← Eesti

3-12-759/43

Obsah (6)§ 83§ 98§ 56§ 84§ 94§ 10

OTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Haldusasi Menetlusosalised Asja läbivaatamine Resolutsioon Edasikaebamise kord Tallinna Halduskohus Monika Laat

§ 83

lg 4 kohaselt maksustamisel arvesse ja selliselt tehingult ei teki käivet KMS § 4 lg 1 p 1 tähenduses. Seega puudub TNE-l Kukemõisa kinnistu näiliselt müügitehingult käibemaksu deklareerimise kohustus, kuid samal ajal ei ole TNE-l KMS § 24 lg 1, § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1 kohaselt õigust maha arvata Kukemõisa kinnistu tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluvat sisendkäibemaksu. Kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena TuMS § 48 lg 3 mõistes, millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p 7 alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel sotsiaalmaksu. Näilikule tehingule viitavad järgmised asjaolud: 1) kinnistu asub Järvamaal kõrvalises kohas, algselt puudus seal ühendus elektrienergiaga ja tee maanteelt kinnistuni oli sisuliselt läbimatu. Perioodil juuni 2007 kuni oktoober 2008 tegi TNE kinnistuga seotud kulutusi 3 081 101 krooni ja novembrist 2008 kuni veebruarini 2010 3 057 948 krooni eest. T. Nurklik kui ehitus- ja kinnisvaravaldkonnas tegutsev isik pidi aru saama, et äriühing kõrvalises kohas asuvale kinnistule tehtud kulutusi tagasi ei teeni ja üle 6 miljoni krooni maksma läinud tegevus on TNE-le kahjulik; 2) TNE ei ole usutavalt põhjendanud kinnistu soetamise eesmärki ja äriühingul ei olnud selle arendamiseks konkreetset äriplaani, mis õigustaks suuri kulutusi. T. Nurkliku väited, et ehitustööde alguses oli kinnistule olemas potentsiaalne ostja, ei ole leidnud kinnitust. T. Nurklik ei ole astunud mingeid samme, et maandada renoveerimisega kahjumisse jäämise riske; 3) TNE on teinud Kukemõisa kinnistu sisustusele juba renoveerimistööde alguses selliseid kulutusi, mis võimaldaks hoone kohe kasutusele võtta. 22.12.2008 tuvastas maksuhaldur vaatluse käigus, et sisustatud on kogu elumaja, sh köök, elutuba, magamistuba, vannituba ja tualettruum, ning T. Nurklik koos pereliikmetega on asunud maja kasutama. Kui kinnisvara arendatakse müügi eesmärgil, ei ole tavapärane, et ruumid on kohe täielikult sisustatud. See seab kahtluse alla TNE väite, et renoveerimine toimus müügi eesmärgil; 4) Kinnisasja hinna määrab esmajoones selle asukoht. T. Nurklik valis kinnistu arendamiseks kõrvalise koha metsa sees, kus oli vaja taastada elektriühendus ja ehitada tee. Kinnistu asukoha valik ning kinnistule tehtud kulutuste iseloom viitab sellele, et T. Nurklik lähtus pigem isiklikest huvidest kui äriühingu huvidest teenida kinnistu soetamise, renoveerimise ja müügiga kasumit; 5) Kukemõisa kinnistule tehtud kulutuste kogusumma on 6 139 049 krooni (vt maksuotsuse lisa 2), müügihind oli 709 280 krooni ja 12.11.2009 ekspertarvamuse järgne turuhind 550 000 krooni. TNE tegi 983 050 krooni eest kulutusi ka pärast turuhinna selgumist. Kui TNE oleks tõepoolest soovinud kinnistu müüa, ei oleks selliseid kulutusi tõenäoliselt tehtud. TNE ei saanud loota, eriti pärast turuhinna teadasaamist, et kinnistu õnnestub müüa hinnaga, mis sisaldab kinnistule tehtud kulutusi ja kasumit. Hind, millega TNE müüs kinnistu T. Nurklikule, kattis vaid väikese osa kinnistule tehtud kulutustest; 6) TNE ajastas kinnistu müügi T. Nurklikule ajale, kui kinnisvaraturg oli madalseisus. See ei saanud tehtud kulutuste suurust arvestades olla äriühingu huvides. Väidetavalt müüs TNE kinnistu ära, sest T. Nurklik soovis ettevõttelt laenu tagasi saada. T. Nurklik ei võitnud aga tehinguga raha juurde, sest kinnistu müügi tagajärjel üksnes vähenes TNE võlg T. Nurkliku ees. T. Nurklik on maksuhaldurile kinnitanud, et raha tal oli. Seega ei saanud eeltoodu olla kinnistu müügi tegelik eesmärk. Kinnistu müük ajal, kui kinnisvaraturg oli madalseisus, võimaldas T. Nurklikul omandada kinnistu võimalikult soodsalt ja tasuda tehingult vähem käibemaksu; 7) T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistut TNE kaudu arendades ka muid rahalisi eeliseid. Tehes arendamisega seotud kulutusi käibemaksukohustuslasest äriühingu kaudu oli võimalik kulutustelt 2 maha arvata sisendkäibemaksu kokku 812 392 krooni. Eraisik T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistu arendada ja sisustada käibemaksu võrra soodsamalt. Kui TNE oleks kinnistusele tehtud kulutused maksnud T. Nurklikule välja netosummas, oleks TNE-l tekkinud suur maksukohustus (nt kui väljamakse oleks toimunud dividendidena, oleks maksukohustuseks 1 661 739 krooni; kui juhatuse liikme tasuna, siis 4 441 789 krooni; kui töötasuna, siis 4 662 349 krooni). Käesoleval juhul sai T. Nurklik kinnistu oma enda omandisse vaid 709 280 krooniga ning mingeid makse kinnistule kulunud ülejäänud summadelt TNE ei maksnud; 8) Kuna tegemist oli kinnistuga, mille oluliseks osaks oli ehitis (kasutusele võetud elumaja), ei saanud selle müügist tekkida maksustatavat käivet ning seetõttu puudus TNE-l algusest peale alus ka eluruumide tarbeks soetatud kaupade ja teenuste kuluarvetelt sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Maksuhaldur teavitas TNE-d sellest kontrolli käigus, kuid TNE jätkas sisendkäibemaksu mahaarvamist. See viitab TNE tahtlusele deklareerida valeandmeid alusetu enammakse tekitamise eesmärgil.

  1. a käibedeklaratsioonis näitas TNE kasutusele võetud eluhoone müüki maksuvaba käibena ja kõrvalhoonete müüki maksustatava käibena. TNE esitatud arvestus näitab maksuvaba käibe osakaalu suuremana ja sisendkäibemaksu on korrigeeritud väiksemas osas, sest käibemaksuga maksustatava tehingu poolele on kantud ka kulutusi, mis tehti kogu objektile (nt Eesti Energiaga liitumine, tee-ehitus, küttesüsteemid) või ka eluhoonele (nt kallihinnalised metallkonstruktsioonid). Selline kulude liigitamine näitab TNE tahtlust liigitada kulutusi nii, nagu on äriühingule maksude seisukohast kasulikum; 9) Maksuhaldur ei tuvastanud TNE tegelikku tahet müüa Kukemõisa kinnistut ettevõttega mitteseotud isikule. TNE ei tegelenud aktiivse müügitegevusega. Väidetav müügiüritus
  2. a augustis oli tegelikult vana maja renoveerimise võimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele.
  3. a novembris avaldati Kukemõisa kinnistu müügikuulutused, kuid fotod ja kuulutuste sisu ei näidanud kinnistut parimast küljest ja ei tutvustanud väidetavaid erilisi arhitektuurilahendusi ega kasutatud materjalide kvaliteeti, mainimata olid ka sauna ja basseini ehitus ning kinnistule tehtud maastikuarhitektuuriline plaan. Fotod segamini eluruumidest võisid pigem ostjaid peletada; 10) Tehingu osapooled TNE ja T. Nurklik on seotud isikud TuMS § 8 mõttes. Pole usutav, et TNE oleks teinud eespool kirjeldatud asjaoludel tehingu ettevõttega mittesoetud isikuga. 1.
  4. TNE müüs 25.09.2009 äriühingu juhatuse liikme T. Nurkliku tütrele M. N.le Tartus xxxxxxxx asuva korteri. Enne korteri müümist oli korter antud täies mahus tasuta kasutamiseks M. N.le. Kuna korteri tasuta kasutamise eest sai kontrolliperioodi algusest (
  5. a juuni) kuni korteri müümiseni kasu TNE juhatuse liikme tütar, tuleb seda TuMS § 48 lg 1, lg 3, lg 4 p 7 ja lg 6 alusel käsitleda erisoodustusena, millelt tuleb tasuda tulu- ja sotsiaalmaksu. Erisoodustuse hinnaks on vara rendile andmise turuhind tulenevalt rahandusministri 29.12.1999 määruse nr 120 „Erisoodustuse määramise kord“ p-st
  6. 1.
  7. Catering OÜ 29.08.2008 arvel näidatud toit, teenindus ja transport olid soetatud seoses Kukemõisa kinnistuga. TNE vähendas arvel mahaarvatavat sisendkäibemaksu KMS § 30 lg 1 alusel külaliste toitlustamise osas. Kuna maksuhaldur on tuvastanud, et Kukemõisa kinnistu soetamine, renoveerimine ja müük olid TNE poolt näilikud tehingud, mille eesmärgiks oli varjata kinnistu soetamist T. Nurklikule, ei ole TNE-l KMS § 29 lg-st 1 tulenevalt õigus sisendkäibemaksu maha arvata ka arvel märgitud teeninduse ja transpordiga seoses, sest kulud ei ole seotud TNE ettevõtlusega. Kuna Kukemõisa kinnistul toimunud üritus ei olnud müügiüritus, mille käigus TNE püüdis kinnistule ostjat leida, vaid vana maja renoveerimise võimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele, tuleb arvel märgitud kulutusi käsitleda erisoodustusena ja TNE-l tuleb tasuda sellelt tulu- ja sotsiaalmaksu. 1.
  8. Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007 arve (toit, ruumide rent, ruumide kaunistamine, mööbel ja selle transport ning lauainventar) ja Art Video OÜ 19.09.2007 arve (heli- ja videosüsteemide alane konsultatsioon) on seotud Lillepaviljonis toimunud üritusega. TNE on deklareerinud vastuvõtukuluna ainult Catering ja Peoteenuste OÜ arvel märgitud toidu, kuid 3 maksuhalduri arvates tuleb kõiki arvetel märgitud kulutusi käsitleda külaliste vastuvõtukuludena, sest ruumi, mööbli jms arvetel märgitud teenusteta ei oleks ilmselt toimunud ka toitlustamist või külaliste vastuvõttu üldse. KMS § 30 lg-st 1 tulenevalt ei saa TNE neilt arvetelt seetõttu sisendkäibemaksu maha arvata ja TuMS § 49 lg 4 kohaselt tuleb kulutustelt maksta tulumaksu, arvestades seejuures TuMS § 49 lg-s 5 sätestatud piirmäärasid. Maksu määramine ei ole aegunud, sest TNE tegevus maksude ebaõigel deklareerimisel oli tahtlik ning seetõttu kohaldub maksu määramisele

§ 98lg-s 1 sätestatud kuueaastane aegumistähtaeg.

  1. TNE vaide jättis Maksu-ja Tolliamet (MTA)
  2. märtsi
  3. a vaideotsusega nr 6-1/694-3 (vaideotsus) rahuldamata, nõustudes maksuotsuse põhjendustega. KAEBUSE ESITAJA SEISUKOHT
  4. TNE taotleb maksuotsuse ja vaideotsuse tühistamist järgmistel põhjustel: 3.
  5. TNE omandas Kukemõisa kinnistu
  6. a 100 000 krooniga plaaniga rajada kinnistule investeerimisprojektina puhketalu. See oli kooskõlas äriühingu pikemaajaliste eesmärkidega, mis kajastuvad ka TNE
  7. a majandusaasta aruandes. Kinnistu soodsa hinna tõttu pidas TNE seda võrdlemisi madala riskiga investeeringuks. Kukemõisa kinnistu omandamise hetkel asusid kinnistul rekonstrueerimist vajav elamu,
  8. sajandist pärineva endise lauda ja küüni varemed (müürid), samuti keldri müürid, mida oli võimalik multifunktsionaalselt kasutusele võtta (esialgse plaani kohaselt rekonstrueerida saunaks ja garaažiks). Pärast kokkuleppe sõlmimist Kukemõisa kinnistu omandamiseks selle eelmise omaniku I. N.ga 06.05.2007 pöördus TNE arhitektuurse lahenduse välja töötamiseks ja koostamiseks arhitekt E. U.i poole, kavaga rajada Kukemõisa kinnistule puhketalu. Esialgu arhitektuurset projekti Kukemõisa kohta ei koostatud ning kavandatu oli pigem visandi tasandil, millest tollel hetkel olemasoleva hoone renoveerimiseks ka piisas. T. Nurklik tutvustas algset Kukemõisa kinnistu väljaarendamise plaani ka oma tuttavatele P. J.le ning J. A.le, eesmärgiga leida Kukemõisale potentsiaalne ostja või investor. J. A. poolt vahendatud kolmas isik (Soome Vabariigi kodanik), kes käis ka Kukemõisal kohapeal, väljendas konkreetset huvi Kukemõisa kinnistu vastu. Viimase ettepanek oli see, et kogu kompleks (sh endise lauda ja küüni varemed, keldri müürid) terviklikult valmis ehitada. Arvestuslikuks ehitusmaksumuseks hindas TNE juhatuse liige ca 15 miljonit krooni. Kuni ostjaga kirjaliku lepinguni jõudmiseni otsustas TNE võimalike riskide hajutamiseks restaureerida esmalt üksnes vana taluhoone. Seetõttu koostas E.U. ostja ettepanekuid arvestades esialgse visandi ning edasine projekteerimine pidi toimuma peale ostjaga lepingu sõlmimist.
  9. a kevadel langes potentsiaalne ostja ära, mistõttu TNE asus otsima uusi võimalikke ostjaid ning sellel eesmärgil korraldati ka
  10. a augustis Kukemõisa kinnistu müügiüritus. Nimetatud ürituse eesmärgiks oli renoveerimisvõimaluste tutvustamine, objekti vastu huvi tekitamine ning müügiüritusel osalenud isikute vahendusel kinnistule võimaliku investori/otsja leidmine. Tolleks hetkeks oli kinnistul asuv vana hoone renoveeritud. TNE ei olnud aga loobunud Kukemõisa kinnistu edasisest arendamist, sh plaanist võtta kasutusele ka endise lauda ja küüni varemed, mille kohta oli ka valminud eskiis.
  11. a lõpus valmis ka kogu kinnistut hõlmav maastikuprojekt arhitektuuribüroolt Oaas.
  12. a alguses otsustas TNE senist kontseptsiooni muuta. Uus kontseptsioon nägi senise puhketalu asemel ette gruppide majutamist võimaldava jahi- ja puhketalu rajamist ning esialgu kavandatud mahtude vähendamist. Jahi- ja puhketalu osas koostati ka projekt, mis on ka Maksuhaldurile maksumenetluse käigus esitatud.
  13. a teises pooles ilmnesid raskused Kukemõisa projekti finantseerimisel ning otsustati kinnistu müümiseks pöörduda kinnisvarabüroo poole. Kukemõisa kinnistu aktiivse müügiga alustati
  14. a oktoobris hinnaga 1 100 000 krooni.
  15. a novembris valmis Kukemõisa ekspertarvamus, milles hinnati Kukemõisa poolelioleva arenduse turuhinnaks 550 000 krooni. Kinnisvaraekspert Margus Kelk selgitas, et Kukemõisa kinnistu turuhinna tõstmise üheks eelduseks on kinnistu lõplik välja arendamine. Detsembris
  16. a pöördus Tiit Nurklik 4 kinnisvaraekspert M. Kelgu poole saamaks nõu, mida Kukemõisa kinnistuga edasi teha. Viimane andis oma vastuses mõista, et soovitud hinnaga (1 100 000 krooni) pole lootustki kinnistut realiseerida ning soovitas jätkata müüki oluliselt madalama hinnaga. Jaanuarikuu e-kirjas avaldas Margus Kelk Tiit Nurklikule, et hinnaga 500 000- 600 000 krooni oleks võimalik Kukemõisa kinnistule ostja leida ehk 6 kuuga. Ühtlasi avaldas M. Kelk, et kinnistu väärtuse tõstmiseks tuleks see lõpuni välja arendada. Arvestades vähest huvi ning eksperdi selgitust turuhinna tõstmise võimalikkuse osas kinnistu väljaarendamisel otsustas TNE peale eksperthinnangu valmimist Kukemõisa arendamisega siiski edasi minna. TNE-l puudusid selleks vahendid. Arendustegevust finantseeriti TNE ainuosanikult T. Nurklikult saadud laenude abil. Maksuhalduri tegevus TNE suhtes oli aga ebamõistlikult koormav ja segadusttekitav. Ühelt poolt nõudis maksuhaldur selgitusi Kukemõisale tehtud kulutuste kohta, teisalt maksuotsust ei koostanud. Eeltoodut silmas pidades võõrandas TNE Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule. TNE hinnangul alus

§ 83lg 4 rakendamiseks puudub.

Näiliku tehingu puhul tuleb tuvastada poolte tahe näiliku tehingu sõlmimise hetke seisuga. Tehingute ümberkvalifitseerimine eeldab, et tehingu või tehingute peamine eesmärk on olnud maksusoodustuse saamine (vt nt Euroopa Kohtu otsus asjas C-425/06 Part Service Srl). Seega tuleb tuvastada isikute subjektiivsed kaalutlused tehingu tegemisel ning see, et isiku tegevus oli suunatud sellele, et anda tehingutele maksude tasumise vältimiseks moonutatud õiguslik vorm. Eeltoodust tulenevalt on

§ 83

lg 4 kohaldamise eelduseks asjaolu, et poolte tegelikuks tahteks Kukemõisa kinnistu omandamisel oli algusest peale varjata kinnistu omandamise tegelikku eesmärki, milleks oli maksuhalduri väidetel kinnistu võõrandamine TNE ainuosanikule T. Nurklikule. Maksuotsuses seda aspekti käsitletud ei ole ning TNE vastuväited selles osas on jäänud sisulise tähelepanuta. MTA hinnang Kukemõisa kinnistu omandamisele ning võõrandamisele on meelevaldne ning põhineb üksikutel tendentslikel väidetel. Maksuhaldur on jätnud arvestamata nii valitsenud majandustingimused, projekti eripära kui ka T. Nurkliku poolt menetluse käigus esitatud selgitused ning vastuväited. Maksuhaldur on kombineerinud erinevatel ajahetkel T. Nurkliku antud ütlusi (nii enne Kukemõisa kinnistu müüki kui ka hiljem), mistõttu jääb mulje nagu oleks TNE maksukoormuse põhjendamatu suurendamine muutunud taotluslikuks. Maksuhalduri hinnangul on varjatud Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule ostmist ja seda on tehtud läbi kahe näiliku tehingu - Kukemõisa kinnistu omandamine TNE-le ja selle hilisem võõrandamine T. Nurklikule, mistõttu eeldab

§ 83kohaldamine mõlema tehingu näilikkuse tuvastamist, mis tähendab omakorda, et T.

Nurkliku soov saada maksueelist peab olema tuvastatud ja tõendatud juba

  1. a seisuga. TNE rõhutab, et viimase peamisteks tegevusaladeks on ehituslik insener-tehniline projekteerimine ja nõustamine, kinnisvara- ja vallasvara ost ja müük ning projekteerimisalased konsultatsioonid. Kontrollitaval perioodil kuulusid TNE-le kinnisvarainvesteeringuna lisaks Kukemõisa kinnistule veel korter aadressil Taara pst 4-9, Tartu ja Treieri kinnistu asukohaga Karepa küla, Vihula vald. Ühegi teise kinnisvara investeeringu osas pole maksuhaldur järeldanud, et tehingud oleksid olnud tühised või et T. Nurkliku soov oleks algusest peale olnud nende kinnistute ostmine isiklikuks otstarbeks. Seejuures on maksuhaldur möönnud, et mõte tehingu varjamisest tekkis viimasel alles siis, kui TNE müüs kinnistu T. Nurklikule ja seetõttu uuendati ka maksumenetlus, mistõttu on maksuhaldur üheselt kinnitanud, et Kukemõisa kinnistu omandamisel
  2. a maksuhaldur mingisugust vastuolu tehingu vormi ning selle majandusliku sisu vahel ei tuvastanud.
  3. a esitatud seisukohtades maksuhaldur mingisuguseid järeldusi tehingu teeselduse kohta ei esitanud. Ehkki maksuhalduri poolt maksumenetluse käigus antud seisukohtadel ei pruugi olla siduvat õigusliku tähendust, võib maksukohustuslane eeldada, et maksuhaldur on oma töös professionaalne ja sõltumatu ning oma hinnangutes järjepidev, millistele maksukohustuslane saab oma tegemistes tugineda. Kukemõisa kinnistu omandamine TNE poolt ning selle hilisem võõrandamine T. Nurklikule on kehtivad tehingud, millel oli selge tehingu vormile vastav majanduslik eesmärk. Kukemõisa kinnistu omandati sarnaselt teiste TNE poolt omandatud kinnistutega kinnisvarainvesteeringuna ning selle eesmärgiks oli kinnistu väljaarendamise tulemusel selle hilisem kasumlik 5 realiseerimine, mis kahjuks ei õnnestunud. Sel põhjusel korraldati
  4. a augustis ka müügiüritus. Juhul, kui Tiit Nurkliku soov oleks olnud tutvustada Kukemõisa kinnistut oma sõpradele ja tuttavatele kui isiklikuks tarbeks soetatud suvilat, oleks
  5. a augustis Kukemõisale kutsutud isikute seltskond olnud märksa laiem kui valdavalt eriala spetsialistidest koosnenud seltskond. Seejuures on TNE täitnud hoolsalt kaasaaitamiskohustust (

§ 56

lg 1), andnud selgitusi, lubanud maksuhalduril midagi varjamata kinnistule vaatluse läbiviimiseks, talunud ebamõistlikult pikka maksumenetlust. Asjaolu, et T. Nurklik ei ole maksumenetluse käigus avaldanud võimaliku investori nime, on põhjendatud sellega, et T. Nurklik konkreetset isikut ei tundnud. Vastasel juhul oleks TNE pöördunud otse viimase poole, mitte kasutanud selleks vahendajana J. A.t. TNE-le teadaolevalt maksuhaldur J. A. poole võimalike seletuste saamiseks pöördunud ei ole, mistõttu ei saa maksuhaldur anda ka hinnangut nagu oleks T. Nurkliku selgitused konkreetse investori olemasolu kohta ebausaldusväärsed. Juhul kui TNE eesmärgiks oleks olnud maksueelise saamine Kukemõisa kinnistu arendamisel T. Nurkliku isiklike huve silmas pidades, poleks TNE võõrandanud kinnistut T. Nurklikule ja seda olukorras, kus TNE osas oli maksuhalduri poolt läbiviimisel üksikjuhtumi kontroll. Kukemõisa kinnistu soetamise ajal ei reetnud tol hetkel miski lähenevat majanduskaost. Maksuotsuses toodud majandusanalüüs baseerub valikulisel väljavõttel populaarteaduslikest artiklitest ning interneti foorumites leitust. Ükski autoriteetne väljaanne või ekspertarvamus maksuhalduri seisukohta ähvardavast kinnisvara kriisist ei kinnitanud. TNE möönab, et kõrvalisse asukohta kinnisvara soetamine ning kinnistule investeeringute tegemine on riskantsem kui mõnes kergemini ligipääsetavamas asukohas, kus taoline arendusprojekt poleks midagi ennekuulmatut. Viimase 20 aasta jooksul on ettevõtluse eesmärgil renoveeritud hulganisti vanasid taluhooneid. Seejuures mõte Kukemõisa kinnistu arendamiseks ei tekkinud ainuisikuliselt TNE juhatuse liikme T. Nurkliku peas, vaid viimane konsulteeris selles osas ka nõuandjate P. J. ja J. A.ga. Pidades nõu projekti mõttekuse üle, oli viimaste arvamus, et kui üldse investeerida, siis just sellisesse projekti, mitte korterisse. Seejuures ei mõista TNE vaideotsuses esitatud seisukohta, justkui andsid P. J. ning J. A. T. Nurklikule soovitusi kui eraisikule, mitte T. Nurklikule TNE juhatuse liikmena. Arusaamatuks jääb ka maksuhalduri seisukoht, justkui annaks tehtud või kavandatud kulutuste eraotstarbelisusest kinnitust kavandatud kulutuste maht. TNE rõhutab, et kulutuse väärtus ei saa olla aluseks tuvastamaks, kas tegemist on erisoodustusega või mitte. Kuigi Kukemõisa kinnistu arendamine oli T. Nurklikule kui ehitusinsenerile intellektuaalselt huvitav, ei tähenda see, et Kukemõisa arendamisel oleks lähtutud üksnes intellektuaalsest tulemist, vaid TNE eesmärgiks oli eeskätt kinnistu kasumlik realiseerimine. Märkimist väärib ka asjaolu, et kinnistu omandati äärmiselt soodsa hinnaga, mis kahtlemata mängis rolli investeerimisotsuse tegemisel. Kukemõisa kinnistu arendamise kontseptsioon nägi ette kogu kinnistu terviklikku väljaarendamist. Kavandatud kompleksi maksumus jäi esialgsete arvutuste kohaselt 15 miljoni krooni kanti. Hiljem vähendati kavandatud mahte ca 50 %. T. Nurklik ei koostanud kirjalikku äriplaani, vaid enda tarbeks ehitusmaksumuse kalkulatsioonid vastavalt keskmisele ehitushinnale ühe ruutmeetri kohta. Sellised kulukalkulatsioonid on tavapärased ka suuremahulisemate projektide puhul, kuivõrd võimalik on lähtuda keskmisest ruutmeetri ehitusmaksumusest. Maksuhalduri viide eelarve ja ehitusprojekti puudumisele on küündimatu. Ehitamiseks ei ole nõutav põhiprojekti olemasolu (VV määrus 17.09.

  1. a määrus „Nõuded ehitusprojektile“) vaid piisab ka eelprojektist, mille aluseks on just ehitise eskiis (§ 8, § 10 lg 1). Hoonete eskiis ka koostati (arhitekt E. U. Kukemõisa kõrvalhoonete visand) ning edasine projekteerimine pidi toimuma pärast ostjaga lepingu sõlmimist. Kuna huvi langes ära ning eskiisi osas ehitusprojekti ei koostatud, siis ei olnud TNE-l võimalik seda ka MTA-le tutvumiseks esitada. 6 T. Nurklik veetis TNE juhatuse liikmena ning ehitusalast kompetentsi omava isikuna palju aega objektil kohapeal juba alates
  2. a novembrist, mil kinnistul asuvas hoones oli loodud sobivad tingimused.
  3. a läbiviidud vaatluse käigus ei osanud T. Nurklik asjaolule, et kinnistul asuvat hoonet kasutatakse osaliselt tööruumina, tähelepanu juhtida. TNE-le näib ka, et maksuhalduri kujutlusvõime tänapäevasest tööruumist on võrdlemisi piiratud. Vastavalt töötervishoiu ja tööohutuse seaduse (TTOS) §-le 4 lg 2 kujundab ja sisustab tööandaja töökoha nii, et on võimalik vältida tööõnnetusi ja tervisekahjustusi ning säilitada töötaja töövõime ja heaolu. Selliselt oli ka hoone sisustatud. TTOS § 11 lg 1 kohaselt on olmeruumid riietus-, pesemis-, tualett- ja puhkeruumid, soojakud välitöödel, einestamisruumid ning muud elukondlikud ruumid. Seega on sellise otstarbega ruumide olemasolu tööruumides tavapärane ning seadusega nõutud. On tõsi, et T. Nurklik ei pidanud paljuks Kukemõisat külastades seal ka keha kinnitada, vahel juua pudeli õlut või pudeli veini, hoolitseda kehalise hügieeni eest. Puhtinimlikust seisukohast ei saa seda ka ette heita. Tõsi on seegi, et objektil viibis koduloomi, ent ka nende pidamine ei ole kõrvalises maakohas tavapäratu. Kahtlemata võib sarnane vaatepilt avaneda igalt teiselt ehitusobjektilt – ehitussoojakus on söögi ja jooginõud, tihti õllepudelid, pesemisvahendid. Harv ei ole juhus kui objektil on valveeesmärgil koer. Olukorras, kus T. Nurklik oli sunnitud Kukemõisal viibima tihti rohkem kui ühe päev järjest, ei olnud mõistlik tööpäeva lõppedes Kukemõisalt Tallinna koju sõita ning järgmine päev korrata sama marsruuti. Tollel hetkel ei osanud TNE juhatuse liige anda hinnangut oma tegevusele maksuõiguslikult – st kas odavam oleks olnud ööbida mõnes valla majutusasutuses, sõita igapäevaselt Tallinnast Kukemõisale ja tagasi või ööbida Kukemõisal. Ehkki kinnistul oli valvesüsteem, ei saanud seda kinnistu kõrvalise asukoha tõttu pidada võimalike varguste ja vandalismi vältimiseks piisavaks. Samuti vedeles hoovis hulganisti ehitusmaterjali, mida ei saanud järelevalveta jätta. Ehitise kasutuselevõttu tööruumina pidas T. Nurklik tollel hetkel asjaoludest tulenevalt otstarbekas. Kasumlik äritegevus seisnebki kulude optimeerimises. Plaanide muutus Kukemõisa kinnistu arendamisel on olnud tingitud nii majandusolukorra muutusest kui ka võimalike huviliste äralangemisest. Hetkeks, mil asuti realiseerima jahinduskompleksi kontseptsiooni, oli tehtud kinnistule olulises osas kulutusi, mistõttu tuli paljuski lähtuda olemasolevast, lisada sellele universaalsust ning täiendavaid funktsioone. Seda ideed toetas sisuliselt ka olemasolev maastikuplaan. Projekti realiseeritavuse tõenäosus võis selleks hetkeks olla küll väike, ent TNE kaalus kõikvõimalike viise projektist võimalikult väikeste kahjudega väljatulemiseks. Samas ei olnud otstarbekas kinnistut müüa ka pooleliolevana. Seda andis mõista ka kinnisvara ekspert, kelle sõnul saaks Kukemõisa kinnistu väärtust tõsta, kui kogu kompleks lõpuni valmis ehitada. Sel põhjusel jätkas TNE kulutuste tegemist kinnistule ka pärast Kukemõisa eksperthinnangu valmimist
  4. a sügisel. Mingil hetkel sai selgeks, et sellisel kujul kinnistu edasiarendamine ei ole perspektiivikas. Samuti ei osutunud mõistlikuks jätkata kinnistu arendamist T. Nurkliku laenurahast, mistõttu näis tollel hetkel mõistlikem variant võõrandada kinnistu T. Nurklikule, arvestades mh seda, et TNE-l oli viimase ees võlgnevus, mis tulnuks varem või hiljem tasuda. Tallinna Ringkonnakohus on 13.09.
  5. a lahendis 3-10-2066 leidnud, et olukorras, kus kõigi tehingute jadasse kuuluvate üksikute tehingute puhul on võimalik tuvastada ratsionaalne ja õiguspärane eesmärk, ei saa üksnes tehingute n-ö ebatavalistel tingimustel toimumisest järeldada, et tehingud on üksnes näilikud. Sarnaselt oli ratsionaalne ja õiguspärane eesmärk TNE-l, kes omandas Kukemõisa kinnistu ning asus seda arendama eesmärgiga kinnistu ühel hetkel kasumlikult maha müüa. Selleks korraldati kliendiüritus ning tegeleti aktiivselt võimalike ostjate otsimisega. Turuolukorra muutudes telliti arhitektuuribüroolt projekt jahitalu rajamiseks, kuivõrd senine kuvand ei osutunud majanduslanguse tingimustes enam edukaks. Kahetsusväärselt ei õnnestunud ka jahitalu kontseptsiooni edukalt realiseerida.
  6. a lõpus alustati aktiivselt müügitööga. Peagi selgus, et kinnistule soovitud summa eest ostjat ei leidu ning suure tõenäosusega ei tule ka. T. Nurklikul tekkis kavatsus Kukemõisa kinnistut edasi arendada erahuvides alles
  7. a alguses kui selgus, et TNE-l Kukemõisa kinnistut kasumlikult 7 realiseerida ei õnnestu, mistõttu T. Nurklik otsustas Kukemõisa kinnistu TNE-lt ära osta, mis ei tähenda aga seda, et tehingul puudus algusest peale majanduslik sisu. Vastasel juhul võiks asuda kõiki majanduslikult kahjulikke tehinguid maksukohustuslase kahjuks ümber kvalifitseerima, mis viiks lõppkokkuvõttes olukorrani, kus majanduslikult kahjulike otsuste eest karistatakse täiendavate maksude määramisega. Maksuhaldur on lugenud tahte saavutada maksueelist üksnes tehinguga, millega
  8. a TNE võõrandas sundolukorras Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule. TNE rõhutab, et survet kinnistu müümiseks oma tegevusega avaldas mh maksuhaldur, kes andis korduvalt mõista, et Kukemõisa kinnistu tuleks ära müüa. Alles siis, kui Kukemõisa kinnistu võõrandati T. Nurklikule, andis maksuhaldur kogu TNE tegevusele Kukemõisa kinnistu arendamisel uue tõlgenduse. Osaühingu osanikule tehtud väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist on dividendi või muu kasumieraldisega, mida maksustatakse tulumaksuga vastavalt TuMS §-le 50 ning mida sotsiaalmaksuga ei maksustata. Sel juhul tuleb sotsiaalmaksu määramiseks maksuotsuses arusaadavalt motiveerida, miks ja millistele tõenditele tuginedes on maksuhaldur jõudnud järeldusele, et väljamakse on juhatuse liikme tasu (Riigikohtu lahend asjas 3-3-1-90-07). Maksuhaldur ei ole põhjendanud, miks võiksid TNE poolt perioodil 2007-
  9. a tehtud väljamaksed, isegi juhul kui tegemist oleks ettevõtlusega mitteseotud kuludega, olla seotud üksnes TNE töötaja või juhatuse liikme isikuga ning selliselt maksustatav erisoodustusena.

§ 84

sätestatu ei tähenda, et tehinguid saaks ümber kvalifitseerida üksnes maksukohustuslase kahjuks. Maksumenetluse eesmärgiks ei ole mitte välja selgitada üksnes võimalikku maksukohustust suurendavad vaid ka vähendavad asjaolud. Vaideotsuses on leitud, et juhul kui äriühingu rahalised vahendid väljuvad ettevõtlussfäärist, toimub maksustamine TuMS § 48-52 alusel lähtuvalt konkreetsest maksukoosseisust. Samas ei ole maksuhaldur toonud sisulisi põhjendusi, miks kuulub kohaldamisele just TuMS § 48. TNE ei nõustu maksuhalduri hinnanguga, et kulutuste tegemisega Kukemõisa kinnistule on tegemist erisoodustusega. Ehkki TNE ei saa mingil juhul nõustuda maksuhalduri seisukohaga Kukemõisa arendamise majandusliku eesmärgi ja tehingute näilisuse osas, saaks tehtud kulutused kui väljamaksed äärmisel juhul kvalifitseerida dividendimaksetena, mitte erisoodustusena. Riigikohus on leidnud, et juhatuse liikmele tehtud väljamakse või muu hüve puhul võib eeldada, et see on antud tasuna juhtorgani liikme ülesannete täitmise eest üksnes juhul, kui juhatuse liige ei ole samal ajal äriühingu osanik. Seejuures tuleb väljamakse iseloomu välja selgitamisel mh lähtuda sellest, kui palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast äriühingust (Riigikohtu lahend asjas 3-3-190-07). Maksuhaldur ei ole arusaadavalt motiveerinud, kuidas on jõutud järeldusele, et tegemist saab olla üksnes töötasuga, mitte aga dividendi või muu kasumieraldisega, mis sotsiaalmaksuga maksustamisele ei kuulu. Maksuhaldur on leidnud, et väljamakse tuleb kvalifitseerida just selliselt, et sellega kaasneks võimalikult suur maksukoormus maksukohustuslasele. Maksumaksjal ei ole kohustust valida oma tegevuse struktuur selliselt, mis tooks kaasa suurima maksukoormuse (vt Riigikohtu lahend asjas nr 3-3-1-23-09). Olukorras, kus äriühingu ainus töötaja on samaaegselt ka juhatuse liige ning äriühingu ainus osanik, ei saa panna maksumaksjale kohustust, et kogu äriühingu teenitud tulu makstakse välja töötasuna, samuti ei saa panna kohustust äriühingu juhatuse liikmele tasu maksta. T. Nurklik on saanud kontrolliperioodil igakuiselt juhatuse liikme tasu. Kui maksuhaldur leiab, et T. Nurklik on saanud teenimatult kõrget juhatuse liikme tasu ning teenimatult vähe tasu töölepingu alusel, tuleks juhatuse liikme tasu vastavas osas

§ 84

alusel ümber kvalifitseerida töötasuks, mitte käsitleda tehtud kulutusi erisoodustusena ning maksustada kui töötasu. TNE hinnangul tulnuks sellises olukorras läbi viia hindamist

§ 94

sätestatud korras (tuvastada TNE-ga sarnases tegevusvaldkonnas tegutsevate ettevõtete tavapärased töötasud/juhatuse liikme tasud). Maksuhalduri käsitlus ettevõtlusest on eluvõõras ning normaalselt toimivaid majandussuhteid moonutav. Maksuhalduri seisukohalt tuleks nö ühe-mehe-äriühingus kogu tulu võtta välja töötasuna. Selline järeldus tooks kaasa selgelt ebavõrdse kohtlemise, mis kindlasti ei saa olla seaduse eesmärgiks. Asjaolu, et tehtud kulutused ei ole kooskõlas dividendi maksmise põhimõtetega (kulutused on tehtud erineval ajal ja erinevas mahus, sageli mitu korda päevas jne), 8 ei oma maksustamise seisukohast tähendust ning oleks vastuolus ka maksuõiguse neutraalsuse põhimõttega. Riigikohus on korduvalt leidnud, et väljamakse maksuõiguslik kvalifitseerimine dividendiks või juhatuse liikme tasuks ei sõltu üldjuhul sellest, kas äriühing on kinni pidanud äriseadustikus sätestatud kasumi jaotamise korrast (vt Riigikohtu otsused asjades nr 3-3-1-90-07 ja 3-3-1-67-08). Seega ei oma maksustamise seisukohast puutumust, kas TNE on järginud ÄS-is sätestatud väljamaksete tegemise korda, sh kas on tehtud nõuetekohane dividendide maksmise otsus, samuti see, millise sagedusega kulutusi tehti ning kas kulutuste tegemine Kukemõisa kinnistule on halvendanud äriühingu majanduslikku olukorda. Isegi juhul kui väita, et Kukemõisa Kinnistu soetamise tehing on näilik ning õiguslikult oleks võimalik tehtud kulutused kvalifitseerida erisoodustusena, ei nõustu TNE maksuhalduri metoodikaga erisoodustuse määramisel. Riigikohus on otsuses asjas nr 3-3-1-73-09 asunud seisukohale, et tegemist ei ole erisoodustusega, kui töötaja hüvitab saadud soodustuse tööandjale. Kinnistu omandati

  1. aastal hinnaga 100 000 krooni ning võõrandati Tiit Nurklikule
  2. aastal hinnaga 709 280 krooniga.
  3. a novembris hindas ekspert poolelioleva arenduse turuhinnaks 550 000 krooni. Seega on tasunud T. Nurklik TNE-le summa, mis vastab kinnistu väärtuse suurenemisele. Kuivõrd T. Nurklik on Kukemõisa kinnistu omandanud turuhinnaga, ei saa väita nagu oleks T. Nurklik saanud rahaliselt hinnatavat soodustust, sest T. Nurklik ei ole TNE arvel oma varalist olukorda parandanud. 3.
  4. Taara pst 4-9 korteriga seoses ei nõustu TNE maksuhalduri metoodikaga erisoodustuse hinna määramisel, sest see ei võta aluseks vara kasutusse andmise tegelikku väärtust. Vastavalt rahandusministri 13.01.2011 määrusele „Erisoodustuse hinna määramise kord“ §-le 2 lg 1 loetakse erisoodustuse hinnaks tööandja omandis oleva vara tasuta või soodushinnaga kasutada andmise eest tööandja ettevõtlusega mitteseotud tegevuseks selle vara rendile andmise turuhind või rendile andmise turuhinna ja soodushinna vahe. Maksuhalduri kasutatud statistika, mis kajastab üksnes kinnisvarabüroode poolt vahendatud kahetoaliste korterite keskmist hinda, ei ole objektiivne ega õiglane. Lähtumine pelgalt kinnisvarabüroode vahendatud tehingutest ei kajasta reaalseid üürihindasid, kuivõrd suur osa üüritehinguid Tartus tehakse kinnisvarabüroo vahenduseta. Maksuhaldur on viidanud ka ühiselamu hindadele, kuid ühiselamus elamine ongi kulukas ning suur osa tudengitest otsustab peale esimest aastat üürida mitme peale korter, kuivõrd see on oluliselt odavam. Teisalt pole korteri üürile andmise turuhinna juures arvesse võetud üürimisel omaniku poolt sätestatud piiravaid tingimusi. Esiteks tingimus, mille kohaselt on üürnikul kohustus vabastada korter ühe päeva jooksul peale ostja tekkimist. Sellist kokkulepet poleks saanud sõlmida kolmanda isikuga, kuivõrd vastavalt VÕS § 309 lg 3 olnuks see tühine. TNE-l polnud aga põhjust kahelda, et ainuosaniku ja juhatuse liikme T. Nurkliku tütar vabastab korteri viivitamatult, kui selleks vajadus tekib. Teiseks tingimus, mille kohaselt peab korter säilima võimalikult puutumatuna. TNE-l ning M. N.l ei olnud eraldi kokkulepet korteris koerte pidamise osas. Kokkulepe oli tagada korteri võimalikult heas seisukorra säilimine ning maksuhalduri kummalisele arusaamale vaatamata koerte pidamine seda ei välista. Põrandapindade suuremat kulumist põhjustab ka nt tantsimine ja jalgade lohistamine. Ometigi ei peetud vajalikuks selliseid tegevusi poolte vahelises suhtes eraldi reguleerida. Kolmandaks vanale majale omased kõrged küttekulud. Ühest küljest kahandavad need tingimused hinnatava objekti üürimäära, kuid teisest küljest veelgi negatiivsemalt mõjutavad need võimaliku üürniku leidmise võimalust. OÜ Kinnisvaraekspert atesteeritud hindaja poolt aastal 2009 antud hinnangu kohaselt oli
  5. aastal antud korterile vastav üürimäär 3 000- 4 000 krooni kuus (millele lisanduvad kommunaalmaksed). 3.
  6. Catering OÜ arvega seoses rõhutab kaebaja lisaks eespool märgitule, et kinnistu omandati
  7. a investeeringuna ja
  8. a korraldati Kukemõisal kliendiüritus, kus tutvustati Kukemõisa projekti ja seal kasutatud renoveerimistehnikaid. Seda on kinnitanud maksuhaldurile ka üritusel osalenud L. P. ja L. V. Kliendiüritusele kutsutud isikutes, kelleks olid valdavalt arhitektid ning varasemalt kinnisvaraarendusega seotud isikud, ei näinud TNE mitte niivõrd ostjaid, vaid võimalike Kukemõisa projekti tutvustajaid potentsiaalsetele ostjatele. Kui T. Nurklik oleks 9 soovinud tutvustada Kukemõisa kinnistut oma sõpradele kui enda suvekodu, poleks kutsutud külaliste ring piirdunud arhitektide ning erialaspetsialistidega. Seega oli tegemist üritusega, millel oli otsene seos ettevõtlusega. 3.
  9. Catering ja Peoteenuste OÜ ja Art Video OÜ arvetega seoses selgitab kaebaja, et Lillepaviljonis toimunud koosviibimise näol oli tegemist kliendiüritusega tähistamaks T. Nurkliku lahkumist AS-ist KMG Ehitus ning tagamaks olemasolevate kliendisuhete jätkumist. Tegemist oli TNE eduks mõeldud üritusega ning hoolimata ürituse vabamast vormist kandis seda eesmärki. Siinjuures ei saa olla määrava tähtsusega asjaolu, et osad külalised olid T. Nurkliku isiklikud tuttavad. Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.
  10. a arve nr 2192 näol on tegemist TNE ettevõtlusega seotud kuluga, millelt kuulub mahaarvamisele sisendkäibemaks. TNE nõustub maksuhalduriga, et vastuvõtukuluna tuleks lisaks toitlustamiskulule deklareerida ka ülejäänud Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.
  11. a arvel näidatud summa (kokku summas 54 452,30 krooni) ja ka Art Video OÜ 19.09.
  12. a arvel näidatud summa 6 000 krooni. Seega on TNE nõus Maksuhalduri seisukohaga, et 2007.a septembrikuu deklaratsioonis on leidnud aset väärarvutus. Sellegi poolest ei nõustu TNE maksuhalduri seisukohaga, justkui oleks TNE teadlikult esitanud maksuametile valeandmeid. Ettevõtluskulu ning vastuvõtukulu eristamine võib olla tihtilugu vaieldav ning sellest tulenevalt ei saa anda hinnangut, et iga väärtõlgendus on kantud maksumaksja tahtlusest. Taoline tahtlus ei ole antud juhul mingilgi moel tõendatud, mistõttu ei kuulu kohaldamisele kuueaastane aegumistähtaeg. 3.
  13. Maksumenetlus oli ebaproportsionaalselt pikk ja koormav. Kuigi

ei sätesta üksikjuhtumi kontrolli läbiviimise pikimat lubatud tähtaega, tuleb lähtuda haldusmenetluse ja maksumenetluse põhimõtetest (HMS § 5,

§ 10lg 3, Euroopa Liidu põhiõiguste harta artikli 41 lg 1, põhiseaduse § 14).

Maksuhalduri viivitus maksuotsuse tegemisel on olnud õigusvastane. HMS § 52 lg 1 kohaselt võib haldusorgan enne asja lõplikku lahendamist lahendada osaliselt osahaldusaktiga. Selliselt on võimalik otsustada ka maksusumma määramine osalise maksuotsusega. Läbiviidud maksumenetlust ning selle erisusi arvesse võttes olnuks see ka mõistlik ning maksukohustuslast vähemal viisil koormavam (õiguspärane). Õige on vaideotsuses märgitu, et HMS § 52 lõikest 1 ei tulene mitte haldusorgani kohustust osahaldusakti anda, vaid sellekohane diskretsiooniõigus. Samas ei ole diskretsiooni kohaldamine juhtudel, kui seadus selle ette näeb, mitte üksnes administratsiooni õigus, vaid ka kohustus. Maksumenetluses läbiviidud toimingutest, maksuotsusest ega vaideotsusest ei nähtu, millistel põhjendustel ei pidanud maksuhaldur võimalikuks osaotsuse tegemist, seda enam, et läbiviidud maksumenetlus on puudutanud mitmeid erinevaid episoode. Kuivõrd maksuhaldur ei ole toonud põhjendusi, miks mõne episoodi puhul poleks olnud võimalik osaotsuse tegemine, ei ole maksuhaldur diskretsiooni teostanud, mistõttu ei ole võimalik anda ka hinnangut diskretsiooni õiguspärasusele. Kuivõrd maksuhaldur ei ole diskretsiooni teostanud, on nii läbiviidud maksumenetlus kui maksuotsus õigusvastased. VASTUSTAJA SEISUKOHT

  1. MTA palub jätta kaebus rahuldamata. Kaebuse seisukohad ja kaebusele lisatud tõendid on vastustaja hinnangul samad, mis kaebaja esitas vaidemenetluses ja kontrolliakti eriarvamuses. Seetõttu vastustaja jääb varem maksu- ja vaideotsuses esitatud seisukohtade juurde, rõhutades vaid järgmist. Maksumenetluses kogutud tõendid kinnitavad, et T. Nurklik (olles isikuks, kes on samal ajal kaebajast äriühingu ainuosanik, ainus juhatuse liige ja ainus töötaja) soetas Kukemõisa kinnistu kaebaja vahendusel endale kui füüsilisele isikule. Esialgse visandi kohaselt oli puhketalu projekteeritud ainult ühele perele. Kaebaja ainuosanik ja ainuke juhatuse liige T. Nurklik otsis kaebaja väidete kohaselt 2007.a lõpus -
  2. a alguses Kukemõisa kinnistule ostjat või 10 investorit. J. A. vahendatud ostja (väidetavalt Soome Vabariigi kodanik) tegi ettepaneku kaebajale kogu kompleks terviklikult valmis ehitada. Vastustaja leiab, et viide väidetavale ostjale on paljasõnaline. Vastustajal on põhjust kahelda kaebaja väidete tõesuses, kuna ei ole eluliselt usutav, et kaebaja asus tegema investeeringuid (vana taluhoonet taastama) puhtalt kellegi temale tundmatu isiku usaldusele tuginedes enne seda, kui oli sõlminud temaga kirjaliku (eel)lepingu vms. Selline käitumine ei ole mõistlik majandustegevuses pikka kogemust omavale isikule. Ka ei ole tõsiseltvõetav ega ärata usaldust äriprojekti tarbeks käsitsi kalendermärkmiku lehele koostatud projekti kulukalkulatsioon. Eksperthinnangu kohaselt oli kinnistu hinnaks turuhinda arvestades 550 000 krooni. T. Nurklik otsustas sellegipoolest jätkata investeerimist. Selleks võttis äriühing (kaebaja) T. Nurklikult kui füüsiliselt isikult laenu. Maksuotsuses on õigesti asutud seisukohale, et Kukemõisa kinnistu on T. Nurkliku poolt eluruumina kasutusele võetud. Tulenevalt eeltoodust leiab vastustaja, et tuginedes ennekõike maksumenetluses kogutud tõenditele, ei ole MTA järeldused rajatud üksikutele kontekstist välja rebitud ning umbmäärastele ütlustele. MTA on arvestanud samuti kaebaja esitatud selgitustega ning vastuväidetega. T. Nurkliku majanduslik olukord on paranenud ennekõike kaebaja poolt Kukemõisa kinnistule tehtud kulutuste (investeeringute) arvelt. KOHTU PÕHJENDUSED
  3. TNE täpsustas kohtuistungil, et ei soovi vaidlustada maksuotsuse punkti 5 (muu sisendkäibemaks). Seega tuleb kohtul hinnata, kas kaebajale on õigesti makse määratud seoses Kukemõisa kinnistuga, Taara pst 4-9 korteriga ning Catering OÜ, Catering ja Peoteenuste OÜ ja Art Video OÜ arvetega. Samuti kontrollib kohus seda, kas maksumenetluse ebaproportsionaalne pikkus annab aluse maksuotsuse tühistamiseks. Vaideotsuse tühistamine sõltub maksuotsusele antavast hinnangust, sest kaebaja ei väida, et vaideotsus rikuks tema õigusi vaidemenetluse esemeks olevast maksuotsusest sõltumatult. Kukemõisa kinnistu
  4. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt on TNE poolt Kukemõisa kinnistu ostmine 28.08.2007 ja selle müümine T. Nurklikule 12.02.2010 näilikud tehingud, millega varjati kinnistu soetamist T. Nurkliku kui füüsilise isiku tarbeks. Kinnistu fiktiivse vormistamisega äriühingu nimele loodi võimalus arvata ehitus- ja renoveerimiskuludelt maha sisendkäibemaksu ning korrastada kinnistu käibemaksu võrra odavamana. Maksuhaldur on tuginenud

§ 83

lg-le 4, mille kohaselt näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse ja selliselt tehingult ei teki käivet KMS § 4 lg 1 p 1 tähenduses. Seega maksuotsuse järelduste õigsust eeldades puudub TNE-l Kukemõisa kinnistu näiliselt müügitehingult käibemaksu deklareerimise kohustus, kuid samal ajal ei ole TNE-l KMS § 24 lg 1, § 29 lg 1 ja lg 3 p 1 ning § 31 lg 1 kohaselt õigust maha arvata Kukemõisa kinnistu tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluvat sisendkäibemaksu. T. Nurklikule kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena TuMS § 48 lg 3 mõistes, millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p 7 alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel sotsiaalmaksu.

  1. Kaebaja leiab, et maksuhaldur ei ole nõuetekohaselt tuvastanud näiliku tehingu eeldusi, eelkõige poolte tahet saada maksueelist juba kinnistu soetamise hetkel. Samuti leiab kaebaja, et maksuhaldur on maksumenetluses kogutud tõendeid ebaõigesti hinnanud. Kaebaja arvates ei ole maksuhaldur piisavalt põhjendanud, miks kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud kulutusi tuleb käsitleda TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena, mitte dividendide või muude kasumieraldiste maksmisena. Kaebaja leiab ka, et maksuhalduri rakendatud erisoodustuse metoodika on väär.
  2. Maksuhaldur on käsitlenud Kukemõisa kinnistuga seoses tuvastatud asjaolusid ja esitanud kogutud tõenditest tehtud järeldused maksuotsuse lahutamatuks osaks oleva kontrollaktis, 11 maksuotsuse punktis 1 ja 8 ning vaideotsuse III osa punktides 1-
  3. Kohus leiab, et maksuhaldur on lähtunud asjakohastest õigusaktidest ja kohtupraktikast ning teinud maksumenetluses kogutud tõenditest õiged järeldused. Maksuotsuse ja vaideotsuse viidatud punktides on maksuhaldur vastanud ka TNE eriarvamuses ja vaides esitatud vastuväidetele, mis kattuvad kaebuse väidetega. Kohus nõustub maksu- ja vaideotsuse põhjendustega ning HKMS § 165 lg 2 alusel neid kõiki ei korda, märkides kaebusele vastuseks järgmist.
  4. Hinnangu TNE ja T. Nurkliku eesmärgile Kukemõisa kinnistu soetamisel ja T. Nurklikule edasi müümisel saab anda kõiki asjaolusid ja tõendeid kogumis hinnates. Sisuliselt on vaidlusalune küsimus see, kas T. Nurklik soetas kinnistu kohe endale või oli kinnistu TNE nimele soetamisel ja selle hilisemal T. Nurklikule edasimüümisel eraldi majanduslik eesmärk. Seega tuleb tuvastada, kas tehingute tegelikuks ahelaks oli Kukemõisa kinnistu varasem omanik I. N. (müüja) ja T. Nurklik (ostja) või I. N., TNE ja T. Nurklik. Ka kaebaja viidatud lahendis 3-10-2066 on silmas peetud just kolmanda isiku (OÜ Fooruks Grupp) kaasamist tehingute ahelasse, mitte iga üksikut ostu- ja müügitehingut eraldi võetuna. TNE poolt Kukemõisa kinnistu soetamise ja edasi müümise näilikkusele võivadki seetõttu viidata asjaolud, mis ilmnesid ajaliselt hiljem kui TNE kinnistu soetas. Ka kaebaja enda väide, et TNE soetas kinnistu investeerimise eesmärgil, põhineb paljuski selgitustel ja tõenditel, mis puudutavad TNE ja T. Nurkliku tegevust kinnistu soetamise ja edasimüümise vahelisel perioodil. Seetõttu on maksuhaldurile alusetu ette heita, et maksuotsuses on samuti tehingute näilikkusele hinnangut andes käsitletud tehingute ahelat tervikuna. Maksuhaldur on piisavalt põhjendanud, et TNE kaasamine Kukemõisa kinnistuga tehtud tehingute ahelasse oli näilik ja andis T. Nurklikule maksueelise eelkõige selle näol, et tal oli võimalik Kukemõisa kinnistu renoveerida ja sisustada käibemaksu võrra soodsamalt, sest TNE sai kulutustelt sisendkäibemaksu maha arvata.
  5. Tunnistajate E. U. ja J. A. ütlused (VI kd, tl 18-24) kohtu arvates maksu- ja vaideotsuse järeldusi veenvalt ümber ei lükka. Nii J. A. kui E. U. kinnitasid küll kohtuistungil kaebaja väidet, et T. Nurklikul oli plaan arendada Kukemõisa kinnistut selle hilisema edasimüümise ja kasumi teenimise eesmärgil, kuid kogumis muude tõenditega ei ole need kinnitused usaldusväärsed. Kohus põhjendab oma seisukohta järgmiselt.
  6. J. A. avaldas kohtustungil lõpuks väidetava soomlasest investori nime – M. R. Samuti kinnitas J. A., et M. R. ei lubanud esialgu oma nime maksuhaldurile avaldada, kuid hiljem oleks olnud nõus tulema seletuste andmiseks maksuhalduri juurde. J. A. ei mäletanud, millal ta andis T. Nurklikule nõusoleku investori nime avaldamiseks. T. Nurklik andis maksuhaldurile maksumenetluse käigus korduvalt selgitusi Kukemõisa kinnistuga seotud asjaolude kohta, kuid tema ütlused Kukemõisa kinnistu võimalike ostjate kohta on olnud üldsõnalised ja ebajärjekindlad. 25.11.2008 seletuses ütles T. Nurklik, et Kukemõisa kinnistul oli „üks huviline, aga tema huvid on suundunud mujale“; samuti et kinnistu oli valmis ära ostma „konkreetne tuttavast ettevõtjast inimene“, kuid ta loobus
  7. a kevadel (II kd, tl 3). Ometi oli juba
  8. a kevadel väidetavalt olemas soomlasest investor, kelle soovide kohaselt oli E. U.
  9. a juulis joonistanud Kukemõisa kinnistu arendamise visandi (mis pidid T. Nurklikul seletuste andmise ajal ilmselgelt olemas olema). Seega on ebatavaline, et kaebaja rääkis maksuhaldurile üldsõnaliselt „ühest huvilisest“ ja „tuttavast ettevõtjast“. J. A. tunnistajana antud ütlustes võib järeldada ka seda, et M. R. ei olnud tegelikult T. Nurkliku „tuttav ettevõtjast inimene“, vaid J. A. sõber, kellega T. Nurklik suhtles läbi J. A. 15.01.2009 küsis maksuhaldur T. Nurklikult konkreetselt „kes oli Kukemõisa kinnistu potentsiaalne ostja?“ ja T. Nurklik vastas, et „kaks sõpra, kaks tuttavat, kellega olen sel teemal rääkinud. P. J. on üks. Teise käest pean enne küsima, kas ta on nõus, et ütlen tema nime. /…/Nemad olid ise ka pigem võimalikud ostjad. Ei olnud kokkulepet, et nad selle ostavad. Olid nõustaja rollis pigem ja oli võimalus, et nad ka ostavad“ (II kd, tl 25). Seega ei öelnud T. Nurklik ka siis maksuhalduri konkreetsest küsimusest hoolimata, et ostjaks oli soomlasest investor, kelle juhiste alusel oli
  10. a kevadest alates Kukemõisa kinnistut väidetavalt arendatud. 19.02.2009 e-kirjas (V kd, tl 123) seadis maksuhaldur T. Nurkliku ütlusi ja muid kogutud tõendeid arvestades kahtluse alla, et Kukemõisa kinnistul oli olemas 12 konkreetne ostja. T. Nurklik ei ole ka maksuhalduri e-kirjale vastates (V kd, tl 126-128) nimetanud J. A. ega M. R. nime ega isegi maininud soomlasest investori olemasolu. 28.04.
  11. a maksuhaldurile antud seletused (II kd, tl 28) puudutavad peamiselt Kukemõisa kinnistu arendamist ja sellele tehtud kulutusi 2009-2010.a, kuid sel ajal oli väidetav soomlasest investor juba loobunud. Seetõttu kohus neid seletusi praegu pikemalt ei uuri. Alles kontrolliaktile esitatud eriarvamuses meenus kaebajale, et potentsiaalseks ostjaks oli J. A. kaudu leitud ostja, kuid ka siis ei nimetanud kaebaja investori nime. Kohus peab tõenäoliseks, et kui M. R. oleks tõepoolest olnud Kukemõisa kinnistu võimalik investor, kelle juhiste alusel toimus kinnistu arendamine, oleks T. Nurklik seda maksuhaldurile ka öelnud, mitte rääkinud üldsõnaliselt „ühest huvilisest“ või „tuttavast ettevõtjast“. Isegi kui investori nime avaldamine ei olnud mingil põhjusel võimalik, on mõistlik eeldada, et T. Nurklik oleks seda maksuhaldurile põhjendanud. Eeltoodu seab kahtluse alla kaebaja ja J. A. väited, et investor oli tõepoolest olemas, aga ka E. U. tunnistajana antud ütluse, et 03.07.2007 tehtud visandi puhul, mis puudutas ratsatalu rajamist, oli jutt „kellestki soomlasest“. E. U. kinnitas, et tema soomlasest investorit ei tundnud. Seega ei saa E. U. ütlused kinnitada ka seda, et soomlasest investor tõepoolest eksisteeris. J. A. selgitas, et käis M. R. Kukemõisa kinnistul
  12. a kevadel, investor andis oma juhised kinnistu arendamiseks kohapeal ja J. A. edastas investori soovid T. Nurklikule. T. Nurklik pidi seega omakorda selgitama neid soove E. U.le 03.07.2007 visandi jaoks. Samuti arvutati J. A. väitel investori soovide alusel välja projekti maksumus, mis J. A. mäletamist mööda oli 1 miljoni euro ümber. Vaidlust ei ole selle üle, et investori soovide või juhiste kohta ühti kirjalikku dokumenti ei ole. Kohus ei pea aga eluliselt usutavaks, et investorite juhiste edastamine ja sellest tulenevate kulutuste tegemine sai nii suuremahulise ja spetsiifilise projekti puhul toimuda pelgalt suulise teabe edastamise kaudu. Kui aga investori juhised olid väga üldised ja neid sai tõepoolest suusõnaliselt mitme inimese vahendusel edasi anda, ei ole usutav, et selliste juhiste pinnalt oli võimalik koostada eelarve, seda eriti arvestades, et täpsemat projekti ei koostatud ning selge polnud isegi see, milliseid materjale töödeks on vaja kasutada. E. U. kinnitusel pöördus T. Nurklik tema poole
  13. a suvel ja E. U. tegi Kukemõisa kinnistu tarbeks erinevaid visandeid. Kohtule esitatud tõendite hulgas on 11.06.2007 tehtud elamu visand (I kd, tl 98-100) ja 03.07.2007 kuupäeva kandev kõrvalhoone visand (I kd, tl 102-105). E. U. kinnitas kohtuistungil, et visanditel on tema allkiri ja visandile märgitud kuupäevad on õiged. E. U. selgitas kohtuistungil, et 11.06.2007 visandi eesmärk oli, et saaks vana elamu lagunemise peatada, kaugem eesmärk oli kasutada seda komandandi maja või varuhoonena. E. U. selgitas, et kohe ei koostatud elamu projekti, vaid tehti ainult visand, sest polnud täpselt teada, mida paekivimüüridele teha ning investori leidmisel oleks saanud ülesannet täpsustada. 03.07.2007 visandi koostamise ajaks oli aga E. U. ütluste kohaselt suunitlus muutunud ja T. Nurklikul oli plaanis teha ratsatalu, kus ühes majas oli viis majutuskohta ja teises hobusetall ning ratsatalu puhul käis jutt soomlasest investorist. Kui on õige J. A. ütlus, et ta käis investoriga Kukemõisa kinnistul juba
  14. a kevadel ja selle käigus andis investor ka oma juhised, ei ole mõistlikku selgitust, miks kinnistu arendamise „suunitlus muutus“ alles vahemikus 11.06-03.07.2007, st miks E. U. pidi esialgse visandi koostama teadmises, et konkreetset investorit, kes oleks oma soove väljendanud, pole veel olemas. J. A. ei selgitanud, millised olid investori täpsemad soovid Kukemõisa kinnistu arendamisel, väites vaid, et tema arusaamist mööda tahtis investor Kukemõisale ise elama asuda. Seega ei saa J. A. ütlused tõendada ka kaebaja väidet, et hobusetalu rajamine oli potentsiaalse investori idee. Kaebaja väitel loobus soomlasest investor juba
  15. a kevadel ja seetõttu oli vajalik kinnistu müügiürituse korraldamine
  16. a augustis. J. A. hinnangul loobus investor alles
  17. a sügisel. J. A. ütluste vastuolulisus ja üldsõnalisus seab ühtlasi kahtluse alla tema väite, et ta on kinnistut ka pärast M. R. loobumist oma klientidele müügiks pakkunud. 13
  18. Nii E. U. kui J. A. pidasid Kukemõisa arendamise projekti äriliselt perspektiivseks. Samas ei osanud E. U. pakkuda projekti eelarvet, milleta ei saa anda hinnangut ka sellele, kas projekt on tasuv võrreldes sellele tehtavate kulutustega. Pigem võib E. U. ütlustest järeldada, et Kukemõisa projekt huvitas E. U. kui arhitekti vanade paekivimüüride jms pärast. E.U. ütles küll, et tal on olnud klient, kes rajas
  19. a Otepääle samuti puhkemaja, kuid nii üldsõnalise väite alusel puudub mistahes alus pidada sarnase ärilise perspektiiviga projektideks turismipiirkonda rajavat puhkemaja (kusjuures puuduvad andmed selle täpsema asukoha, suuruse, renoveerimisel kasutatavate materjalide, investeeringuvajaduste jms kohta) ning kõrvalises maakohas asuvat Kukemõisa kinnistut. Ka J.A. ei osanud täpsemalt kirjeldada, millel põhineb tema hinnang Kukemõisa ärilise perspektiivi kohta, arvestades kinnistu arendamise potentsiaalselt eelarvet (1 miljon eurot), mainides vaid lummavat asukohta, avarat vaadet ja positiivset energiat.
  20. E.U.i tunnistajana antud ütlused ei lükka kohtu arvates ümber ka maksuotsuse järeldusi, et 29.08.2008 Kukemõisa kinnistul toimunud üritus oli vana maja renoveerimisvõimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele, mitte Kukemõisa kinnistu müügiüritus. E.U. ütles, et „minu meelest oli eesmärk tutvustada elamu restaureerimise käiku ja näidata kohta./…/Võib-olla Tiidul olid omad plaanid, miks ta tahtis seda näidata.“ Seega kinnitavad E.U.i ütlused pigem maksuhalduri kui kaebaja väiteid.
  21. Maksuhaldur on Kukemõisa kinnistu soetamise, renoveerimise ja sisustamisega seotud kulutusi käsitlenud TNE poolt T. Nurklikule tehtud erisoodustusena.
  22. Kaebaja viidatud otsuses 3-3-1-90-07 selgitas Riigikohus, et sotsiaalmaksuga maksustamisel tuleb näidata, miks väljamakse on seotud töösuhtega (p 12) ja arvestada juhatuse liikmele tehtud väljamaksete eripäradega (p 14). Sama otsuse punktis 15 leidis Riigikohus, et osanikule tehtud väljamakse puhul tuleb välja selgitada, kas tegemist võib olla dividendi või muu kasumieraldisega, mida maksustatakse tulumaksuga vastavalt TuMS §-le 50, kuid mitte sotsiaalmaksuga. Sotsiaalmaksu määramiseks tuleb maksuotsuses motiveerida, miks ja millistele tõenditele tuginedes on maksuhaldur jõudnud järeldusele, et väljamakse on juhatuse liikme tasu. Väljamakse iseloomu hindamisel tuleb vajadusel muu hulgas välja selgitada, millised olid juhatuse liikme ametiülesanded äriühingus, milliseid töid teevad töölepingu alusel töötavad isikud ja milliseid juhatuse liige, kui palju on juhatuse liige saanud muid tasusid samast äriühingust või muudest allikatest, milline on tehtava töö maht ja keerukus ning millist kvalifikatsiooni see nõuab, millised on äriühingu üldised majandustulemused. Oluline võib olla ka väljamaksete sagedus. Väljamakse maksuõiguslik kvalifitseerimine dividendiks või juhatuse liikme tasuks ei sõltu üldjuhul sellest, kas äriühing on kinni pidanud äriseadustikus sätestatud kasumi jaotamise korrast. Riigikohus tühistas viidatud otsuses maksuotsuse sotsiaalmaksu määramist puudutavas osas kokkuvõttes põhjusel, et sotsiaalmaksu määramist ei ole nõuetekohaselt motiveeritud.
  23. Kohtu arvates on maksuhaldur TNE suhtes tehtud maksuotsuses Riigikohtu suunistega arvestanud. TuMS 18 lg 2 kohaselt on dividend väljamakse, mida tehakse juriidilise isiku pädeva organi otsuse alusel jaotamisele kuuluvast puhaskasumist ning mille väljamaksmise aluseks on dividendi saaja osalus juriidilises isikus. Maksuhaldur on arvesse võtnud olukorda, et T. Nurklik oli nii TNE osanik kui juhatuse liige ning tuvastanud, et TNE 2006-
  24. a majandusaasta aruannete kohaselt otsustas juhatus jätta jaotamata kasumi äriühingu vaba omakapitali koosseisu ja dividende mitte maksta. Maksuhaldur möönab, kooskõlas Riigikohtu praktikaga, et pädeva organi otsuse puudumine üksi ei välista väljamakse liigitamist dividendiks. Seejärel on maksuhaldur analüüsinud, kas T. Nurklik sai Kukemõisa kinnistuga seonduvalt hüve seoses osalusega TNE-s, tegevusega äriühingu juhtimisel või töötajana tööülesandeid täites. Maksuhaldur on arvesse võtnud, et TNE on deklareerinud kontrolliperioodil T. Nurklikule makstavat juhatuse liikme tasu. T. Nurkliku maksumenetluses antud seletusi hinnates on 14 maksuhaldur jõudnud järeldusele, et TNE oli T. Nurkliku põhitöökoht ja ta oli äriühingu ainuke töötaja, kes tegi ära kogu äriühingu põhitegevusega seotud töö (osutas TNE kaudu insenertehnilist nõustamist). Seega TNE põhitegevuse käigus tekkinud tulu tekkis just T. Nurkliku erialastel teadmistel põhineva konsultatsiooniteenuse osutamisest. Töötasu TNE T. Nurklikule aga deklareerinud ega maksnud ei ole. Maksuhaldur on tuvastanud, et T. Nurklikule ei ole kontrolliperioodil regulaarset töötasu maksnud ka ükski teine isik. Maksuhaldur on tuvastanud TNE raamatupidamise ja pangakontode andmete põhjal, et konsultatsiooniteenuse osutamisest saadud tulust maksis TNE T. Nurklikule juhatuse liikme tasu ja tegi kulutusi Kukemõisa kinnistu renoveerimiseks. Seega tekkis TNE-le tulu ja kasum justnimelt T. Nurkliku tööpanuse (konsultatsiooniteenuse osutamise) tõttu. Kohus ei pea tõenäoliseks, et T. Nurklik oleks asjaolusid arvestades nõus konsultatsiooniteenust osutama ilma selle töö eest tasu saamata. Seega on eluliselt usutav ka maksuhalduri järeldus, et T. Nurklik sai oma töö eest tasu Kukemõisa kinnistu näol. Dividende saab maksta, kui äriühingul on selleks vabasid vahendeid. Maksuhaldur on tuvastanud, et TNE-l puudus alates
  25. a sügisest vaba raha Kukemõisale kulutuste tegemiseks ja seega ka dividendide maksmiseks ning 24.09.2007 võttis TNE T. Nurklikult Treieri kinnistu ostmiseks ja Kukemõisa kinnistuga seotud kulutuste finantseerimiseks laenu. Ei ole eluliselt usutav, et T. Nurklik andis TNE-le laenu selleks, et TNE saaks talle samast laenatud rahast dividende maksta. Maksuotsuses on tuvastatud ka see, et Kukemõisaga seotud kulutused (väljamaksed) olid sagedased ja ebaregulaarsed ning sõltusid ehitustegevusest Kukemõisal, mitte TNE majanduslikust olukorrast. Samuti on maksuhaldur tuvastanud, et Kukemõisa kinnistuga seotud kulutuste tegemine halvendas TNE majanduslikku olukorda, mis on vastuolus dividendide maksmise põhimõttega. Kohtu arvates on maksuhaldur eeltooduga piisavalt põhjendanud, miks Kukemõisaga seotud kulutused tuleb liigitada erisoodustuseks, mitte dividendide maksmiseks. TNE on esitanud kaebuses üldsõnalisi vastuväiteid maksuotsuse vähesele motiveeritusele ja tsiteerinud erinevaid Riigikohtu lahendeid, kuid ei ole esitanud ühtki sisulist vastuväidet ega uusi tõendeid, mis maksuotsuse järeldused ümber lükkaks.
  26. Kaebaja leiab, et maksuhalduri rakendatud erisoodustuse hinna määramise metoodika on ebaõige, sest TNE omandas Kukemetsa kinnistu 100 000 krooni eest ja müüs selle T. Nurklikule 709 280 krooniga. Kinnistu turuhinnaks hinnati
  27. a novembris 550 000 krooni. Seega kaebaja arvates on T. Nurklik tasunud TNE-le summa, mis vastab kinnistu väärtuse suurenemisele. Maksuhaldur on maksuotsuse punktis 1.4 arvestanud asjaoluga, et T. Nurklik on TNE-le Kukemõisa kinnistule tehtud kulutused osaliselt hüvitanud ning erisoodustuse tulu- ja sotsiaalmaksu määramise aluseks on summa, mida T. Nurklik hüvitanud ei ole, kuid mille ulatuses ta siiski soodustust sai. See on kooskõlas rahandusministri 13.01.2001 määruse nr 2 „Erisoodustuse hinna määramise kord“ (erisoodustuse hinna määramise kord) §-ga 6, mis sätestab, et kui erisoodustuseks on töötaja kulude katmine, loetakse erisoodustuse hinnaks töötaja kulude katmiseks makstud summa. Maksuotsus ei ole vastuolus ka kaebaja viidatud Riigikohtu otsusega asjas 3-3-1-73-09, sest erinevalt nimetatud lahendist puuduvad käesolevas asjas tõendid selle kohta, et T. Nurklik oleks TNE-le kõik Kukemõisa kinnistuga seotud kulutused hüvitanud.
  28. Kõike eeltoodut kokku võttes leiab kohus, et Kukemõisa kinnistuga seoses ei ole kaebajale ebaõigesti makse määratud. Catering OÜ arve
  29. Maksuhaldur leidis, et
  30. a augustis Kukemõisa kinnistul toimunud üritus ei olnud müügiüritus, mille käigus TNE püüdis kinnistule ostjate leida, vaid vana maja renoveerimise võimaluste tutvustamine T. Nurkliku tuttavatele. Kuna Kukemõisa kinnistu soetamine ja müük 15 olid näilikud tehingud, mille eesmärgiks oli varjata kinnistu soetamist T. Nurklikule, ei ole TNE-l KMS § 29 lg-st 1 tulenevalt õigus sisendkäibemaksu maha arvata arvel märgitud teeninduse ja transpordiga seotud kuludelt, sest kulud ei ole seotud TNE ettevõtlusega. Arvel märgitud kulutusi tuleb maksuhalduri arvates käsitleda erisoodustusena, millelt tuleb TuMS § 48 lg 1 ja lg 4 p 7 alusel tasuda tulumaksu ja SMS § 2 lg 1 p 7 alusel sotsiaalmaksu.
  31. Kaebaja vaidleb vastu maksuhalduri järeldusele, et Kukemõisa kinnistu soetamine ja müük olid näilikud tehingud ning on seisukohal, et arvel märgitud kulud olid seotud Kukemõisa kinnistu müügiüritusega.
  32. Kohus on eespool nõustunud maksuhalduri seisukohaga, et Kukemõisa kinnistu soetamine ja müük TNE poolt oli näilik. Kohus jagab ka maksuotsuse punktides 3 ja 8 ning vaideotsuse III osas punktides 34-35 toodud maksuhaldur seisukohti, et maksumenetluses tuvastatud asjaolusid arvestades ei ole kaebajal õigust Catering OÜ arve alusel sisendkäibemaksu maha arvata ja arvel märgitud kulutusi tuleb käsitleda T. Nurklikule antud erisoodustusena, ning HKMS § 165 lg 2 neid põhjendusi ei korda. Kaebaja ei ole esitanud kohtumenetluses selliseid väiteid, millele maksuhaldur pole maksuotsuses või vaideotsuses juba vastanud. Kohtumenetluses ei ole ürituse eesmärgi kohta esitatud ega kogutud ka uusi tõendeid peale E.U.i tunnistajana antud ütluste, mille kohta on kohus eespool leidnud, et need maksotsuse järeldusi ürituse eesmärgi osas ümber ei lükka. Taara pst 4-9 korter
  33. Maksuhaldur on seisukohal, et korteri tasuta kasutamise eest sai kontrolliperioodi algusest (01.07.2007) kuni korteri müümiseni (25.09.2009) kasu TNE juhatuse liikme tütar M.N. ja seetõttu tuleb seda TuMS § 48 lg 1, lg 3, lg 4 p 7 ja lg 6 alusel käsitleda erisoodustusena, millelt tuleb tasuda tulu- ja sotsiaalmaksu. Erisoodustuse hinnaks on vara rendile andmise turuhind tulenevalt rahandusministri 29.12.1999 määruse nr 120 „Erisoodustuse määramise kord“ p-st
  35. Kaebaja ei vaidlusta enam seda, et M.N.ule on antud erisoodustust, kuid on seisukohal, et maksuhalduri kasutatud erisoodustuse määramise metoodika on vale, sest maksuhaldur on erisoodustuse hinna määramise aluseks võtnud ebaõige statistika ja ei ole arvesse võtnud korteri omaniku poolt üürnikule seatud piiravaid tingimusi.
  36. Maksuhaldur on põhjendanud kaebajale maksu määramist seoses Taara pst 4-9 korteriga maksuotsuse punktides 2 ja 8 ning vaideotsuse III osa punktides 24-
  37. Kohus märgib, et maksuotsuses on maksuhaldur ekslikult viidanud
  38. a erisoodustuse määramise korrale. Õige oleks viide
  39. a kehtestatud samasisulisele määrusele. See ei muuda aga maksuotsust õigusvastaseks, sest
  40. a kehtestatud korra § 2 lg 1 sätestab, sarnaselt varasema korra punktile 5, et kui erisoodustuseks on tööandja omandis või valduses oleva vara (välja arvatud sõiduauto) tasuta või soodushinnaga kasutada andmine töö-, ameti- või teenistusülesannete või tööandja ettevõtlusega mitteseotud tegevuseks, loetakse erisoodustuse hinnaks selle vara rendile andmise turuhind või rendile andmise turuhinna ja soodushinna vahe. Turuhinna määramisel on maksuhaldur lähtunud Statistikaameti avaldatud statistikast „Eluruumi ruutmeetri keskmine üürihind kuus kinnisvarabüroode vahendatud üürilepingute alusel tubade arvu ja asukoha järgi“. Kohus nõustub maksuhalduriga, et need on turuhinna kindlaks tegemiseks asjakohased andmed, sest kinnisvaraportaalides avaldatud kuulutustest nähtuvalt vahendavad kinnisvarabürood väga erinevaid tehinguid – nii odavaid, halvas seisukorras kortereid kui kallimaid ja luksuslikumaid, samuti tehakse tehinguid linna erinevates piirkondades. Kaebaja väide, et kinnisvarabüroode vahendatud korterid erinevad olulisel määral kinnisvarabüroode vahenduseta üürile antud korteritest, on oletuslik. Puudub mõistlik alus arvata, et otse omanikult korteri üürimine oleks turuhinnast odavam, pigem võib kulude kokkuhoid poolte jaoks sellisel juhul seisneda kinnisvarabüroole vahendustasu maksmata 16 jätmises. Maksuhaldur märgib ka õigesti, et kui kinnisvarabüroode vahendatud tehingud oleks turuhinnast oluliselt kallimad, ei saaks nõudlus nende pakutavate korterite järele olla kuigi suur. Kohus ei jaga kaebaja arvamust, et M.N.ule kehtestatud piiravad tingimused vähendasid oluliselt Taara pst 4-9 korteri turuhinda. Kaebaja möönab, et tingimus, mille kohaselt on üürnikul kohustus vabastada korter ühe päeva jooksul pärast ostja tekkimist, oleks VÕS § 309 lg 3 alusel tühine. See tähendab aga, et viivitamatu väljakolimise tingimus oli TNE ja M.N.u vahelises kokkuleppes samuti tühine ega kujuta endast seetõttu täiendavat piiravat tingimust. Õige on maksuhalduri märkus, et kinnisvaratehingud ei toimu reeglina üleöö ja seetõttu ei andnud selline kokkulepe TNE-le ka mingit sisulist eelist põhjusel, et korterit kasutas T. Nurkliku tütar. Asjakohased pole ka kaebaja väited, et M.N.uga oli võimalik teha kokkulepe, mille kohaselt peab korter säilima võimalikult heas seisukorras. Tingimus, et üürnik peab üürileandjale kuuluvat vara heaperemehelikult kasutama, on selliste tehingute puhul iseenesestmõistetav ja tavapärane. Muus osas nõustub kohus maksuotsuse ja vaideotsuse põhjendustega, kus maksuhaldur on muuhulgas vastanud TNE eriarvamuses esitatud väidetele seoses erisoodustuse määramise metoodikaga, ja HKMS § 165 lg 2 alusel neid pikemalt ei korda. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi väiteid või tõendeid, mis maksuotsuse järeldused ümber lükkaks. Catering ja Peoteenuste OÜ 17.09.2007 arve ja Art Video OÜ 19.09.2007 arve
  41. Maksuotsuse põhjenduste kohaselt on Catering ja Peoteenuste OÜ arve (toit, ruumide rent, ruumide kaunistamine, mööbel ja selle transport ning lauainventar) ja Art Video OÜ arve (heli- ja videosüsteemide alane konsultatsioon) seotud Lillepaviljonis toimunud kliendiüritusega. TNE on deklareerinud vastuvõtukuluna ainult Catering ja Peoteenuste OÜ arvel märgitud toidu, kuid maksuhalduri arvates tuleb kõiki arvetel märgitud kulutusi käsitleda külaliste vastuvõtukuludena, sest ruumi, mööbli jms arvetel märgitud teenusteta ei oleks ilmselt toimunud ka toitlustamist või külaliste vastuvõttu üldse. KMS § 30 lg-st 1 tulenevalt ei saa TNE neilt arvetelt seetõttu sisendkäibemaksu maha arvata ja TuMS § 49 lg 4 kohaselt tuleb kulutustelt maksta tulumaksu, arvestades seejuures TuMS § 49 lg-s 5 sätestatud piirmäärasid. Maksu määramine ei ole aegunud, sest TNE tegevus maksude ebaõigel deklareerimisel oli tahtlik ning seetõttu kohaldub maksu määramisele

§ 98lg-s 1 sätestatud kuueaastane aegumistähtaeg.

  1. Kaebaja nõustub kaebuses, et kõik Catering ja Peoteenuste OÜ arvel märgitud kulud tuleb määratleda vastuvõtukuludena, kuid on seisukohal, et maksude ebaõige deklareerimine ei olnud tahtlik. Seega tuleks kaebaja arvates kohaldada kolmeaastast, mitte kuueaastast aegumistähtaega, mis välistab maksu määramise.
  2. Maksuhaldur on põhjendanud kaebajale maksu määramist seoses Catering ja Peoteenuste OÜ ja Art Video OÜ arvetega, sh kuueaastase aegumistähtaja kohaldamist maksuotsuse punktides 4 ja 8 ning vaideotsuse III osa punktis
  3. KMS § 30 lg 1 sätestab, et arvestatud käibemaksust ei arvata maha külaliste vastuvõtuks või oma töötajate toitlustamiseks või majutamiseks kasutatud kaupade ja teenuste sisendkäibemaksu. TuMS § 49 lg 4 sätestab, et tulumaksuga ei maksustata § 11 lõikes 1 nimetatud nimekirja kantud isiku väljamakseid seoses külaliste või äripartnerite toitlustamise, majutamise, transpordi või kultuurilise teenindamisega. Muu residendist juriidilise isiku puhul ei maksustata neid väljamakseid kuni 32 euro ulatuses kalendrikuus. Lisaks sellele võib viimati nimetatud juriidiline isik, kes teeb isikustatud sotsiaalmaksuga maksustatud väljamakseid, teha kalendrikuus tulumaksuvabalt seoses külaliste või äripartnerite toitlustamise, majutamise, transpordi või kultuurilise teenindamisega väljamakseid üldsummas kuni 2% ulatuses tema poolt samal kalendrikuul tehtud isikustatud sotsiaalmaksuga maksustatud väljamaksete summast. Need normid on kohtu arvates piisavalt selged. Kohtu arvates on maksuhaldur õigesti leidnud, et TNE tahtlusele viitab asjaolu, et TNE soovis algselt varjata külaliste toitlustamise ja vastuvõtuga seotud kulutusi, sest kajastas oma raamatupidamises arve, millel oli üksnes selgitus „ruumide rent“. Maksuhaldur on tõendanud, et tegemist oli kompleksteenuse osutamisega, millest 17 ruumide rent moodustas vaid väikese osa. Seega asjaolusid arvestades pidi kaebajale olema mõistetav, et kõik arvete alusel tehtud kulutused on seotud külaliste vastuvõtuga ja tuleb selliselt ka deklareerida. Kaebaja ei ole kohtumenetluses esitanud uusi väiteid või tõendeid, mis maksuotsuse järeldused ümber lükkaks. Maksumenetluse pikkus
  4. Kaebaja leiab, et erakordselt pikk maksumenetlus on maksuotsuse tühistamise iseseisvaks aluseks. Kõigi muude episoodide osas peale Kukemõisa kinnistu oleks maksuhaldur saanud teha osaotsuse ja sellega maksumenetlust lühendada.
  5. Kohus leiab, et ka sellele kaebaja väitele on maksuhaldur maksuotsuse punktis 6 ja vaideotsuse punktides 37-40 juba vastanud. Kohus jagab maksuhalduri seisukohti ja HKMS § 165 lg 2 alusel neid kõiki ei korda, märkides täiendavalt järgmist.

§ 10

lg-st 3 tuleneb, et maksuhaldur viib menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. See ei välista maksuhalduri

§-st 11 tulenevat uurimispõhimõtet, mille kohaselt on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel kohustatud arvestama kõiki asjas tähendust omavaid, sealhulgas nii maksukohustust suurendavaid kui ka vähendavaid asjaolusid ning selle eesmärgi saavutamiseks otsustab maksuhaldur maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse ning kogub asja otsustamiseks vajalikke tõendeid. Maksuotsust ei ole võimalik seetõttu anda enne, kui maksuhalduri veendumuse kohaselt on kõik asjas tähtsust omavad asjaolud piisava põhjalikkusega välja selgitatud. Käesolevas asjas oli vajalik kontrolliperioodi pikendada eelkõige põhjusel, et TNE võõrandas maksumenetluse ajal Kukemõisa kinnistu T. Nurklikule. Kokku hõlmas kontrolliperiood seega perioodi 2007. a juunist 2010. a veebruarini. Maksukohustuslasel ei saa enne

§ 98

lg-s 1 sätestatud aegumistähtaja lõppemist (vastavalt kolm või kuus aastat) tekkida õigustatud ootust, et temale makse ei määrata. Kaebaja ei ole andnud mõistlikku selgitust, kuidas osaotsuse tegemine oleks maksumenetluse üldist kestust vähendanud, sest vähemalt Kukemõisa kinnistuga seotud episoodides oleks osaotsuse tegemise järel maksumenetlus jätkunud. Pole välistatud, et osaotsuse tegemise järel oleks kaebaja pidanud ühe õigusvaidluse asemel pidama mitut. Vaidlust ei ole ka selle üle, et kaebaja ei taotlenud maksuhaldurilt osaotsuse tegemist ja seetõttu ei saa maksuotsust tühistada põhjusel, et maksuhaldur ei ole omal algatusel osaotsuse tegemata jätmist kaalunud ega seda maksotsuses põhjendanud.

  1. Kõike eeltoodut arvestades ei anna kaebaja väited alust maksuotsuse tühistamiseks. Vaideotsus
  2. Kaebaja ei ole välja toonud eraldi aluseid vaideotsuse tühistamiseks. Sellest saab järeldada, et kaebaja peab vaideotsust õigusvastaseks üksnes põhjusel, et selle esemeks olev maksotsus on õigusvastane. Kohus on eespool leidnud, et kaebaja väited ei anna alust maksuotsuse tühistamiseks. Seega tuleb sama järeldus teha ka vaideotsuse kohta. Menetluskulud
  3. Menetluskulud jäävad HKMS § 108 lg 1 ja § 109 lg 1 alusel kummagi poole enda kanda, sest otsus tehakse kaebaja kahjuks, kuid vastustaja menetluskulude väljamõistmise taotlust ei esitanud. Monika Laatsit 18 TALLINNA RINGKONNAKOHTU 09.04.2013 KOHTUOTSUSE RESOLUTSIOON
  4. Rahuldada TN Ehituskonsultatsioonid OÜ apellatsioonkaebus osaliselt.
  5. Tühistada Tallinna Halduskohtu
  6. augusti
  7. a kohtuotsus osaliselt.
  8. Teha asjas uus otsus, millega rahuldada TN Ehituskonsultatsioonid OÜ kaebus osaliselt ja tühistada Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse
  9. jaanuari
  10. a maksuotsus nr 12.2-3/3424-8 ja Maksu- ja Tolliameti
  11. märtsi
  12. a vaideotsus nr 61/694-3 sotsiaalmaksu summas 2 278 897 krooni (145 648,06 euro) määramist puudutavas osas. 19

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.