nn varifirmade nimel vormistatud arvetel kajastatav kaup või teenus sõltub “tellimusest” ehk arve saaja tegevusalast ja “vajadusest”, mitte arve esitaja tegevusalast. Maksuotsuses käsitletud nn varifirmad ei ole esitanud maksuhaldurile ühtegi dokumenti tõendamaks deklareeritud sisendkäibemaksu õigsust, mistõttu ei ole maksuhaldurile teada, kas osaühingutel oli reaalset alust deklareerida sisendkäibemaksu ja vähendada sellega tasumisele kuuluvat käibemaksu. Seega saab käibedeklaratsioonide kaudu kindlaks teha vaid käibedeklaratsioonide esitamise fakti, mitte aga seda, milliste majandustehingute käibeid on käibedeklaratsioonidel kajastatud. Samuti ei saa väita, et käibedeklaratsioonidel kajastatud andmed on õiged juhul, kui teistele tõenditele tuginedes on tekkinud põhjendatud kahtlus, et deklareeritud on ebaõigeid andmeid. Käibedeklaratsioonides saab kajastada ka fiktiivseid tehinguid. KOHTU PÕHJENDUSED Kaebaja esitas kohtule kaebuse, milles kaebaja algselt taotles maksuotsuse kehtetuks tunnistamist. 23.03.2012 esitatud kirjalikes seisukohtades taotleb kaebaja kaevatava haldusakti tühistamist (III kd tl 132 pöördel). Esitatud tühistamisnõue on kooskõlas kaebuse esitamise ajal kehtinud HKMS § 6 lg 2 p
10. Kaebus on esitatud 28.06.2011 vastustaja 30.05.2011 haldusaktile. Seega on kaebus esitatud HKMS § 9 lg 1 (v.r.) sätestatud tähtaja jooksul. Arvestades eeltoodut on kaebus lubatav. Kaebaja väidetel ei teadnud ega pidanud ta teadma OÜ Bellatrix Lighting, OÜ Kullakoda, OÜ Kullapalavik suhtes maksumenetluses tuvastatud asjaoludest. Kaebaja väidetel käitus ta vaidlusaluste tehingute osas heas usus ja eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelikult kauba müüja ning tal puudusid põhjused kahelda müüja isikus. Asjaolust, et kauba tegelikuks müüjaks ei ole arvel näidatud isik, ei tulene veel kaebajal võimatus sisendkäibemaksu maha arvata. Kohtupraktikas on asutud seisukohale, et käibemaksukohustuslasest ostja on tegutsenud heas usus, kui ta eeldas, et arvel kauba müüjana märgitud isik on ka tegelik kauba müüja ning kui ta on sealjuures üles näidanud äris nõutavat ja tavapärast hoolsust müüja tuvastamiseks. Eriti oluline on hoolsusnõuete täitmine käibemaksuarvestuses ja käibemaksu tasumisel seoses müüja isiku tuvastamisega. Maksumenetluses on andnud seletused kaebaja esindajana M. M (III kd tl 22-27). Seletuses märgib kaebaja esindaja, et äriühingutelt volikirja ei küsita. Sellele tähelepanu ei pööratud, kuna kaebajal endal tuli äriühingutele maksta. Kaebajale oli volikiri oluline juhul, kui tegemist oli kaebajale maksmisega. Müüjate puhul ei ole keegi ka ise volikirja esitanud. Äriühingute juhatuse liikmete isikut tõendavatest dokumentidest ei ole koopiad tehtud. Tehingute alguses kontrollis Krediidiinfost, kas firma on käibemaksukohustuslane. Kaebaja väidetel oli tehingutes Bellatrix Lighting, Kullakoda, Kullapalavik OÜ-de kontaktisikuks T. K, kes oli kaebajale tuttav seoses eelnevate tehingutega. Nimetatud osaühingute esindajatega kaebaja isiklikult kohtunud ei ole. Kaebaja esindaja ei teadnud, kuidas T oli seotud vaidluste äriühingutega. Arvas, et T. K on teinud kulla vahendamiseks teised firmad. Hiljem hakkas Kullakoda OÜ ja Kullapalavik OÜ asemel tehinguid tegema keegi R. Kullakoda OÜ ja Kullapalavik OÜ poolt saadetud meilidel puudusid nii isikute nimed kui ka äriühingute nimed, oli vaid viide manuses oleva arve kohta. Kohtuistungil selgitas kaebaja esindaja, et varasem kokkupuude T. K´iga oli seoses tema firmaga Luuter OÜ ja OÜ Novaserv kaudu ning seetõttu algselt eeldas lähtudes heausksusest 16 3-11-1606 tavapärastes ärisuhtes, et tegu on samade firmade pakkumistega. Alles hiljem, arve saamisel selgus, et tegemist oli teiste äriühingutega (III kd tl 89). Lähtudes eeltoodud seletuses kirjeldatud asjaoludest tuvastas kaebaja esindaja tehingu teise poole esindajana T. K´i oma arvamuse alusel, ühtegi dokumenti isikusamasuse ja/või äriühingu esindamise kohta ei küsinud ning nõustus tegema tehinguid äriühinguga, kelle esindajaks oli keegi R ning tasus arvete eest, mis saadeti tuvastamata isiku poolt meili teel. Ka juhul, kui kaebaja algselt eeldas, et tehingud tehakse T. K´iga varasemalt seotud firmadega, jääb arusaamatuks, millistel põhjustel ei küsitud kaebaja poolt nn uute firmade tuvastamiseks vajalikke dokumente nimetatud asjaolu ilmnemisel, sest hiljemalt arve(te) esitamisel pidi kaebaja arusaama, et tehinguid ei sooritata eelnevalt tehinguid teinud äriühingutega. Asjaolu, et kaebaja ei pidanud vajalikuks ega teinud midagi selleks, et ka hiljem tuvastada tehingu tegeliku poolt kinnitab kohtu hinnangul asjaolu, et kaebaja saatis iga vaidlusaluse arve osas koostatud kalkulatsioonid e-posti teel aadressile T@luutar.ee (tl 34 pöördel, 35, 40 pöördel). Lähtudes eeltoodust ei tuvastanud kaebaja tehingute tegemisel ega ka hiljem, kui kaebajale esitati arved talle väidetavalt tundmatute äriühingute poolt, vaidlusaluste tehingute teist poolt. Seega jättis kaebaja kindlaks tegemata kauba tegeliku müüja. Järelikult ei näidanud kaebaja üles äris nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. Maksuotsuse kohaselt on kaebaja tasunud OÜ Bellatrix Lighting arve pangakonto kaudu ja deklareerinud arve alusel sisendkäibemaksu. Maksumenetluses on andnud seletused OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A S, kes oma seletuses kinnitab arve koostamist ja arve esitamist kaebajale ning raha liikumist. A S´i seletuse kohaselt koostas nimetatud tehingu kohta dokumendid tuttava P. L´i palvel, kes talle selgitas, et arvet on vaja, kuid eraisik ei saa arvet esitada ja kulda müüa ning kulla ostmiseks on sularaha vaja. K.A. Rasmussen AS-st ei suhelnud isiklikult kellegagi, sai aru, et kaebajat esitab P. L. Arve koostas kas kaebaja poolt saadetud summas või P poolt suusõnaliselt öeldu alusel. Kui raha laekus, siis võttis selle pangast välja ja andis üle P. L´ile, raha üleandmise kohta ta dokumenti ei koostanud. Kõik koostatud dokumendid edastas P kaudu. Kassas vormistas väljamineku orderi. Äriühing pidi teenima tehingu pealt 10% vahendustegevuse eest, kuid ei teeninud midagi. Tegemist oli ühe tehinguga, kuid arveid esitati mitmel korral, sest tehingud väidetavalt ei õnnestunud. Äriühingul arvel märgitud kaupa ei olnud, kaupa näinud ei ole ning tegelikult midagi ei toimunud. Arve kohta koostas kreedit arve, kuna OÜ Bellatrix Lighting jaoks majandustehingut ei toimunud. Tehingu toimumiseks oleks P. L pidanud talle esitama ka kauba soetamist tõendavad dokumendid. Äriühingu nimel on õigus arveid teha üksnes temal. Äriühingu esindajana ei tea ta midagi kaebajast ega tunne äriühingust kedagi. K J on elukaaslase poeg, kuid temaga puuduvad ärilised suhted. T. K on tunnistajale tuttav varasemast ajast seoses lampide ostmisega äriühingust. (II kd tl 102-104, 107-108). A S on andnud tunnistajana ütlused ka kohtumenetluses. Kohtuistungil andis tunnistaja ütlusi, mille kohaselt P. L selgitas talle, et kaebaja ei saa eraisikutelt kulda osta ning tehingu tegemisel läbi tema poolt juhitava äriühingu saaks tema äriühing võimaluse raha teenida. Talle selgitati, et tunnistaja poolt koostatud arve alusel saadetud summa sularahas väljavõtmisel saab selle eest kulda osta. Hiljem P. L ütles, et kulda ei saanud ning tunnistaja teada andis L raha kaebajale tagasi. Kreeditarve tegi selleks, et kuu lõpus raamatupidamises seis nulli saada. T. K on tunnistajale tuttav varasemast ajast seoses lampide ostmisega äriühingust. Vaidlusaluste tehingutega seoses ta temaga kokku ei puutunud. Tunnistaja ütluste kohaselt palus ta raha üle kanda teise panka põhjusel, et eelnevalt kasutatud pangas oli tal arve miinustes ning ta ei oleks seetõttu saanud kogu ülekantud summat välja võtta. Summad 17 3-11-1606 anti käest kätte üle P. L´ile, dokumente selle kohta ei koostanud, sest usaldas P. L´i. Kaebaja ei ole tunnistajale kantud summasid tema käest tagasi nõudnud. OÜ Bellatrix Lighting esindaja kinnitusel oli kaebaja esindajaks tehingutes kaebajaga P. L, T. K tehingutes ei osalenud (III kd tl 87-88). Kaebaja esindaja esitas kohtuistungil tunnistaja poolt 16.09.2011 koostatud kirjaliku seletuse maksuhaldurile, kus kaebaja hinnangul on tunnistaja oma maksumenetluses antud ütlusi muutnud (tl 45, 88). Nimetatud pöördumises märgib A S, et on peale maksuhaldurile antud seletust püüdnud ka ise asjas selgust saada ning on jõudnud arvamusele, et tegelikkuses müügitehingud ikkagi toimusid ja kuld anti kaebajale üle, mille eest kaebaja tasus OÜ-le Bellatrix Lighting, kuid talle esitati kolmandate isikute poolt valeinfot tehingute toimumise kohta, mistõttu koostas ta kreedit arved ning tunnistab, et äriühing OÜ Bellatrix Lighting müüs vaidlusaluste arvete alusel ja sai selle eest raha (III kd tl 45). Võrreldes A S´i tunnistaja antud ütluseid tema poolt maksumenetluses antud seletusega, ei tuvastanud kohus sellised vastuolusid, mis seaks kahtluse alla A S´i maksumenetluses antud seletuse tõepärasuse. Kohtuistungil antud ütlustega kinnitas A S oma maksumenetluses antud seletuses toodud asjaolusid. A S ei kinnita ka 16.09.2011 kirjalikult maksuhaldurile edastatud seletuses kauba saamist ja üleandmist kaebajale, vaid selgitab asjaajamist kolmandate isikute kaudu, arvete koostamist ja vastavalt raha liikumist. Kohtuistungil tunnistajana A S selgitas, et 16.09.2011 seletuse näol oli tegemist tema ettekujutusega, kuidas asi võis tegelikkuses toimuda (III tl 88). Lähtudes eeltoodust kinnitab OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A S, et vaidlusaluste tehingute osas toimus arvete koostamine ja raha liikumine, kuid reaalseid majandusliku sisuga tehinguid ei toimunud. Kaebaja väited ja kahtlused võimalike K J´i, T. K´i sidemete ning äriühing OÜ Bellatrix Lighting ärakasutamise kohta, K Ji suhtes käimasoleva kriminaalmenetluse kohta, ei kinnita kaebaja väiteid kaebaja ja OÜ Bellatrix Lighting vahel sõlmitud tehingute kohta (II kd tl 89). KMS § 31 lg 1 kohaselt saab teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaksu maha arvata käesoleva seaduse §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Arvestades eelpool tuvastatud asjaolusid ei ole leidnud tõendamist kaebaja väited selle kohta, et OÜ Bellatrix Lighting nimel koostatud arve alusel on toimunud arvel märgitud äriühingult kauba ostmine. Seega ei ole vaidlusaluste arvete puhul tegemist nõuetekohase arvega KMS § 37 mõttes. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude täitmata ega suuda tõendada tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus. Kui tehingul puudub majanduslik sisu, tuleb arve tehingu majandusliku sisu puudumise tõttu lugeda mittenõuetekohaseks algdokumendiks ning TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt tuleb sellise arve alusel tehtud väljamaksetelt tasuda tulumaksu. Kaebaja on maksumenetluses kontrollimiseks esitanud dokumendid Kullapalavik OÜ-ga ajavahemiku 12.03.2010 kuni 18.05.2010 toimunud tehingute kohta. Kullapalavik OÜ juhatuse liige ajavahemikus 09.03.2010-13.09.2010 oli J T ( tl 35, 35 pöördel). J T on andnud maksumenetluses seletused mille kohaselt tegeleb äriühing kulla vahendamisega (II kd tl 75-82). Kullakangide müügiga äriühingus tegeleb ainult tema. Sõber T. K aitab (II kd tl 75, 75 pöördel). J T on maksumenetluses selgitanud, et R. P käis K.A. Rasmussen AS-ga läbirääkimisi pidamas tema poolt antud suulise volituse alusel. Ise ta kohapeal ei käinud kunagi, kaebajale ei helistanud, kokkuleppeid ei sõlminud, kontakti võtnud ei ole. R. P kirjalikke kokkuleppeid ei sõlminud, kokku lepiti suuliselt. Kokkulepete sisu teab R. P´i kaudu. Kui äriühing oli kaebaja ettepanekuga nõus, siis saatis arve vastu. Kaebaja edastas meili peale kalkulatsiooni, mille alusel oli võimalik koguseid võrrelda ning arve koostada, mis edastati äriühingu meili aadressilt. Kaebaja maksis panga ülekandega paari 18 3-11-1606 päeva jooksul. Tehingud kaebajaga toimusid korra nädalas. Tehinguteks kaebajaga ei ole kedagi volitanud, kirjalike volitusi ei ole andnud kellelegi. Suuline volitus oli kaebaja suhtlemiseks antud R. P´ile. Kaebajat suulise volituse andmisest ei teavitatud. Kõigepealt saatis kaebaja kalkulatsiooni, äriühing tegi seepeale arve ja kaebaja maksis. Metroserdis tehtud sertifikaat läks kaebajale, mis kinnitab ka kulla üle andmist. J T on käinud kaebajale kuuluvas poes, samas majas asub ka kontor. Kaebajale müügiks vajalik materjal osteti erinevatelt firmadelt, kuid ei meenu ühegi isiku nime, kellega seoses kulla ostuga kohtus/suhtles. Kulda osteti sularaha eest ning vormistati kõik vajalikud dokumendid. Kulla ostu finantseeris OÜ-le Kullapalavik T. K füüsilise isikuna. Raha laekumisel kaebajalt maksis laenu tagasi. T. K´ile ei räägitud, et tegeletakse kulla äriga ega seda, milleks laenu vaja on. Tavaliselt toimus kulla ost-müük ühel päeval ( II kd tl 79, 80 pöördel, 81, 81 pöördel). Lähtudes eeltoodust ei ole J T kirjalikult volitanud kedagi äriühingut esindama ning ise ta mingil moel tehingutes kaebajaga ei osalenud. Tehingu asjaolusid teab üksnes R. P´i kaudu, kellele andis suulise volituse äriühingu esindamiseks kaebajaga seotud tehingutes. T. K´ile ei räägitud, mis alal OÜ Kullapalavik tegutseb ning milleks laenu vaja on. Seega ei kinnita Kullapalavik OÜ juhatuse liige T. K´ile volituste andmist ega tegutsemist Kullapalavik OÜ nimel. R. P oma maksumenetluses antud seletuses kinnitab seotust OÜ-dega Kullakoda, Kullapalavik. Seletuse kohaselt oli enne Kullapalavik OÜ ja siis OÜ Kullakoda, üheaegselt koos äriühingud ei tegutsenud (II kd tl 161-163). OÜ-s Kullapalavik palus T R. P´i appi raamatupidamist korraldama. OÜ-s Kullapalavik R. P müügitööga ei tegelenud, ainult paberitööga. Äriühingu nimel kaebajale ehteid viinud ei ole. Ülesandeks oli raamatupidamise korraldamine, mida tegi kodus. Ostu-arvetele tähelepanu ei pööranud. Materjal osteti sularaha eest. Temani jõudis ainult ostuarve, üleandmise akte ei olnud. Müügitööga tegeles T. K, kelle käest tulid kalkulatsioonid ning kelle käest saadud andmete alusel koostas arve, mille saatis kaebajale. Oli enam-vähem ostu-tehing, sest ost enamasti toimus samade kogustega, mis müüdi. Ostu poolega tegeles J T. Raamatupidamise dokumendid olid tema käes ning äriühingu tegevuse lõppedes andis need üle J T´ile. R. P´ile ei meenu, et oleks käinud äriühingu nimel kaebajaga läbirääkimisi pidamas, ta ei ole esitanud B-kaarti ega volitust. R. P´i arvamuse kohaselt käisid läbirääkimised T. K´i kaudu. R. P enne OÜ-ga Kullapalavik tehingute sõlmimist kaebajaga läbirääkimisi pidanud ei ole. Koos J T´iga ega T. K´iga kaebaja juures käinud ei ole ning Mertoserti materjali viinud ei ole. R. P´i arvates aitas T. K J T´il äri käima lükata. OÜ Kullapalavik nimel R. P kaupa Metroserti ei viinud. (II kd tl 162 pöördel). Lähtudes eeltoodust ei kinnita R. P OÜ-s Kullapalavik juhatuse liikme J T´i seletust kaebajaga läbirääkimiste pidamise ja müügi töö kohta ega kaebaja väited selle kohta, et tema võis olla see R, kes hiljem hakkas Kullapalavik OÜ asemel tehinguid tegema. J T´i ja R. P´i ütlused T K´i osast äriühingu tegevuses on omavahel oluliselt vastuolus: juhatuse liige kinnitab, et T. K ei teadnud, millega äriühing tegeleb ning millisel eesmärgil tema käest laenu võeti; R. P kinnitab, et T. K pidas äriühingu eest läbirääkimisi ja sõlmis kokkuleppeid kaebajaga. Äriühingu Kullakoda OÜ juhatuse liige kontrollitaval ajavahemikul oli K J ( tl 40 pöördel). K J on andnud maksumenetluses seletusi, mille kohaselt teadis Mi tema töötaja R. P, kes pöördus kaebaja poole. K J ise mingeid kokkuleppeid ja lepinguid ei sõlminud ega tea kokkulepete sõlmimise asjaolusid. Kokkulepped sõlmis R. P. K J viis kulla Mertoserti ning koos saadud analüüsiga viis kulla kaebajale, kalkulatsioone ei näinud. Arvete esitamise ja hinna fikseerimisega tegeles R. P. Äriühingu esindamiseks kellelegi volitusi andnud ei ole (II kd tl 99-100). 19 3-11-1606 OÜ-s Kullakoda tegeles R. P oma seletus kohaselt raamatupidamisega ning hiljem müügitööga. Tema ülesandeks oli koostada ka müügiarveid. Mingist ajahetkest hakkas pidama kirjavahetust e-posti teel kaebajaga, kui talle saadeti peale kauba saatmist kalkulatsioon, mille alusel koostas arve. Ülekandeid tegi ainuisikuliselt. Raamatupidamise dokumentatsioon oli tema käes. Peale äriühingu tegevuse lõppemist andis dokumendid J´i kätte. Raamatupidamist pidas kodus. Oli enam-vähem ostu-tehing, sest ost enamasti toimus samade kogustega, mis müüdi (tl 161 pöördel). Äriühingu nimel kaebajale ehteid viinud ei ole. Müügi poolt nõustas T. K. Kaebajaga pidas läbirääkimisi T. K, kelle kaudu tulid algselt kalkulatsioonid. R. P´i seletuse kohaselt tema mingeid läbirääkimisi ei pidanud, kui tema tegutsema asus, siis tehingud juba toimusid. Hiljem võttis R. P müügi töö üle, algselt tegi seda T. K. Ennast kaebajale ei tutvustanud arvas, et seda võis teha T. K. Kui kuld tuli, võttis R. P ühendust M. M´ga, fikseerisid hinna. Siis viidi kaup Mertoserti ja sealt edasi kaebajale. Kaebaja saatis kalkulatsiooni, kus oli kirjas kogused ja hind ning R. P tegi selle alusel arve. Lähtudes R. P´i seletusest tegeles ta raamatupidamisega ning hiljem võttis üle müügitöö, kuid kokkulepped kaebajaga olid selleks ajaks juba sõlmitud T. K´i poolt. Seega ei kinnita R. P Kullakoda OÜ juhatuse liikme K J seletuses esitatud väiteid R. P´i poolt läbirääkimistel osalemise ja kokkulepete sõlmimise kohta. Maksumenetluses on andnud seletuse T. K ( II kd tl 125-126). T. K oma seletuses väidab, et temal kui eraisikul ei ole Bellatrix Lighting OÜ-ga mingit kokkupuudet ning P. L´i nimelist isikut ei ta. Ühtegi kullatehingut nimetatud äriühinguga ei meenu ning M. M´le ei ole öelnud, et kalkulatsioon tuleb saata A S´i meilile. OÜ Kullakoda ja OÜ Kullakoda esindamiseks oli tal volitus või koostööleping, kuid ei mäleta kas selle allkirjastas K J või J T, kuna T. K´i seletuse kohaselt oli need äriühingud tema jaoks „… suhteliselt üks ...“. Volitust ei ole temalt kordagi küsitud. Volituse sisuks oli kulla müümine, kohale toimetamine. Nimetatud äriühingute tehinguid olid tehtud tema soovitusel. Tema otsustada oli, millal hind fikseerida, selleks ajaks pidi materjal olema tema käes või Metroserdis. Materjali andsid talle J T või K J. Materjali viis ka ise kaebajale kohale. Materjali lõplik kaalumine pidi toimuma rafineerimistehases Norras. Kui materjal oli kohale viidud, saatis M tema meilile teate, et võib teha arve, mille T. K edasi saatis raamatupidaja R´le. T. K aitas OÜ Kullakoda ja OÜ Kullakoda kui OÜ Luutari töötaja. OÜ Luutar neile äriühingutele kullasulamit müünud ei ole. Osaühing müüs kas kaebajale või T-le. Arveid AS-s Metrosert OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda nimel ei tehtud. Arved tehti OÜ Luutar nimel, kes ka maksis. Metroserdis ja Rasmussenis käisid T. K´iga kaasas nii J T kui ka K J. Analüüsimiseks viidud kulda ei ole OÜ Luutar soetanud. Laenud on tehtud OÜ-ga Luutar, mitte tema kui eraisikuga. OÜ Luutar graanulit ei osta, kuid saab ise kulda sulatada. T. K´i seletusest saab järeldada, et ta pidas kaebajaga tehingute osas läbirääkimisi OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik esindajana vastavate volikirjade alusel ning aitas nimetatud äriühinguid tehingute tegemisel, tutvustas kaebajale ja AS-is Mertosert äriühingu juhatuse liikmeid J T´i, K Jit ning tasus OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik eest OÜ Luutar kaudu ka AS Metrosert arved. Kullapalavik OÜ juhatuse liige J T ei kinnita T. K´ile volituste andmist ega tegutsemist Kullapalavik OÜ nimel. J T kinnitab oma seletuses, et tehingu asjaolusid teab R. P, kellele andis suulise volituse äriühingu esindamiseks kaebajaga seotud tehingutes. Äriühingu Kullakoda OÜ juhatuse liige K J ei viita T. K´i tegutsemisele äriühingu huvides, vaid kinnitab, et kokkulepped sõlmis, arved esitas ja kauba hinna fikseeris R. P. Kumbki juhatuse liige ei kinnita T. K´ga kaebaja juures ega Metrosertis käimist. 20 3-11-1606 R. P oma seletustes ei kinnita läbirääkimiste pidamist ja kokklepete sõlmimist äriühingute nimel, vaid selgitab, et seda tegi T. K. T. K oma seletuses kinnitab äriühingute nimel kokkulepete sõlmimist, läbirääkimist ja asjaajamist. Seega langevad omavahel üldjoontes kokku R. P´i ja T. K´i seletused äriühingute asjaajamise asjaolude osas. Kuid arvestades seda, et kummagi isiku puhul ei ole tegemist äriühingute volitatud esindajatega ning äriühingute seaduslikud esindajad ei kinnita T. K´i poolt äriühingute eest läbirääkimiste pidamist ja kokkulepete sõlmimist, ei tõenda R. P´i ja T. K´i seletused kaebaja väiteid selle kohta, et vaidlusalustes tehingutes esindas OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda T. K. OÜ Luutar poolt OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik eest AS Metrosert arvete tasumine iseenesest ei tõenda T. K´i volitusi äriühingute esindamiseks. Väiteid selle kohta, et vaidlusaluseid äriühinguid esindas OÜ Luutar, asjas esitatud ei ole. Kaebaja küll kinnitab, et mingil ajal hakkas Kullakoda OÜ nimel asju ajama keegi R ning R. P´i seletuse kohaselt võttis ta mingil hetkel Kullakoda OÜ nimel müügitöö üle, kuid kohtu hinnangul on nimetatud väidete puhul tegemist umbmääraste viitega, kuna esindamise ajavahemikku ei ole võimalik ajaliselt tuvastada ega dokumentaalset tõendada ja kontrollida. Hinnates eelpool käsitletud seletusi, on need omavahel olulises vastuolus äriühingute esindajate, tehingute osas kokkuleppijate ja läbirääkijate isikute osas. Kohtu hinnangul ei ole need seletused eelnevalt esile toodud vastuolude tõttu tõenditena usaldusväärsed ning ei kinnita seetõttu maksumenetluses kontrollitud tehingute toimumist ega lükka ümber maksuhalduri poolt maksuotsuses esitatud seisukohti. Maksumenetluses on OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik seaduslikelt esindajatelt küsitud dokumente vaidlusaluse kauba saamise kohta. Äriühingutele raamatupidamist teinud R. P oma seletuses märgib, et OÜ Kullakoda raamatupidamise dokumentatsioon oli tema käes, äriühingu tegevuse lõppemisel andis kõik dokumendid K J´i kätte ( II kd tl 161 pöördel). OÜ Kullakoda juhatuse liikme K J´i seletuse kohaselt ei puutu äriühingule tarnijate osas esitatud küsimus nimetatud asjasse ning ta ei soovinud asjaolusid täpsustada (II kd tl 100). OÜ Kullapalavik raamatupidamise dokumendid olid R. P´i kinnitusel tema käes. Äriühingu tegevuse lõppedes andis kõik dokumendid üle J T´ile (II kd tl 163). OÜ Kullapalavik juhatuse liikme J T´i seletuse kohaselt osteti kaebajale müüdud kaupa erinevatel äriühingutelt, nimed ei ole meeles. Dokumendid on üle antud uuele omanikule (II kd tl 81). Uus OÜ Kullapalavik juhatuse liige S. K oma seletuses J T´i seletust dokumentide üleandmise kohta ei kinnita ning märgib, et tal on olemas vaid äriühingu ostu-müügilepingud (III kd tl 29). J T on seletuses seoses tehingutega selgitanud, et ostis kullakangid OÜ-lt Amerkart (II tl 76). Kohtutoimikusse on esitatud OÜ Kullapalavik ostuarved OÜ-lt Amekart (tl III kd tl 18-21). Arvetel on märkus „makstud sularahas“, kuid puuduvad tõendid arvel märgitud kauba vastuvõtmise/liikumise kohta. Maksumenetluses on tuvastatud, et Amerkart OÜ on kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist ning mingit vastust maksuhalduri järelepärimistele osaühingu osas saadud ei ole (tl 36). Maksumenetluses on uuritud OÜ Amerlin Projekt arveid kulla ostmise kohta (III kd tl 34-35). Maksumenetluses andis seletus Amerline Projekt OÜ juhatuse liige K. K (III kd tl 31-32). K. K´i seletusest selgub, et ta oli nõus äriühingu omandama ainult seetõttu, et talle lubati selle eest raha. Ta teadis kohe, et ei hakka selle firmaga midagi tegema. Firma dokumente talle üle ei antud ning tema ei ole firma nimel mingeid tehinguid sõlminud ega dokumente allkirjastanud ning ei ole kunagi kulda ostnud/müünud ning talle maksumenetluses tutvumiseks esitatud arvetel ei ole tema allkiri. Seega ei kinnita OÜ Amerilin Projekt juhatuse liige äriühingu nimel tehingute tegemist. 21 3-11-1606 Maksumenetluses K. K´ile äratundmiseks esitatud fotopiltidel olevad K J ja R. P olid talle täiesti tundmatud isikud (III kd tl 32, 35 pöördel). Lähtudes eeltoodust ei saa OÜ Amerlin Projekt arvete osas teha järeldust, et tegemist on tõenditega, mis kinnitavad, et Kullakoda ja Kullapalavik on vähemalt üritanud kulda hankida. Eriti arvestades asjaolu, et OÜ Amerilin Projekt juhatuse liige ei tundnud fotopiltidelt ära OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik nimel väidetavalt tehinguid teinud isikuid. Maksumenetluses on tuvastatud, et J T ei ole AS-le Mertosert tellimusi esitanud. Asjas kogutud tõendite kohaselt on vaidlusaluse kulla osas analüüsid on tellinud ja tasunud OÜ Luutar ning analüüsitud materjali on vastuvõtnud T. K OÜ-st Luutar (tl 36 pöördel, 37). T. K oma seletuses kinnitab, et tema poolt juhitav OÜ Luutar ei ole soetanud AS-le Metrosert analüüsimiseks viidud kulda ning see kuld ei ole kunagi osaühingu oma olnud. Samuti märgib ta oma seletuses, et kulla päritolu on kullaäris kõige suurem saladus, millest omavahel ei räägita (II kd tl 126, 126 pöördel). Lähtudes eeltoodust puuduvad asjas igasugused kirjalikud dokumendid, mis kinnitaksid OÜ-l Kullakoda ja OÜ-l Kullapalavik vaidlusaluse kauba olemasolu või selle hankimist osaühingute poolt. K.A. Rasmussen AS raamatupidamise sise-eeskirjad on kinnitatud 01.07.
11. Eeskirjade p 7 alusel võetakse kaubad, materjalid, toore raamatupidamises arvele soetusmaksumuses, mis koosneb ostuhinnast, muudest mittetagastavatest maksudest ja soetamisega seotud veo, terminali väljaminekutest (III kd tl 108). Maksumenetluses on andnud seletused kaebaja töötajad K. L ja A. P, kelle seletuste kohaselt võetakse kaebajale toodud kuld arvele erinevates ladudes arvestades toodud materjali eripära. Eraisikutelt kauba vastuvõtmisel tehakse kindlaks proov, vormistatakse kviitung ja makstakse müüjale rahas. Kokkuostetud materjal jõuab korraks töötaja kätte. Firmade poolt toodaval valandil on Metrosert AS analüüs kaasas, samuti on kaasas arve. Äriühingute puhul töötaja mingit dokumenti ei vormista, vaid võtab kauba vastu ning laos nr 3 arvele. Kui kauba ostmises on kokkulepitud juhatuse liikmega, võtab töötaja enda kätte hoiule ning seda ei võeta arvele enda laos, vaid viib juhatuse liikmele ja materjal võetakse arvele laos nr 1 (tl 32 pöördel, 33). Maksumenetluses on tuvastatud, et eraisikutelt soetatud materjal on laos arvele võetud koguseliselt ja summaliselt ning arvestust peetakse vastavalt väärismetalli proovide vahemikele. Koostöö partnerite poolt üleantud kuld on arvele võetud laos koguselistelt proovisisalduste vahemike alustel ja summaliselt. Äriühingutelt on ostetud kulda graanulites, erineva väärismetalli sisaldusega kullamurruna, kullajäägina. Äriühingutelt soetatud materjali puhul on kasutatud laoarvestuses erinevaid meetodeid, romukuld ja valandid on jäetud laoarvestuses kajastamata (tl 33 pöördel). Raamatupidamise sise-eeskirjadest ei tulene erinevusi laoarvestuse kajastamisel olenevalt hankijast. Seega erineb äriühingute puhul soetatud materjali kajastamine laoarvestuses. Kaebaja poolt asjas antud selgituste kohaselt ei ole kontrollitaval perioodil kajastatud laoarvestuses graanulite maksumust, kuna tegelikult oli see Norra Rasmussen´ile ära müüdud, kuigi asus reaalselt kaebaja laos. Laos ei ole arvele võetud ka neid ehteid ja valdandeid, mis saadeti Norrasse puhastamiseks ja proovi tegemiseks, sest tegemist on puhastusteenuse osutamisega kliendile. Tegemist oli kliendi materjaliga, see saadeti puhastusse, pärast mida klient otsustas, kas soovib puhastud materjali tagasi või soovib materjali eest raha. Sellistel juhtudel esitas müüja kaebajale arve alles pärast Norrast analüüsi vastuse saamist. Juriidiliste isikute puhul mingit dokumenti materjali üleandmise, hoiule võtmise kohta ei koostatud, tugineti usaldusele. Vastuvõetud kogust kinnitab arve, kuid võis ka olla nii, et äriühing tõi 585 prooviga materjali, mis kaebaja poolt arvestati 999 proovi peale (III kd tl 108). 22 3-11-1606 Maksumenetluses kontrollitud arvetel tehtud kannete kohaselt oli arvetel kantud kauba (mitte teenuse) nimetus - kullajäägid, rafineeritud kuld, kulla graanulid, kuld. Maksumenetluses on ka tuvastatud, et vaidlusaluste arvete alusel on kaebaja tasunud kulla ostmise eest (tl 34, 35, 40). Tõendeid (puhastusteenuse tellimus vmt dokument), mis kajastaksid puhastusteenust ja kinnitaksid kaebaja väited puhastusteenuse osutamise ning selle kohta, et materjali kaebajale üleandnud äriühing kaalutles/otsustas pärast Norrast materjali tagasisaamist kaebajalt kas puhastusteenuse osutamise teenuse ostmise või materjali müügi kohta, asjas esitatud ei ole. Kalkulatsioonidele ja arvetele, millest nähtuks kaebaja poolt puhastusteenuse pakkumine ja selle eest tasumine, kaebaja ei viidanud. Asjas kogutud tõendite kohaselt esitas kaebaja äriühingule arve koostamiseks enda poolt koostatud kalkulatsioonid, kus oli küll üldjuhul kajastatud kulud, tulemus, rahaline hüvitus, kuid kalkulatsiooni eesmärgiks oli kullajääkide ost, sest arve esitamiseks tehtud ettepanek oli seotud kulla ostmisega ning arved esitati ja tasuti kulla ostu-müügi eest (III kd tl 109, 109 pöördel, 111 pöördel, 7l 90, 92, 105-106, 152, 177, 191, II kd 20, 29, 34, 43, 46, 57, 67). Lähtudes eeltoodust puuduvad dokumendid selle kohta, et kaebaja osutas laos arvele võtmata materjalide osas puhastusteenust. Seega ei ole tõendamist leidnud kaebaja väited puhastusteenuste osutamise kohta. Maksumenetluses on tuvastatud, et vaidlusaluste äriühingute poolt toodud kulla eest esitatud arvetel esinevad erisused tehingute kirjeldustes võrreldes teiste hankijate arvetel kajastatud tehingute kirjeldustes. Kui teistelt eraisikutelt ja äripartneritelt on materjali soetades märgitud üheselt mõistetav kauba nimetus ja väärismetalli sisaldus, siis vaidlusaluste tehingute kohta koostatud arvetel on märgitud üldsõnaline kauba nimetus (tl 33). Antud faktilist asjaolu ei ole kaebaja vaidlustanud. Eeltoodust saab järeldada, et raamatupidamisarvestusest/laoarvestusest ei ole võimalik üheselt ja arusaadavalt tuvastada, millist tehingut kaebaja äriühingute käest vastuvõetud materjali osas teostas: kas teostati väidetavalt teenust või osteti kaupa. Lähtudes eeltoodust ei kajasta kaebaja raamatupidamine üheselt ja arusaadavalt kaebaja poolt kirjeldatud/teostatud tehinguid. Tulenevalt eeltoodust nõustub kohus maksuhalduri järeldustega, et kaebaja raamatupidamise arvestus ei võimalda saada objektiivset ülevaadet vaidlusaluse kauba/materjali/ soetusest, müügist, laosesisust ning teenuste osutamisest. Vaidlusaluste äriühingute maksukäitumine ja ettevõtlust iseloomustavad asjaolud ei ole maksustamisel iseenesest määrava tähtsusega. Kuid nimetatud asjaolud kinnitavad antud juhul järeldust, et vaidlusalustel arvetel märgitud äriühingud ei saanud olla kauba tegelikud müüjad. Oluline on märkida, et maksuhaldur ei põhjenda maksuotsuses ainuüksi nimetatud asjaoludega väidet, et kaebaja pidi teadma, et tegemist pole tegelike kauba müüjatega. Lähtudes eeltoodust esinevad vaidlusaluste äriühingute poolt toodud kulla eest esitatud arvetel erisused tehingute kirjeldustes võrreldes teiste hankijate arvetel kajastatud tehingute kirjeldustega ning nimetatud tehingud on kajastatud erinevalt kaebaja laoarvestuses võrreldes teiste isikute käest soetatud materjaliga. Samuti ei kajasta vaidlusalused arved ja kaebaja raamatupidamine kaebaja poolt väidetavalt osutatud kulla puhastusteenust. Eelpool kirjeldatud erisused just vaidlusaluste tehingute kohta koostatud arvetel ja peetud laoarvestuses ei saa kohtu hinnangul olla juhuslikud. Hinnates asjas tuvastatud asjaolusid seoses kauba hankimisega, kauba vastuvõtmisega, kauba kohta koostatud dokumentidega, vaidlusaluste tehingupoolte esindajate seletusi tehingute teostumise asjaolude osas ning eelpool väljatoodud vastuolusid esindajate seletusest, samuti arvestades asjaolu, et kaebaja ei pidanud vajalikuks ega teinud midagi selleks, et ka hiljem tuvastada tehingu tegelikku poolt, vaid saatis iga vaidlusaluse arve osas koostatud kalkulatsioonid e-posti teel jätkuvalt aadressile T@luutar.ee, kinnitavad eelpool toodud 23 3-11-1606 asjaolud kohtu hinnangul kogumis, et kaebaja pidi teadma, et tegemist polnud tegelike kauba müüjatega. Kaebaja väidetel soovivad nad läbi kulla edastamise Norrasse tõestada kulla saamist ja olemasolu. Kuna kaup oli olemas, välistab see raha tagasiringluse kaebaja kätte (III kd tl 93). Vastustaja esindaja kohtuistungil kinnitas, et ei ole vaidlust selles osas, et mingi kaup on Norrasse läinud. Kuid Norrasse edastatud kaupa ei saadud vaidlusaluste tehingute kaudu (III kd tl 90). Kuna tulenevalt eelpool tuvastatud asjaoludest ei ole kaebaja poolt kirjeldatud teenuse osutamise/kauba saamise faktilised asjaolud ja kaebajale kaupa müünud äriühingud/isikud usaldusväärselt kindlaks tehtud, ei tõenda ainuüksi kauba Norrasse edasimüümine ning edasimüüdud kauba kohta kaebaja poolt esile toodud kirjelduste kokkulangemine Norrasse saadetava kaubaga asjaolu, et nimetatud kaup on hangitud vaidlusalustel arvetel märgitud äriühingutelt. Kaebaja hinnangul ei ole maksuotsus selge ja piisavalt motiveeritud. Arvestades seda, et kaebaja on realiseerinud oma kaebeõiguse ja vaidlustanud maksuotsuse kohtus, olid maksuhalduri järeldused kaebajale arusaadavad. Hinnates kaebaja väiteid maksuotsuse vaidlustamisel oli maksuotsus ka piisavalt ja arusaadavalt motiveeritud. Kaebaja väidetel ei saa kontrollakti lugeda haldusakti lisaks, kuna see ei ole LMTK juhataja poolt allkirjastatud. HMS § 55 lg 4 sätestab, et kirjalikus haldusaktis märgitakse selle andnud haldusorgani nimetus, haldusorgani juhi või tema volitatud isiku nimi ja allkiri, haldusakti väljaandmise aeg ning muud õigusaktiga ettenähtud andmed. Maksuotsuses on viidatud Lääne maksu- ja tollikeskuse 07.03.2011 kontrollaktile nr 1.23/5975-17 kui maksuotsuse lahutamatule lisale (tl 32). Maksuotsuse on allkirjastanud Lääne maksu- ja tollikeskuse juhataja (tl 52). Seega on kontrollakti puhul tegemist haldusakti lisaga ning seda kinnitab haldusorgani juhi allkiri haldusaktil. Kontrollakt ei ole haldusakt ning seetõttu ei pea see vastama haldusaktile esitatavatele nõuetele. Kontrollakt on koostatud vanemrevidentide poolt ning nende poolt allkirjastatud (III kd tl 105-124). Seega tuleb kontrollakt lugeda maksuotsuse lisaks. Kaebaja väidetel on maksuhaldur jätnud tähelepanuta kaebaja poolt kontrollaktis esitatud vastuväited. Maksuotsuse p 5 on toodud maksuhalduri seisukohad kaebaja poolt 07.03.2011 kontrollaktile esitatud vastuväidetele ja seisukohtadele (tl 43-50). Maksuotsuse nimetatud punktis on alapunktide kaupa maksuhaldur käsitlenud kaebaja väiteid. Samuti on nimetatud punktis käsitletud kaebaja poolt vastuväidetes esitatud täiendavaid selgitusi, milles on esitanud omapoolsed selgitused. Asjaolu, et maksuhaldur ei nõustunud kaebaja väidetega ja jäi kontrollaktis toodud seisukohtadele, ei tähenda eriarvamuse tähelepanuta jätmist. Kaebaja väidetel ei osalenud ta osalenud maksupettuses, maksuhaldur ei ole tuvastanud vastavaid sidemeid ja seoseid. Kaebaja on seisukohal, et maksuhaldur peab selgelt määratlema, kes on maksupettuse toime panemises kahtlustatavad isikud. Maksuhaldur ei ole maksuotsuses märkinud, et kaebaja pani toime maksupettuse. Maksuhaldur leiab, et kaebaja oli pahauskne vaidlusaluste tehingute tegemisel. Maksuotsusega ei pea tuvastama maksupettust. 24 3-11-1606 Kaebaja hinnangul on maksuhaldur rikkunud uurimisprintsiipi, mis seisneb eelkõige tõendite puudulikus hindamises. Tuvastamata äriühingute poolt raha kasutamise eesmärki, ei saa väita, et äriühingutel puudub majandustegevus. Arvestades seda, et üldteadaolevalt on majandustegevus üles ehitatud ärile iseloomulikele põhimõtetele, mis seisneb kulutuste ja investeeringute tegemises, ei saa kohtu hinnangul ainuüksi raha kasutamise eesmärgi kindlaks tegemisega tuvastada äriühingu majandustegevust. Äriühingu majandustegevust saab tuvastada majandustulemuste kohta olemasolevate andmete hindamisega. Esitatud tõendid ei kinnita OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda majandustegevust. Nimetatud äriühingutel puuduvad tegutsemisele iseloomulikud tunnused: teenuste osutamine, kauba ostmine/müümine, töötasu maksmine, kasumi teenimine, investeerimine jmt. Kaebuse kohaselt ei ole maksuhaldur välja selgitanud, kes oli kauba omanik olukorras, kus ta väidab, et osaühingud ei olnud omanikud. Uurimispõhimõte kohustab maksuhaldurit välja selgitama kõik maksustamiseks olulised asjaolud. Kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad kahtlust maksukohustuslase andmete õigsuses ning on võimalik määrata tasumisele kuuluv maksusumma, siis peab maksukohustuslane tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Seega ei olnud maksuhalduril maksumenetluses kohustust välja selgitada vaidlusaluse kauba omanikku. Kuna käesoleval juhul ei ole tõendamist leidnud kaebaja väited vaidlusaluste kaupade soetamise kohta maksuotsuse käsitletud arvetel märgitud äriühingutelt, ei saa OÜ Kullakoda osas tehtud maksuotsus mõjutada kaebaja maksukohustust. Samuti peab kohus vajalikuks märkida, et ainuüksi deklaratsiooni alusel ei ole võimalik tuvastada, milline oli (vaidlusaluste) tehingute puhul müüjate maksukohustus ja kas või kuivõrd on seda täidetud. Seega on kaebaja väide topeltmaksustamise kohta hüpoteetiline. KMS § 31 lg 1 kohaselt saab teiselt maksukohustuslaselt kauba soetamise või teenuse saamise korral sisendkäibemaks maha arvata käesoleva seaduse §-s 37 sätestatud nõuete kohase arve alusel. Arvestades eelpool tuvastatud asjaolusid ei ole leidnud tõendamist kaebaja väited selle kohta, et vaidlusaluste äriühingute nimel koostatud arvete alusel on toimunud arvetel märgitud äriühingutelt kauba ostmine. Seega ei ole vaidlusaluste arvete puhul tegemist nõuetekohaste arvetega KMS § 37 mõttes. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude täitmata ega suuda tõendada tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus ning tegelikuks müüjaks loetakse tundmatut kolmandat isikut. Tulumaksuseaduse § 32 lg 1 alusel võib maksumaksja ettevõtlustulust maha arvata kõik maksustamisperioodi jooksul maksumaksja poolt tehtud dokumentaalselt tõendatud ettevõtlusega seotud kulud. Hinnates vaidlusaluste äriühingute äriregistri kandes märgitud juhatuse liikmete maksumenetluses antud seletusi äriühingu esindamise võimalikkuse ja raamatupidaja (R. P) seletust äriühingu nimel tegutsenud isiku ja asjaajamise kohta, saanuks kaebaja antud asjaoludest teada asjakohase hoolsuskohustuse täitmisel. Järelikult kaebaja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku kauba müüjaga ning maksuhalduril on seetõttu õigus maksustada sellisele kauba müüjale makstud tasu kui ettevõtlusega mitteseotud kulutus. 25 3-11-1606 Tulenevalt eeltoodust, hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses ei tuvastanud kohus selliseid vormi- ja menetlusnõuete rikkumist, mis võisid mõjutada asja otsustamist. Seega on kaebus põhjendamata ja rahuldamisele ei kuulu. Kaebaja taotleb asjas kantud menetluskulude hüvitamist. Vastustaja vastavat taotlust esitanud ei ole. Kuna kaebus rahuldamisele ei kuulu jäävad kaebaja menetluskulud HKMS § 108 lg 1 alusel tema enda kanda. Annika Vendik Kohtunik 26