R.R. märkis, et
lg 3 p 5 kohaselt lõpevad maksukohustus ja selle kõrvalkohustused (sh vastutuskohustus) kustutamisega (
Erialakirjanduses on leitud, et maksuvõla kustutamine on võimalik ka vastutuskohustusest tekkinud maksuvõla puhul. Riigikohus asus haldusasjas nr 3-3-1-75-09 seisukohale, et juriidilise isiku õigusvõime lõppemine on üks
lg 3 p-s 6 nimetatud "muudel seadusega sätestatud juhtudel" aset leidvatest maksukohustuse lõppemise alustest. Kuna õigusi ja kohustusi omab õigusvõimeline juriidiline isik, siis tähendab juriidilise isiku registrist kustutamine tema õiguste ja kohustuste, sh maksukohustuste lõppemist. Kui maksuhaldur soovib rakendada
lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Nõue jääb vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima vaid juhul, kui vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist ja maksukohustuste lõppemist. Riigikohus on sama seisukohta väljendanud ka varem, siis ei saanud taotleja hinnangul Põhja MTK-l vastutusotsuse tegemisel vastavad teadmised puududa. Kujunenud olukorras, kus vastutusotsus tehti peale OÜ Camofex äriregistrist kustutamist ehk peale äriühingu õigusvõime lõppemist ja sellest tulenevat äriühingu maksukohustuse lõppemist, ongi R.R.lt maksuvõla sissenõudmine ebaõiglane ja seda temast mitteolenevatel põhjustel. Tema vastutuskohustus lõppes enne tema suhtes kohustava haldusakti andmist (vastutuskohustuse aktsessoorsus, sõltuvus maksuvõla kehtivusest), maksuhaldur pidanuks selles olukorras vastutusotsuse tegemata jätma ja maksuvõla kustutama. R.R.lt nõutakse kohustuse täitmist ebaõiglaselt, kuna isiku vastutuskohustus lõppes enne kohustava haldusakti andmist; teda koheldakse ebavõrdselt võrreldes teiste maksukohustuslastega, sh juriidiliste isikute seaduslike esindajatega, kellel lasub kohustus tasuda üksnes kehtivaid maksukohustusi. Maksuvõla jätkuv sissenõudmine on ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude tõttu. Kuna vastutuskohustus tekib ja lõpeb seaduses ettenähtud teokoosseisu saabumisel, mitte aga haldusakti andmisega, siis on seaduslik alus lõppenud maksuvõla kustutamiseks maksuarvestusest. Veel märkis taotleja, et hetkel toimub maksukohustuse sundkorras sissenõudmine täitedokumendi alusel, mille andmiseks puudus materiaalõiguslik alus juba selle andmise ajal. 4) Taotlus jäeti 19.04.2012 otsusega nr 13-1/1658 rahuldamata. Otsuses märgiti, et maksukohustuslaste registri andmetel on R.R.’l seisuga 17.04.2012 solidaarselt J.K.’ga ettevõtte tulumaksu võlg summas 17 852,81 eurot.
lg-st 1 tulenevalt on juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava käesolevast seadusest ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste 2 3-12-1496 kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel. Vastavalt
lg-le 1 teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest.
lg 1 p 3 kohaselt on maksukohustuslane muu isik, kes vastutab seaduse või lepingu alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste eest.
lg 1 kohaselt, kui seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest käesoleva seaduse §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega.
lg 3 järgi, kui äriühingul on mitu seaduslikku esindajat, siis vastutavad nad kohustuste täitmise eest solidaarselt. Tuginedes eeltoodule kohustas Põhja MTK 28.09.
lg-tele 1 ja 3 ning
lg-le 1, mille kohaselt oli menetlusosalisel võimalik esitada 30 päeva jooksul haldusakti teatavaks tegemisest või kättetoimetamise päevast arvates vaie Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse kaudu Maksu- ja Tolliametile ning taotleda haldusakti kehtetuks tunnistamist, muutmist või uue otsuse väljaandmist. Ühtlasi viitas maksuhaldur menetlusosalise õigusele pöörduda 30 päeva jooksul haldusakti teatavaks tegemisest või kättetoimetamise päevast arvates Tallinna Halduskohtu poole. R.R. vastavat õigust tähtaegselt ei kasutanud, millest tulenevalt on vastutusotsus tema osas jõustunud, see on kehtiv ning kuulub täitmisele. Maksuhalduri andmetel on R.R. saanud vastutusotsuse 06.10.09 ja see jõustus 07.11.09, kuna seda ei vaidlustatud. 14.04.11 esitas R.R. vastutusotsuse kehtetuks või õigusvastaseks tunnistamiseks ja 07.06.11 esitas ta Tallinna Halduskohtule kaebuse, milles taotles sellise taotluse uuesti läbivaatamiseks kohustamist ja vastutusotsuse õigusvastasuse või alternatiivselt tühisuse tuvastamist; Tallinna halduskohus määrusega 23.09.11.a. haldusasjas nr 3-11-1407 võttis kohus kaebuse menetlusse. 17.04.12 jäeti kaebus rahuldamata. Maksuhaldur asus seisukohale, et
Maksuhalduri hinnangul ei ole tõendamist leidnud selliste erandlike asjaolude esinemine, mis seaks R.R. teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda ning mis võimaldaks seetõttu tema maksuvõla kustutamist kaebaja poolt taotletud
Ebaõigluse all peetakse silmas olukordi, kus maksuseaduse kohaselt oleks maksu sissenõudmine õigustatud, kuid konkreetses kaasuses oleks võla sissenõudmine ebaõiglane. Maksuvõla kustutamiseks peab eelnema asjaolude igakülgne hindamine ja haldur hindab kogumis taotleja esitatud kustutamise aluseks olevaid andmeid. Antud juhul ei nimetatud neid asjaolusid, mille tekkimine ei sõltunud isiku tahtest, mis ei olnud välditavad ning mida isikul ei olnud võimalik kõrvaldada. Vastutusotsus on R.R. suhtes jõustunud, vaidlustamisõigust ta tähtaegselt ei kasutanud, haldusakt on kehtiv ja kuulub täitmisele. Tõendamist ei ole leidnud selliste erandlike asjaolude esinemine, mis seaks isiku võrreldes teiste maksukohustuslastega ebavõrdsesse olukorda ja võimaldaks maksuvõla kustutamise
Maksuhaldur ei saa kustutada isiku maksuvõlga, kui see ei ole põhjendatud, kuna see seaks ebavõrdsesse olukorda teised maksukohustuslased. Maksuvõlgade kustutamine on kõrvalekalle ühetaolise maksustamise põhimõttest, kuid selle eesmärk ei ole uue ebaõigluse tekitamine, vaid püüd taastada õiglus olukorras, mida seaduse koostajad ei 3 3-12-1496 ole suutnud või mida polegi võimalik ette näha. Seega tuleb
Maksuhaldur jõudis lahendades kaebaja taotlust maksuvõla kustutamiseks ebaõigluse motiivil otsustas, et R.R. taotlus maksuvõla kustutamiseks ei ole
5) R.R. esitas 19.04.2012 otsusele nr 13-1/1658 vaide, paludes otsus tühistada ja 26.01.2012 esitatud taotlus rahuldada . Ebaõiglust põhjendab vaide esitaja väidetega, et vastutusotsuse tegemiseks puudus pärast OÜ Camofex äriregistrist kustutamist õiguslik alus ja maksuhalduril tulnuks formaalse lähenemise (tuginemine vaidlustamistähtaja möödumisele) asemel asjale sisuliselt läheneda, sest sellisest vastutusotsusest tulenevat maksuvõlga kustutamata jättes kohtleks maksuhaldur vaide esitajat ebavõrdselt võrreldes teiste juriidiliste isikute seaduslike esindajatega, kellel lasub kohustus tasuda üksnes kehtivaid maksukohustusi (vaide esitajale teadaolevalt on maksuhaldur ka ise mitmetel juhtudel vastutusmenetluse pärast äriühingute registrist kustutamist lõpetanud); haldusasjas nr 3-11-1407 on vaide esitaja esitanud terve rea uusi tõendeid, millega ta soovib ümber lükata maksuhalduri väited R.R. tahtlusest ning eesmärgistatud tegevusest (OÜ Camofex) maksude tasumisest kõrvale hoida. 6) 15.06.2012 jättis Maksu- ja Tolliamet vaideotsusega nr 6-1/862-2 R.R. vaide rahuldamata. Vaide esitaja on taotlenud
lg 3 alusel maksuvõla kustutamiseks leides, et selle sissenõudmine oleks ebaõiglane temast mitteolenevatel põhjustel. Ebaõiglust põhjendab taotleja 1) vastutusotsuse tegemiseks aluse puudumisega , formaalse lähenemisega asja sisuliselt lahendada, tuginemisele vaidlustustähtaja möödumisele, vastutusotsuse kehtima jäämisega kohtleb haldur isikuid ebavõrdselt. 2) haldusasjas nr 3-11-1407 esitas R.R. uusi tõendeid, millega soovib ümber lükata maksuhalduri väited R.R. tahtlusest ja eesmärgistatud tegevusest (OÜ Camoflex) maksude tasumisest kõrvale hoiduda. Vaideotsuses leiti, et teise põhiväite osas viitab taotleja vaid neile asjaoludele, millega ta asub sisuliselt vaidlustama Põhja MTK 28.09.09 vastutusotsuse nr 13-1/3798 kehtivust ja õiguspärasust, kuid tegemist on materiaalselt jõustunud haldusaktiga ja selle vaidlustamise tähtaeg on möödunud. Tallinna Ringkonnakohus on haldusajas nr 3-101135 24.11.11, mis jõustus 28.12.11 leidnud, et selle vaidlustamise tähtaeg on möödunud ning tähtaja ennistamiseks pole põhjust. Nn uued tõendid ja tegevuse osas tahtluse küsimus ei ole käesolevas asjas enam
Viidatud tõendeid ja R.R. väidete paikapidavust kontrollitakse haldusasjas nr 3-11-1407, milles vaidlustati maksuotsuse kehtivust ja sama asja ei saaks taotleda maksuhalduri ees. Põhiväite osas selgitas haldur esmalt
lg 3 maksuvõla kustutamise eelduseid ja korda ja seejärel võtab seisukoha, kas vaide esitaja taotlus lahendati õigesti.
lg 3 sätestab, et riiklike maksude maksuhaldur võib maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevate asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu, samuti kui tulumaksuvõlg tekkis maksukohustuslase vara realiseerimisest kolmanda isiku võla tagatisena täitemenetluses või pankrotimenetluses. Maksuhalduril on õigus nõuda eelnimetatud asjaolude kindlaks tegemiseks vajalike dokumentide esitamist. Sellisel juhul võib maksuhaldur teha otsuse 30 päeva jooksul dokumentide esitamisest arvates. Maksuvõla kustutamisele laieneb käesoleva seaduse § 111 lõikes 5 sätestatu. Seega nähtub, et maksuhaldur võib maksuvõla kustutada, kuid peab arvestama olulisi asjaolusid ja kaaluma põhjendatud huve (
). Maksuseadus on esitanud seaduses kriteeriumid „maksuvõla sissenõudmise lootusetus“ ja „maksuvõla 4 3-12-1496 sissenõudmise ebaõiglus“, sj ebaõiglus peab olema maksukohustuslasest mitteolenev, st tema tahtest ja tegevusest sõltumatu (nt vääramatu jõud). Rahandusministri poolt 02.05.2002 määrusega nr 61 kinnitatud maksuvõla mahakandmise ja kustutamise korra § 5.1 („Maksukohustuslase maksuvõla kustutamine ebaõigluse tõttu“) lg 2 p 1 järelduvalt seisneb ebaõiglus selliste asjaolude esinemises, mis seavad isiku konkreetses situatsioonis teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda ning p 2 omakorda täpsustab nö asjaolude sõltumatust maksukohustuslasest – maksukohustuslasel tuleb tõendada, et asjaolude tekkimine ei sõltunud taotleja tahtest, asjaolud ei olnud välditavad ja taotlejal ei ole võimalik neid kõrvaldada. Erialakirjanduses on veel märgitud, et
lg 3 peetakse silmas erandlikke olukordi, kus maksuseaduse kohaselt oleks maksu sissenõudmine õigustatud, kuid konkreetses olukorras konkreetselt maksumaksjalt oleks võla sissenõudmine ebaõiglane (vt L.Lehis, Maksuõigus. Tallinn 2009, lk 120). Kohtupraktikas on küsimust käsitlenud Riigikohtu Halduskolleegiumi 28.11.2007 poolt haldusasjas nr 3-3-1-56-07 tehtud otsuse punktis 14 on kohus leidnud, et „maksuvõla kustutamine viidatud sätte kohaselt on võimalik siis, kui maksuvõla tasumine on osutunud võimatuks võlgnikust mitteolenevate asjaolude tõttu. Üldjuhul on silmas peetud selliseid asjaolusid, mis ilmnesid pärast maksukohustuse tekkimist ja mida ei olnud varem võimalik ette näha. Praegusel juhul võttis kassaator tehingute tegemisel ise kõrgendatud riski, mida oleks pidanud ette nägema ja mida oleks saanud vältida. Kassaator ei ole ka esitanud veenvaid seletusi selle kohta, mida ta ise võttis ette võimalike kahjude vähendamiseks (näiteks taotleda laenu pikendamist või ositi tasumist, intressi või viivise vähendamist, uue laenu võtmist või kinnistu varasemat müüki)“. Vaideotsuses märgiti, et 19.04.2012 otsuses nr 13-1/1658 on juhitud õigesti tähelepanu asjaolule, et käesoleval juhul ei olnud sätte kohaldamise eeldused täidetud, st tegemist ei olnud selliste asjaoludega, mille tekkimine ei sõltunud isiku tahtest, mis ei olnud välditavad ning mida isikul ei olnud võimalik kõrvaldada. Maksukohustus (vastutuskohustus) ja selle täitmata jätmisest tekkinud maksuvõlg ei tekkinud mitte vääramatust jõust vmt R.R. tahtest ja tegevusest sõltumatust asjaolust, vaid sellest, et R.R. jättis tähtaegselt vaidlustamata vastutusotsuse, mis talle maksukohustuse asetas. Maksuvõlg tekkis R.R. tegevusest (tegevusetuse vormis), mitte mingitest ootamatutest ja ettenägematutest erandlikest asjaoludest. R.R.l oli võimalik maksuvõla tekkimist vastutusotsuse õigeaegse vaidlustamisega vältida. Isegi kui kaebuse esitaja ei pruukinud kõiki vaidetähtaja ja või kaebetähtaja kulgemise õiguslikke nüansse teada, pidi see siiski ilmselgelt teada olema õigusabiteenuse osutajale.
lg 3 ei saa tõlgendada niimoodi nagu see annaks täiendava võimaluse vaidlustamata jäetud haldusakti uuesti vaidlustada ja selliselt muuta seadusega ettenähtud eelneva menetluse mõttetuks.
lg 3 konstateerib kehtiva maksukohustuse (maksuvõla) olemasolu, st sätet ei huvita, kuidas see tekkis (haldusaktist, deklareerimisest) või mis on maksuotsuse põhjendused või muu sisu, vaid siinkohal tuleb vaadata, mis juhtus pärast maksukohustuse tekkimist, nimelt, kas peale haldusakti andmist ja selle jõustumist või deklaratsiooni esitamist juhtus veel midagi vääramatut ja ettenägematut, maksukohustuslase tahtest ja tegevusest väljapoole jäävat, mis kuidagi muudab täitmata maksukohustuse täitmise ebaõiglaseks (nt tuluna saadud vara hävimine). Midagi sellist ei ole juhtunud ja taotleja sellele ka ei viita. R.R. ei märgi, et tal on võimatu maksuvõlga tasuda, kuna tema varad on ootamatult hävinud. Võrdse kohtlemise põhimõtte (maksuõiguses ühetaolise maksustamise põhimõtte) kohaselt tuleb võrdselt kohelda võrreldavates olukordades isikuid. Vaide esitaja on leidnud, et teda koheldakse ebavõrdselt võrreldes nende juhatuse liikmetega, kelle suhtes 5 3-12-1496 maksuhaldur on äriühingu registrist kustutamise järgselt vastutusmenetluse lõpetanud. Kuna R.R. ei ole tema suhtes tehtud vastutusotsust õigel ajal vaidlustanud, siis ei oma siinkohal tähendust see, mida maksuhaldur hilisemates ja teiste isikute suhtes toimetatud menetlustes teinud ja R.R.t (menetlus lõppenud) ning nendes (pooleli olnud) vastutusmenetlustes olnud juhatuse liikmeid ei saa võrreldavateks gruppideks lugeda. Kui R.R. taotlus maksuvõla kustutamiseks ca kaks ja pool aastat peale vastutusotsuse tegemist rahuldada, oleks see hoopis ebaõiglane nende isikute (sh juhatuse liikmete) suhtes, kes on pidanud vaidlustamise minetamise kartuses järgima haldusaktide seaduses sätestatud vaidlustamistähtaegu. Seega on vaide esitaja end ise mittevõrreldavasse olukorda positsioneerinud. Haldus –ja õiguspraktika muutumisele (taotleja viide RK lahendile haldusasjas nr 3-3-175-09) ei saa anda tagasiulatuvat mõju isikutele, kes ei ole nende suhtes tehtud haldusakte õigel ajal vaidlustanud, nt haldusasjas nr 3-3-1-59-03 on riigikohus leidnud, et õigeaegselt vaidlustamata kohustus jääb kehtima. Kui R.R. taotlus maksuvõla kustutamiseks ca 2,5 a peale vastutusotsuse tegemist rahuldada, oleks see ebaõiglane nende isikute (sh juhatus liikmete) suhtes, kes on haldusakte seaduses sätestatud tähtajal vaidlustanud. Vaidluse esitaja on positsioneerinud end ise mittevõrreldavasse olukorda. Absoluutset õiglust on õigus- ja halduspraktika muutumisel praktiliselt võimatu tagada ja mõistlik on tõmmata sarnastes kaasustes samasuguse kohtlemise piir haldusakte õigeaegselt vaidlustanud ja vaidlustamata jäetud isikute vahele. Arutlused kaebaja kombel viiksid absurdse järelduseni, kuna ebaõiglane oleks siis ka olukord, kus ühtede juhatuse liikmete suhtes jõuab maksuhaldur teha vastutusotsuse enne äriühingu registrist kustutamist ja teise suhtes mitte või et kolmanda isiku suhtes maksuhaldur vastutusmenetluseni või enne seda maksumenetluseni ei jõuagi ja seetõttu tuleks ka esimeste osas ja sellest tekkinud maksukohustus kustutada. Vaie jäeti rahuldamata. 7) 16.07.2012 esitas R.R. Tallinna Halduskohtule kaebuse Maksu- ja Tolliameti 19.04.2012 otsuse nr 13-1/1658 tühistamiseks. 19.12.12 esitas R.R. taotluse kolmanda isikuna kaasamiseks J.K. osas (HKMS § 20 ), mille kohus määrusega rahuldas. Kuna kaebaja esindaja saatis kohtule ilma selgitusteta materjali haldusasja juurde, mille nr-ks oli 3-11-1407 ja vastuse apellatsioonkaebusele, siis palus kohuse seda nõudega 20.12.12 selgitada. 28.12.12 saatis kaebaja esindaja vastuse, mille pealdises oli märgitud kaebuse täiendus, taotlus täiendavate tõendite vastuvõtmiseks, taotlus kolmanda isiku kaasamiseks menetlusse. Kohtuistungil selgitas esindaja, et ta soovib esitada lisaks tühistamisnõudele ettekirjutuse tegemise nõude (kohustamisnõude), et kohus kohustaks R.R. 26.01.12 taotluse uuesti läbi vaatama. Kohus võttis kohtuistungil 21.02.12 kohustamisnõude ettekirjutuse tegemise osas menetlusse. KAEBAJA R.R. SEISUKOHAD 8) Kaebaja suhtes vastutusotsuse nr 13-1/3798 tegemine on selgelt ebaõiglane. Riigikohus on asjas nr 3-3-1-75-09 punktis nr 11 leidnud: „Kolleegiumi seisukohta kinnitab ka
lõikes 1 sätestatu, mille kohaselt riiklike maksude maksuhaldur kannab maha juriidilise isiku maksuvõla tema pankroti- või likvideerimismenetlusega lõpetamise või likvideerimismenetluseta sundlõpetamise korral, kui puudub maksukohustuse täitmise eest vastutav kolmas isik või sellelt isikult ei ole võimalik maksuvõlga sisse nõuda. Seda sätet tuleb mõista selliselt, et kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud
alusel vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ja maksuvõlg tuleb tunnistada lootusetuks ja maha kanda.“ 6 3-12-1496 OÜ-le Camofex ei oleks saanud üldse maksuvõlga tekkida ja igasugune OÜ Camofex maksuvõlg oleks olnud vastutusotsuse tegemise hetkeks lõppenud, kuna äriühing oli vastutusotsuse tegemise hetkeks olnud juba üle 3 kuu äriregistrist kustutatud. Maksuhaldur oli kohustatud OÜ Camofex äriregistrist kustutamisel viimase maksuvõla maha kandma ning tal ei olnud õigust teha vastutusotsust OÜ Camofex endise juhatuse liikme suhtes. Lisaks eeltoodule on maksuhaldur vaidlustatud otsust põhistanud ainult vastutusotsuse formaalse kehtivusega, kuna kaebuse esitaja oma vaidlustamise õigust tähtaegselt ei kasutanud, milles tulenevalt on vastutusotsus R.R. suhtes jõustunud, see on kehtiv ning kuulub täitmisele. Kaebaja hinnangul oli maksuhaldurile esitatud taotlus põhjalikult motiveeritud, välja olid toodud Riigikohtu 04.12.2009 selge seisukoht 3-3-175-09, mille kohaselt „juriidilise isiku õigusvõime lõppemine on üks
lg 3 p-s 6 nimetatud „muudel seadusega sätestatud juhtudel“ aset leidvatest maksukohustuse lõppemise alustest. Kuna õigusi ja kohustusi omab õigusvõimeline juriidiline isik, siis tähendab juriidilise isiku registrist kustutamine tema õiguste ja kohustuste, sh maksukohustuste lõppemist“. Vastutusotsuse tegemise hetkel 28.09.2009 OÜ Camofex enam ei eksisteerinud. Kaebuse täiendamisel märkis kaebaja esindaja, et
lg 1 kohaselt on maksusumma määramise tähtaeg ületatud;
kohaselt sai teha maksusumma määramiseks vastutusotsuse
alusel äriühingu seaduslikule esindajale maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul.
lg 3 p 4 ja
lg 5 rikkumised on täiendavaks aluseks, miks vaidlustatud otsus tuleb tühistada ja kohustada taotlust uuesti läbi vaatama. Vastutusotsuse tegemine peale maksusumma määramise aegumistähtaja lõppu on äärmiselt ebaõiglane. Vastuväidetes maksuhalduri kohtule esitatud vastuse osas leiab kaebaja, et vastusest võib välja lugeda, et maksuhaldur on ka ise teadlik vastutusotsuse õigusvastasusest ja et see on kehtiv vaid seetõttu, et see jäi õigel ajal vaidlustamata. Kaebaja esindaja viitab Euroopa Kohtu 12.07.12 otsusele kohtuasjas nr C-146711 ja et peale seda otsust teatas Põllumajandusministeerium ja –minister, et ka vaidlustamata otsused tunnistatakse ettevõtja taotlusel kehtetuks ja selle kohta lisas kaebaja pressiteate 30.08. 12.a. Veel lisas ta oma väidete kinnituseks ühe teise kliendiga seotud üleliigse laovaru tasu kindlaksmääramise maksuteate tühistamise. Kaebaja järeldab, et maksuhalduri praktikaga ei ole vastuolus ka tunnistada kehtetuks haldusakte, kui neid ei ole õigeaegselt vaidlustatud. VASTUSTAJA VASTUVÄITED 9) Maksu- ja Tolliamet vaidleb kaebusele vastu ja taotleb kaebuse rahuldamata jätmist. 10) Kuivõrd lahendamisel oli kaebaja taotlus
lg 3 nimetatud ebaõigluse motiivil maksuvõla kustutamise nõudena, siis tuleb asuda seisukohale, et kaebaja pidi esitama need asjaolud, millele ta toetub selle sätte alusel, kuna vaidluse all ei saa enam olla maksukohustuse (maksuvõla ) olemasolu. Seetõttu vastustaja oligi selgitanud kaebajale, et
lg 3 märgitud maksuvõla kohustust ei saa enam eitada ja seda sätet tõlgendada niimoodi, justkui see annaks täiendava võimaluse vaidlustamata jäetud haldusakti uuesti vaidlustada ja selliselt muuta seadusega ettenähtud haldusmenetluse reegleid.
Sätte kohaldamiseks ei ole enam vaatluse all küsimused, kuidas maksuvõlg tekkis (kas haldusaktist, deklareerimisest) või mis on maksuotsuse põhjendused ja selle sisu. Kaebaja pidi seega oma taotluses ära nimetama olukorra muutuse pärast maksukohustuse tekkimist. Kaebuse esitaja esindaja ei ole ka kohtule selgitanud, et tal oleks nimetada selliseid asjaolusid, mis võiksid viidata maksukohustuslase puhul, et on tekkinud seaduses nimetatud olukord, mil tegemist on lootusetu võlgnevusega, mistõttu 7 3-12-1496 ta toetus sättes viidatud ebaõigluse alusele. Maksuhalduril ei olnud ka võimalik iseseisvalt tuvastada kaebaja suhtes neid asjaolusid, mis viiksid tulemuseni, et esinevad iseseisvalt maksukohustuslase tahtest ja tegevusest väljapoole jäävad asjaolud, mis muudaksid täitmata maksukohustuse täitmise ebaõiglaseks (nt tuluna saadud vara hävimine). Kaebaja ei saanud nõuda enam, et maksuhaldur hakkab revideerima tehtud maksuotsust ja selliselt eirab õiguskindlust ning kohtleb isikuid ebavõrdselt. R.R. ei märkinud maksuhalduri juures, et tal on võimatu maksuvõlga tasuda. Samas nähtub, et kaebaja esitatud taotluses ei ole kaebajal täidetud
lg 3 maksuvõlgade kustutamise eeldused, selle sätte alusel ei ole kaebajal esitatud asjakohaseid tõendeid. Taotlust tuli lahendada lähtuvalt
Kaebaja taotluse alusel tuli esmalt kontrollida, kas kaebaja suhtes tehtud vastutusotsus on olemas, kas see kehtib ja kuidas on kulgenud vaidlused, mille algatas kaebaja. Eeltoodu tõttu ongi vaidlusaluses otsuses tehtud kokkuvõtted, millest nähtub, et maksuvõlg on tekkinud maksuhalduri poolt koostatud vastutusotsuse alusel, mis on jõustunud ning kaebaja suhtes kehtiv. Kaebaja ei ole vastutusotsust tähtaegselt vaidlustanud, ei ole esitanud vastutusotsuse projektile eriarvamust ega esitanud ühtegi tõendit selliste erandlike asjaolude kohta, mis annaks alust maksuvõla kustutamiseks
Käesoleva kaebusega ei saa saavutada eesmärki, et maksuhaldur muudaks juba kehtivat vastutusotsust. Kuigi kaebaja märgib lisaks, et vastutusotsust ei oleks saanud teha juba ka aegumise tõttu, siis nähtub, et ka selline väide on püstitatud hilinemisega, kuivõrd sellel motiivil saab vaidlustada vastutusotsust ja seda enne selle jõustumist; käesolevalt ei saa kaebaja enam saavutada tulemit, mil vastutusotsus tuleks uuesti üle vaadata. Kui aegumise motiivil saaks vaidlustada vastutusotsust mistahes ajal kaebaja viisil, siis tähendaks see, et vastutusotsust ei saakski jõustada. Ka ei saaks sellisel motiivil nõuda
lg 3 kohaldamist või loota, et maksuhaldur sellel põhjusel hakkab taotlust uuesti menetlema, kui see on suunatud vastutusotsuse küsimustele. Uued viited maksusumma määramise tähtaja aegumisele ei ole selliselt asjakohased ja juurdeesitatud Põllumajandusministeeriumi pressiteade, Vabariigi valitsuse pressikonverentsi stenogramm, MTA 21.11.12 otsus ei ole antud asjas asjakohased. Need ei viita ega käsitle võrreldavaid olukordi ja nt lisatud otsuses oli tegemist olukorraga, mil kohaldati HMS § 65 lg 1, antud juhul on aga vaidlus seotud vastutusotsusega, mille suhtes kehtib
Maksuotsuse muutmise ja kehtetuks tunnistamise alused on välja toodud
lgs 1, mille p 5 kohaselt saab maksuotsuse kehtetuks tunnistada muudel seadusega sätestatud juhtudel, va HMS § 4.ptk 4 jaos sätestatud juhtudel. Seega puudub õiguslik alus kohaldada vastutusotsuse tühistamiseks HMS § 65 lg 1. KOLMAS ISIK J.K. 11) Toetab R.R. kaebust. Vastutusotsus tehti peale aegumistähtaja lõppu, see on nii kaebaja kui J.K. suhtes äärmiselt ebaõiglane. Kaebajat ja J.K.t on kohustatud tasuma maksuvõlga, mida OÜ Camofex õigusvõime lõppemise tõttu enam ei eksisteerinud. KOHTU SEISUKOHT 12) Kohus, tutvunud poolte seisukohtadega ja hinnanud asjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ja ei kuulu tervikuna 8 3-12-1496 rahuldamisele. Maksu- ja Tolliameti 19.04.2012 otsus nr 13-1/1658 on põhjendatud ja õiguspärane. 13) Kohus leiab, et kuna kaebaja oli esitanud taotluse maksuvõla kustutamiseks
lg 3 alusel selles sätestatud ebaõigluse motiivil, siis ei saanud maksuhaldur taotlust lahendades enam hakata lahendama neid küsimusi, mis puudutavad vastutusotsuse õiguspärasust ja kehtivust, mistõttu nähtub kohtule, et maksuhaldur vastavalt kaebaja taotluse põhistusi järgides on esitanud oma sellekohase motivatsiooni. Arvestades kaebuse esitajaga seotud asjaolusid ei ole maksuhaldur eksinud faktilistes asjaoludes ning taustaolukorrale hinnangut andes ja ka kohtule ei ole esitatud selliseid andmeid, mis võimaldaksid asjaolud ümber hinnata. Kohus leiab, et vastustaja õigesti leidis, et ta ei saa enam vastutusotsust hakata revideerima ja kaebaja taotluses esiletoodud asjaolud puudutasid vastutusotsuse õigsuse ja kehtivuse küsimusi, mitte aga
14) Kohus nõustub vastustajaga, et kuivõrd lahendamisel oli kaebaja taotlus
lg 3 nimetatud ebaõigluse motiivil maksuvõla kustutamise nõue, siis tuleb asuda seisukohale, et kaebaja pidi esitama need asjaolud, millele ta toetub eeldusel, et ta peab tunnistama maksukohustuse olemasolu, vastupidiselt ei saa sellist taotlust esitada, kuna vaidluse all ei saa enam olla maksukohustuse (maksuvõla ) olemasolu. Seega on vastustaja õigesti selgitanud kaebajale, et
lg 3 märgitud maksuvõla kohustust ei saa enam eitada ja seda sätet tõlgendada niimoodi, justkui see annaks täiendava võimaluse vaidlustamata jäetud haldusakti uuesti vaidlustada ja selliselt muuta seadusega ettenähtud haldusmenetluse reegleid. Seetõttu tuleb asuda seisukohale, et vastustaja tuvastas kaebaja maksuvõla kustutamise taotluse lahendamisel õigesti, et
Maksuhaldur on õigustatult ka selgitanud, et sätte kohaldamiseks ei ole enam vaatluse all küsimused, kuidas maksuvõlg tekkis (kas haldusaktist, deklareerimisest) või mis on maksuotsuse põhjendused ja selle sisu. Nii nt on ka aegumise küsimus seotud vastutusotsuse vaidlustamisega. Kaebaja pidi seega oma taotluses ära nimetama olukorra muutuse pärast maksukohustuse tekkimist. Kaebuse esitaja esindaja nimetas ka kohtuistungil selgitavalt, et tal ei olnud nimetada selliseid asjaolusid, mis võiksid viidata maksukohustuslase puhul, et on tekkinud seaduses nimetatud olukord, mil tegemist on lootusetu võlgnevusega, mistõttu ta oligi toetunud selles sättes viidatud ebaõigluse alusele. Kohtule nähtub eeltoodust, et maksuhalduril ei olnud võimalik iseseisvalt tuvastada kaebaja suhtes neid asjaolusid, mis viiksid järelmini, et esinevad iseseisvalt maksukohustuslase tahtest ja tegevusest väljapoole jäävad asjaolud, mis muudaksid täitmata maksukohustuse täitmise ebaõiglaseks (nt tuluna saadud vara hävimine). R.R. ei märkinud maksuhalduri juures ega ka kohtus, et tal on võimatu maksuvõlga tasuda, nt põhjusest, et tema vara on ootamatult hävinud ja esindaja selgitas kohtus, et niisugused asjaolud puuduvad. Kohus ei saa nõustuda kaebajaga, et vastustaja hinnang, et antud juhtumil ei olnud kaebajal täidetud
Kohus leiab, et
lg 3 kohaldamiseks kaebaja viidatud alusel kontrollis maksuhaldur asjakohaselt, kas kaebaja suhtes tehtud vastutusotsus on olemas, kas see kehtib ja kuidas on kulgenud vaidlused, mille algatas kaebaja. Sellel põhjusel on ka vaidlusaluses otsuses tehtud kokkuvõtted, millest nähtub, et maksuvõlg on tekkinud maksuhalduri poolt koostatud vastutusotsuse alusel, mis on jõustunud ning kaebaja suhtes kehtiv. Kaebaja ei ole vastutusotsust tähtaegselt vaidlustanud, ei ole esitanud vastutusotsuse projektile eriarvamust ega esitanud ühtegi tõendit selliste erandlike asjaolude kohta, mis annaks alust maksuvõla kustutamiseks
Nende asjaolude nentimine ja kontroll ei tähenda, et maksuhaldur saaks hakata hindama 9 3-12-1496 vastutusotsuse õiguspärasust ja et ta seda tegi. Kaebaja ei saa nõuda, et käesoleva kaebuse alusel peaks vastustaja hakkama muutma vastutusotsust. Käesolevas kaebuses ei saa nõuda kaebuses vaidlustamata haldusakti tühistamist, muutmist, selle kehtivusega mittearvestamist, kaebaja saab esitada taotlusi, mis on seotud tema taotluse lahendamisega, mis tehti
Kuigi kaebaja oli esitanud veel lisaks kaebuse täienduse ja märkinud, et vastutusotsust ei oleks saanud teha aegumise tõttu, siis selgitas ka kohus kaebajale, et see küsimus puudutab vastutusotsuse vaidlustamise küsimust, see tulnuks esitada vastutusotsuse vaidlustamiseks enne selle jõustumist. Kohus selgitas kaebajale, et on tekkinud vastuolu, kui kaebaja taotlus oli esitatud
lg 3 alusel, siis ta peab tunnistama, et maksuotsuse alusel on olemas maksuvõlg, mille kustutamist ta soovib. Kaebaja nõustus kohtuga selles, et ta ei ole pöördunud aegumise nõudega vastustaja poole, seega ta sellist nõuet ei ole maksuhaldurile esitanud ja ei saa ka kohtu kaudu nõuda, et maksuhaldur sellel põhjusel tema taotlust uuesti menetlema hakkaks; kaebaja jäi ettekirjutuse tegemise nõude juurde- vaadata konkreetne juba esitatud taotlus uuesti läbi. Seega nähtub kohtule, et kaebaja jäi nõude juurde, milles ta taotleb vaidlusaluse otsuse tühistamist ning ettekirjutuse tegemist kohustamisnõudena vaadata tema taotluse maksuvõla kustutamiseks ebaõigluse motiivil uuesti läbi. Seega ei ole antud juhul etteheidetav vastustajale, justkui puuduks vaidlustatud otsusest motivatsioon aegumuse kohta. Kuna kohtule nähtub kaebaja esindaja seletustest kohtuistungil, et kaebaja soovis selgitada selliselt oma seisukohta, et tekkinud on äärmiselt ebaõiglane olukord, siis nõustub kohus vastustajaga, et
Kohus siinkohal rõhutab, et vastustaja ei saaks kuidagi enam pöörduda tagasi küsimuste juurde, kas vastutusotsus on ka sisuliselt õiguspärane, õiglane ja kohus nõustub vastustajaga, et uued viited maksusumma määramise tähtaja aegumisele ei ole selliselt asjakohased, kuna ebaõigluse mõistet
Kuna kaebaja on püüdnud selgitada oma arusaama
lg 3 sisalduva mõiste „ebaõigluse“ sisustamiseks ka täiendavate dokumentidega, siis võttis kohus need vastu, kuid nõustub vastustajaga, et esitatud materjal ei tõenda käesolevas kohtuasjas vastustaja vaidlusaluse otsuse õigusvastasust, et seda tühistada. Juurdeesitatud Põllumajandusministeeriumi pressiteade, Vabariigi valitsuse pressikonverentsi stenogramm, MTA 21.11.12 otsus ei ole antud asjas asjakohased, kuna nendes viidatud asjaolud ei käsitle analoogset olukorda. Lisatud otsuses oli tegemist olukorraga, mil kohaldati HMS § 65 lg 1, antud juhul on vaidlus seotud vastutusotsusega, mille suhtes kehtib
Maksuotsuse muutmise ja kehtetuks tunnistamise alused on välja toodud
lg-s 1, mille p 5 kohaselt saab maksuotsuse kehtetuks tunnistada muudel seadusega sätestatud juhtudel, va HMS § 4.ptk 4 jaos sätestatud juhtudel. Selle tõttu ongi vastustaja kaebajale vastamisel ja selgituste jagamisel märkinud, et puudus õiguslik alus kohaldada vastutusotsuse tühistamiseks HMS § 65 lg 1. Vastavalt nähtub kohtule vastustaja selgitustest, et kaebajale pandud vastutuskohustus tuleneb seadusest, vastutusotsuse menetlus oma olemuselt on maksuvõla sissenõudmise menetlus. Vastustaja on selgitanud täiendavalt, miks maksumenetluse efektiivsuse huvides on oluline kaitsta õigusi koheselt ning mitte lasta jõustuda vastutusotsusel.
ei võimalda ignoreerida fakti, et vastutusotsus on jäänud vaidlustamata või on jõustunud, vastupidiselt ei oleks seadusandja ette näinud vaidlustamise võimalused, selle korra ja tähtajad. Niisamuti on nt seatud tingimused trahvide määramise küsimuses. Kui trahv määratakse ebaõigesti, siis ta kehtib ja seda tuleb vaidlustada, et sellest vabaneda. Ka maksuasjades on niisamuti, sest kui otsus on kas ebaõige, ebaõiglane, õigusvastane, tuleb see vaidlustada.
lg 3 mõttes ei teki antud juhul kaebaja suhtes võrdluses teiste maksukohustuslastega ebaõiglast olukorda, kui ka jõustunud otsus ise jääb ebaõiglaseks, 10 3-12-1496 kuna vaatamata selle otsuse õigusvastasusele ta siiski kehtib. Määratud kohustuse kehtima jäämine on õiguspraktikas olnud arutlusel ja seda aspektist, kui lahendati maksuintresside küsimust nt haldusasjas nr 3-3-1-59-03, mil leiti, et maksu määramine seaduse alusel rahandusministri määrusega toob kaasa nende maksuintresside tagastamise, mil maksumaksja oli vaidlustanud õigeaegselt intresside määramise. Kaebuse esitaja ei saa end võrrelda nende isikutega, kes vaidlustasid vastutusotsuse ja saavutasid muutuse. Kuna kaebaja ise oli esitanud oma taotluse selgitustes vastavaid väiteid, siis maksuhalduri vastused ja otsus püüavad selles osas kaebajale ka vastuseid esitada. Kuna kaebaja oli püstitanud vastutusotsuse õiguspärasuse ja kehtivuse osas mitmeid väiteid, siis ei ole vastustaja jätnud neid väiteid tähelepanuta. Käesolevalt esitatud kaebaja taotluse lahendamise ajal maksuhalduri juures ei olnud vastutusotsust tühistatud ega tunnistatud selle tühisust ning taotluse lahendamisel ei pidanud maksuhaldur väljuma esitatud taotluse piiridest ja asuma põhjendama neid asjaolusid, millele kaebaja ei toetunud ega saanuks ka enam toetuda. Kohus nõustub vastustaja seisukohaga, et kaebaja ei saa käesoleva kaebuse lahendamisega soovida ega saavutada eesmärki, mis tooks kaasa vastutusotsuse muutmise. 15) Kohus selgitab täiendavalt, et kuna kohus nõustub vastustaja selgitustega
lg 1 p 1 kohaldamisest ning et antud juhul ei ole kaebaja saavutanud teiste kohtuvaidluste tulemusel olukorda, et maksuotsus oleks uuesti läbi vaadatud, seda ei ole muudetud ega kehtetuks tunnistatud. Tallinna Ringkonnakohus on 24.11.
lg 1 alusel tekkiv juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest lõpeb koos äriühingu õigusvõime lõppemisega (vt Riigikohtu
lg 3 märgitud asjaolu, kuna antud säte märgib, et riiklike maksude maksuhaldur võib maksukohustuslase põhjendatud kirjalikul taotlusel kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine on lootusetu või oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevatel asjaolude, sealhulgas vääramatu jõu tõttu, samuti kui tulumaksuvõlg tekkis maksukohuslase vara realiseerimisest kolmanda isiku võla tagatisena täitemenetluses või pankrotimenetluses. Kuna kaebajal on maksukohustus kehtiva haldusakti alusel, siis saab ta esitada
lg 3 tuleneva nõude mitte nendel põhjustel, mis puudutada maksuotsuse sisulist osa ja selle kehtivust, vaid kaebaja on ka ise mõistnud, et tema taotlus pidi tuginema asjaolule, et maksukohustus tuleb täita, kuid et esineks seaduses märgitud asjaolu, st et see oleks ebaõiglane selle seaduse tähenduses. Kuna seaduses ei ole täpsemalt määratletud, mida tuleks silmas pidada ebaõigluse all, siis on vastustaja kasutanud mõiste sisustamisel olemasolevat kohtupraktikat ja ka Rahandusministri poolt 02.05.2002 määrusega nr 61 kinnitatud maksuvõla mahakandmise ja kustutamise korra regulatsioone. Nimelt on Rahandusministri poolt 02.05.2002 määrusega nr 61 kinnitatud maksuvõla mahakandmise ja kustutamise korra § 5.1 („Maksukohustuslase maksuvõla kustutamine ebaõigluse tõttu“) lg 2 p 1 kohaselt ebaõigluse all silmas peetud nt selliste asjaolude esinemist, mis seavad isiku konkreetses situatsioonis teiste maksukohustuslastega võrreldes ebavõrdsesse olukorda ning p 2 omakorda täpsustab asjaolude sõltumatust maksukohustuslasest – maksukohustuslasel tuleb tõendada, et asjaolude tekkimine ei sõltunud taotleja tahtest, asjaolud ei olnud välditavad ja taotlejal ei ole võimalik neid kõrvaldada. Ka vastustaja viidatud Riigikohtu Halduskolleegium 28.11.2007 haldusasjas nr 3-3-1-56-07 tehtud otsuses (p 14) on kohus leidnud, et „maksuvõla kustutamine viidatud sätte kohaselt on võimalik siis, kui maksuvõla tasumine on osutunud võimatuks võlgnikust mitteolenevate asjaolude tõttu. Üldjuhul on silmas peetud selliseid asjaolusid, mis ilmnesid pärast maksukohustuse tekkimist ja mida ei olnud varem võimalik ette näha“. 12 3-12-1496 Kaebaja vastutus tuginebki sellele, et vastutusotsus on olemas ja kohustus on üleval, kaebaja aga ei suutnud esile tuua, et esineks isikute grupp, kes temaga võrdses olukorras ei peaks määratud maksu tasuma. Kaebaja saab end võrrelda isikutega, kes peavad maksu tasuma, kuid tasumine on muutunud võimatuks võlgnikust mitteoleneval põhjusel. Kaebajal ei ole sellist põhjust, mis ei võimaldaks tal maksu tasuda, kaebaja ei väida, et ta oleks muutunud maksujõuetuks ja vastavalt esitanud taotlusi ning kaebajat ei ole koheldud ebavõrdselt, kuna ta ei too asjakohaseid võrdlusi. Selles mõttes on vastustaja ka andnud seisukoha kaebaja poolt võrreldud isikute gruppide kohta õigesti ja ei pea võrreldavateks gruppideks isikuid nn üldise õigluse või ebaõigluse situatsiooni sattunult. Kohus nõustub siinkohal vastustajaga, et maksuõiguses ühetaolise maksustamise põhimõtte kohaselt tuleb võrdselt kohelda võrreldavates olukordades isikuid ja kaebajal ei ole siiski andmeid, mis võiksid viia tulemuseni, et teda koheldakse ebavõrdselt. Kaebaja ei saanud end võrrelda nende isikutega, kelle suhtes maksuhaldur on äriühingu registrist kustutamise järgselt vastutusmenetluse lõpetanud, kuna need isikud kes olid maksuotsuse vaidlustanud või menetlus oli pooleli, ei ole kaebajaga võrreldavas seisundis. Kaebajal ei ole andmeid, et oleks isikuid, kes oleksid samas olukorras saavutanud maksuhalduri juures vastutusmenetluse lõppemise. Ebaõiglust sisustas kaebaja aga taas Põhja MTK 28.09.2009 vastutusotsuse nr 13-1/3798 kehtivuse ja õiguspärasuse küsimustega, mida maksuhaldur enam arutada ei saaks. Selles mõttes ei riku kaebaja õigusi maksuhalduri seletuste osa, milles märgitakse ära, et maksuhaldur ei saaks tekitada ebaõiglast olukorda, et kaebaja puhul teeb erandi ja hakkab nüüd veel lahendama vastutusotsuse sisulist õigsust, pidades siinkohal ühtlasi silmas õiguskindlust, mis maksusüsteemi toimimiseks on oluline. Kohus nõustub vastustajaga, et isegi kui kaebaja oleks esitanud taotluse lahendamisel lisaks Põllumajandusministeeriumi pressiteadet ja Vabariigi valitsuse pressikonverentsi puudutava stenogrammi, MTA 21.11.12 otsuse, ka siis ei oleks kaebaja võrdlused asjakohased, kuna tegemist ei ole analoogse olukorraga ja võrreldavate gruppidega. Peale kaebaja maksukohustuse tekkimist maksuvõla tasumist takistavaid asjaolusid, mis tuleneksid kaebaja isikust, tekkinud ei ole. Seega ei ole võimalik rahuldada ka kaebaja kohustamisnõuet. Kui kaebaja taotlus oli lahendatud õigesti ja kohus leidis, et taotluse lahendamise otsuse tühistamiseks ei ole alust, siis ei ole alust teha ettekirjutust taotluse uueks läbivaatamiseks. Samas nähtub, et ka kohtule ei esitatud kaebaja poolt asjaolusid, mis annaksid põhjuse ja võimaluse kohustada rahuldama kaebaja taotlust selles esitatud põhjusel, kuna
lg 3 märgitud tingimus ei ole täidetud, st seda saaks teha vaid siis, kui maksukohustuslase poolt oleks esinenud põhjendatud taotlus kustutada tema maksuvõla, kui selle sissenõudmine oleks ebaõiglane maksukohustuslasest mitteolenevatel asjaoludel. Maksuvõla lõppemine, kui juriidilise isiku äriregistrist kustutamise tulem, on tõlgendatava süstemaatiliselt ja teleoloogiliselt TsÜS-i,
-i ja Riigikohtu lahendite pinnalt. Maksuvõlg on tasumata maksukohustus vastavalt
§-le 32. Antud juhul nähtub, et maksukohustus pandi solidaarselt R.R.le ja J.K.le. VÕS § 65 lg 1 sätestab, et kui mitu isikut peavad täitma kohustuse solidaarselt (solidaarvõlgnikud), võib võlausaldaja nõuda kohustuse täielikku või osalist täitmist kõigilt võlgnikult ühiselt, igaühelt või mõnelt neist. Kui tegemist on mitme juhatuse liikme süülise rikkumisega
§-s 8 sisalduvate kohustuste täitmisel, siis on tegemist solidaarkohustusega. R.R. ja J.K. ei vaidlustanud vastutusotsust ja vastutusotsus jõustus, kui J.K. seda ei vaidlustanud ning R.R. tegi seda hilinemisega. Iga juhatuse liige vastutab enda tegevuse eest, st iga juhatuse liikme süü tuleb tuvastada eraldi, neil on õigus vaidlustada neid puudutav haldusakt. Kaebaja on puudutanud oma lahendamiseks esitatud taotluses neid küsimusi, mis on seotud juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemise eeldustega, nii nt 13 3-12-1496 vormilised eeldused hõlmavad vastutava isiku määratlemist, võimaliku aegumise kontrollimist, sissenõudmistoimingute kohast teostamist, põhivõla kehtivuse kontrollimist formaalsest küljest, pankrotimenetlusega seotud piirangute kontrollimist. Sisulised nõuded
lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 lg 1 alusel lähtuvad juhatuse liikme teole antavast hinnangust puutuvalt maksuvõla tekkimisse ning hõlmavad juhatuse liikme maksuseadusest tulenevad kohustused, juhatuse liikme poolt vastava kohustuse rikkumist, juhatuse liikme süü tahtluse või raske hooletuse vormis, põhjuslik seos juhatuse liikme kohustuse rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel, juhatuse liikmete solidaarvastutuse kohaldamise põhjendatus. Kuigi kaebaja märgib ära kohtukaebuses, et vastutusotsust ei saanud enam teha ka aegumise tõttu, on vastustaja õigesti märkinud, et ka see küsimus kuulus vaidlustamisele, kui lahendatakse vastutusotsust, mistõttu kohus ka eelnevalt märkis, mis kuulub lahendamisele vastutusotsusega. Kokkuvõtvalt nähtub, et vastutusotsuse vaidlustamisel tuleb lahendada vastutusotsuse tegemise piirangudmaksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud, maksuvõlg on kustutatud, maksuvõlg on lõppenud. Maksuvõla tuvastamise küsimus puudutab nii vastutusotsuse tegemise vormilisi kui sisulisi eelduseid ja maksuvõla tuvastamine on vastutusotsuse tegemise eeldus, seega vastutusotsuse tegemise menetluses tuleb põhjusliku seose tuvastamise juures iseseisvalt uurida ja tuvastada maksuvõla olemasolu ning seda ka vastutusotsuses vastavalt motiveerida, kuna jõustunud maksuotsus ei saaks automaatselt kaasa tuua juhatuse liikme vastutust äriühingu maksuvõla eest. Vastutusotsusega pandud vastutuskohustus on sekundaarne kohustus, mis eeldab põhikohustuse olemasolu ja seda, et põhikohustust ei ole võimalik täita. Maksumenetlus ja vastutusmenetlus on erinevad menetlused; maksumenetluses tuvastatakse maksuvõla olemasolu, vastutusmenetluses on halduril õigus ja kohustus tuvastada, kas äriühingu seaduslik esindaja on rikkunud oma kohustusi raskest hooletusest või tahtlusest ja kas juhatuse liikme tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos.
lg 2 lause 2 sätestab, et vastutusotsus tunnistatakse kehtetuks või muudetakse ka juhul, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja maksuvõla tasumise eest vastutava isiku kohustuse suurus muutub maksuotsuse tegemise, muutmise või kehtetuks tunnistamise tulemusel. Maksuvõla kujunemise asjaolud kuuluvad täiendavalt hindamisele vastutusmenetluses. Taustaolukorrast nähtub, et äriühingule tehti maksuotsus ja see on kehtiv ja kehtiv on ka vastutusotsus, mil kaebaja oleks saanud esitada vastuargumente suunatult maksuvõla kujunemise faktilistele asjaoludele. Haldusakti adressaadiks on vastutusotsuse puhul kaebaja, kellel peab olema võimalus haldusakti aluseks olevaid asjaolusid vaidlustada ja antud juhul see võimalus kaebajale anti, st talle esitati teave maksuvõla kujunemise asjaoludest ja ta sai selles osas oma vastuväiteid esitada. Kuivõrd maksuvõla tuvastamine on vastutusotsuse tegemise eeldus ning vastutusotsuse tegemise menetluses tuleb iseseisvalt uurida ja tuvastada maksuvõla olemasolu ning seda ka vastutusotsuses vastavalt motiveerida, siis on vastustaja vastamisel viidanud ka maksuvõla formaalsele olemasolule ja et maksuvõlg olemuslikult on seotud nendel asjaoludel ka juhatuse liikme tegevusega. Vastutusmenetluse läbiviimine kaotaks tähenduse, kui vastustaja peaks hakkama käesolevat taotlust lahendades ümber hindama vastutusotsust ja selle kehtivust, see oleks vastuolus seadusega, kuna vastavate haldusaktide vaidlustamise ja nendele vastuväidete esitamise võimalused on seaduses erinevad. Kaebaja toetus
Maksumenetluse efektiivsuse huvides on oluline kaitsta õigusi koheselt ning mitte lasta jõustuda vastutusotsusel, kuna
lg 3 ei võimalda ignoreerida fakti, et vastutusotsus on jäänud vaidlustamata või on jõustunud, vastupidiselt ei oleks seadusandja ette näinud vaidlustamise võimalused, selle korra ja tähtajad.
lg 3 mõttes ei teki antud juhul kaebaja suhtes võrdluses teiste maksukohustuslastega ebaõiglast olukorda, kui ka jõustunud otsus ise jääb ebaõiglaseks, kuna vaatamata selle 14 3-12-1496 otsuse õigusvastasusele ta siiski kehtib. Määratud kohustuse kehtima jäämine on õiguspraktikas olnud arutlusel ja seda aspektist, kui lahendati maksuintresside küsimust nt haldusasjas nr 3-3-1-59-03, mil leiti, et maksu määramine seaduse alusel rahandusministri määrusega toob kaasa nende maksuintresside tagastamise, mil maksumaksja oli vaidlustanud õigeaegselt intresside määramise. Kaebuse esitaja ei saa ka kohtupraktikast eelviidatud põhjustest tulenevalt end võrrelda nende isikutega, kes vaidlustasid vastutusotsuse ja saavutasid muutuse, kaebaja seda ei teinud ja vastutusotsus on jõustunud. Riigikohtu lahend, millele toetub kaebaja, tõi kaasa muutuse õiguslikus olukorras selles mõttes, et vastutusotsuse lahendamisel tegi riigikohus järeldused, millest tulenevalt saab vastutusotsuse lahendamisel arvestada ka seaduses toodud muid aluseid, kui seda tegi maksuhaldur. Seega nähtub kohtule, et kaebaja ei olnud taotluse esitamise ajaks ega ka kohtuasja lahendamise ajaks saavutanud olukorda, mil vastutusotsus oleks tunnistatud kehtetuks ja kaebaja ei saanud toetuda ka selle õigusvastasusele. Kuigi kaebaja oli taotlenud teises haldusasjas veel ka PMTK 28.09.2009 vastutusotsuse nr 13-1/3798 õigusvastasuse tuvastamist, on kohus selle nõude osas rakendanud HKMS § 11 lõike 31 punkti 5 alusel nõude tagastamist. Nimelt on Tallinna Halduskohus haldusasjas nr3-11-1407 R.R. kaebuse tagastanud PMTK 28.09.2009 vastutusotsuse nr 13-1/3798 õigusvastasuse tuvastamise nõudes, seega nähtub kohtule, et vastustajale ei ole kohtute poolt tehtud ettekirjutusi ega pandud kohustusi seotult vastutusotsusega ja kaebaja ei ole esitanud tagastusnõuet. Riigikohtu 04.12.2009 seisukoht 3-3-1-75-09, mille kohaselt „juriidilise isiku õigusvõime lõppemine on üks
lg 3 p-s 6 nimetatud „muudel seadusega sätestatud juhtudel“ aset leidvatest maksukohustuse lõppemise alustest on antud olukorras, mil lahendati vastutusotsust. Käesolevalt kaebaja ei ole vastutusotsust vaidlustanud ja ei saaks juba selliselt võrrelda neid olukordi ja väita, et teda koheldakse
Käesoleva juhtumi asjaolusid arvestades ei teki ka olukorda, mil kaebaja saaks arvestada, et kaalutlusõigus (diskretsioon) on tema nimetatud asjaoludel taandunud nullini, mil kohus ise võiks juba teha konkreetse ettekirjutuse ja nentida, et tegemist oleks olukorraga, kus keeldumine ei saa tugineda enam ühelegi argumendile ja tuleks igal juhul kaebaja taotlus rahuldada. 16) Kohus leiab, et kuna kaebaja taotluse menetlemisel ei ole tehtud vigu ja otsus on õiguspärane, siis ei ole leidnud kinnitust kaebaja subjektiivsete õiguste rikkumisest (HKMS § 177 lg 1) ja kuna tühistamiskaebuse rahuldamise aluseks peab esinema õiguste rikkumine, seda ei esine, siis taotluse läbivaatamisel kohus seda ei tuvastanud, siis jääb tühistamisnõue rahuldamata ja ka puudub põhjus teha ettekirjutus taotluse uueks lahendamiseks kohustamise nõudes. Seega jääb kaebus tervikuna rahuldamata. Kokkuvõtvalt nähtub, et antud olukorras saab kaebaja end võrrelda isikutega, kes peavad määratud maksukohustust täitma ja kui ilmnevad asjaolud, mis toovad kaasa
lg 3 olukorra, st kaebajal ei ole nimetada isikuid, et selliste isikute suhtes oleks teda koheldud ebavõrdselt. Kuigi kaebaja on täiendavalt selgitanud, et
lg 1 alusel tekkiv juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest lõpeb koos äriühingu õigusvõime lõppemisega (vt Riigikohtu
lg 3 peetakse silmas erandlikke olukordi, kus maksuseaduse kohaselt oleks maksu sissenõudmine õigustatud, kuid konkreetses olukorras konkreetselt maksumaksjalt oleks võla sissenõudmine ebaõiglane, nt mil maksuvõla tasumine on osutunud võimatuks võlgnikust mitteolenevate asjaolude tõttu. Need on üldjuhul asjaolud, mis ilmnesid peale maksukohustuse tekkimist ja mida ei olnud varem võimalik ette näha, kuid need ei seondu asjaoludega, mis maksuvõlga eitaksid ja kui oli võimalik ette näha, et maksuotsus tuleb vaidlustada et vabaneda maksuvõla tasumisest. Kaebaja puhul selliseid erandlikke asjaolusid ei esine. Seega ei saa kohus nõustuda kaebaja ja kolmanda isiku vastupidiste seisukohtadega ning kohtule nähtub, et kaebaja eksis võrreldavate gruppide ja olukordade määramisel ning ekslikult pidas võimalikuks ja asjakohaseks pöörduda vastutusotsuse õiguspärasuse küsimuste juurde. MENETLUSKULUD 17) HKMS § 108 lg 1 järgi kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. HKMS § 109 lg 1 kohaselt esitatakse menetluskulude väljamõistmiseks kohtule enne kohtuvaidlusi menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid. Vastustaja ei ole selleks sätestatud korras taotlenud menetluskulu väljamõistmist kaebuse esitajalt. Eeltoodust tulenevalt menetluskulude jaotamise küsimust ei tõusetu ja kummagi poole kanda jäävad tema enese menetluskulud. Karin Kalmiste kohtunik 16
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.