← Eesti

3-11-1606/73

Obsah (6)§ 212§ 215§ 213§ 223§ 157§ 108

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Viive Ligi, liikmed Lauri Madise ja Lilianne Aasma Otsuse tegemise aeg ja koht 07.11.2012, Tallinn Haldusasja num

§ 212

lg 1 teises lauses sätestatud juhul (

§ 212lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (

§ 215lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (

§ 213lg 1 p 5).

Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (

§ 223lg 1).

3-11-1606 ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

  1. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 30.05.2011 maksuotsusega nr 12.23/5975-21 määrati K.A. Rasmussen AS-le täiendavaks tasumiseks käibemaksu ja tulumaksu kokku 235 852,19 eurot. Maksuotsuse kohaselt deklareeris K.A. Rasmussen AS OÜ Bellatrix Lighting, OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda poolt väljastatud arvete alusel
  2. aasta veebruari- kuni maikuu käibedeklaratsioonides sisendkäibemaksu kokku summas 1 422 110 krooni ning luges ettevõtlusega seotud kuluks nimetatud äriühingutele tehtud väljamaksed summas 8 532 661 krooni. Tegelikult pole K.A. Rasmussen AS soetanud romukulda, kullavalandeid ega -graanulit OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullapalavik ja Kullakoda. Seega polnud K.A Rasmussen AS-l õigust eelnimetatud äriühingute arvete alusel maha arvata sisendkäibemaksu ning ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt tuleb maksta tulumaksu. Kontrollimiseks esitatud raamatupidamise arvestus ei ole usaldusväärne ega võimalda saada ülevaadet kauba soetusest, müügist ja laoseisust.
  3. K.A. Rasmussen AS esitas 28.06.2011 Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse 30.05.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/5975-21 tühistamiseks. Kaebuse põhjendused: 1) Maksuhalduri põhijärelduseks on, et kaebaja pole kulda üldse saanud, müüjad on üksnes väljastanud arved ning arvete olemasolu ja tasumine ei ole piisavad tõendid järeldamaks tehingute toimumist kaebaja ja müüjate vahel. Hoolimata puuduvatest üleandmise-vastuvõtmise aktidest ning asjaolust, et dokumentides võib olla üksikuid vigu, on siiski piisavalt tõendeid, mis kinnitavad, et ostetud materjal on jõudnud kaebajani: AS Metrosert kulla analüüsi sertifikaadid, saatedokumendid kulla Norrasse saatmise kohta, tollideklaratsioonid, kaebaja müügiarved emaettevõttele Norras, emaettevõttes koostatud sulatamise protokollid, M. Mustkivi poolt müüjatele saadetud kalkulatsioonid ning J. T, K. J, R. P, ja T. K ütlused. Raha ülekandmine pangakonto kaudu ja raha laekumine müüjate pangaarvele on peamine tõend selle kohta, et tehingud on tehtud just arved väljastanud müüjatega. Maksuhaldur on põhjendamatult lugenud tunnistajate K. J ja J. T ning M. Mustkivi ütlused ebausaldusväärseteks. OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A S on maksumenetluses andnud ebaõigeid ütlusi varjamaks tema poolt juhitud äriühingu osalemist tehingutes, mida ta ei ole maksudeklaratsioonides deklareerinud ning millelt on jätnud käibemaksu tasumata. 2) Kaebaja ei pidanud teadma ega teadnud, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik pole tegelikud müüjad. Maksuotsuses pole põhjendatud, mille alusel oleks kaebaja pidanud teadma, et vaadeldavad äriühingud tegelikud müüjad ei ole. 3) Tehinguid kaebaja ja kulla müüjate vahel ei saa lugeda mittetoimunuks ainuüksi põhjusel, et kulla müüjad ei ole enda raamatupidamises tehinguid dokumenteerinud, on raamatupidamise hävitanud või pole seda üleüldse korraldanud. Ka ei saa hinnata kaebaja ja kulla müüjate vaheliste tehingute toimumist sel alusel, kas kulla müüjad ise on kulda hankides neid tehinguid korrektselt dokumenteerinud, kas OÜ-dele Kullakoda ja Kullapalavik väidetavalt kulda müünud äriühing on maksuhaldurile kättesaadav või kas ta kinnitab kulla müügitehingute toimumist OÜ-dega Kullakoda ja Kullapalavik. 4) Kõigi tehingute puhul on maksuhaldur alustanud tehingute asjaolude kirjeldamist tõsiasjast, et M. Mustkivi leppis tehingu toimumise kokku telefoni teel T Kga, kes ei olnud tehingupartneri juhatuse liige ja kel puudus volitus vaadeldavate äriühingute nimel tehinguid teha. 2

(13)3-11-1606 Seejärel pöörab maksuhaldur tähelepanu raamatupidamise dokumentidele ja M. Mustkivi enda tarbeks peetud arvestusele kullajääkide hankimise kohta. Maksuhaldur on asetanud rõhu kaebajat süüdistavatele tõenditele ning tehingute toimumist tõendavad faktilised asjaolud jätnud tähelepanuta. 5) Kaebaja on olnud heauskne ostja ning maksuhaldur ei ole vastupidist tõendanud. Kaebaja nõustub maksuhalduriga, et raamatupidamisdokumentide puudumine ja OÜ Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmete ebaveenvad ütlused kulla hankimise kohta ei ole juhuslikud. Asjaolu, et OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik on võõrandatud isikutele, kes ei oma mingit ülevaadet varasematest tehingutest ega tea raamatupidamisdokumentide asukohta, kinnitab, et nende osaühingutega seotud isikud osalesid maksupettuses – OÜ-dega Kullakoda ja Kullapalavik seotud isikud lõid need äriühingud, et müüa kuld käibemaksuga heausksele ostjale ning jätta käibemaks riigile tasumata. Kaebaja ei saa erinevalt maksuhaldurist kontrollida tehingupartneri raamatupidamise korraldamise seaduslikkust ega sundida äriühingu esindajaid andma selgeid ütlusi kauba hankimise kohta. 6) Põhjendatud pole maksuhalduri väide, et arved ei vasta KMS § 37 lg 7 p 7 nõuetele. Maksuhaldur ei ole selgitanud, miks ta arvab, et kauba väljastamise kuupäev on erinev arve väljastamise kuupäevast. Tehingu majanduslik sisu on keemilise elemendi Au ost ning selle täpsem kaal selgub pärast Norras teostatavat sulatust ja kaalumist. Norra sulatustulemuste protokollid kajastavad saadud puhta kulla ehk keemilise elemendi Au kogust, mis on kaebaja jaoks tehingu käigus tegelikult ostetav materjal. Kalkulatsioon saadetakse kas pärast tulemi selgumist Norras või Metroserti protokolli alusel ning kui müüja ei soovi vastu saada puhast kulda ja ei ole vaidlusi, siis arve väljastamisega müüja nõustub tehingu tingimustega ja toimub rahas tasumine puhta kulla eest. 7) Maksuotsus on piiritlemata ja ebaselge. Maksuotsuses viidatakse korduvalt kontrollaktile, kuid Lääne maksu- ja tollikeskuse juhataja poolt digitaalselt allkirjastatud konteineris seda ei ole. Samuti ei ole lisatud tõendeid, mille põhjal suur hulk maksuotsuse järeldusi on tehtud. Maksuhalduri käsitlus on süstematiseerimata – pikkades loeteludes on segamini tõendid, nende põhjal tehtud järeldused ja tõendamata väited. 8) Tulumaksu määramiseks ei uurinud maksuhaldur, mis eesmärgil kaebaja väljamakseid tegi. Kui leiab tõendamist, et tehingud on toimunud arvetel näidatud osapoolte vahel, siis on alusetu maksuhalduri väide, et arved ei vasta RPS § 7 nõuetele. Kogus võis arvetel olla kajastatud kas puhta kulla või koos lisaainetega kulla (valand, romu) kaalu alusel. Kaebaja eesmärk oli osta puhast kulda. Puhta kulla eraldamisel tekkinud kaod muutsid tehingu sisu sel viisil, et Metroserti analüüsi sertifikaatidel ning kauba ekspedeerimise saatelehtedel märgitud kogused olid suuremad kui kogused pärast sulatamist. Maksuhaldur peab aga müüdud koguseks valandi või romu brutokaalu hetkel, kui müüja esindajad selle Metroserti jätsid või kaebajale üle andsid. Nõustuda ei saa, et tehingu selgitus arvel pole piisavalt arusaadav. 9) Kaebaja ei ole hoolsuskohustust rikkunud. Mart Mustkivi usaldas T Kit, sest viimane ei olnud võõras isik ning tema vahendusel oli toimunud rida kullajääkide ostu-müügi tehinguid ka enne kontrolliperioodi. Tehingupartneri tuvastamiskohustus ei tulene seadusest ning kaebaja ei pidanud seda vajalikuks põhjusel, et tal puudus oht kahju saada. Äris on tavapärane, et tehingu olulised tingimused lepib kokku mitte juhatuse liige, vaid vastava valdkonna spetsialist või väljaõppe saanud töötaja. Kõrvalise tähendusega on see, millal kullajäägid kaebajale üle anti, sest pole põhjust eeldada, et seda teeb tingimata juhatuse liige. 10) Maksuhaldurilt tuleb välja nõuda OÜ-le Kullakoda koostatud maksuotsus ja OÜ-de Kullapalavik ja Kullakoda käibemaksudeklaratsioonid. 3
(13)3-11-1606 3. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus esitas Tallinna Halduskohtule vastuse, milles palus kaebuse rahuldamata jätta. Vastustaja põhjendused: 1) OÜ Kullakoda jõustunud maksuotsuse ning OÜ-de Kullakoda ja Kullapalavik käibedeklaratsioonide väljanõudmise taotlus on põhjendamata. Äriühingu poolt maksuhaldurile esitatud deklaratsioonides kajastatud andmed ja äriühingule koostatud maksuotsus on maksusaladus MKS § 26 tähenduses. Käibedeklaratsioonide kaudu saab kindlaks teha vaid käibedeklaratsioonide esitamise fakti, mitte aga seda, milliste majandustehingute käibeid on käibedeklaratsioonidel kajastatud. Samuti ei saa usaldada käibedeklaratsioonidel kajastatud andmeid, kui muudele tõenditele tuginedes on tekkinud kahtlus, et deklareeritud on ebaõigeid andmeid. 2) Kaebaja leppis väidetavalt OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik kulla ostmise osas kokku T Kga. Samas pole eelnimetatud äriühingute juhatuse liikmete kinnitusel keegi neist volitanud T Kit vastavate äriühingute nimel kulda müüma. Sellest tekkis vastustajal põhjendatud kahtlus, et kaebaja ei ole vaidluse all olevaid tehinguid teinud. 3) OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik on varifirmad. Need äriühingud ei ole deklareerinud ega teinud väljamakseid töötajatele, s.h ei ole deklareerinud töötasudelt kinnipidamisele kuuluvat tulumaksu ega arvestanud sotsiaalmaksu, tasunud teenuste või kaupade, sh kulla eest. Arvelduskontode väljavõtete kohaselt on kõik ülekantud summad võetud koheselt sularahas välja. On usutav, et soetamata kaupade ja teenuste eest makstud summad jõudsid kaebajale osaliselt (ilmselt nn teenustasu võrra väiksemas summas) sularahas tagasi. 4) OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A S eitab igasugust kulla ostmist ja müüki. OÜ Kullapalavik juhatuse liige J T selgitas, et kaebajale müüdud kuld osteti erinevatelt firmadelt, mille nimesid ta ei mäleta. Teises maksumenetluses (Refining Group OÜ) on J T selgitanud, et soetas kullakangid OÜ-lt Amerkart Tallinnas Sikupilli parklas. OÜ Amerkart ei ole esitanud käibedeklaratsioone alates novembrist 2009 ning alates 15.10.2010 puudub tal äriregistri andmetel kehtiv aadress ja e-posti aadress. Kriminaalmenetluses on R P esitanud Lääne Prefektuurile Amerline Projekt OÜ arved, mille alusel Kullakoda OÜ olevat kulda soetanud. Amerline Projekt OÜ juhatuse liige K K selgitas, et nõustus hakkama firma juhiks, sest sai selle eest 2 500 krooni. Ta pole kunagi kulda ostnud ega müünud ning on kindel, et Kullakoda OÜ nimele koostatud arvel pole tema allkiri, ta pole kunagi tühje paberilehti allkirjastanud. Kuna OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole ostnud kulda, ei olnud neil kaupa, mida kaebajale müüa. 5) Asjaolu, et kaebuse esitaja on kulda Norrasse saatnud, ei kinnita kulla soetamist OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. Kuna kaebaja kaupleb tavapäraselt kullaga, pole välistatud ettevõtluses samasuguse kauba olemasolu. Käesoleval juhul ei ole kaebaja esitanud selliseid andmeid ja tõendeid, millega oleks võimalik kummutada maksuhalduri väidet, et arvetel näidatud kaupa ja teenust ei ole saadud. Juhul, kui kaup oleks saadud kolmandalt isikult, ei saaks maksukohustuslane panna maksuhaldurile tegeliku müüja väljaselgitamise kohustust. 6) Kontrollakt on maksuotsuse lisaks. Kuna kontrollakti näol ei ole tegemist haldusaktiga, puudus vajadus seda Lääne maksu- ja tollikeskuse juhatajal allkirjastada. Kaebaja viide Riigikohtu lahendi 3-3-1-39-07 p-le 12 ei ole asjakohane, kuna kontrollakt on kaebajale avaldatud. 7) Arvetel on märkimata üheselt mõistetav tehingu kirjeldus ja väärismetalli sisaldus (proov). Osadel kalkulatsioonidel ei ole märgitud materjali nimetust, kogust ja väärismetalli sisaldust, on vaid summaline arvestus, mistõttu ei selgu kalkulatsioonilt ega arvelt, mida kaebaja soetas. Äriühingutelt soetatud materjali osas on laoarvestuses kajastamisel kasutatud erinevaid meetodeid: romukulda ei ole arvele võetud, graanul on arvele võetud ainult koguseli4
(13)3-11-1606 selt ja mitte summaliselt. Äriühingutelt soetatud valandeid ei ole arvele võetud, v.a Kullapalavik OÜ-lt 18.05.2010 tehinguga soetatud valand. Kaebaja ei ole korraldanud oma raamatupidamist lähtudes RPS § 4 p-st 1 nii, et oleks tagatud aktuaalse, olulise, objektiivse ja võrreldava informatsiooni saamine raamatupidamiskohustuslase finantsseisundist, majandustulemustest ja rahavoogudest, ega kooskõlas enda raamatupidamise sise-eeskirjadega.
  1. K.A. Rasmussen AS esitas 23.03.2012 kohtule kirjalikud seisukohad, milles märkis järgmist: 1) Kõikides romukulla tehingutes, kus kauba müüja oli teinud analüüsi AS-s Metrosert, on tuvastatav selge kauba liikumise ajaline järgnevus. Esmalt tellitakse AS-st Metrosert analüüs, sellele järgneb M. Mustkivi poolt koostatud kalkulatsioon, kalkulatsiooni alusel on koostatud müüja arve, kauba ekspordi dokumendid ja Norra analüüsi protokoll, mis järgneb kauba ekspordile. Seega on autoriteetne kolmas isik – AS Metrosert – tõendanud kulla olemasolu tehingutes ning tehingu dokumentidega on osapooled kokku leppinud tehingu majandusliku sisu ja selle täitnud. Kulla olemasolu vaidlusalustes tehingutes tõendab kaebaja ja kauba müüjate ning kaebaja ja Norra äriühingu vaheliste müügitehingute ajaline kokkulangevus. 2) Vastustaja on esitanud paljasõnalise seisukoha, et kaebaja võis saada kulda, mida ta eksportis ja müüs Norrasse mingitest muudest tehingutest. Sellisel juhul tõusetub küsimus, kuidas kaebaja „tundmatule osapoolele” tasus. Pangakontodelt ei ole teostatud ühtegi sellist väljamakset, mida ei ole kajastatud raamatupidamises ning mille katteks puuduvad arved. Puuduvad igasugused andmed, et kaebaja oleks saanud sularaha ning selle eest „tundmatule osapoolele” tasunud. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse välistamiseks peab maksuhaldur võtma selge seisukoha, kas tegemist on täielikult kaubata tehingutega või tehingutega, kus kaup oli olemas, kuid on kahtlus, et kaupa ei ostetud arvel näidatud müüjalt. 3) Kuld on väärtuslik materjal ja on väheusutav, et keegi „tundmatu kolmas” isik annaks kaebajale kulda või suure kullasisaldusega romu ilma rahalise vastusoorituseta. Samuti on äärmiselt vähetõenäoline, et kulla hulgikaubandusega tegelev isik müüks kulda oluliselt madalama hinnaga kui see, mis on vaidlusalustel arvetel hinnana näidatud. Kõigi uuritavate tehingutega ostis kaebaja puhast kulda graanulites 8,78 kg ning kulda romu või valandite koosseisus 7,59 kg. On ilmne, et selliste kullakogustega sai kaubelda ainult asjaga tegelev hulgimüüja. Seetõttu puudus kaebajal kasu saamise võimalus kauba ostmisel sularahas oluliselt madalama hinnaga ning nende tehingute varjamiseks arvete tellimiseks arvevabrikutelt.
  2. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus esitas 13.04.2012 kohtule järgmised seisukohad: Kaebaja ei olnud tehinguid teostades heauskne ning kajastas raamatupidamises fiktiivseid arveid. Kaebaja ei ole saanud kontrollitaval perioodil kaupa OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullapalavik ja Kullakoda. Kuna kauba ja teenuse soetamine ja olemasolu ei ole tõendatud, läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele ning maksukohustuslane peab tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Kaebaja ei ole maksumenetluses ega kohtumenetluses esitanud usaldusväärseid tõendeid, mis kinnitaksid kauba olemasolu ja tehingute toimumist.
  3. K.A. Rasmussen AS esitas 13.04.2012 omapoolsed seisukohad, märkides järgmist: 1) Maksuhalduri seisukohad kulla olemasolu kohta tehingutes on pidevalt muutuvad ja ebamäärased. Halduskohtu istungil ütles vastustaja, et seda kulda ei ole üldse olemas olnud. Samas möönab vastustaja, et vaidlus puudub selles, et mingi kaup on kaebaja poolt Norrasse eksporditud. Maksuhalduri positsioon kauba olemasolu kohta ei ole selge. 5
(13)3-11-1606 2) Kaebaja on menetluse käigus rohkearvuliste tõenditega tõendanud, et ta on kauba saanud. Oluliseks tõendiks on tollideklaratsioonid, mis tõendavad selle kauba eksportimist. Vastustaja on kinnitanud, et puudub vaidlus, et „mingi kaup” on kaebaja poolt eksporditud. Seetõttu ongi menetluse hilises etapis maksuhaldur asunud oluliselt kitsamale seisukohale ning ei välista enam kauba olemasolu tehingutes, väidab vaid, et see ei ole saadud vaidlusaluste arvete alusel. 3) OÜ Kullapalavik ning OÜ Kullakoda on deklareerinud maksustatavat käivet perioodil, mil kaebaja tegi nimetatud äriühingutega tehinguid. OÜ-d Kullapalavik ja Kullakoda on deklareerinud vaadeldaval perioodil käibemaksu müügilt, mis tõendab, et tegemist ei olnud reaalse majandustegevuseta äriühingutega. Arvandmete alusel on ilmne, et OÜ-d Kullapalavik ja Kullakoda on deklareerinud oma maksustatava käibe koosseisus tehinguid kaebajaga, seega on juhatuse liikmed kinnitanud tehingute tegemist ka käibedeklaratsioonides. 4) Kuna maksuhaldur nõuab OÜ-lt Kullakoda käibemaksu samade tehingute pealt, mis on ka kaebajale tehtud maksuotsuse aluseks, on tegemist topeltmaksustamisega. Jõustunud maksuotsuse nr 12.2-3/6564-24 valguses on ilmne, et maksuhaldur on lugenud tehingud OÜ Kullakoda ja kaebaja vahel seaduslikeks ning ei ole näinud vajadust vähendada OÜ Kullakoda käibemaksukohustust. Kaebajale tehtud maksuotsuses väidetakse, et tehinguid ei ole toimunud. Ühele ja samale õigussuhtele on kahe erineva haldusaktiga antud diametraalselt vastupidine õiguslik hinnang. 7. Tallinna Halduskohus jättis 18.05.2012 otsusega K.A. Rasmussen AS kaebuse rahuldamata järgmiste põhjendustega. 1) Kaebaja väidetel oli tehingutes OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda, Kullapalavik kontaktisikuks T K, kes oli kaebajale tuttav seoses eelnevate tehingutega. Hiljem hakkas Kullakoda OÜ ja Kullapalavik OÜ asemel tehinguid tegema keegi R. Kullakoda OÜ ja Kullapalavik OÜ poolt saadetud meilidel puudusid nii isikute nimed kui ka äriühingute nimed, oli vaid viide manuses oleva arve kohta. Ka juhul, kui kaebaja algselt eeldas, et tehingud tehakse T Kiga varasemalt seotud firmadega, jääb arusaamatuks, millistel põhjustel ei küsitud kaebaja poolt nn uute firmade tuvastamiseks vajalikke dokumente, sest hiljemalt arve(te) esitamisel pidi kaebaja aru saama, et tehinguid ei sooritata eelnevalt tehinguid teinud äriühingutega. Kaebaja ei tuvastanud tehingute tegemisel ega ka hiljem, kui kaebajale esitati arved talle väidetavalt tundmatute äriühingute poolt, vaidlusaluste tehingute teist poolt. Seega jättis kaebaja kindlaks tegemata kauba tegeliku müüja. Järelikult ei näidanud kaebaja üles äris nõutavat hoolsust ning sellest tulenevalt lasub tal kohustus tõendada, et kauba või teenuse müüja on tõepoolest arvel näidatud isik. 2) Kohtuistungil antud ütlustega kinnitas A S oma maksumenetluses antud seletuses toodud asjaolusid. A S selgitas istungil, et 16.09.2011 seletuse näol oli tegemist tema ettekujutusega, kuidas asi võis tegelikkuses toimuda (III kd, tl 88). A S kinnitab, et vaidlusaluste tehingute osas toimus arvete koostamine ja raha liikumine, kuid reaalseid majandusliku sisuga tehinguid ei toimunud. Ei ole leidnud tõendamist kaebaja väited, et OÜ Bellatrix Lighting nimel koostatud arve alusel on toimunud äriühingult kauba ostmine. Seega ei ole vaidlusaluste arvete puhul tegemist nõuetekohaste arvetega KMS § 37 mõttes. Kui käibemaksukohustuslane jätab isiku tuvastamise nõude täitmata ega suuda tõendada tehingu tegelikku teist poolt, siis puudub tal käibemaksu mahaarvamise õigus. Kui tehingul puudub majanduslik sisu, tuleb arve tehingu majandusliku sisu puudumise tõttu lugeda mittenõuetekohaseks algdokumendiks ning TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt tuleb sellise arve alusel tehtud väljamaksetelt tasuda tulumaks. 3) Hinnates J T, K J, R P ja T K seletusi, on need omavahel olulises vastuolus äriühingute esindajate, tehingute osas kokkuleppijate ja läbirääkijate isikute osas. Kohtu hinnangul ei ole 6
(13)3-11-1606 need seletused vastuolude tõttu tõenditena usaldusväärsed ning ei kinnita seetõttu vaidlusaluste tehingute toimumist ega lükka ümber maksuhalduri poolt maksuotsuses esitatud seisukohti. 4) Lähtudes K K seletusest (III kd, tl 31-32) ei saa OÜ Amerlin Projekt arvete osas teha järeldust, et tegemist on tõenditega, mis kinnitavad, et Kullakoda ja Kullapalavik on vähemalt üritanud kulda hankida. Eriti arvestades asjaolu, et OÜ Amerlin Projekt juhatuse liige ei tundnud fotodelt ära OÜ Kullakoda ja OÜ Kullapalavik nimel väidetavalt tehinguid teinud isikuid. 5) Maksumenetluses on tuvastatud, et vaidlusaluste äriühingute poolt toodud kulla eest esitatud arvetel esinevad tehingute kirjeldustes erisused võrreldes teiste hankijate arvetel kajastatud tehingute kirjeldustega. Raamatupidamisarvestusest ei ole võimalik üheselt ja arusaadavalt tuvastada, millist tehingut kaebaja äriühingute käest vastuvõetud materjali osas teostas: kas osutati teenust või osteti kaupa. Lähtudes eeltoodust ei kajasta kaebaja raamatupidamine üheselt ja arusaadavalt kaebaja poolt kirjeldatud tehinguid. Kohus nõustub vastustaja järeldusega, et kaebaja raamatupidamise arvestus ei võimalda saada objektiivset ülevaadet vaidlusaluse kauba soetusest, müügist, laoseisust ning teenuste osutamisest. 6) Hinnates kauba hankimisega ja vastuvõtmisega seoses ilmnenud asjaolusid, kauba kohta koostatud dokumente, vaidlusaluste tehingupoolte esindajate seletusi ja vastuolusid tehingute asjaolude osas, samuti arvestades, et kaebaja ei teinud midagi selleks, et ka hiljem tuvastada tehingu tegelikku poolt, vaid saatis iga vaidlusaluse arve osas koostatud kalkulatsioonid eposti teel jätkuvalt aadressile tarmo@luutar.ee, kinnitavad need asjaolud kogumis, et kaebaja pidi teadma, et tegemist polnud kauba tegelike müüjatega. 7) Ainuüksi kauba Norrasse edasimüümine ning kaebaja poolt kirjeldatud toimingute jada kohta koostatud dokumendid ei tõenda, et nimetatud kaup on hangitud vaidlusalustel arvetel märgitud äriühingutelt. 8) Arvestades seda, et kaebaja on realiseerinud oma kaebeõiguse ja vaidlustanud maksuotsuse kohtus, olid maksuhalduri järeldused kaebajale arusaadavad. Maksuotsuses on viidatud LMTK 07.03.2011 kontrollaktile nr 1.2-3/5975-17 kui maksuotsuse lahutamatule lisale (tl 32). Maksuotsuse on allkirjastanud Lääne maksu- ja tollikeskuse juhataja (tl 52). Seega on kontrollakti puhul tegemist haldusakti lisaga ning seda kinnitab haldusorgani juhi allkiri haldusaktil. 9) Kaebaja väitel pole ta maksupettuses osalenud ning maksuhaldur ei ole tuvastanud vastavaid sidemeid ega seoseid. Samas pole maksuhaldur maksuotsuses väitnud, et kaebaja pani toime maksupettuse, vaid on asunud seisukohale, et kaebaja oli vaidlusaluste tehingute tegemisel pahauskne. Maksuotsusega ei pea tuvastama maksupettust. 10) Esitatud tõendid ei kinnita OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda majandustegevust. Nimetatud äriühingutel puuduvad tegutsemisele iseloomulikud tunnused: teenuste osutamine, kauba ostmine/müümine, töötasu maksmine, kasumi teenimine, investeerimine jmt. 11) Käesoleval juhul ei ole tõendamist leidnud kaebaja väited vaidlusaluste kaupade soetamise kohta maksuotsuses käsitletud arvetel märgitud äriühingutelt, mistõttu ei saa OÜ Kullakoda osas tehtud maksuotsus mõjutada kaebaja maksukohustust. Ainuüksi käibedeklaratsiooni alusel ei ole võimalik tuvastada, milline oli vaidlusaluste tehingute puhul müüjate maksukohustus ja kas see on täidetud. Seega on kaebaja väide topeltmaksustamise kohta hüpoteetiline. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 8. K.A. Rasmussen AS taotleb esitatud apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse ja maksuotsuse tühistamist. Menetluskulud palub kaebaja välja mõista vastustajalt. 7
(13)3-11-1606 1) Antud asjas on oluline, kas ostja on vaidlusaluste tehingute alusel kauba saanud või on tegemist kaubata ehk fiktiivsete tehingutega. Kauba olemasolu korral on ostjal kohustus tõendada vaid seda, kes oli kauba müüja, sest seadus võimaldab ainult teiselt registreeritud käibemaksukohustuslaselt saadud arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Halduskohus ei pidanud vajalikuks hinnata, kas maksuotsus on selles küsimuses piisavalt motiveeritud, ning ei andnud ka ise selget hinnangut, kas kaebaja sai tehingutes kauba või oli tegemist kaubata tehingutega. 2) Kaebaja on saanud vaidlusaluste tehingute objektiks olnud kulla kätte. Kaebajal on kujunenud mulje, et kohus ei ole üldse tutvunud kaebaja poolt esitatud kirjalike seisukohtadega ning ei ole käsitlenud otsuse tegemisel kõiki kaebuse väiteid ja esitatud tõendeid. Kaebaja on kauba saamise kohta esitanud halduskohtu menetluses mahuka tõendite paketi (kaebuse lisad 5-20, I kd, tl 70 kuni II kd, tl 74) ja on seda käsitlenud nii kirjalikes seisukohtades kui ka suuliselt kohtuistungil. Kaebaja palub asja lahendamisel ringkonnakohtul võtta seisukoht, kas vaadeldavate tehingute käigus on kaebaja saanud tehingute objektiks olnud kulla, ning seejuures palub apellant anda hinnang kõigile asjas kogutud tõenditele. 3) Maksuotsuses ei ole käsitletud pahausksuse teemat ja kogu maksuotsuse sisustamine on valdavalt suunatud ainult kaebaja hoolsuskohustuse hindamisele. Pahausksus on asjas käsitlemist leidnud alles vastustaja kohtumenetluses esitatud seisukohtades. Kohus ei saa lugeda maksustamise õiguslikuks aluseks ega põhjenduseks asjaolu, mida ei ole käsitletud maksuotsuses. 4) Kõik vaidlusaluste tehingute arved on kaebaja poolt tasutud. Ainuüksi see asjaolu koosmõjus kauba saamisega annab kaebajale piisava aluse väita, et ta on tehingulistes suhetes olnud just vaadeldavate osaühingutega. Raha ülekandmist müüjate pangakontodele ei ole maksuhaldur ega kohus analüüsinud ning ei ole andnud sellele faktile mingit tähendust. 5) Sisutu on halduskohtu käsitlus K. K ütlustest, sest kõiki asjaolusid kogumis hinnates on ilmne, et kullaäris toimunud maksupettuste varjamiseks on loodud äriühinguid, mida on juhtinud variisikud ning mida on kasutatud teiste isikute poolt käibemaksupettuste kordasaatmiseks. Maksuhaldur peaks kindlaks tegema, kes need isikud on. Kummaline on seejuures, et maksuhaldur ega kohus ei analüüsi küsimust, kuidas siis tehingutes liikunud kuld OÜ-dega Kullapalavik ja Kullakoda seotud füüsiliste isikute kätte sattus. 6) Ostja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse hindamisel ei oma tähendust asjaolu, kuidas tehingupartner on saadud raha kasutanud. Kui maksuhalduril on kahtlus, et tegemist on fiktiivsete tehingutega, kus tehingus liikusid ainult arved ja raha, siis ta peab tõendama, et raha on ostjale tagastatud või et ostja ei ole kaupa saanud. Kumbagi ei ole maksuhaldur suutnud teha. 7) Halduskohus jõudis järeldusele, et tehingutega seotud isikute seletused on vastuolulised ja seetõttu ebausaldusväärsed. Ka leidis kohus, et J. T ja K. J ei saanud anda selgitusi tehingute kohta, sest nad ise nendes ei osalenud. See kohtu käsitlus ei ole kooskõlas tavapärase äripraktikaga: juhatus korraldab äriühingu tööd ja ei osale ise kõigis ühingu poolt läbiviidavates tehingutes. Kui hinnata J. T ja K. J ütlusi tervikuna, siis on ilmne, et isikud, kes kullakaubandusega kokku ei ole puutunud, ei suudaks anda asja kohta sedavõrd üksikasjalikke selgitusi. Hinnates kõiki (v.a. A. S) asjas antud ütlusi kogumis, on apellandi hinnangul selge, et peamises asjaosaliste ütlused vastuolus ei ole: kõik kinnitavad seda, et romukulla ja kullagraanulitega tehingud kaebajaga on toimunud. Ka kinnitavad tehingutega vahetult kokku puutunud T. K ja R. P, et kaup oli reaalselt olemas ja oli toimetatud Metroserti analüüsimiseks või Rasmusseni kauplusesse. 8
(13)3-11-1606 8) Kullapalavik OÜ on mais 2010 deklareerinud 20% maksustatavat käivet summas 548 347 krooni, millelt käibemaks on 109 669 krooni. Täpselt sama oli kaebaja ostukäive Kullapalavik OÜ-ga samal maksuperioodil ning sisendkäibemaksu summa sel perioodil oli 109 669 krooni. Kullakoda OÜ on aprillis 2010 deklareerinud 20% maksustatavat käivet summas 624 056 krooni, millelt käibemaks on 124 811 krooni. Täpselt sama oli kaebaja ostukäive Kullakoda OÜ-ga samal maksuperioodil ning sisendkäibemaksu summa sel perioodil oli 124 811 krooni. Kaebaja on seisukohal, et see kokkulangevus ei ole juhuslik – mõlemad äriühingud on deklareerinud oma käibemaksu deklaratsioonides müügikäibe ja maksmisele kuuluva käibemaksu hulgas tehinguid kaebajaga. See on tõend, et OÜ-d Kullakoda ja Kullapalavik ei ole reaalse majandustegevuseta ettevõtted, vaid on olnud kaebaja tehingupartneriteks. 9) Arvestades OÜ-le Kullakoda tehtud maksuotsust, pole väide topeltmaksustamisest hüpoteetiline. Maksuotsuses on maksuhaldur lugenud Kullakoda OÜ müügitehingud toimunuks. Ühele ja samale tsiviilõigussuhtele ei saa kahe erineva haldusaktiga anda vastupidist faktilist ja õiguslikku hinnangut. 10) Maksuotsus ei ole selge ega piisavalt motiveeritud ning maksuhaldur ei ole uurinud kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid. Kaebaja ei nõustu halduskohtuga selles, et ainuüksi kaebeõiguse teostamine kaebaja poolt kinnitab, et maksuotsus on piisavalt motiveeritud. MKS § 11 lg 1 alusel oleks maksuhaldur pidanud uurima asjaolusid, mis kaebaja hinnangul viitavad selgelt maksupettuste toimepanemisele kullajääkide müügil. 11) Kohus on motiveerinud otsust väga pealiskaudselt. Kohus on eksinud faktilistes asjaoludes: hinnates M. Mustkivi ütlusi, teeb kohus järelduse, et M. Mustkivi olevat saatnud iga vaidlusaluse arve kalkulatsioonid e-posti teel aadressile tarmo@luutar.ee. Vale on kohtu seisukoht, et vaidlusalused arved sisaldavad üldsõnalist kauba kirjeldust. Kohus ei ole hinnanud kaebuse lisades 5-20 esitatud tõendeid. Hinnates J. T ja R. P ütluste vastuolu küsimuses, kas viimane tegeles läbirääkimiste pidamise, müügitöö ja kauba toimetamisega Metroserti ja kaebajale Kullapalavik OÜ esindajana, on kohus leidnud, et isikute ütlused on omavahel olulises vastuolus. Kohus peab arvesse võtma tõendeid kogumis, mitte ületähtsustama kahe isiku ütluste vastuolu ning seejärel tegema selle vastuolu pinnalt järelduse, et isikute seletused ei ole vastuolude tõttu usaldusväärsed. Hinnates K. J ja R. P ütlusi, leiab kohus jällegi vastuolu selles, et R. P oma sõnul ei osalenud läbirääkimistel. Kohus ei ole määratlenud, mida nende läbirääkimiste all silmas peeti. Hinnates K. J ja R. P ütlusi laiemalt, siis mingit vastuolu nendes ei ole. R. P kinnitab, et ta tegeles hinna kokkuleppimisega kaebajaga ning viis kulda kaebajale. Küll aga eitab ta seda, et ta oleks käivitanud kullamüügi protsessi ning leidnud kaebaja kui kulla kokkuostja. 9. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus ei nõustu vastuses apellatsioonkaebusega. Põhjendused: 1) Vastustaja on jätkuvalt seisukohal, et arvetel näidatud kaupa ei ole apellant OÜ-delt Kullapalavik, Kullakoda ja Bellatrix Lighting ega üheltki teiselt isikult kontrollitaval perioodil saanud. Ka kohtuotsuse lk-l 22 leidis kohus, et puuduvad igasugused kirjalikud dokumendid, mis kinnitaksid OÜ-l Kullakoda ja OÜ-l Kullapalavik vaidlusaluse kauba olemasolu või selle hankimist osaühingute poolt. Tulenevalt asjaolust, et kaebaja poolt kirjeldatud teenuse osutamise/kauba saamise faktilised asjaolud ja kaebajale müünud äriühingud/isikud ei ole usaldusväärselt kindlaks tehtud, ei tõenda ainuüksi kauba Norrasse edasimüümine ning edasimüüdud kauba kohta kaebaja poolt esile toodud kirjelduste kokkulangemine Norrasse saadetava kaubaga kauba saamist. Asjaolu, et apellant on kontrollitaval perioodil eksportinud kulda Norrasse, ehk ettevõtluses samaliigilise kauba olemasolu ei tõenda kauba soetamist arvetel märgitud isikutelt ja selle soetamist kontrollitaval perioodil. 9
(13)3-11-1606 2) Kaebaja leppis väidetavalt OÜ-delt Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik kulla ostmise osas kokku T Kga. OÜ-de Bellatrix Lightning, Kullakoda ja Kullapalavik juhatuse liikmete kinnitusel ei ole neist keegi volitanud T Kit oma äriühingu nimel kulda müüma ja apellandiga tehinguid tegema. T K eitab seost kaebaja ja Bellatrix Lighting OÜ vahelise tehinguga. OÜ Kullapalavik juhatuse liige J T ei eita tehingute tegemist kaebajaga, ning volitatud esindajaks nimetab R P. T Kil puudus volitus Kullapalavik OÜ nimel tehinguid teha, sest J T pole T Kle volitust andnud, ta pole isegi rääkinud tegevusvaldkonnast, millega tegeleb, ja kulla müügist kaebajale. R P eitab volituste saamist/omamist, OÜ Kullapalavik nimel läbirääkimiste pidamist ja müügitehingutes osalemist. OÜ Kullakoda juhatuse liige K J ei eita tehingute tegemist kaebajaga ning volitatud esindajaks nimetab R P. T Kil puudus volitus Kullakoda OÜ nimel tehinguid teha, sest K J pole T Kle volitust andnud. Lähtudes eeltoodust sai maksuhaldur teha vaid ühese järelduse – T K ei saanud OÜ-de Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik nimel kaebajale kulda müüa. Sellest tekkis vastustajal põhjendatud kahtlus, et kaebaja ei ole teinud tehinguid OÜ-dega Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik. 3) OÜ Bellatrix Lighting juhatuse liige A S eitab igasugust kulla ostmist ja müüki. OÜ Kullapalavik juhatuse liikme J T selgituste kohaselt osteti kaebajale müüdud kuld erinevatelt firmadelt, mille nimesid ta ei mäleta. Teises maksumenetluses (Refining Group OÜ) on J T selgitanud, et soetas kullakangid OÜ-lt Amerkart Tallinnas Sikupilli parklas. Amerkart OÜ ei ole esitanud käibedeklaratsioone alates novembrist 2009 ning alates 15.10.2010 puudub tal Äriregistri andmetel kehtiv aadress ja e-posti aadress. OÜ Kullakoda uue juhatuse liikme S S ütluste kohaselt ei ole talle üle antud OÜ Kullakoda raamatupidamisdokumente. OÜ Kullakoda juhatuse liige K J ei jaganud maksuhaldurile informatsiooni kulla soetamise kohta. Väidetav volitatud esindaja R P kinnitas, et tema ei tea kulla soetamisest mitte midagi. Kriminaalmenetluses on R P esitanud Lääne Prefektuurile Amerline Projekt OÜ arved, mille alusel Kullakoda OÜ olevat kulda soetanud. Amerline Projekt OÜ juhatuse liige K K selgitas, et nõustus hakkama firma juhiks, sest sai selle eest 2500 krooni. Ta pole kunagi kulda ostnud ega müünud ning on kindel, et Kullakoda OÜ nimel koostatud arvel pole tema allkiri, ta pole kunagi valgeid pabereid allkirjastanud. K K pole ise ühtegi dokumenti koostanud ega vormistanud. Äratundmiseks esitatud fotopiltidel olevad K J ja R P on talle täiesti tundmatud. Kuna OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole ostnud kulda, polnud neil kaupa/materjali, mida kaebajale müüa. 4) Tehingu teise poole kindlakstegemine on sisendkäibemaksu mahaarvamise seisukohalt määrava tähtsusega ning sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus ei laiene isikule, kes osaleb maksupettuses või on rikkunud hoolsuskohustust ning ei suuda tõendada tegelikku tehingu toimumist ning kauba või teenuse saamist arvel näidatud isikutelt. Heas usus käituv ostja peab sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsust andvate tehingute korral tegutsema eeskätt piisava hoolsusega. Kohtupraktika ei ole pannud maksuhaldurile maksupettusele tuginedes maksuotsust vormistades kohustust tuvastada konkreetsete äriühingu juhatuse liikmete seost müüjatega, kui maksuhaldur on tuvastanud maksupettuse toimepanemist iseloomustavad asjaolud, ning pettusele võivad viidata ka paljud muud tõendid. 5) Tulumaksu määramine on põhjendatud, kuna on tõendatud, et kaebaja teadis, et tulumaksuarvestuses näidatud isik ei ole kauba tegelik müüja, ning seetõttu on põhjendatud ka arvete alusel tehtud väljamaksete maksustamine tulumaksuga. Vastustaja möönab, et maksuotsuses ei ole selgesõnaliselt välja toodud, et kaebaja oli väidetavaid tehinguid tehes pahauskne, kuid maksuotsuses toodud asjaoludest on selle kohta võimalik järeldusi teha. Nimetatut on teinud ka Tallinna Halduskohus, mistõttu ei ole kohus rikkunud

§ 157lg 2.

6) Vastustaja leiab kohtupraktikale tuginedes, et maksuhaldur ei pea tuvastama seda, et maksupettuse raames tasutud summad jõudsid müüjani tagasi, ega tõendama ära kõiki ostja 10

(13)3-11-1606 poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse faktilisi asjaolusid, kuna maksupettuse asjaolude kohta on selle konspiratiivse iseloomu tõttu tihti raske leida otseseid tõendeid. 7) Kaebaja poolt koostatud kalkulatsioonid saadeti kontrollitud seitsmeteistkümnest tehingust arvel märgitud müüja nime kandvale e-posti aadressile kuuel juhul, kusjuures nimetatud aadressi ei kasutanud äriühingute juhatuse liikmed ning Mart Mustkivi on selgitanud, et ta ei saa nimetada arve saatjat. Äriühingute meiliaadressidele saadetud kalkulatsioonid saadeti Ccga T Kle neljateistkümnel juhul ning kalkulatsioon on ühel juhul saadetud aadressile privarek@hot.ee ja ühel juhul Kullakoda OÜ-le. Esitatud tõenditest selgub, et kalkulatsioonid saadeti OÜ Bellatrix Lighting tehingu puhul nii T Kle kui ka A Sle, Kullapalavik OÜ üheksast tehingust saadeti Kullapalavik OÜ nime sisaldavale aadressile kalkulatsioonid neljal korral ja Kullakoda OÜ seitsmest tehingust äriühingu nime sisaldavale aadressile kahel korral. Seega on apellant alusetult üldistanud, et kalkulatsioonid on saadetud kauba müüjatele. 8) Kaebaja jättis enda laoarvestuses kajastamata vaadeldavate tehingute osas romukulla ja valandi soetuse, seega on alusetu väide, et kauba liikumine hankijalt müüjani on kaebajal hästi dokumenteeritud ning täpselt on jälgitav, milline kogus valandit või murdu on edasi müüdud ostjale. Äriühing peab korraldama oma raamatupidamisarvestust, lähtudes RPS-st ja enda poolt koostatud raamatupidamise sise-eeskirjadest. Siinkohal on oluline märkida, et mingeid laoarvestuse eripärasid, millele vastuväites viidatakse, ei ole raamatupidamise siseeeskirjadega kehtestatud. Vastustaja ei nõustu, et arvetel kajastatud kauba nimetus on õige, sest üldnimetusest kullajääk, kuld jne ei selgu, mida konkreetselt soetati, st pole võimalik tuvastada, mis kaubaga on tegemist, ning antud asjaolu takistab tehingu sisu kontrollimist. 9) Maksuotsuses käsitletud OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole esitanud maksuhaldurile ühtegi dokumenti tõendamaks deklareeritud sisendkäibemaksu õigsust, mistõttu ei ole maksuhaldurile teada, kas osaühingutel oli reaalset alust deklareerida sisendkäibemaksu ja vähendada sellega tasumisele kuuluvat käibemaksu. Seega saab käibedeklaratsioonide kaudu kindlaks teha vaid käibedeklaratsioonide esitamise fakti, mitte aga seda, milliste majandustehingute käibeid on käibedeklaratsioonidel kajastatud. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 10. Käesoleva vaidluse lahendamiseks on oluline kindlaks teha, kas OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik olid kauba tegelikud müüjad. Sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimused näevad arvele ette ranged nõuded (KMS § 37 lg 7) ning asjaolu, et arvel märgitud müüja pole tegelik müüja, annab aluse pidada sisendkäibemaksu mahaarvamist lubamatuks (KMS § 37 lg 1). Kui leiab tõendamist, et tegemist ei olnud tegelike müüjatega, siis tuleb hinnata, kas kaebaja teadis või pidi teadma, et kauba müümisel kasutatakse variisikuid. Kui kogutud tõendid viitavad sellele, et kaebaja teadis või pidi teadma pettuse toimepanemisest, loetakse tasutud summad arvete mittevastavuse tõttu raamatupidamist reguleerivates õigusaktides esitatud nõuetele TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel ettevõtlusega mitteseotud kuluks ning maksustatakse tulumaksuga. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-60-11 leidnud, et "pidi teadma" tähendab tulumaksu määramisel sellist olukorda, kus puuduvad otsesed tõendid, et ostja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, kuid kaudsed tõendid ja asjaolud kogumis näitavad äris mõistlikult käituvale isikule seda veenvalt. Lõpuks on oluline tuvastada, kas ostja siiski oli kauba saanud ning maksuhaldur oleks pidanud kaaluma maksusumma määramist hindamise teel (MKS § 94). Haldusasjas nr 3-3-1-12-12 leidis Riigikohus, et juhul, kui tehingut tõendav algdokument ei vasta raamatupidamisseaduse nõuetele, aga ostja on kauba eest maksnud ja kaup on olemas, siis tuleb tulumaks määrata hindamise teel. Kauba eest makstud tasu arvestamata jätmine suurendaks põhjendamatult ja olulisel määral tulumaksukohustust. Kui ei ole 11
(13)3-11-1606 selge tegelik müüja ega ka kauba olemasolu, tuleb väljamakse täies ulatuses maksustada tulumaksuga.
  1. Maksuhaldur ja halduskohus on asunud seisukohale, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei olnud tegelikud müüjad ning ringkonnakohus nõustub selle seisukohaga. OÜ Bellatrix Lighting puhul on tehingu pooleks olemine välistatud juba seetõttu, et selle äriühingu juhatuse liige A. S on tehingu tegemist eitanud ning andnud fiktiivse arve ja rahaülekande kohta põhjalikud ütlused (kd II, tl 102-109). A. S ütlustest saab järeldada järgmist: otsiti äriühingut, kes väljastaks kullajääkide müügi kohta kaebajale fiktiivseid arveid ning sellise tehingu eest pakuti teenustasu 10% käibest; A. S väljastas saadud juhtnööride järgi arve, võttis laekunud summad sularahas pangaarvelt välja ning andis üle P Lle; selleks, et näidata oma reaalset majandustegevust omava firma raamatupidamist korrektsena, koostas A. S fiktiivse tehingu kohta krediitarve, mida kaebajale ei saatnud. OÜ Kullapalavik ja OÜ Kullakoda olid samuti üksnes arvete väljastajad ning tehinguid ei teinud. Eeltoodu nähtub selgelt eelnimetatud äriühingute seaduslike esindajate J T ja K J ütlustest tehingute kohta. J. T (II kd, tl 75-83) on tehingute toimumisel osutanud T. K abile. K. J, kes A. S ütluste kohaselt on A. S elukaaslase poeg, on T. K tehingute tegemiselt kõrvale jätnud ja märkinud, et tehingud kaebajaga leppis kokku R P, kes tegeles ka arvete koostamisega vastavalt kaebaja seadusliku esindaja M. Mustkivi saadetud juhtnööridele (kd II, tl 99-100). R P (kd II, tl 161-164) on andnud oma osaluse kohta tehingute tegemisel üldsõnalisi ütlusi, mis ei veena, et ta tegelikult tehingute tegemises osales. Ta võis kanda andmeid Ecxeli tabelisse ja kirjutada juhtnööride järgi arveid, mitte aga leppida kokku kulla hinnas. Kaebaja juhatuse liikme M. Mustkivi ütlused ( (kd II, tl 167-168) kinnitavad, et tehinguid koordineeris tegelikult T K. T Kle helistas A. S ka vahetult pärast esmakordset maksuhalduri juurde välja kutsumist. Kuigi nii T. K kui ka A. S püüdsid esitada seda telefonikõnena A. S tegeliku äri kohta, viitavad edasised sündmused ja maksuhaldurile antud ütlused sellele, et tegelikult oli kõigi tehingute taga T. K, kes kaasas kullaärisse variisikuid. T. K pole ka ise maksuhaldurile antud seletuses eitanud, et organiseeris kullamüüki nii OÜ Kullapalavik kui ka OÜ Kullakoda poolt (kd II, tl 125-126p).
  2. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja kohtuga ka selles, et M. Mustkivi pidi teadma, et OÜ-d Bellatrix Lighting, Kullakoda ja Kullapalavik ei ole kauba tegelikud müüjad, sest tegelikult ajas nende äriühingute nimel asju kaebajaga T. K. M. Mustkivi on maksuhaldurile antud seletuses samuti märkinud, et Excelis kajastatud „Luutar müük“ võrdub T. Kga, mitte mõne konkreetse äriühinguga. M. Mustkivi on reeglina saatnud arvete väljastamise aluseks oleva kalkulatsiooni ka T. K meiliaadressile, kuigi T. K polnud esitanud nimetatud äriühingute nimel esinemiseks volikirja ega olnud ka äriühingute seaduslikuks esindajaks. Ringkonnakohtu hinnangul pidi äris kogenud kaebaja aru saama, et toime pannakse maksupettus. Isegi siis, kui uskuda kaebaja väidet, et kaup oli olemas, oleks järsult kasvanud finantstehingute (nii on kaebaja iseloomustanud tehinguid, kus müüakse sisuliselt puhast kulda valandi koosseisus, II kd lk 167 pöördel ja märkinud, et varem oli selliseid tehinguid 5-6 tükki aastas) arv, mille elluviimiseks T. K kasutas erinevaid äriühinguid, pidanud kaebaja eelnimetatud äriühingute suhtes ettevaatlikuks muutma. Ringkonnakohtu istungil väitis kaebaja esindaja, et kaebaja käibe kasv oli seotud sellega, et nad ostsid 2009 Proovikoja ning said firmale mitmeid kokkuostupunkte juurde, kuid need tehingud, mis kokkuostupunktides tehti, olid teise kaaluga. Nagu kaebaja töötaja A P maksuhaldurile tavapärast äripraktikat selgitas, lepiti suurema koguse kullaostu tehingu tingimustes kokku alati M. Mustkiviga ning neid tavapärases laoarvestuses ei kajastatud (kd I, tl 33).
  3. Seega on kaebajale õigustatult juurde määratud täiendav käibemaks kuna sisendkäibemaksu mahaarvamiseks ei anna alust arve, mis ei vasta KMS § 37 nõuetele. Kuna eelpool märgitud kolmele äriühingule tehtud väljamaksete kohta puudub kaebaja raamatupidamises RPS § 7 nõuetele vastav arve, sest arvel näidatud äriühingud pole tegelikud müüjad ning pole 12
(13)3-11-1606 selge, mille eest vastavad väljamaksed on tehtud, on alus ka täiendava tulumaksu määramiseks.
  1. Siiski kinnitab kaebaja, et tegelikult oli kuld olemas, sest ta on selle Norra emafirmale edasi müünud. Kaebaja on esitanud tollideklaratsioonid, emafirmale esitatud saatedokumendid ning emafirmas tehtud analüüsi dokumendid ning on sidunud II kd leheküljel 64 need dokumendid makstud arvetega. Kaebaja väitel kinnitavad ka Metrosert AS analüüsi protokollid kulla olemasolu. Maksuotsusest võib järeldada, et maksuhalduri arvates pole kulda olemas olnud, sest variisikutest äriühingud pole seda soetanud, OÜ Bellatrix Lighting esindaja on aga selgelt öelnud, et kulda polnud ning välja võetud sularaha pidi tagasi minema arve esitajale, st kaebajale. Põhjendatud on ka maksuhalduri arvamus, et olukorras, kus äriühingutelt vastu võetud kulda ei kajastatud laoarvestuses, pole eksporditud kulla saatedokumentidega võimalik usutavalt tõendada kulla olemasolu. Norrasse võidi saata ükskõik milliselt äriühingult niiöelda puhastamiseks võetud metalli, mille kohta dokumente ei koostatud, ning OÜ Bellatrix Lighting ning variühingute pangaarvelt sularahas väljavõetud raha lihtsalt maksuvabalt ettevõtlusest välja viia. Kuna arved koostati alati kas Metrosert AS analüüsi protokollide või Norra analüüsi dokumentide alusel ja M. Mustkivi poolt e-kirja teel saadetud korralduste kohaselt, peavadki neis kajastatud andmed kattuma, välja arvatud üksikud segadused, nagu näiteks 06.04.2010 arvega, mille parandatud versioon esitati täiendavalt maksumenetluse ajal seetõttu, et üks Metrosert AS analüüsi protokoll 160,76 grammise valandi kohta oli unustatud arvesse võtmata nii Norrasse saatmisel kui ka arve koostamisel (vt seletus tehingu nr KP-1003 juures I kd, tl 64). Selline koguste ebatäpsus Norrasse saatmisel ja arvete esitamisel, mis kõrvaldati alles maksumenetluse ajal, süvendab kahtlust, et tegelikult kulda ei liikunudki ja liikusid üksnes arved. Vastasel korral oleks kulla müüja pidanud avastama, et 160 grammi kulla eest on raha ca pool aastat saamata. OÜ-le Kullakoda koostatud maksuotsuses pole maksuhaldur küll välistanud, et kuld on läbi nimetatud äriühingu liikunud, kuid tegemist on ühes maksumenetluses antud hinnanguga, mis ei ole siduv teises maksumenetluses. Kuna eelnimetatud maksuotsuses pole võetud seisukohta, et just kaebajaga seotud tehingutes oleks kuld liikunud ning käesolevas asjas esitatud tõendid sellist seisukohta ei kinnita, ei mõjuta see tõend asja lahendust. Seega pole kaebaja usutavalt tõendanud, et kuld tegelikult olemas oli, mistõttu maksuhaldur ei pidanud kaaluma hindamise läbiviimist ning maksuotsus on ka selles suhtes õiguspärane.
  2. Eelnevast tulenevalt jääb esitatud apellatsioonkaebus rahuldamata. Kaebaja on taotlenud halduskohtus kantud kohtukuludena 1030,17 euro (tunnistajatasu ja riigilõiv) ja ringkonnakohtus 958,67 euro ulatuses riigilõivu hüvitamist. Kohtuväliste kuludena on kaebaja taotlenud halduskohtus 8 361 euro ning ringkonnakohtus 3677,44 euro ulatuses nõustaja kulude hüvitamist.

§ 108lg 1 kohaselt jäävad menetluskulud kaebaja kanda. Viive Ligi Lauri Madise Lilianne Aasma 13

(13)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.