3-11-1635 KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna halduskohus Kohtukoosseis Hurma Kiviloo Otsuse tegemise aeg ja koht 11. jaanuar 2013. a, Tallinn Haldusasja number 3-11-1635 Haldusasi M.M.’i

) § 46 ja § 101 lg 1 p 1 sätestatu kohaselt ja Halduskohtu otsusele tuginedes M.M.ile otsuse osas, mis puudutab xxxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise proportsiooni. Sellele vaatamata leiab kaebaja p-s 8, et vaidlustatud maksuotsus [on] õigusvastane kuna Tallinna Halduskohtu 09.03.2011.a. otsus haldusasjas nr 3-10-258 ei ole jõustunud osas, mis annaks vastustajale õiguse 25.05.2011 nr. 12.2-3/4682-13 maksuotsuses tugineda tulumaksumääradele, mis on kaebaja poolt Tallinna Ringkonnakohtus vaidlustatud ning milles toimuv kohtumenetlus on pooleli. Vastustaja osundab, et maksuhaldur kontrollis M.M.i poolt täiendavalt MTA-le vaidemenetluses ja Halduskohtule esitatud materjale kaebaja poolt soetatud ehitusmaterjalide kulude kohta, mis olid tasutud pangakontodelt, krediitkaardiga ja sularahas perioodil 2005-

1. Maksuhaldur võttis täiendavalt arvesse 2005 Swedbank`ist tasutud kulud pangaväljavõtte järgi 28 828,05 krooni ja M.M.i poolt täiendavalt esitatud krediitkaardi väljavõtetelt nähtuvalt tasutud kulud summas 20 712,10 krooni ning esitatud paberdokumentidest arveid summas 16 902,80 krooni. Kaebaja ei ole kaebusega esitanud endapoolset nn õiglast proportsiooni, mistõttu jäävad kaebaja motiivid kaebuse esitamisel ebaselgeks. Vastustaja jättis apellatsioonkaebuse tühistatud maksuotsuse osas esitamata põhjusel, et vastavalt Halduskohtu otsusele muuta maksustamise proportsiooni, mis annab kaebajale võrreldes varasemaga ilmselgelt soodsama tulemuse. Eelnevast tuleneb, et PMTK on täitnud Halduskohtu otsusega pandud kohustuse, samuti resolutsiooni p-st 2 tuleneva kohustuse ning kandnud kaebajale üle menetluskulud. Vastustaja möönab, et Halduskohtu otsuse resolutsiooni p 1 võib esialgu tekitada mõningast kaheti mõistmist ehk kas Halduskohus on sõnastuse „otsuse jõustumisest“ pidanud silmas kohtuotsust täies ulatuses või siiski üksnes osaliselt ja just nimelt otsuse osas, millega kaebus rahuldati ja maksuotsus tühistati ning mida edasi ei kaevatud. Vastustaja käsitlus põhineb viimatinimetatul. Vastustaja arvates tugineb kaebuse esitaja vastupidine seisukoht otsuse (täies ulatuses) jõustumisest otsuse resolutsiooni sõnastuse grammatilisel ja ühekülgsel tõlgendamisel, mida ei toeta asjakohane seadus ega kohtupraktika. Kaebajaga nõustumine viiks olukorrani, kus kaebuste mistahes kujul osaline rahuldamine enne lõppastmesse jõudmist kaotaks sisulise mõtte. Kaebaja ei ole avaldanud endapoolset selget seisukohta selle kohta (Vt kaebuse p 7 lk 2 – käesoleval juhul on vastustaja asunud seisukohale, et ei ole vaja leida õiget proportsiooni, vaid on sama maksustamisperioodi st 2006 kuni 2007 aasta kohta teinud uue maksuotsuse, millega on arvestanud nn oma arusaamade kohaselt suva proportsioonid […]), millise kohustuse kaebaja arvates pani Halduskohus vastustajale, st kuidas mõistab kaebaja Halduskohtu poolt pandud kohustust teha vastustajal uus otsus Tallinnas xxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise proportsiooni leidmise osas otsuse jõustumisest arvates. 4 Vastavalt HKMS § 34 lg 2 kontrollib ringkonnakohus apellatsiooni korras esimese astme kohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust apellatsioonkaebuse ja sellele esitatud vastuväidete piires. Kui ringkonnakohus tuvastab HKMS paragrahvis 45 sätestatud kohtumenetluse normide rikkumise, ei ole ta seotud apellatsioonkaebuse ja vastuväidete piiridega. Nähtuvalt apellatsioonkaebusest ei ole M.M. vaidlustanud halduskohtu otsust eelnevalt tuvastatud faktide osas. Seega puudub vaidlus nimetatud tuvastuste osas. Järelikult kontrollib ringkonnakohus HKMS § 34 lg-st 2 tulenevalt halduskohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust vaid muus osas, olles seejuures seotud eelnimetatud asjaolude tuvastustega. Vastustajale jääb arusaamatuks, millises osas kaebaja hinnangul ikkagi Halduskohtu otsus jõustus ja millises osas käib kaebaja hinnangul vaidlus Ringkonnakohtus. Ülaltoodut arvestades jääb arusaamatuks kaebaja mõttekäik kaebuse p-des 9-
2. M.M.i täiendavad seisukohad /I kd tl 152-153/ Vastustaja seisukoht on eksitav ning suusõnaline subjektiivne interpreteerimine, millel puudub vastustaja poolt väidetud kohtupraktika, milles vastustaja on vastuse p-s 2.9 leidnud järgmist: ... vastustaja arvates tugineb kaebuse esitaja vastupidine seisukoht otsuse (täies ulatuses) jõustumisest otsuse resolutsiooni sõnastuse grammatilisel ja ühekülgsel tõlgendamisel, mida ei toeta asjakohane seadus ega kohtupraktika. Kaebajaga nõustumine viiks olukorrani, kus kaebuste mistahes kujul osaline rahuldamine enne lõppastmesse jõudmist kaotaks sisulise mõtte. Vastustaja võiks siis oma ütluste tõestuseks hankida Halduskohtu kantseleist osalise kohtuotsuse jõustumise templiga kohtuotsuse haldusasjas nr 3-10-258 ja esitada see kohtuistungil 03.01.
3. a. Kaebaja on oma kaebuses Halduskohtule
4. märts
5. a lk 2 ps 1 taotluseks põhjendanud /I kd tl 154-160/: Kaevatav õigusakt on vastuolus Võlaõigusseaduse (VÕS) § 2 lg 1 sätestatud printsiibiga, mille kohaselt toimib võlasuhe ainult poolte vahel (interpartes) ja kolmandad isikud ei osale relatiivses suhtes võlasuhtest tuleneva õigusliku seotuse alusel (iuris vinculum), mis tähendab, et nad ei või sellest võlasuhtest üldjuhul esitada nõudeid, samuti ei omanda nad sellest võlasuhtest mingeid kohustusi (nõudeõiguse relatiivsuse põhimõte). See tähendab, et põhimõtteliselt ei või nõudele esitada vastuväiteid võõrast õigusest ( exeptio ox iure tertii non datur). Seadusega lubatud kaalutlusõiguse piire ületades 22.09.2009 MAKSUOTSUS-ega nr 12.23/4682-9 on seda siiski tehtud ning Maksu-ja Tolliameti 15.12.2009 VAIDEOTSUSEGA nr 61/529-3 on see seadusvastane maksuotsus jõusse ( tühistamata) jäetud. Tulumaksuseaduse § 25 lg 1 ja 2 alusel on minul õigus maksustamisperioodi tulust maha arvata endale elusaseme soetamiseks võetud laenu intress. Olen võtnud Swedbankist eluasemelaenu xxxxxx elamu renoveerimiseks (15.12.2004 Leping nr 04-599935-EV limiidiga 57557.-EUR); laenusumma eest olen ostnud valdavalt ehitusmaterjale ja muud tarvilikku elamu renoveerimiseks. 15.12.2004 Leping nr 04-5999-EV on panga ja minu vaheline võlasuhe ja maksuhalduril puudub õigus seda võlasuhet ümber hinnata mingiks muuks võlasuhteks. .... Eeltoodu alusel on seadusvastane see, et maksuhaldur ei arvanud minu
6. a tuludest maha 15.12.2004 laenulepingu nr 04-599935-EV intressi 89472, 42 krooni ning 2007.a. 102 217, 99 krooni. Tallinna halduskohus rahuldas kaebaja taotluse ülaltoodu kohaselt. Kaebaja arvab, et eluaseme intresside tasaarvestamisel tuleb arvestada ka annuiteetgraafikust lähtuva proportsioonidega, sest sellise graafiku alusel on jagatud laenu eest tasutavad osamaksed võrdväärseteks ja laenu esialgsel perioodil tasutakse enamuses intressi, hilisematel perioodidel enamuses laenupõhiosa (vt tabel). Sellise proportsiooniga graafiku alusel on kaebaja suhtes pangaga õiguspärase ootuse printsiibist lähtudes. PMTK täiendavad seisukohad /I kd tl 250-252/ 5 Seoses 03.01.2012 kohtuistungil tõusetunud võimaliku otsuse tühistamisega omal algatusel, on PMTK täiendavalt analüüsinud kaebaja kohtuistungil esitatud väidete paikapidavust ja mõju vaidlustatud otsusele ning analüüsinud 01.02.2012 kaebajalt saabunud vastust ja teisi asjas kogutud materjale, ei leia vaidlusalune otsus tuleks tühistada. Vastustaja peab vajalikuks korrata varasemat menetluskäiku, sest see võib omada tähtsust ärakuulamisõiguse tagamise hindamisel. Kuivõrd M.M. ei esitanud kontrollitaval perioodil tuludeklaratsioone helistas maksuhaldur eelnevalt enne kontrolli alustamist M.M.’ile ja leppis kokku maksuhalduri juurde ilmumise aja. “Vastavalt kokkuleppele” on märgitud ka 13.11.2008 korralduses nr 12-2.1/
7. Nimetatud korraldus väljastati väljastusteatega. M.M. ei võtnud korraldust vastu, ei ilmunud maksuhalduri juurde ega teatanud mitteilmumise põhjust. AS Eesti Post tagastas korralduse hoiutähtaja möödumisel maksuhaldurile. M.M. ei vastanud ka telefonikõnedele. Maksuhaldur pöördus teabe saamiseks kolmandate isikute poole. Maksuhaldur väljastas 17.02.2009 M.M.ile uue korralduse nr 12-2.1/2930 selgituste andmiseks tema pangakontodel toimunud tehingute kohta. Korraldus väljastati väljastusteatega. AS Eesti Post tagastas korralduse maksuhaldurile hoiutähtaja möödumisel. Maksuhaldur koostas 29.04.2009 kontrollakti nr 12-3/153, mis väljastati lihtkirjaga. M.M. võttis kontrollakti vastu ja esitas eriarvamuse. Seega ei ole vaidlust, et M.M. on kontrollakti eriarvamuse esitamiseks kättesaanud. 05.06.2009 väljastati M.M.le 05.06.2009 maksuotsus nr 12-2-3/4682-3 lihtkirjaga, mille M.M. võttis vastu ning esitas maksuotsuse peale vaide MTA-le. Seega puudub vaidlus, et M.M. sai 05.06.2009 maksuotsuse kätte. MTA tühistas maksuotsuse ja saatis PMTK-le uuesti otsustamiseks üksnes põhjusel, et kontrollida kui suures ulatuses võib tulumaksu maha arvata M.M.i poolt AS-st Swedbank võetud eluaseme renoveerimiseks saadud laenu intressidelt. Maksuhaldur tegi laenu kasutamise analüüsi ja arvestas laenuintresside mahaarvatava osa ning väljastas M.M.ile enne uue haldusakti väljastamist korralduse nr 12.2-3/4682-6, milles kohustas esitama täiendavad tõendid laenuintresside mahaarvamise õigsuse kontrollimiseks, sh krediitkaardi väljavõte perioodil 01.04.2007-30.10.2007 /I kd tl 233/. M.M. esitas 26.08.2009 maksuhaldurile nõutud dokumendid, sh nimekirja soetatud ehitusmaterjalide kohta kõikidest pankadest mõlema kontrollitava perioodi kohta ning nimekirja krediitkaardiga tehtud ehitusmaterjalide kuludest. Seega ei ole vaidluse all pärast vaideotsust ja enne uue haldusakti väljastamist M.M.ile edastatud korralduse kättesaamine M.M.i poolt. 01.09.2009 esitas M.M.i PMTK-le taotluse maksumenetlust läbiviiva vanemrevidendi taandamiseks. 04.09.2009 tegi PMTK otsuse nr 6-2/1324, millega jättis taotluse rahuldamata. M.M. esitas nimetatud otsuse peale vaide, mis laekus PMTK-sse 29.09.
8. Vaie jäeti MTA poolt rahuldamata. Lõplikult jõustus otsus Riigikohtu lahendiga 27.09.2011 nr 7-1-3-363-11 mitte menetleda. Maksuhaldur väljastas 22.09.2009 M.M.ile uue maksuotsuse tähtkirjaga, mille M.M. võttis vastu 10.10.2009 ja mille peale 09.11.2009 esitas PMTK-le vaide. PMTK koostas 29.04.2009 kontrolli käigus tuvastatud asjaolude ja tehtud järelduste kohta kontrollakti nr 12-3/153, millele M.M. esitas 07.05.2009 eriarvamuse. MTA rahuldas M.M.i vaide 05.06.2009 maksuotsuse nr 12-2-3/4682-3 peale ja saatis asja tagasi PMTK-le täiendavaks uurimiseks üksnes põhjusel, et kontrollida kui suures ulatuses võib tulumaksu maha arvata M.M.i poolt AS-lt Swedbank võetud eluaseme renoveerimiseks saadud laenu intressidelt. Kuna MTA vaideotsuse tühistamise ainus põhjus oli kontrollida laenu sihtotstarbelist kasutust ning teostada M.M.i laenuintresside mahaarvatava osa arvutus ning samaaegselt nii kontrollaktis kui ka eelnevas maksuotsuses toodud asjaolud jäid muutmata, ei väljastatud uut kontrollakti, vaid koostati kohe uus maksuotsus täiendava peatükiga ”laenu kasutamise analüüs ja laenuintresside mahaarvatava osa” arvestusega. Vastustaja toonitab, et enne uue haldusakti väljastamist edastati M.M.ile eelviidatud korraldus nr 12.2-3/4682-
9. Kuna 6 M.M. sellele vastas, siis puudub siingi vaidlus selle kättesaamises ja arvamuse esitamise võimaldamises. Lisaks jättis maksuhaldur täiendava võimaluse esitada maksukohustuslasel enda vastuväited soovi korral vaidemenetluses, millist õigust maksukohustuslane ka kasutas. Eriarvamuse sisu peaks tulenema esitatud vaidest. Ka vaidest omakorda ei nähtunud, et maksuhaldur oleks midagi sellist jätnud arvestamata. Lähtuvalt Halduskohtu 09.03.2011 otsusest koostas PMTK 25.05.2011 otsuse nr 12.2-3/468213, millega tunnistas kehtetuks ja sisuliselt muutis 22.09.2009 maksuotsuse p-s 6 arvestatud laenuintresside mahaarvatavaid proportsioone 2006 0,7% ja 2007 5,4% ning luges uueks proportsiooniks 14%, mille järgi arvutatuna kuulub tasumisele tulumaks 2006 ja 2007 kokku 60 094 krooni (3840,11eurot). Seega uus maksustamine andis kaebajale võrreldes varasemaga ilmselgelt soodsama tulemuse (

§ 13lg 2 p 3).

Vastustaja kontrollis M.M.i poolt täiendavalt MTA-le vaidemenetluses ja Halduskohtule esitatud materjale kaebaja poolt soetatud ehitusmaterjalide kulude kohta, mis olid tasutud pangakontodelt, krediitkaardiga ja sularahas perioodil 2005-2007. Maksuhaldur võttis täiendavalt arvesse 2005 Swedbank`ist tasutud kulud pangaväljavõtte järgi 28 828,05 krooni ja M.M.i poolt täiendavalt esitatud krediitkaardi väljavõtetelt nähtuvalt tasutud kulud summas 20 712,10 krooni ning esitatud paberdokumentidest arveid summas 16 902,80 krooni. Seega võttis maksuhaldur arvesse ka täiendavalt halduskohtule esitatud dokumendid, millega ei kaldunud kõrvale maksukohustuslase poolt avalduses, taotluses või selgituses toodud andmetest ning puudus vajadus lisaandmete saamiseks (

§ 13lg 2 p 2).

Eeltoodust nähtub, et maksuhaldur ei ole maksumenetlust läbi viies rikkunud menetlusreegleid ega hea halduse põhimõtet, mis võiks kaasa tuua vaidlustatud otsuse tühistamise. Vastupidi, ärakuulamisõiguse realiseerumist on võimalik tagada mitmel viisil. Üheks selliseks on ka maksuhalduri nö esmaste järelduste fikseerimine kontrollaktis, millele maksukohustuslasel on võimalik esitada eriarvamus. Sellist võimalust maksukohustuslane ka algselt kasutas. Lisaks tuleb märkida, et pärast esimest vaideotsust ja enne uue haldusakti väljastamist anti M.M.ile täiendavalt võimalus (korraldusega) esitada täiendavad tõendid laenuintresside mahaarvamise õigsuse kontrollimiseks. Seega ei ole kontroll käesolevas asjas toimunud maksukohustuslase suhtes tagaselja. Maksukohustuslane teadis või vähemalt pidi teadma, mida maksuhaldur kontrollib ning tal oli võimalik esitada enda positsiooni kaitseks tõendid, mis maksuhalduri väited ümber lükkaks ja maksukohustust vähendaks. Kaebuse esitajal oli võimalus läbi viidud menetluses kaasa rääkida ning avaldada vahetut mõju maksuotsuse sisule. Nähtuvalt asja materjalidest, on kaebuse esitajale tutvustatud kontrollitoimikut enne kontrollakti esitamist, mistõttu on kaebuse esitajal olnud reaalne võimalus viia ennast kontrolli käigus tuvastatud faktiliste asjaoludega kurssi juba enne haldusakti saamist. Kaebuse esitajal oli peale esimest vaideotsust tagatud võimalus esitada täiendavat teavet vaideotsusega tähelepanu juhitud asjaolude kohta, sest kogu ülejäänud kontrollakti kohta, sh kõikide faktiliste asjaolude osas, oli kaebajale võimaldatud seisukohti esitada juba varem eriarvamuse esitamisega. Kaebuse esitajal oli igal ajahetkel võimalus maksuhaldurile mistahes tõendid, mis tal võiksid olemas on, esitada. Maksuhaldur ei ole kordagi keeldunud tõendite vastuvõtmisest maksumenetluses. Eelnevast tulenevalt leiab vastustaja, et vaidlusaluse maksuotsuse koostamisel on maksukohustuslasele ärakuulamisõigus piisaval määral tagatud ja on kooskõlas hea haldustavaga ning

§-s 13 sätestatuga. Vastustaja seisukohta ärakuulamisõiguse tagamisest kinnitab ka äsjane Riigikohtu 13.02.2012 määrus, millega jäeti käiguta M.M.i kaebus 22.09.

1. a maksuotsuse ning MTA 15.12.
2. a vaideotsuse nr 6-1/529-3 tühistamiseks. Siiani ei ole selge, millisel viisil ja ulatuses on kaebaja hinnangul tema õigusi maksumenetluses rikutud. Vastustaja arvates on tegemist olukorraga, kus haldusakti kehtetuks tunnistamist ei saa nõuda üksnes põhjusel, et haldusakti andmisel on väidetavalt rikutud menetlusnõudeid või et haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui 7 eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist. Seega on kaebaja etteheited seoses ärakuulamispõhimõtte rikkumisega on täiesti põhjendamatud. Seoses kaebaja poolt 01.02.2012 vastusele lisatud dokumentidega jääb vastustajale arusaamatuks nende esitamise motiiv. Nimelt väljendas Tallinna Halduskohus 03.01.2012 toimunud kohtuistungil väga selgelt, et kaebaja kohustub esitama tõendeid (üksnes) selle kohta, et on ärakuulamisõigusest ilma jäetud, nt kassatsioonkaebuse, kohtuistungi protokolli vms ärakirja /I kd tl 205 pöördel/. Kaebaja ei esitanud kohtu poolt antud kuupäevaks sellesarnaseid tõendeid, mis kinnitaksid ärakuulamisõiguse tagamata jätmist ega sellele ka konkreetselt viidanud, vaid koormab kohut hulga dokumentidega. Kaebaja ei ole tõendite esitamisel selgitanud, millist konkreetset väidet või vastuväidet iga konkreetse dokumendi esitamisega tõendada soovib. Vastustaja peab siiski vajalikuks rõhutada, et tuginedes

§ 102

lg 1 p-le 2 ning Riigikohtu seisukohtadele asjades Boschwechter ja Raviltos, tuleb täiendavalt esitatud lisad jätta tähelepanuta, sest maksukohustuslane jättis need esitamata vähemalt hooletusest. Vastustaja on toonitab, et vaidega esitatud tõendid esitati alles vaidemenetluses. Kuna M.M. jättis enda hinnangul vajalikud tõendid maksumenetluses esitamata vähemalt hooletusest, siis tuleb kohtumenetluses esitatud mistahes tõendid jätta tähelepanuta. Eeltoodule tuginedes on MTA ja PMTK seisukohal, et vaide- ja maksumenetluses ei ole M.M.i õigusi rikutud. Halduskohus on haldusasjas nr 3-10-258 põhjalikult peatunud uute tõendite esitamise küsimusel. Seetõttu on täiesti põhjendamatu kaebaja poolt juba mitmendat korda järjekordne taotlus dokumentide kohtutoimikusse võtmiseks. Seda olukorras, kus Halduskohus on korduvalt täiendavate dokumentaalsete tõendite osas oma seisukoha kujundanud ja määrusega lahendanud. M.M.i täiendavad seisukohad /II kd tl 71-73, 87/ Kuna haldusasjas nr 3-10-258, milles halduskohus rahuldas kaebaja kaebuse osaliselt ja mida apellatsioontähtaja jooksul vastustaja ei vaidlustanud, tegi halduskohus oma otsusega laenuintresside tulumaksust tasaarvestamise kohta otsuse ka

1. aasta ja sellest eelnevate renoveerimiseks tehtud kulutuste osas kaebaja eluasemele, siis ka vaidlustatud maksuotsuse tegemisel oleks pidanud maksuhaldur tagama Euroopa Liidu põhiõiguste harta artiklis 41 lg 2 punktis a) tagatud õigust, samuti haldusmenetluse seaduses (edaspidi HMS) § 40 sätestatud õigust, st enne maksuotsuse tegemist tagama kaebajale õiguse eriarvamuse esitamiseks. Kohus ei ole haldusmenetluses ärakuulamisõiguse tagamise koht HMS § 40 mõistes, vaid selle õiguse kohaldamata jätmise tuvastamisel on haldusakt tühine. Juhul, kui kohus peab kohtumenetlust ka ärakuulamisõiguse rakendamise kohaks HMS § 40 kohaselt, siis ongi kaebaja pandud sellisesse sundseisu, kus peab hakkama kohtule esitama neid tõendeid, mida oleks ta esitanud maksuhaldurile juhul, kui oleks olnud tagatud Euroopa Liidu põhiõiguste hartas sätestatud õigus ja HMS § 40 sätestatud õigus maksumenetluses enne maksuotsuse tegemist. Asjas puudub vaidlus, et maksuhaldur kontrollis kaebaja tulumaksustatavat perioodi
2. a kuni
3. a, mille kohta tegi 22.09.2009 maksuotsuse, mis oli vaidlustatud haldusasjas nr 310-
4. Halduskohtu
5. märtsi 2011.a otsusega rahuldati kaebaja kaebus osaliselt ning tühistati 22.09.2010 maksuotsus Tallinnas xxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise proportsiooni leidmise osas. Kohustati vastustajat tegema selles osas uus otsus ühe kuu jooksul otsuse jõustumisest arvates. Asjas puudub vaidlus, et kaebaja esitas apellatsiooni tähtaja jooksul apellatsioonkaebuse Tallinna Ringkonnakohtule osas, milles Halduskohus jättis kaebaja kaebuse rahuldamata, seega ei olnud haldusasjas nr 3-10-258 Halduskohtu otsus jõustunud seisuga 25.05.
6. a. Juba sellest lähtuvalt on käesolevas vaidlustatud maksuotsus õigusvastane. Tallinna halduskohtu 09.03.
7. a otsuse põhjenduste p-s 35: Kohus leiab aga, et maksuotsus tuleb tühistada osas, milles maksuhaldur määratles elamu aadressil xxxxxxx, Tallinn, 8 renoveerimiseks võetud eluasemelaenu intresside proportsiooni maksustatavast tulust mahaarvamise tegemisel. Nõustuda tuleb vastustajaga selles, et kui leiab tõendamist asjaolu, et laenu kasutatakse eluaseme tarbeks üksnes mingis osas, ülejäänut aga kasutatakse näiteks elamiskulude katmiseks, tuleb maksusoodustuse kohaldamisel rakendada proportsiooni sõltuvalt laenu kasutamise ulatusest ning et intresside mahaarvamise piiramine on põhjendatud olukorras, kus füüsiline isik ei ole kasutanud kogu laenulepingu alusel pangalt saadud raha laenulepingus märgitud laenu sihtotstarbele. Küll aga on maksuhaldur määratlenud proportsiooni valesti. Halduskohtu otsuse põhjenduste p-s 36: Tulumaksuseaduses ei ole otseselt sätestatud, mis aja jooksul eluasemelaenu saamisest tuleb eluase renoveerida, et tulumaksusoodustus oleks õigustatud. Iseenesest on õigus kaebuse esitajal, väites, et ei pea ju kogu renoveerimiseks võetud laenu kohe ära kulutama. Samas annab vastuse maksumenetluses üldkasutatav majandusliku tõlgendamise põhimõte, mille kohaselt saab laenuna eluaseme soetamiseks või renoveerimiseks lugeda vaid laenusummat, mis on sellel või eelmistel maksustamisperioodidel sihtotstarbeliselt kasutatud. Vastasel korral annaks tulumaksusoodustuse vaid see, kuidas isik ja pank endavahelist laenusuhet nimetavad ( mis lepingu pealkirjaks on). Näitena: kui esimesel maksuperioodil kulutatakse laenusummast sihtotstarbeliselt 40%, kuulub esimesel maksustamisperioodil maksustavast tulust mahaarvamisele 40% intresside summast. Kui teisel aastal kulutatakse sihtotstarbeliselt lisaks 30 %, kuulub teisel maksustamisperioodil maksustavast tulust mahaarvamisele 40+30=70% aasta jooksul tasutud itresside summast. Nii on tegemist kumuleeruva arvestusega. Maksuotsuses on aga leitud vastav proportsioon sootuks teisiti. Esiteks ei ole võetud arvesse maksustamisperioodile eelnenud kulutusi ( nt 2005 aastal tehtuid), teiseks on võetud intresside arvestuse protsent kogu laenumaksest, mille puhul intresside 100% -line maksustatavast tulust mahaarvamine tähendaks ühes aastas kogu laenusumma ulatuses kulutuste tegemist. Tekib küsimus, kas juhul, kui esimesel maksustamisperioodil kasutatakse sihtotstarbeliselt 50% summast ja teisel samuti 50%, kas siis intresse arvestatakse esimesel aastal 50% ulatuses ( mis oleks iseenesest õige), kuid ka teisel aastal 50% ulatuses ning mis saaks siis järgnevatest maksustamisperioodidest. Kohus möönab, et maksuseadused võiksid selles osas anda proportsiooni määratlemiseks selgemaid juhiseid või ajalise piirangu laenu sihtotstarbeliseks kasutamiseks. Samas on võimalik võtta laenu renoveerimiseks ja osadekaupa, nii et kogu laen kasutatakse kohe sihtotstarbeliselt. Eluaseme soetamise ja renoveerimise soodustuse andmine on piirang riigi eelarvelistele laekumistele ja selle mõte ei ole olnud anda isikutele võimalus eluasemelaenu sildi all saadud raha sootuks teistesse tegevusvaldkondadesse investeerida ja seda tulumaksuvabalt. Seega tuleb maksuhalduril arvestada maksustatavast tulust mahaarvatava intressi proportsioon uuesti. Puudub vaidlus, et kaebaja kaebus haldusasjas nr 3-10-258 rahuldati osaliselt, vastasel juhul oleks pidanud vastustaja apellatsioonitähtaja jooksul esitama apellatsioonikaebuse osas, millega kaebaja kaebus rahuldati. Käesoleval juhul on vastustaja asunud seisukohale, et ei ole vaja leida õiget proportsiooni, vaid on sama maksustamisperioodi st 2006 kuni 2007 aasta kohta teinud uue maksuotsuse, millega on arvestanud nn oma arusaamade kohaselt suva proportsioonid, välistades kohtu seisukohti, milles kohus ütleb, et maksuseadused võiksid selles osas anda proportsiooni määratlemiseks selgemaid juhiseid või ajalise piirangu laenu sihtotstarbeliseks kasutamiseks. Vastustaja on asunud seisukohale, et võib ilma seadusandliku normita tõlgendada kohtu otsust oma suvast lähtudes tehes uue maksuotsuse sama perioodi kohta tagasiulatuvalt, eirates kohtuotsust ning kaebajalt selleks eelnevate perioodide kohta tõendeid küsimata, õigust eriarvamuseks tagamata, ning ise samuti tõendeid kogumata
8. aasta ja sellele eelnenud perioodide kohta. Tallinna Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-10-258 ei ole andnud hinnangut, kas eriarvamuse esitamine oli küllaldane perioodi
9. a ja sellele eelnevate maksustamisperioodidel laenu sihtotstarbeliselt renoveerimiseks tehtud kulutuste osas. 9 Halduskohtu 09.03.
10. otsuse kohaselt tuli vastustajal leida selles osas uus proportsioon nii
11. aasta kui ka sellele eelnevate perioodide kohta eramule tehtud renoveerimisel olevate kulutuste osas. Kaebaja on esitanud kohtule tõendid, mis tõestavad, et
12. a ja enne seda on samuti kaebaja oma eluaset xxxxxxx renoveerinud. Samuti on eluasemelaen refinantseeritud eelnevalt kahel korral, samuti on tõenditest nähtav (Maksuhalduri poolt esitatud kuupäevata korraldus _ 08.2009 nr 12.2-3/4682-6) on loetletud dokumendid, mida kaebajal tuli vähem kui 6 päeva jooksul esitada. Kaebaja esitas tähtpäevaks, st 26.08.2009 kõik tema valduses olevad dokumendid, mida maksuhaldur oli nõudnud. Samuti esitas kaebaja sellele korraldusele vaide, milles palus dokumentide esitamiseks lisatähtaega. Asjas puudub vaidlus, et vastustaja oleks kaebaja poolt 26.08.2009 esitatud vaide lahendanud, või sellele vastanud, või vaides olevate puuduste kõrvaldamiseks täiendavat tähtaega andnud. Samuti selles korralduses ei ole vastustaja soovinud kaebajalt
13. a, ja enne seda tehtud eramu xxxxxx kulutusi ehitusmaterjalidele, vaid on soovitud
14. a Swedpanga pangakonto väljavõtet, millel kajastuvad vaide lisas 4 lk 6 toodud kulutused. Seega ei saa lugeda Halduskohtu 09.03.
15. a otsuse osas, milles kaebaja kaebus rahuldati, et selle otsuse täitmisel oleks nimetatud kuupäevata korraldus 08.2009 nr 12.2-3/4682-6 küllaldane eriarvamuse õiguse kohaldamisel, kus vastustajal tuli leida uus proportsioon ning arvestada selles ka
16. a ja sellele eelnevaid perioode. Juhul, kui kohus on HMS § 40 ja Euroopa Liidu põhiõiguste hartas artikkel 41 lg 2 punktis a sätestatu kohaselt ka eriarvamuse esitamise koht haldusakti või maksuotsuse kohta, mis võib isiku õigusi piirata, siis peaks kohus rahuldama kaebaja poolt esitatud taotluse, et saaks lisa tähtaja tõendite esitamiseks Xxxxxxx renoveerimise kohta tehtud kulutuste kohta enne 2005.aastat. Kaebaja poolt juba kohtule esitatud tõenditest on näha, et vastustaja ei ole
17. a renoveerimise kulutuste hulka arvanud näiteks: AS Famar Desi 31.08.2005 arvet nr 87185794, või Famar Desi arve nr 8720194 kuupäevaga 05.09.2005, või AS Famar Desi 24.08.
18. kassa sissetuleku order nr 8842735, või Medea Plaaditurg AS arve 93304 kuupäev 25.02.2005 summas 10416.38 krooni jpt arved, mida kaebaja ei hakka eraldi välja kirjutama. Kaebaja üks põhistus haldusasjas 3-10-258 maksuotsuse tühistamiseks oli: Kaebaja haldusasjas nr 3-10-258 vaidlustas maksuotsuse, milles taotles maksuotsuse 22.09.2009 nr 12.2-3/4682-9 tühistamist ja Maksu-ja Tolliameti 15.12.2009 vaideotsuse nr 6-1/529-3 tühistamist, üks kaebaja taotluse seisukoht oli, poes käimine ei muuda lepingut, õiguslikud tagajärjed on seotud lepinguga, mitte kaebaja käitumisega. Lõpp-eesmärk on kasutada seda elamu renoveerimiseks, see mida vahepeal rahaga tehakse enne lõppeesmärgi saavutamist, ei muuda midagi. Kaebaja taotluses 31.08.2010.a. kohtumäärusele haldusasjas nr 3-10-258 on kaebaja seisukohal, et tulumaksu seaduse ( TuMS § 25) kehtestab privileegi, mis ulatub klassikalisest nulla puena põhimõttest kaugemale, see säte annab igaühele õiguse , et tema suhtes kohaldataks soodustust õiguspärase ootusest lähtuvalt, sest norm on seda sätestanud. Sest õiglustunne on subjektiivne, samuti peab kasutama õiglust õigusnormide tõlgendamisel (arvestataks tulumaksust maha laenulepingu nr 04-599935 –EV limiidiga 57557.-EUR elamu Xxxxxxx renoveerimiseks 2005, 2006 ja 2007 aastal tasutud intressid vastavalt tulumaksuseaduse § 25 kohaselt. Kaebaja ei nõustunud, et maksuhaldur ei arvanud kaebaja tuludest maha 2005.a. 86205.41 krooni, 2006.a. 89472.42 krooni ja 2007.a. 102217,99 krooni ). Seega rahuldas Halduskohus kaebaja taotluse selles osas ja tühistas 22.09.2009.a. maksuotsuse. Juhul, kui vastustaja kasutaks kohtuotsuse täitmisel õigeid proportsioone, nagu on Halduskohus 09.03.2011 kohtuotsuses leidnud, siis kaebajal ei oleks maksuvõlga summas 3840,71 eurot, vaid tasumisele kuuluv tulumaks 2006 ja 2007 oleks kokku null

81 lg 2) ei täpsusta maksukorralduse seadus millises vormis tuleb maksukohustuslasele tagada ärakuulamisõigus üksikjuhtumi kontrolli puhul. Seoses ülaltooduga kaebaja, lähtudes menetlusökonoomia printsiibist, täiendab lisaks 06.08.2012 esitatud argumentatsiooni p 12 ja 13 nii, et siseriiklik kohus paluks Euroopa Liidu kohtul tõlgendada põhiõiguste harta artikkel 41 lõike 2 punktis a), milles küsida lisaks: kas kohus saab olla selle sätte kohaselt ärakuulamise koht selliselt ,et haldusakt jääb kehtima, või juhul, kui ärakuulamisõigust ei ole enne haldusakti väljastamist isikule tagatud, on selline haldusakt tühine. PMTK vastuväited 06.08.2012 kaebuse täiendusele /II kd tl 80-82/ Käesoleva haldusasjaga seotud ja tänaseks lõppenud haldusasjas nr 3-10-258 ei ole leidnud kinnitust, et maksuhaldur jättis M.M.ile ärakuulamisõiguse tagamata. Seega selles osas vaidlus 11 puudub. Maksukohustuslasele oli algusest peale teada millise perioodi ja milliste maksude osas tema suhtes kontrolli läbi viiakse. Oma kaebuse täienduses on kaebaja tsiteerinud korduvalt Halduskohtu seisukohti haldusasjas nr 3-10-258, kuid on samast lahendist jätnud välja toomata kõige olulisema, s.o tõendamiskoormusega seonduva. Halduskohus on viidatud kohtuotsuse p-s 37 muuhulgas tuvastanud, et M.M. maksuhalduri juurde ei ilmunud ja kontode väljavõtteid nõudmise peale ei esitanud. Kohus on nõustunud vastustajaga selles, et kaebuse esitaja täitis oma kaasaaitamiskohustust maksumenetluses väheselt, mistõttu võisidki osad asjaomased dokumendid jääda maksuhaldurile esitamata. Viidatud punktist, kus asjaomasele regulatsioonile ja kohtupraktikale tuginedes kohus leiab, et kaebuse esitaja väited, et ta ei jõudnud õigel ajal esitada krediitkaartide väljavõtteid on paljasõnalised ega õigusta nende dokumentide õigeaegset esitamist, ei saa tekkida kahtlust, et maksuhaldur ei kaldunud kõrvale uue otsuse koostamisel kõrvale halduskohtu juhistest ning maksuhaldur on uue otsuse koostamisel võtnud maksustamise seisukohalt arvesse kõik asjaolud ja tõendid, mis ei olnud tahtlusest või raskest hooletusest jäetud M.M.i poolt esitamata. Seda, et M.M. on tõendeid hiljem, s.o pärast maksumenetlust esitanud, on kaebaja korduvalt ka ise tunnistanud (vt näiteks kaebuse täienduse lk 3 p 8 – „Kaebaja on esitanud kohtule tõendid /…/“). Vastustaja rõhutab, et tõendamiskoormuse jaotumist ja kaasaaitamiskohustuse vajalikkust toetab ka TuMS § 25 lgst 1 tulenev maksukohustuslase õigus, mille järgi peab maksukohustuslane tõendama, et tema suhtes rakendub maksusoodustus. Eelneva põhjal oli igati õige teha uus otsus olemasolevate andmete põhjal, mille kaebaja oli pidanud vajalikuks menetluse käigus esitada. Seetõttu oli õige ka maksuhalduri poolt uue otsuse koostamine osaliselt jõustunud kohtuotsusest arvates. Maksuhaldur tegi uue otsuse menetluse käigus kogutud tõendite pinnalt, sest kohus ka kohus leidis, et mingeid tõendid juurde koguda ei ole võimalik, kuna selleks hetkeks oli kaebaja juba kaasaaitamiskohustust rikkunud ning uue võimaluse andmine dokumentide esitamiseks oleks sisuliselt tähendanud seda, et kaasaaitamiskohustus muutuks kohustusena sisutühjaks, millel ei ole õiguslikke tagajärgi ning seda ei tarvitsegi maksumenetluses täita. Uuesti otsustamine ei tähenda kindlasti seda, et maksuhaldur peaks uusi tõendeid koguma, et uut otsust teha. Halduskohtu otsusest haldusasjas nr 3-10-258 ei nähtu ühtegi ettekirjutust, et maksuhaldur oleks kohustatud halduskohtu hinnangul tõendeid juurde koguma. Viimasele viitab ka kohtu poolt maksuhaldurile antud lühike tähtaeg (ühe kuu jooksul otsuse jõustumisest). Otsusest nähtub selgelt, et maksuhaldur pidi olemasolevate tõendite pinnalt ja arvestada halduskohtu juhiseid arvestama maksustatavast tulust mahaarvatava intressi proportsioon uuesti, mida maksuhaldur ka tegi. Kaebaja etteheide (vt kaebuse täiendus lk 3 p 6) Tallinna Ringkonnakohtu otsusele haldusasjas nr 3-10-258, milles ringkonnakohus jättis hinnangu andmata, ei ole asjassepuutuv, sest apellatsioonkaebust selle kohta ei esitatud. Pealegi ei saa selles Tallinna Ringkonnakohtu seisukohad mõjutada käesoleva vaidluse esemeks oleva otsuse õiguspärasust. Kaebuse täienduses ei ole kaebaja esitanud sisulisi vastuväiteid maksuhalduri poolt väidetavalt ebaõigesti leitud proportsiooni ümberlükkamiseks. Siiani on kaebaja piirdunud vaid paljasõnaliste väidetega, mida ilmestab kaebuse täienduse lk 4 p-s 11 avaldatud väide, et vaid tasumisele kuuluv tulumaks 2006 ja 2007 oleks kokku null eurot. Seda isegi olukorras, kus Riigikohus on haldusasjas nr 3-10-258 jaganud maksuhalduri järeldusi ega ole pidanud vajalikuks M.M.i kaebust menetlusse võtta. Kaebuse täienduse p-dest 12-14 ei selgu, kuidas kaebaja poolt avaldatud väljalõiked lahenditest aitavad kaasa käesoleva asja lahendamisele, mistõttu vastustaja ei pea vajalikuks nendel peatuda. Kokkuvõtvalt põhineb vastustaja hinnangul kaebuse täiendus olulises osas väidetavalt ärakuulamisõiguse tagamatajätmise etteheitel. Lisaks 15.02.10212 avaldatud seisukohtadele vastustaja rõhutab, et kaebaja suhtes viidi läbi üksikjuhtumi kontroll ja erinevalt revisjonist 12 (

81 lg 2) ei täpsusta maksukorralduse seadus millises vormis tuleb maksukohustuslasele tagada ärakuulamisõigus üksikjuhtumi kontrolli puhul. Vastustaja möönab, et ärakuulamisõiguse tagamine on ka üksikjuhtumi kontrolli puhul oluline, kuid lähtuvalt menetluse vähemkoormavast iseloomust tuleks maksukohustuslase õigusesse esitada enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist oma arvamus või vastuväited teatava reservatsiooniga. Ainuüksi kaebaja enda poolt viidatud HMS §-s 40 on lg-s 3 on sätestatud, millistel juhtudel võib haldusmenetluse läbi viia menetlusosalise arvamust ja vastuväiteid ära kuulamata ehk nö lihtsustatud korras. Samad põhimõtted on ka

§ 13lg-s 2 väljatoodud.

Seega ei ole ärakuulamisõigus absoluutne. On ilmne, et uus maksustamine andis kaebajale võrreldes varasemaga igal juhul soodsama tulemuse. KOHTU PÕHJENDUSED

1. Käesolevas asjas ei saa olla vaidlust, et vaidlustatud PMTK 25.05.2011 otsus nr 12.23/4682-13 on antud 22.09.2009 maksuotsuse osaliseks muutmiseks, tulenevalt Tallinna halduskohtu 09.03.2011 otsusest haldusasjas nr 3-10-
2. Asja materjalidest nähtuvalt M.M. oli vaidlustanud 22.09.2009 maksuotsuse ning Halduskohus viidatud 09.03.2011 otsusega rahuldas M.M.i kaebuse osaliselt, tühistades 22.09.2010 maksuotsuse Tallinnas xxxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise proportsiooni leidmise osas. Samas kohustati vastustajat tegema selles osas uus otsus ühe kuu jooksul otsuse jõustumisest arvates. Muus osas jäeti kaebus rahuldamata. M.M. esitas 08.04.2011 apellatsioonkaebuse Halduskohtu otsuse tühistamiseks osas, milles tema kaebus jäeti rahuldamata. Seega on esimene küsimus, millele kohtul tuleb vastata: kas PMTK oli õigustatud 25.05.2011 vaidlustatud otsust tegema, kui kohtuvaidlus 22.09.2009 maksuotsuse õiguspärasuse üle haldusasjas nr 3-10-258 ei olnud veel lõppenud. Sealjuures kaebaja on seisukohal, et kuna Halduskohtu otsus ei olnud selle apelleerimise tõttu jõustunud, siis ei tohtinud maksuhaldur hakata uusi proportsioone määrama. Vastustaja on vastupidisel seisukohal ja leiab, et Halduskohtu otsus jõustus osas, millega kaebus rahuldati (st Tallinnas xxxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise proportsiooni leidmise osas), kuna kumbki kohtuotsust selles osas ei vaidlustanud. Ülalmärgitu tulemusel oli PMTK-l kohustus teha eelneva osas uus otsus. Ringkonnakohtu otsuses on samuti märge, et selles osas on halduskohtu otsus jõustunud /tl 193/.
3. PMTK on iseenesest õigesti märkinud, et vastavalt HKMS (enne 01.01.2012 kehtinud seadustik) § 34 lg-le 2 kontrollib ringkonnakohus apellatsiooni korras esimese astme kohtu lahendi seaduslikkust ja põhjendatust apellatsioonkaebuse ja sellele esitatud vastuväidete piires. Samas on vastustaja jätnud tähelepanuta sama sätte teise lause, mille kohaselt, kui ringkonnakohus tuvastab HKMS paragrahvis 45 sätestatud kohtumenetluse normide rikkumise, ei ole ta seotud apellatsioonkaebuse ja vastuväidete piiridega. Seega ainuüksi sel põhjusel puudus kindlus, et Halduskohtu kohtuotsus jääb tervikuna jõusse. Teiseks aga, M.M. oli vaidlustanud Halduskohtu otsuse just selle põhilises osas (hinnang maksumenetluse ja maksuotsuse õiguspärasusele), sh heitis kaebaja oma apellatsioonkaebuses Halduskohtule ette, et viimane on vääralt tõlgendanud materiaalõiguse normi, jätnud tähelepanuta osa tõendeid ja on hinnanud esitatud tõendeid valesti. Seega, kuni polnud selge, kas M.M.i menetluslikke õigusi rikuti maksumenetluses ja esimese astme kohtumenetluses, ei olnud ka selge, kas 22.09.2009 maksuotsus jääb üldse kehtima, sest kaebaja viidatud minetused oleks võinud viia väärade järelduste tegemiseni. Kui Tallinna ringkonnakohus oleks tühistanud halduskohtu otsuse ja saatnud asja uueks läbivaatamiseks või oleks teinud kohe uue otsuse asja 13 uueks läbivaatamiseks saatmata, siis mida tulnuks hakata peale Tallinnas xxxxxx asuva eluaseme renoveerimiseks tehtud kulutuste suuruse järgi laenuintresside maksustatavast tulust mahaarvamise uute proportsioonidega?! Neil asjaoludel ei saa pidada kuidagi põhjendatuks proportsioonide osas uue otsuse tegemist enne kohtuvaidluse tegelikku lõppemist, kuna maksuhaldur sai ka asja uuel otsustamisel tugineda seni kogutud tõenditele, mille üle käis aga vaidlus. Teisalt, kui PMTK pidas Halduskohtu 09.03.2011 otsust osaliselt jõustunuks, siis jääb arusaamatuks, miks oli vaja veel tunnistada kehtetuks 22.09.2009 maksuotsuse p-s 6 arvestatud laenuintresside mahaarvatavad proportsioonid, kui Halduskohus oli 22.09.2010 maksuotsuse selles osas juba tühistanud. Seega on ilmne, et 25.05.2011 otsuse tegemine oli lausa aasta võrra ennatlik. Samas on käesolevaks ajaks selgunud, et see menetluslik viga ei ole saanud mõjutada 25.05.2011 otsuse sisulist õiguspärasust. Nimelt, Tallinna ringkonnakohus jättis oma 29.12.2011 otsusega haldusasjas 3-10-258 M.M.i apellatsioonkaebuse Halduskohtu otsuse tühistamiseks rahuldamata ja Riigikohus omakorda jättis 19.04.2012 määrusega 3-7-1-354-12 asja menetlusse võtmata. Seega on Halduskohtu 09.03.2011 otsus nüüdseks muutmatul kujul jõustunud ja ühe kuu jooksul Riigikohtu 19.04.2012 määruse tegemisest oli PMTK-l kohustus määrata uued proportsioonid. HMS § 58 kohaselt haldusakti kehtetuks tunnistamist ei saa nõuda üksnes põhjusel, et haldusakti andmisel rikuti menetlusnõudeid või et haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist. Nimetatud normi eesmärk on välistada halduse asjatut koormamist ja ka asjatuid kohtuvaidlusi olukorras, kus mingi tähtsusetu minetuse tõttu peaks haldusorgan võtma vastu samasuguse lõppjäreldusega otsuse. Järelikult pelgalt ennatlikkuse motiivil ei pea kohus 25.05.2011 otsust täna tühistama. Kohus saaks tühistada vaidlustatud otsuse vaid siis, kui see oleks materiaalselt õigusvastane.
4. M.M. on teise olulise küsimusena tõstatanud käesolevas vaidluses ärakuulamisõiguse kohaldamise ja (täiendavate) tõendite esitamise võimaluse, väites, et maksuhaldur on maksumenetlust läbi viies rikkunud menetlusreegleid ja hea halduse põhimõtet. Kohtule jäävad ärakuulamisõiguse väidetavat mittetagamist puudutavad väited 25.05.2011 otsuse vaidlustamisel arusaamatuks, kuna algselt oma kaebuses ei ole kaebaja ärakuulamisõiguse rikkumisele tuginenud. Lisaks eelmärgitule, nähtuvalt Halduskohtu 09.03.2011 otsusest haldusasjas 3-10-258 kaebaja samuti selliseid etteheiteid ei esitanud ega ka revidendi taandamist puudutanud kohtumenetluses (3-11-1618, II kd tl 53-56), kohtud ise samuti ei tuvastanud sellekohaseid olulisi menetlusnormide rikkumisi, nimetatud kohtulahendid on jõustunud. Eelmärgitu kontekstis, kus kohtumenetlus haldusasjas nr 3-10-258 on lõppenud, on täiesti asjakohatu kaebaja väide, et Tallinna Ringkonnakohtu otsus ei ole andnud hinnangut, kas eriarvamuse esitamine oli küllaldane perioodi
5. a ja sellele eelnevate maksustamisperioodidel laenu sihtotstarbeliselt renoveerimiseks tehtud kulutuste osas. Seega on kõnealuse küsimuse tõstatamine proportsioonide üle uuesti otsustamise kohtuvaidluse poole peal iseenesest kohatu. Lisaks juhib kohus tähelepanu, et 03.01.2012 toimunud kohtuistungil kohus andis kaebajale võimaluse esitada tõendeid (üksnes) selle kohta, et ta on ärakuulamisõigusest ilma jäetud /I kd tl 205 pöördel/. Kaebaja ei esitanud kohtu poolt antud kuupäevaks niisuguseid tõendeid, mis kinnitaksid ärakuulamisõiguse tagamata jätmist, vaatamata sellele, et ta esitas kohtule ärakirja oma kassatsioonkaebusest ja 07.12.2011 kohtuistungi protokollist haldusasjas 3-10-258 /I kd tl 236-243/. Kohus märgib, et ka nähtuvalt vastustaja selgitustest maksumenetluse käigu kohta /tl 250-252/, puudub igasugune alus väita, et kaebajale ei ole olnud tagatud ärakuulamisõigus. Samas kohus ei pea kohtumenetlust ärakuulamisõiguse rakendamise kohaks HMS § 40 kohaselt. Mis puutub sellesse, et vahetult enne 25.05.2011 otsuse tegemist ei küsitud M.M.ilt arvamust, siis selles osas nõustub kohus täielikult vastustaja põhjendustega ja märgib eelkõige järgmist. 14 Ärakuulamisõigus HMS ega ka

järgi ei ole absoluutne. Ehkki

§ 13

lg 1 kohaselt maksukohustuslasel on õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited, näeb sama paragrahvi lg 2 ette sellest üldreeglist erandid. Nimelt ei tule maksukohustuslasele tagada eelmärgitud õigust muu hulgas siis, kui maksuhaldur ei kaldu kõrvale maksukohustuslase poolt avalduses, taotluses või selgituses toodud andmetest ning puudub vajadus lisaandmete saamiseks (p 2) või asja ei otsustata maksukohustuslase kahjuks (p 3). Analoogselt on küsimus reguleeritud ka

§ 45alusel kohaldatava HMS §-s 40.

Halduskohus on 09.03.2011 otsuse p-s 37 leidnud, et maksuhaldur peab arvestama vaid kaebaja poolt talle maksumenetluses esitatud kuludokumentidega (Riigikohtu lahendi nr 3-3-1-47-07, p-d 12-13).

§ 102

lg 1 p 2 kohaselt maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Halduskohus asus seisukohale, et kaebaja ise täitis maksumenetluses kaasaaitamiskohustust väheselt. Kuivõrd uus proportsioon 14% ja selle järgi uus maksustamine andis kaebajale võrreldes varasemaga oluliselt soodsama tulemuse (

§ 13

lg 2 p 3) ning vastustaja arvestas asja uuel otsustamisel vaatamata eelviidatud Halduskohtu seisukohale täiendavalt M.M.i poolt MTA-le vaidemenetluses ja Halduskohtule esitatud dokumente kaebaja poolt soetatud ehitusmaterjalide kulude kohta, mis olid tasutud pangakontodelt, krediitkaardiga ja sularahas perioodil 2005-2007, siis on õige vastustaja järeldus, et antud juhul ei kaldutud kõrvale ka „maksukohustuslase poolt avalduses, taotluses või selgituses toodud andmetest ning puudus vajadus lisaandmete saamiseks“ (

§ 13lg 2 p 2).

Järelikult niisuguses olukorras ei pidanud PMTK ei uut kontrollakti tegema ega ka enam kaebajat täiendavalt ära kuulama ja puudub igasugune alus väita, et vastustaja on tegutsenud kaebajale tagaselja. Ühtlasi on kohus eeltoodut arvestades seisukohal, et käesolevas kohtumenetluses esitatud täiendavad tõendid /I kd tl 213 jj/ ei saa olla 25.05.2011 otsuse tühistamise aluseks ja tuleb lähtuvalt

§-st 102 jätta tähelepanuta. 4. Asja materjalidest nähtuvalt 22.09.2009 maksuotsuse p-s 6 olid arvestatud laenuintresside mahaarvatavad proportsioonid järgmiselt: 2006 0,7% ja 2007 5,4%, mis tegi mahaarvatavate laenuintresside summaks vastavalt 626 krooni ja 5520 krooni ning tasumisele kuuluva tulumaksu summaks 64 765 krooni. Vaidlustatud otsuses loeti uueks proportsiooniks 14%, mis tegi mahaarvatavate laenuintresside summaks 2006 vastavalt 12 526 krooni ja 2007 14 311 krooni ning mille järgi arvutatuna kuulub kaebajal tasumisele tulumaks kokku summas 60 094 krooni (3840,11 eurot). M.M. on seisukohal, et vaidlustatud otsus uute proportsioonide osas rajaneb subjektiivsetele interpreteeringutele ja on suvaotsus.

§ 150

lg 1 kohaselt maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Vastavalt sama paragrahvi lg-le 2 määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslase poolt on maksuhalduril tõendamiskoormus nende tõendite osas, mida valdab ainult maksuhaldur. Kohus leiab, et kaebaja väide ebaõiglasest (subjektiivsest) proportsioonist jääb paljasõnaliseks. Kaebaja ei ole konkreetselt välja toonud, milles seisneb maksuhalduri ebaõiglane proportsioon ja milliseid Halduskohtu 09.03.2011 otsuses antud juhiseid on PMTK eiranud, ega esitanud ka omapoolset „õiget“ proportsiooni ja arvutuskäiku, mis annaks tulumaksusummaks väidetavalt 0 krooni. Kuivõrd M.M. ei ole 25.05.2011 otsuse väidetava õigusvastasuse kohta esitanud muid väiteid, kui juba käesolevas kohtuotsuses käsitletud, ja kohus ei ole pidanud kaebaja neid etteheiteid põhjendatuks ega piisavaks vaidlustatud otsuse tühistamiseks, siis ei ole kaebaja tegelikult tõendanud, et tulumaksu summa määrati talle tasumiseks sisuliselt valesti. Varem käsitletud mõningad menetluslikud ja vormipuudused ei anna aga alust kaebust rahuldada. 15 5. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Samas tuleneb eelmärgitud sättest, et isikul, kelle kahjuks otsus tehti, tuleb üldjuhul kanda ka vastaspoole menetluskulud. HKMS § 109 lg 1 järgi esitatakse menetluskulude väljamõistmiseks kohtule enne kohtuvaidlusi kohtukulude nimekiri ja kuludokumendid. Nende esitamata jätmisel menetluskulusid välja ei mõisteta. Et antud juhul jääb M.M.i kaebus rahuldamata ja MTA ei ole omapoolset kohtukulunõuet esitanud, siis kohus vastavalt HKMS § 109 lg-le 2 ja § 158 lg-le 5 leiab, et menetlusosaliste võimalikud menetluskulud peavad jääma nende enda kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Hurma Kiviloo kohtunik 16