3-12-1136/12

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur

1. september 2012, Tallinn 3-12-1136 Haldusasi OÜ Grundar Lehtpuu kaebus Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse
2. mai 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/2119-8 tühistamise nõudes. Asja läbivaatamise viis Kirjalikus menetluses Menetlusosalised Kaebaja: OÜ Grundar Lehtpuu Esindaja: v.adv Kaspar Lind Vastustaja: Maksu- ja Tolliamet Esindaja: Ivar Siska RESOLUTSIOON
3. Jätta OÜ Grundar Lehtpuu kaebus rahuldamata.
4. Jätta poolte menetluskulud poolte endi kanda. Edasikaebamise kord Kohtuotsuse peale on õigus 30 päeva jooksul kohtuotsuse kohtu kantselei kaudu teatavakstegemisest esitada apellatsioonkaebus Tallinna Ringkonnakohtule (HkMS § 180, 181 lg 1). ASJAOLUD JA VAIDLUSTATUD MAKSUOTSUS
5. OÜ Grundar Lehtpuu arvestas ja deklareeris
6. aasta märtsikuu käibedeklaratsioonis viie OÜ Sylker Group arve alusel 2960,38 eurot sisendkäibemaksu. Neil arvetel on kaubana nimetatud erinevate mõõtudega saematerjali.
7. Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskus tegi
8. mail 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/2119-8, millega suurendas OÜ Grundar Lehtpuu
9. aasta märtsikuu käibemaksukohustust 2960,38 euro võrra. Maksuhaldur asus otsuses seisukohale, et OÜ Grundar Lehtpuu ei soetanud OÜ-lt Sylker Group saematerjali, reaalselt arvetel näidatud tehinguid ei toimunud ning äriühingute vahel vormistati üksnes dokumendid eesmärgiga läbi alusetu sisendkäibemaksu deklareerimise tekitada käibemaksu enammakse. Maksuotsuses tuuakse välja, et maksuhalduril puuduvad tõendid väitmaks, et OÜ Grundar Lehtpuu ei oleks üldse saematerjali soetanud, kuid maksuhaldur on seisukohal, et OÜ Grundar Lehtpuu ei soetanud seda kaupa OÜ-lt Sylker Group. Maksuotsuses põhjendatakse seda seisukohta järgmiste asjaoludega: 1 • • • • • • • • • • • OÜ Grundar Lehtpuu ja OÜ Sylker Group raamatupidamises kajastuvad arved erinevad üksteises väljastamise kuupäevade, arvete numbrite, maksetingimuste ja -tähtaegade osas; arved on vormistatud erinevatele blankettidele ning OÜ Sylker Group raamatupidamises kajastatud arvetel on ostjaks märgitud OÜ Grundal Lehtpuu. M. L ja S N seletused kauba saatelehtede vormistamise kohta omavahel vastuolus; saatelehtedel puuduvad OÜ Sylker Group rekvisiidid, on üksnes S N allkirjad, puuduvad M. L allkirjad, kes enda sõnul vormistas need saatelehed kauba vastuvõtmisel ja allkirjastas need. Saatelehti ei saa lugeda usaldusväärseks ka seetõttu, et kauba kogused tihumeetrites on neis erinevad, aga kaal kilodes samasugune, ebaharilik on seegi, et erinevate mõõtmetega saematerjal on samas hinnas. OÜ Sylker Group kauba saatelehtedel ei ole märgitud kaupa transportinud sõiduvahendi numbrit, seevastu kauba võõrandamisel Läti Vabariigi äriühingule SIA Sakvar, kes korraldas ka kauba transpordi, on saatelehtedele märgitud kauba transportinud sõiduvahendite registreerimisnumbrid. Kaks Eesti äriühingut on vormistanud kauba saatelehe inglise keeles kuigi teised tehingutega seotud dokumendid on vormistatud eesti keeles, mis on eluliselt ebausutav, eriti kui samas on Läti äriühingule kauba võõrandamisel koostatud kauba saateleht eestikeelne; OÜ Sylker Group, kellelt maksuhaldur nõudis kõik OÜ Sylker Group raamatupidamises olevad dokumendid, mis on seotud OÜ-le Grundar Lehtpuu saematerjali võõrandamisega, esitas maksuhaldurile üksnes arved, mis on mis on vastuolus OÜ Grundar Lehtpuu raamatupidamises olevate arvetega. OÜ Grundar Lehtpuu on väidetavalt tasunud OÜ-le Sylker Group sularahas, ent ei ole esitanud maksuhaldurile kassa väljamineku ordereid. OÜ Grundar Lehtpuu kassaraamatu ja päevaraamatu ning OÜ Sylker Group kassa sissetuleku orderite kviitungite võrdlusest nähtub, et vormistatud dokumendid on omavahel kuupäevade osas vastuolus. Ebausutav on, et OÜ Sylker Group, kes ei ole varasemalt OÜ-ga Grundar Lehtpuu kokku puutunud ning kelle jaoks ei ole sularahas arvlemine tavapärane, teostab tehingud OÜ-ga Grundar Lehtpuu nii suures ulatuses sularahas. Ei M. L ega S N ei osanud anda teavet kaupa transportinud isikute või sõidukite kohta, kauba päritolu kohta selgitas S N üksnes seda, et OÜ Sylker Group soetas selle kuulutuste kaudu. OÜ-l Sylker Group on varifirma tunnused: tal ei ole olnud perioodil detsembrist 2010 kuni juulini 2011 palgalisi töötajaid, puudub registervara,
10. aasta majandusaasta aruanne on esitamata, ta on kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist
11. aprillil 2011, tema juhatuse liige on maksuhaldurile raskesti kättesaadav. KAEBAJA NÕUE JA PÕHJENDUSED
12. OÜ Grundar Lehtpuu esitas
13. juunil 2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotleb Maksu- ja Tolliameti Lääne maksu- ja tollikeskuse
14. mai 2012 maksuotsuse nr 12.2-3/2119-8 tühistamist. Kaebaja rõhutab, et täidetud on objektiivsed kriteeriumid, mis õigustavad vaidlusaluste arvete alusel sisendkäibemaksu mahaarvamist: kaebaja on arvetel nimetatud kauba saanud, OÜ Sylker Group seaduslik esindaja S N on tehingute toimumist kinnitanud ning OÜ Sylker Group oli tehingute tegemise ajal käibemaksukohustuslane. Kaebaja leiab, et maksuhaldur on vale järelduse teinud M. L seletusest, kuna M. L selgitas, et koostas uue lehe sellepärast, et müüjate toodud kogused tihtipeale ei ole õiged ning ostjana soovib kaebaja alati kontrollida ostetud kauba kogust. Kaebaja märgib, et sisuliselt on tegemist vastuvõtuaktiga, milles kauba saaja fikseerib kauba täpse koguse, mille alusel ta on nõus tasuma. Ka märgib kaebaja, et sellises olukorras, kus kauba vedamine oli müüja kohustus, ei ole ostja jaoks oluline see, kes on kauba vedaja. Kaebaja arvates saab saate- või veoselehtedega kaasnev hoolsuskohustus tuleneda eelkõige seadusest või muust õigusaktist ning seetõttu peaks 2 maksuhaldur selgelt viitama õiguslikule alusele, mis kehtestab nõuded, mida kaebaja on väidetavalt rikkunud. Siinkohal viitab kaebaja Riigikohtu otsustele haldusasjades nr 3-3-1-1810 ja 3-3-1-9-
16. Mis puudutab maksuhalduri seisukohta, et sularahas tasumise kohta koostatud dokumendid ei ole nõuetekohased, siis rõhutab kaebaja, et S N kinnitas sõnaselgelt sularaha saamist M. Llt, lisaks on kaebaja raamatupidamises OÜ Sylker Group kassa sissetuleku orderite kviitungid, tehingud on kajastatud ka kaebaja kassaraamatus. Kaebaja leiab, et maksuhalduri viidatud puudused kassadokumentide vormistamisel ei saa kaasa tuua täiendavat käibemaksu määramist, kuna on tõendatud, et kaebaja on tasunud OÜ-le Sylker Group. Siinkohal viitab kaebaja Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-40-
18. Viitega Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-18-10 märgib kaebaja, et asjaolust, et OÜ Sylker Group ei ole oma kohustusi täitnud, ei piisa kaebajale maksu määramiseks ning maksuhaldur peaks tõendama, et kaebajal oli vastav teave tehingute tegemisel olemas. Kaebaja hinnangul ei saa maksuotsuses maksuhalduri poolt viidatud puudustest ei saa teha järeldust, et ostja osales maksupettuses või oli teadlik müüja õigusvastasest tegevusest. Samuti viitab kaebaja Riigikohtu otsusele haldusasjas 3-3-1-32-09 ning märgib, et maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebaja oleks antud asjas käitunud pahauskselt. Kaebaja toob välja, et tema kokkupuuted müüjaga (kontakt telefonis, raha üleandmine) ei saanud samuti tekitada kaebajas arusaama või kahtlust, tegemist ei ole tegeliku müüjaga. VASTUSTAJA SEISUKOHT
19. Maksu- ja Tolliamet peab OÜ Grundar Lehtpuu kaebust põhjendamatuks ning taotleb selle rahuldamata jätmist. Mis puudutab kaebaja selgitust saatelehtede vormistamise kohta, siis märgib vastustaja, et kaebaja pole kunagi viidanud ega tõendanud, et OÜ Sylker Group müüdud kauba kogus oleks olnud erinev saatelehel märgitust ning liiatigi puudub loogika selles, et müüja saadab kauba ühes saatelehega, seejärel kaebaja võtab kauba vastu, kontrollib kauba üle ja seejärel vormistab uue saatelehe ning allkirjastab selle. Vastustaja viitab ka erinevusel saatelehtede vormistamisel, võrreldes OÜ Sylker Group kauba kohta väidetavalt kaebaja poolt vormistatud saatelehti ja kaebaja poolt SIA-le Sakvar müüdud kauba kohta vormistatud saatelehti, kus mõlemal juhul korraldas transpordi tehingu teine pool. Vastustaja ei pea asjakohaseks kaebaja viidet Riigikohtu otsusele haldusasjades nr 3-3-1-18-10 ja 3-3-1-9-12, kuivõrd need puudutasid metsamaterjali, mitte saematerjali vedu.
20. Vastustaja leiab, et asjas kogutud tõendid viitavad asjaolule, et tegelik müüja ei olnud OÜ Sylker Group, lisaks puudulikele saatelehtedele ja kaebaja kassa väljamineku orderitele kinnitavad seda ka asjaosaliste vastuolulised seletused, vastuolulised arved, arveldamine sularahas, ebaloogiline vajadus koostada saatelehti ostja poolt, jne. Mis puudutab kaebaja hoolsuskohustuse täitmist, siis toob maksuhaldur välja, et kaebaja juhatuse liige väitis, et tegi OÜ Sylker Group juhatuse liikme ID-kaardist koopia ning lubas selle maksuhaldurile edastada, ent ei edastanud seda. Vastustaja leiab, et kaebaja teadis, et teistelt tuvastamata isikutelt saematerjali soetamine vormistati OÜ Sylker Group nimele.
21. Vastustaja hinnangul tuleneb Riigikohtu otsusest haldusasjas 3-3-1-40-02, et eraldi ordereid ei pea koostama, kui kassaraamat viitab muudele algdokumentidele ning kassaraamatu kannete vastavus algdokumentidel näidatud arvandmetega on kontrollitav, ent käesoleval juhul kattuvad kassaraamatus märgitud kuupäevad OÜ Sylker Group arvete kuupäevadega, 3 mistõttu on kassa liikumiste osas kaebaja kassaraamat kontrollimatu ning kontrollitavuse saavutamiseks ongi orderite koostamine vajalik. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
22. Kohus, hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikkuses seoses, leiab, et OÜ Grundar Lehtpuu kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on kogutud tõendite pinnalt teinud põhjendatud järelduse, et OÜ Sylker Group nimel väljastatud arved ei kajasta reaalseid majandustehinguid ning OÜ-l Grundar Lehtpuu ei ole õigust nende alusel sisendkäibemaksu maha arvata.
23. Käesolevas asjas ei ole vaidlust selles, et nii kaebaja kui OÜ Sylker Group olid vaidlusaluste arvete väljastamise ajal registreeritud käibemaksukohustuslastena, samuti ei ole vaidlust selles, et formaalselt vastavad OÜ Sylker Group poolt kaebajale esitatud arved KMS §-s 37 sätestatud nõuetele. Maksustamise aluseks on aga reaalsed majanduslikud sooritused, mitte aga üksnes selliseid sooritusi formaalselt nõuetekohaselt kajastavate dokumentide olemasolu. Kui formaalselt nõuetele vastava arve puhul ilmneb, et tehingut, mida arve kajastab, ei ole tegelikult tehtud, mh juhul kui kauba müügiarvel müüjana näidatud isik ei ole kauba tegelikuks müüjaks, ei ole arve saajal üldjuhul alust selle arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata. Seega ei ole tehingute tõendamiseks piisav nõuetele vastava arve olemasolu.
24. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on käibemaksuseaduse (KMS) § 29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvaks käibemaksusummaks maksustamisperioodil maksustatava käibena kvalifitseeruvatelt tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks […] kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sisendkäibemaks on määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse seisukohast on tähtis selle lõike esimene punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse seisukohast on niisiis lisaks sellele, et isik kauba soetas, oluline ka see, et ta soetas selle käibemaksukohustuslaseks oleva ettevõtja käest. Juhul kui leiab tuvastamist, et kauba müüjaks ei ole tegelikult arvel müüjana märgitud isik, on käibemaksukohustuslasest kauba soetajal siiski õigus selle arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata, kui asjaolu, et arve esitaja ei ole tegelik müüja, ei olnud talle teada ega pidanudki olema ning ostja oli nõutavalt hoolas müüja isikusamasuse tuvastamisel ega rikkunud eeskätt konkreetse arve esemeks olevat kaubaliiki puudutavast eriseadusest tulenevaid hoolsuskohustusi. Arve alusel sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust pole ostjal aga siis, kui ta teadis või pidi teadma, et arve esitaja pole kauba tegelik müüja või kui ostja rikkus tehingu tegemisel oma hoolsuskohustust. Üldjuhul ostja heausksust eeldatakse. Haldusasjas nr 3-3-150-03 tehtud otsuses on Riigikohus aga asunud seisukohale, et juhul kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses, ei laiene ostja heausksuse eeldamise põhimõte ning sarnase kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud müüjaga siiski tegelikult toimunud.
25. Põhjendatud on maksuhalduri seisukoht, et OÜ Sylker Group ei ole kaebajale arvetel näidatud kaupa müünud. Kaebaja seisukoht, et OÜ Sylker Group juhatuse liige S N on tehingute tegemist kinnitanud, on iseenesest õige, ent tema sellekohast kinnitust tuleb muude tuvastamist leidnud asjaolude valguses pidada ebausaldusväärseks. Eeskätt tuleneb selle kinnituse ebausaldusväärsus asjaolust, et maksuhalduri küsimustele kirjalikult vastates (tl. 49) on S N küll väitnud, et tehingud toimusid ning et OÜ Sylker Group andis arvetel nimetatud kauba üle OÜ-le Grundar Lehtpuu, jättes samas vastamata maksuhalduri küsimusele, kes kaupa transportis ja millise autoga see kohale viidi. Maksuhaldur esitas seejuures väga 4 konkreetsed küsimused, millele S N lihtsalt ei vastanud, andes kauba transpordi kohta vaid üldsõnalise seletuse, et kaup transporditi renditeenusena OÜ Sylker Group poolt. See tähendab, et tegelikult S N väidetava kauba transportimisega kursis ei olnud ning kauba reaalsest OÜ-le Grundar Lehtpuu üleandmisest samuti midagi ei teadnud. Samuti ei esitanud OÜ Sylker Group maksuhaldurile ühtki dokumenti, mis oleks puudutanud OÜ-le Grundar Lehtpuu väidetavalt võõrandatud kauba transportimist. Isiku üldsõnaline kinnitus kauba saatmise kohta ilma, et seejuures vastataks konkreetsetele küsimustele kauba saatmise asjaolude kohta, ei ole tõsiseltvõetav.
26. Seisukohta, et tegelikult ei müünud ega saatnud OÜ Sylker Group kaebajale mingisugust kaupa, kinnitavad ka S Ni ja M. L seletused selle kohta, kuidas väidetavalt liikusid kauba saatelehed. Jättes siinkohal kõrvale küsimuse, kes need saatelehed vormistas, kinnitasid mõlemad eelnimetatud, et saatelehed anti üle Tartus Lõunakeskuses või Lõunakeskuse juures, samuti kinnitasid mõlemad, et OÜ Sylker Group korraldas kauba transpordi Tammurusse. Viidatud selgitustest tuleb samuti välja, et nii arved kui saatelehed anti üle samaaegselt raha üleandmisega. Seega toimus see ajaliselt pärast seda, kui kaup oli väidetavalt OÜ-le Grundar Lehtpuu üle antud. Lisaks kinnitasid nii S N kui M. L, et enne vaidlusaluste tehingute tegemist neil omavahel ärilisi kokkupuuteid ei olnud. Neist selgitustest nähtuvalt saatis OÜ Sylker Group kauba OÜ-le Grundar Lehtpuu, ent ei saanud kaupa üle andes mistahes taasesitamist võimaldavat kinnitust selle kohta, et OÜ Grundar Lehtpuu selle kauba vastu võttis. Saatelehed anti väidetavalt üle alles hiljem koos rahaga. Seejuures nähtub OÜ Sylker Group kassa sissetuleku orderitelt, et sularaha võeti vastu
27. märtsil 2011, väidetavate saatelehtede kohaselt on kaup saadetud (date of shipment) vastavalt
28. veebruaril,
29. märtsil,
30. märtsil ja
31. märtsil. Seega jäi kauba väidetava üleandmise ja dokumentide vahetamise ning raha maksmise vahele kaks nädalat kuni üks kuu. Ei ole eluliselt usutav, et kauba müüja, kellel ei ole ostjaga varasemaid ärisuhteid ega muud iseäralikku põhjust kauba ostjat niisama usaldada, saadaks ostjale mitu koormat kaupa, saamata kauba vastuvõtmise kohta mistahes dokumenti. Sisuliselt poleks OÜ-l Sylker Group sel juhul olnud vaidluse korral, näiteks juhul kui OÜ Grundar Lehtpuu oleks keeldunud raha maksmisest, võimalik kuidagi tõendada, et mingisugune kaup üldse üle anti. Siinkohal on tähelepanuväärne S Ni seletus selle kohta, miks ta arveldas OÜ-ga Grundar Lehtpuu sularahas – selleks, et petta ei saaks. Kauba müüja väide, et ta saatis ostjale, kellega tal varasemad ärisuhted puudusid, ligemale 150 000 euro väärtuses (ilma käibemaksuta) kaupa (saematerjali) ilma selle vastuvõtmise kohta mingit tõendit saamata, olukorras kus ta pidas vajalikuks kauba eest sularahas tasumist selleks, et petta ei saaks, ei ole tõsiseltvõetav. Seejuures oli väidetavalt tegemist kaubaga, mille hilisem konkreetne identifitseerimine ei oleks olnud võimalik (erinevalt näiteks mingisugustest asjadest, mis on üksikult identifitseeritavad seerianumbri vms järgi).
32. Kõrvutades neid ebausaldusväärseid seletusi asjaoluga, et saematerjali müük ei olnud OÜ Sylker Group põhitegevusala ning et veidi aega pärast vaidlusaluste tehingute tegemist kustutati OÜ Sylker Group käibemaksukohustuslaste registrist, ilma, et viimane seda vaidlustanud oleks, samuti asjaoluga, et väidetavalt OÜ-le Grundar Lehtpuu müüdud kauba soetamise kohta andis S N samuti ainult üldsõnalise vastuse, et kaupa osteti kuulutuste peale, on ilme, et S N ei teadnud tegelikult ei arvetel kajastatud kaubast ega selle transportimisest kaebajale mitte midagi. Need asjaolud kinnitavad maksuhalduri seisukohta, et vaidlusaluseid tehinguid ei toiminud ning vormistati üksnes dokumendid.
33. Tuleb ka märkida, et ebatäpne on kaebaja väide, nagu poleks vaidlust selles, et kaebaja on arvetel näidatud kauba saanud. Maksuotsuses avaldatud seisukohast, et OÜ Grundar Lehtpuu on soetanud saematerjali tegelikult teistelt isikutelt (maksuotsuse lk. 11 viies lõik) või seisukohast, et maksuhalduril puuduvad tõendid väitmaks, et OÜ Grundar Lehtpuu ei ole 5 üldse saematerjali soetanud (maksuotsuse lk 10 neljas lõik) ei saa teha järeldust, nagu aktsepteerinuks maksuhaldur seda, et OÜ Sylker nimel väljastatud konkreetsete arvete alusel tegelikult seal konkreetselt nimetatud kaubakogused liikunud oleks. Seda, millist konkreetset saematerjali, kellelt ja millal täpselt OÜ Grundar Lehtpuu tegelikult soetas, ei ole maksumenetluses olnud võimalik välja selgitada. Asjaolu, et väljamakseid ei ole maksustatud tulumaksuga, tähendab üksnes seda, et maksuhaldur nõustub, et OÜ Sylker Group arvete alusel välja makstud raha eest on tegelikult mingisugust kaebaja ettevõtluses kasutamist leidnud saematerjali ostetud. Selle asjaolu pinnalt ei saa näiteks teha järeldust, et OÜ Grundar Lehtpuu oleks soetanud OÜ Sylker Group nimel koostatud arvetel ja saatelehtedel märgitud aegadel ja konkreetsetes kogustes kaupa. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et käesoleval juhul ei ole tõendatud, et vaidlusaluste arvete ja saatelehtedega koos üldse mingi kaup liikunud oleks. Konkreetsemalt ei ole küsimus käesoleval juhul niisiis mitte selles, et pole teada, kes oli see müüja, kelle kaup OÜ-le Grundar Lehtpuu vaidlusalustel arvetel ja saatelehtedel näidatud aegadel ja kogustes toodi, vaid selles, et konkreetsete arvete ja saatelehtedega koos ei liikunud üldse mingit kaupa.
34. Sellele, et kauba liikumise kohta vormistati üksnes dokumendid, ilma, et tehingud tegelikult toimunud oleksid, viitab ka see et OÜ Grundar Lehtpuu poolt esitatud OÜ Sylker Group arved erinevad nii kujunduselt kui väljastamiskuupäevade poolest neist, mille esitas maksuhaldurile OÜ Sylker Group. Maksuhaldur on põhjendatult leidnud, et OÜ Sylker Group poolt maksuhaldurile esitatud arved (tl 62 jj) on ilmselt koostatud tagantjärele. See omakorda viitab aga sellele, et esialgu koostatigi arved ainult ühes eksemplaris OÜ Grundar Lehtpuu raamatupidamise tarvis ning see asjaolu omakorda kinnitab, et tegelikult oli S Ni roll üksnes dokumentide allkirjastamine. Olukorras, kus OÜ Sylker Group esitas maksuhaldurile arved, mis erinesid nendest, mille oli samade tehingute kohta maksuhaldurile esitanud OÜ Grundar Lehtpuu, ei saa iseäranis usutavaks pidada S Ni väidet, et tema koostas vaidlusalused arved OÜ-le Grundar Lehtpuu. Arvete erinemine viitab just vastupidisele – OÜ Grundar Lehtpuu raamatupidamisdokumentide hulgas olnud arveid ei olnud koostanud S N, kuigi viimane oli neile alla kirjutanud. Põhjendatult on maksuhaldur välja toonud ka selle, et OÜ Sylker Group poolt maksuhaldurile esitatud arvete versioonidel oli ostja ärinimi valesti kirjutatud (Grundal Lehtpuu OÜ). Seegi viitab üheselt asjaolule, et S N nende tehingutega reaalselt seotud ei olnud. Eeltoodud põhjustel tuleb nõustuda maksuhalduri väitega, et OÜ Sylker Group ei ole kaebajale arvetel näidatud kaupa müünud.
35. Järgnevalt on küsimus selles, kas OÜ Grundar Lehtpuu võis heas usus toimides arvata, et kauba müüjaks on siiski arve esitanud OÜ Sylker Group. See võimalus on välistatud. Maksuhaldur on vaidlusaluses otsuses üheselt mõistetavalt avaldanud kahtlust, et OÜ Grundar Lehtpuu on osalenud maksupettuses. See kahtlus väljendub maksuhalduri seisukohas, et OÜ Grundar Lehtpuu ja OÜ Sylker Group vahel vormistati ainult formaalseid arveid, mille eesmärk oli läbi alusetu sisendkäibemaksu deklareerimise tekitada enammakse (maksuotsuse lk 5, alt teine ja kolmas lõik) ning teiseks seisukohas, et tegelikkuses teadis OÜ Grundar Lehtpuu juhatuse liige M. L, et soetades saematerjali tegelikult teistelt isikutelt, vormistati selle müüjaks OÜ Sylker Group. Siinkohal tuleb märkida, et maksumenetluses ei pea maksuhaldur tõendama, et kaebaja on osalenud maksupettuses, vaid piisab kui ta põhjendab oma sellekohaseid kahtlusi ning kahtlust, et maksuarvestuse aluseks olevatel raamatupidamisdokumentidel kajastatud tehinguid tegelikkuses toimunud ei ole ning kahtlust, et kaebaja oli sellest teadlik. Sellisel juhul tuleb maksukohustuslasel tõendada tehingute tegelik toimumine ja maksuhalduri kahtlused hajutada. Kui maksukohustuslane seda teha ei suuda, on maksuhalduril õigus lähtuda sellest, et tehingut toimunud pole ning kohaldada maksukohustuslase suhtes vastavaid maksuõiguslikke järelmeid. Käesoleval juhul leiab kohus 6 alltoodud asjaolusid arvesse võttes, et maksuhalduri kahtlus kaebaja maksupettuses osalemise kohta on piisavalt põhjendatud, ent kaebaja ei ole esitanud täiendavaid tõendeid, mis tehingute toimumist kinnitaksid või maksuhalduri põhjendatud kahtluse ümber lükkaksid. Eelkõige saaksid sellisteks tõenditeks olla tõendid, mis kinnitaksid kauba transportimise ja üleandmisega seotud asjaolusid, lepingu sõlmimist poolt vahel jne. Selliseid tõendeid aga esitatud ei ole.
36. Sellele, et kaebaja on maksupettuses osalenud ehk fiktiivsete arvete raamatupidamisarvestuses kajastamine on toimunud kaebaja teadmisel, viitavad esiteks kauba väidetavate saatelehtedega seotud asjaolud ja nende kohta kaebaja juhatuse liikme poolt antud vastuolulised seletused. M. L seletuse kohaselt tuli kaup koos saatelehega, tema võttis kauba vastu, koostas korrektse saatelehe ning allkirjastas selle. Eelpool sai käsitletud saatelehtedega seotut juba selles võtmes, et kirjeldatud viisil kauba ja saatedokumentide liikumine olnuks riskantne kauba saatja (müüja jaoks) ning nõnda oleks see võinud toimida vaid väga usalduslike ärisuhete puhul, milleks käesoleval juhul küll mingit alust polnud. Samas on M. L seletus ebaloogiline ka ostja seisukohast. Iseenesest pole midagi tavatut selles, et ostja saadetud kauba üle vaatab ning põhimõtteliselt ei saa välistada ka saatedokumendis paranduse tegemist. Kindlasti ei saa tavapäraseks pidada aga seda, et isegi kui kauba saaja vormistab uue saatedokumendi või vastuvõtu akti, ei säilita ta algselt kaubaga koos saabunud saatelehte. Käesoleval juhul puuduvad aga mistahes andmed selle kohta, et väidetavalt kaubaga algselt kaasas olnud saatelehel oleksid andmed olnud väärad. Siinkohal tekkib küsimus, miks üldse oli vaja uus saateleht vormistada, kuna selle kohta, et kaubaga väidetavalt kaasas olnud saateleht oleks vigane olnud, pole ühtegi tõendit. Siinkohal tuleb tähelepanu juhtida S Ni seletusele, milles üldse ei mainita seda, et saatedokument oleks liikunud koos kaubaga, vaid Ni väitel anti seegi üle Tartus Lõunakeskuse juures. Samuti ei saa tavapäraseks pidada seda, et juhul kui kauba saaja mingi vastuvõtudokumendi vormistab, ei anna ta selle teist eksemplari kohapeal üle kauba toojale (nt. autojuhile, kui kauba saatja esindusõiguslikku isikud kohal pole), vaid annab selle hiljem üle koos rahaga. Kauba saatedokumendi funktsioon on eeskätt just see, et kauba saatjal (müüjal) oleks millegi alusel võimalik tõendada, et kaup on kätte toimetatud ning tal õigus vastusooritusele. M. L seletuse kohane dokumentide vahetamine oleks saanud toimuda vaid väga usalduslike suhete puhul. OÜ Sylker Group ja OÜ Grundar Lehtpuu vahel selliseid suhteid olla ei saanud, sest teineteist varasemalt väidetavalt ei tuntud. M. L ebausutav seletus viitab sellele, et tegelikult varjab M. L soetatud saematerjali tegelikku päritolu ning kinnitab maksuhalduri kahtlust, et tema poolt tundmatutelt isikutelt soetatud kaup vormistati tema teadmisel ja ilmselt ka tema korraldamisel soetamisena käibemaksukohustuslaselt OÜ-lt Sylker Group.
37. Mis puudutab M. L väidet, et ta vormistas kauba saamisel korrektsed dokumendi, siis tuleb märkida, et kohtutoimikus olevaid saatelehti (tl 52 pöördel jt) ei saa pidada mingiski mõttes korrektseks. Siinkohal ei saa kaebajale otseselt ette heita nende saatelehtede ebakorrektset vormistamist, sest saatelehed oleks pidanud vormistama ilmselt kauba saatja, küll aga muudavad alltoodud asjaolud ebausutavaks M. L väite, et ta vormistas uue saatelehe justkui korrektsuse eesmärgil. Tegelikult ei nähtu neilt väidetavalt saatelehtedelt üldse, mis liiki dokumentidega on tegemist või mida need tõendama peaks. Seal kajastatakse küll kauba koguseid ning päises on märgitud Grundar Lehtpuu OÜ, ent seda, kas selle alusel on OÜ Grundar Lehtpuu midagi vastu võtnud või hoopis midagi kellelegi üle andnud, ei selgu sootuks. Liiatigi tuleneb nii M. L kui S Ni seletustest, et saatelehed anti üle Tarus koos rahaga. Seega ei täitnud saateleht oma olemuslikku funktsiooni ega tõendanud müüja jaoks kauba kättetoimetamist. Samuti on saatelehel märgitud arve koostamise kuupäevad (date of billing), mis ei katu tegelikult OÜ Grundar Lehtpuu raamatupidamises olnud OÜ Sylker Group arvete 7 kuupäevadega. Maksuhaldur on õigesti tähelepanu juhtinud ka sellele, et puudub mistahes loogiline seletus, miks on saateleht koostatud inglise keeles, samas kui muu asjaajamine väidetavate tehingupartnerite vahel käis eesti keeles. Viimaks tasub tähelepanu juhtida sellele, et neil nö. saatelehtedel on kajastatud kauba maksumus ning märge VAT (üldtuntud inglise keelne lühendit käibemaksu kohta) väärtusega 0%. Arvete kohaselt müüs OÜ Sylker Group kaebajale kaupa koos käibemaksuga. Pole mistahes põhjust, miks L, vormistades enda sõnul korrektse saatelehe, mille alusel S N väidetavalt hiljem arve koostas, oleks pidanud seal näitama 0%-list käibemaksumäära või mittekäivet. Kohtu hinnangul puudutavad need saatelehed tegelikult hoopis mingisuguseid muid tehinguid, mis kvalifitseeruvad pigem ühendusesisese käibena, ent mingit seost neil OÜ-ga Sylker Group ei ole. Tähelepanuväärne nüanss on seegi, et saateleht sisaldab ka viisakusvormelit Best regards. Üldteadaolevalt kantakse allakirjutaja nimi ja allkiri sellise viisakusvormeli kõrvale või alla. S Ni allkirjad on neil dokumentidel aga lehe teises ääres. Sel asjaolul pole omaette eraldiseisvat maksuõiguslikku tähendust, küll aga viitab sellele, et S N ei ole neid allkirju andes tegelikult nende dokumentide sisuga tutvunud. tutvunud.
38. Kaebaja väide, et tal ei olnud kauba saajana kohustust tuvastada kaupa vedanud sõidukeid või nende juhte, on iseenesest õige. Maksuhaldur ei ole viidanud ühelegi asjassepuutuvale õigusnormile, kust selline kohustus oleks tulenenud, arvestades, et kaubaks oli saematerjal. Teatud kaupade puhul (näiteks vedelkütused) on vastava kauba käivet reguleerivates normides sätestatud teatud tunnused, millele kauba saatedokumendi vastama peavad. Maksuhaldur ei ole viidanud normile, millest tuleneks, et saematerjali saatedokumendid peaksid tingimata transpordivahendi numbrit ja juhin nime sisaldama. See ei muuda aga maksuotsust õigusvastaseks. Iseenesest ei ole maksuotsuses ka väidetud, et OÜ-l Grundar Lehtpuu oleks olnud kohustus kaupa toonud autode numbrid talletada, küll aga oleks seeläbi olnud võimalik koguda täiendavaid tõendeid tehingu toimumise kohta. Kuna maksuhalduril oli põhjendatud kahtlus, et kaebaja on osalenud maksupettuses, olnuks nende tõendite esitamine kaebaja kohustus.
39. Kohus ei nõustu ka maksuhalduri seisukohaga, nagu oleks sularaha väidetav üleandmine raamatupidamislikult sedavõrd valesti vormistatud, et sellest iseenesest saaks järeldada, et tehinguid pole toimunud. Põhimõtteliselt olid OÜ Grundar Lehtpuu raamatupidamises olemas dokumendid, milles Sylker Group OÜ esindaja oma allkirjaga kinnitas OÜ-lt Grundar Lehtpuu sularaha vastuvõtmist. See, et OÜ Grundar Lehtpuu ei vormistanud kassa väljaminekuordereid, vaid võttis kassaarvestuse aluseks sularaha saaja allkirjastatud kassa sissetulekuorderi kviitungi, ei ole oluline raamatupidamislik puudus. Kassadokumendi puhul on oluline, et oleks tuvastatav raha kassasse saabumise või kassast väljamaksmise aeg ning isik, kes sularaha kassasse maksis või kellele see sealt välja maksti. Viimase osas on raha saaja allkirjaga sissetulekuorderi kviitung sama hea kui väljamakse tegija väljaminekuorder koos raha saaja allkirjaga raha vastuvõtmise kohta. Eeltoodu ei muuda aga kokkuvõttes kohtu tõdemust, et tehinguid ei ole tehtud ning et kaebaja oli sellest teadlik. Juba eeltoodud asjaolud ning tõendid kogumis kinnitavad, et kõik asjassepuutuvad dokumendid on fiktiivsed ning vormistatud ilma, et neil kajastuvaid tehinguid tegelikult toimunud oleks. Olukorras, kus Sylker Group OÜ esindaja S N tehingutega seotud asjaolusid tegelikult ei teadnud, millest järeldub, et OÜ Sylker Group mingit kaupa kaebajale ei müünud, on ilmne, et reaalselt ei saanud OÜ Sylker Group ka kaebaja käest raha ning kassadokumendid vormistati samuti nagu arvedki, pelgalt selleks raamatupidamislikult jätta mulje tehingute toimumisest ning tekitada kaebajale sisendkäibemaksu mahaarvamise lubamatu võimalus. Siinkohal on maksuhaldur õigesti tähelepanu juhtinud sellele, et OÜ Grundar Lehtpuu kassaraamatu ja Sylker Group OÜ orderikviitungitel kajastatud kuupäevad ei kattu. See viitab asjaolule, et raha 8 võeti OÜ Grundar Lehtpuu kassast välja varem. Kassaraamatu kohaselt (tl 60) toimus see
40. ja
41. märtsil, samas kui OÜ Sylker Group on raha saamist kinnitanud alles
42. märtsil. Liiatigi on tähelepanuväärne, et kui arved anti väidetavalt üle samas kui saatelehed ja raha, siis pidi see toimuna
43. märtsil, miska ei saanud OÜ Grundar Lehtpuu kassast raha välja maksta
44. ja
45. kuupäeval, sest selleks ajaks ei olnud tal veel väidetavat arvetki. Kassaraamat ei saa näidata mingisuguse kohustuse tekkimise või arve esitaise aega, sealt peab nähtuma väljamakse tegemise tegelik aeg ehk aeg, millal kassast sularaha reaalselt välja maksti. Eelnev viitabki sellele, et
46. ja
47. märtsil maksis OÜ Grundar Lehtpuu kassast kellelegi tundmatule välja raha, soetades selle eest tõenäoliselt saematerjali ning
48. märtsil võttis OÜ-lt Sylker Group selle kohta arved ja muud dokumendid. See asjaolu kinnitab, et fiktiivsete arvete koostamise korraldas OÜ Grundar Lehtpuu ise.
49. Halduskohtumenetluse seadustiku (HkMS) § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuna vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad kummagi poole kulud poole enda kanda. Kristjan Siigur kohtunik 9