) § 67 lg 1 rakendada sunniraha tasumise kohustust ning esimesel korral rakendatava sunniraha suurus on 640 eurot. Maksukohustuslase poolt korralduses ettenähtud kohustuste täitmatajätmise või maksuhalduri tegevuse takistamise eest võidakse juriidilist isikut karistada
lg 2 järgi rahatrahviga kuni 3200 eurot või juriidilise isiku esindusõiguslikku isikut
Läbiviidava kontrolli koormavast iseloomust võiks järeldada, et tegemist on revisjoniga. Revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine sõltub hinnangust, kas tegemist on enam koormava kontrollimisega (RKHK 06.06.2005 otsus nr 3-3-1-20-05). Mõlema kontrolli alustamisest tuleks makskohustuslast teavitada haldusaktiga, mida antud juhtumil tehtud ei ole. Korraldusest nähtub, et maksuhaldur asus 01.08.2012 kontrollima kaebaja poolt töötasudelt või muudelt töötajatele tehtud väljamaksetelt arvestatud ja kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu ja kohustusliku kogumispensioni maksete arvestamise ja tasumise õigsust perioodil 01.08.2012 – 31.08.
Vaidlustatud korraldusest ei selgu, millal eelmine kontrolliperiood lõppes, sest toiminguid tehti ka oktoobris
lg-s 1 sätestatust lähtuvalt õigust sooritada vaatluse käigus läbiotsimist, avada lukustatud ruume või panipaiku ega siseneda eluruumi selles elavate isikute tahte vastaselt, ka juhul, kui neis toimub isiku majandus- ja kutsetegevus. Kaebaja hinnangul on kogu menetlust läbi viidud jõupositsioonilt lähtudes ja sisuliselt kaebajat ja tema töötajaid sundides. Maksuhaldur on rikkunud
Kaebaja on järjekindlalt maksuhaldurile rõhutanud, et ta ei takista kuidagi menetlust ega hoia sellest kõrvale, vaid on palunud oma õigusi selgitada ning anda piisavalt aega raamatupidamisdokumentide esitamiseks. Kaebaja sellekohaseid palveid on maksuhaldur eiranud. Kaebaja suhtes algatatud väärteomenetluses heidetakse kaebajale ette maksuhalduri tegevuse takistamist baaritöötajate tegevuse läbi. Kaebajale aga ei ole antud mõistlikku võimalust kaasa aidata, kuna teda ei ole teavitatud vaatluste toimumise aegadest, samuti ei pöördunud maksuhaldur raha ettenäitamise ja teabe nõudega kaebaja juhatuse liikme poole. Kaebaja leiab, et vaidlustatud korraldus on liiga üldsõnaline ja pealiskaudne, mis ei võimalda kaebajal aru saada, millal ja mil viisil menetlustoiminguid läbi viiakse. Ühtki konkreetset ja sisuliselt selgelt korraldust (sh öistel aegadel) teostatud vaatluste kohta koostatud ega kaebaja seaduslikule esindajale esitatud ei ole, vaid on asutud läbi viima vaatlusi, üle kuulama kolmandaid isikuid ja nõudma ebamõistlikult lühikese aja jooksul raamatupidamisdokumente. Sellise korralduse raames läbiviidav tegevus mitte ainult ei häiri ettevõtte igapäevast majandustegevust, vaid toob kaasa ka olulise kahju nii kaebajale kui töötajatele. Korraldus, milles on märgitud, et isik peab kuu aja jooksul igapäevaselt taluma makshalduri vaatlusi, mis olulisel määral segavad tööd ja lõppastmes tekitavad kahju, on muuhulgas äärmises vastuolus proportsionaalsuse ja õigusselguse põhimõtetega. Maksuhaldur ei määratlenud konkreetselt, millal ja milliseid menetlustoiminguid läbi viiakse. Maksuhaldur ei kutsunud ühegi toimunud vaatluse juurde äriühingu ühtegi neljast juhatuse liikmest ega ka teavitatud neid vaatluse toimumisest. Kaebaja juhatuse liige A. D. Gleeson viibis küll 13.11.2012 toimunud vaatlusel, kuid ilma tõlgita ei saanud ta täpselt aru, mida maksuhalduri ametnikud soovisid. MTA ei ole pöördunud esmajärjekorras maksukohustuslase poole, nagu nõuab
Samuti on raamatupidamise dokumentide esitamiseks korraldusega antud aeg ebapiisav. Maksuhaldur soovib saada järgmisel päeval eelmise kuupäeva seisuga aruandeid, mida puhtobjektiivselt ei jõua äriühingu raamatupidaja sellisel kujul esitada. Korraldusest nähtub, et maksuhaldur soovib saada ka raamatupidamise dokumente maksuhalduriga kooskõlastatud failivormis ja vastavalt tema poolt ette antud nõuetele. Lisaks on viide, et soovitakse dokumentide tõlget eesti keelde. Kaebaja ettevõtte juhatuse liige, kes ei valda eesti keelt, kuulati maksuhalduri ametiruumides üle ilma tõlgi abita. Kaebaja hinnangul puuduvad vaidlustatud korraldusest põhjendused. Korraldusest ei nähtu, kuidas selline ülemäärane sekkumine isiku majandustegevusse saaks olla kohane, vajalik ja proportsionaalne. Kaebaja hinnangul on selline ebamäärasteks tegevusteks kohustav ja ebamõistlike täitmise tähtaegadega korraldus kõigi nimetatud põhimõtetega vastuolus ja sellist korraldust ei olegi tegelikkuses võimalik täita ilma, et sellega kaasneksid menetlusosalise õiguste rikkumine. 4 3-12-2434 VASTUSTAJA SEISUKOHAD
) § 10 lg-le 2, § 62 lg-le 1 ja 3 ning §-le 72, kohustades kaebajat mh esitama maksuhaldurile korralduses loetletud dokumente ja võimaldama maksuhalduril vaatluste läbiviimist. Maksumenetlust alustati kaebaja suhtes varem, st 30.08.2012 vaatlusega, mil kontrollitav periood oli 01.08.2012 – 31.08.2012. Vastustaja märgib, et 30.08.2012 korraldust ei ole vaidlustatud. Nimetatud korraldusega alustatud maksumenetluse käigus tuvastatud asjaoludest tulenevalt leidis maksuhaldur, et kaebajal esineb ümbrikupalga maksmise risk. MTA otsustas vaidlustatud 07.11.2012 korraldusega laiendada kontrolliperioodi 01.11.2012 – 30.11.2012 ning soovis nö reaalajas (kontrollitaval perioodil) veenduda läbi teabe nõudmise ja läbiviidavate vaatluste kas ja kuidas toimub äriühingus käibe arvestus, sularaha sissetuleku ja väljamineku arvestus kassas ning kuidas toimub tehingute dokumenteerimine, samuti kui palju töötajaid äriühingus töötab ja kas äriühingu tööjõukulud vastavad tegelikkusele ja võrrelda neid andmeid varem esitatud deklaratsioonidega. Maksuhalduri üldiseks ülesandeks on kontrollida
-i ja maksuseaduste täitmist (
MTA ülesanne on mh kaitsta ühiskonda ja seaduslikku majandustegevust, jälgida maksude tasumist, tõkestada kaupade ebaseaduslikku käitlemist ja ennetada, tõkestada ning avastada maksualaseid süütegusid. Sealhulgas on kontrolliosakonnal ülesanne ennetada ja tõkestada
-i ja maksuseaduste rikkumisi.
lg 1, § 62 lg 1 ja § 72 paigutuvad
-is 6. peatüki „tõendid“ alla.
lg 1 ja § 62 lg 1 eeldavad maksuhaldurile õigusi andvate normidena „maksumenetluses tähendust omava asjaolu“ põhjust.
sätestab maksuhalduri õiguse läbi viia vaatlust ja samuti piirangud vaatluse läbiviimisele. Kindlasti ei tohi ka vaatluse läbiviimine sarnaselt teabe ja dokumentide nõudmise õigusega olla eesmärgitu tegevus. Tõendite kogumise otsustamisel teostab maksuhaldur kaalutlusõigust (
lg 1, § 12), kohustudes uurimispõhimõtte tähenduses kontrolli teostamisel arvestama kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid (
Toimingute sooritamise vajadus, liik ja ulatus on samuti maksuhalduri valik (
Vastustaja möönab, et
lg-s 2, § 60 lg-s 1, § 62 lg-s 1 ja §-s 72 ei ole tõepoolest sõnaselgelt kirjas, et kontrolli võiks teostada reaalajas. Vastustaja hinnangul on
näol tegemist üldsõnalise, määratlemata õigusmõisteid sisaldava õigusnormiga, mida saab sisustada kaalutlusõiguse kaudu. Vastustaja arvates võimaldavad
lg 1 ja 2 kontrolli jooksva perioodi kohta, st koguda tulevikus maksustamisel oluliseks osutuda võivaid tõendeid. Ka
toetab reaalkontrolli võimalust, sätestades, et nii (minevikus tekkinud) maksukohustuse täitmise kontrollimisel kui ka (tulevikus) maksu määramisel lähtub maksuhaldur eelkõige (kuid mitte ainult) esitatud deklaratsioonidest, raamatupidamisarvestusest ja muust maksukohustuslase enda peetud arvestusest. Seega on ka selle sätte näol tegemist määratlemata õigusmõisteid sisaldava õigusnormiga, mis samuti võimaldab vastustaja hinnangul maksuhalduril koguda tõendeid jooksva perioodi kohta. 6 3-12-2434 Määratlemata õigusmõiste on õigustehniline vahend, mille puhul seadusandja loobub detailsete ettekirjutuste andmisest seadustes enestes, delegeerides normi täpsustamise seaduse rakendajale. Vastustaja leiab, et eelviidatud õigussätetes sisalduvat määratlematust nagu „kontrollib“ (
), „eelkõige“ (
) ja „maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks“ (
Kui lähtuda vastupidisest, st reaalaja kontrolli mitte võimaldavateks, välistaks see ebamõistlikus ulatuses võimaluse täita mitmeid maksuhaldurile pandud ülesandeid. Jooksva perioodi suhtes teostatavate kontrolltoimingute kooskõla
-i mõttega näitab selgelt ka tõkendite ja mõõturite regulatsioon, mis tuleneb
§-st 70 ja võimaldab mh kontrollida kaupade liikumist reaalajas. Samuti
Nende meetmete näol on juba olemuslikult toimingute eesmärk suunatud tulevikku. Ka ei ole õigusteoorias välistatud, et tuvastusmenetlus peaks endast kujutama ainuüksi esitatud maksudeklaratsiooni õiguspärasuse järelkontrolli – „tuvastusmenetluse sisu on maksu määramiseks vajalike asjaolude tuvastamine, mis võib toimuda kas maksudeklaratsiooni esitamise teel või maksuhalduri poolt tõendite kogumise kaudu“. Kontroll reaalajas ei ole maksuhalduri represseerimismeetod, vaid ennetuslikku eesmärki taotlev meede. Sellises olukorras, kus maksuhaldur soovib informatsiooni käibe, sularaha arvestamise ning tööjõukulude kohta, näitaks mõistlik maksukohustuslane üles koostöövalmidust, lubades maksuhalduril tehingute juures viibida ja samuti, esitades vastavasisulise informatsiooni. Selliselt saavad maksukohustuslane ja maksuhaldur tegutseda partneritena – avastades puudusi maksukäitumises, saab maksuhaldur puudustele pöörata tähelepanu ja maksukohustuslane esitada puudusteta deklaratsiooni (eelkontroll) või parandada seda hiljem (järelkontroll). Sedasi mitte toimides, st vaidlustades haldusakti ja mitte täites kaasaaitamiskohustust, süveneb paratamatult maksuhalduri kahtlus tehingute mitte toimumises või muus ebaõiguses, mis väga tõenäoliselt viib oluliselt pikema, ressursse kulutava ja maksukohustuslast veelgi koormavama menetluse jätkuni. Reaalaja kontroll on MTA praktika pinnalt mitmes ärivaldkonnas põhimõtteliselt ainuke võimalus riigil kahju tekkimist vältida ehk üldse ainus viis tagada maksude laekumine efektiivselt, sh tõkestada ning ennetada maksuseaduste rikkumisi. Sõltuvalt äriühingu majandustegevuse valdkonnast on väga raske tuvastada järelkontrolliga reaalne olukord, näiteks ehitus- ja toitlustussektorid. Praktikas ei ole paljudel juhtudel tööjõumaksude kontroll ja ennetav ümbrikupalkade vastu suunatud tulemuslik tegevus üldse võimalik, ilma konkreetse (ehitus)objekti kontrollimiseta reaalajas. Seetõttu vajadus kalduda kõrvale tavapärasest kontrollimenetlusest on lausa hädavajalik. Seadusandja eesmärk ei saa olla muuta võitlus ümbrikupalkadega võimatuks. Vaidlustatud korraldusega taotletavateks meetmeteks on mh informatsiooni saamine jooksva perioodi kohta ja selle legitiimne eesmärk on maksude laekumise efektiivne tagamine. Kui isik on kohustatud võimaldama maksuhalduril viia läbi vaatlusi ning esitama tulevikus (kuid enne maksudeklaratsiooni esitamise tähtaega) kaardi- ja sularahamaksete aruande, siis võib see iseenesest piirata äriühingu ettevõtlusvabadust. Siiski on selle õiguse rikkumisega tegemist üksnes juhul, kui piirang osutub ebaproportsionaalseks. Riigikohtu praktika kohaselt tähendab proportsionaalsuse põhimõtte järgimine seda, et riive on eesmärgi saavutamiseks sobiv, vajalik ja mõõdukas. Sobiv on abinõu, mis soodustab eesmärgi saavutamist. Sobivuse seisukohalt vaieldamatult 7 3-12-2434 ebaproportsionaalne abinõu, mis ühelgi juhul ei soodusta eesmärgi saavutamist. Abinõu on vajalik, kui eesmärki ei ole võimalik saavutada mõne teise, kuid isikut vähem koormava abinõuga, mis on vähemalt sama efektiivne kui esimene. Abinõu mõõdukuse üle otsustamiseks tuleb kaaluda ühelt poolt põhiõigusse sekkumise ulatust ja intensiivsust ning teiselt poolt eesmärgi tähtsust. Vastustaja hinnangul tuleb jooksva perioodi kohta teabe küsimist pidada sobivaks meetmeks maksude laekumise efektiivseks tagamiseks. Samuti on abinõu vajalik, sest käesoleva üksikjuhtumi kontrolli asjaolusid arvestades ei saa väita, et oleks mõni muu meede, mis tagaks maksude efektiivse laekumise vähemalt sama efektiivselt ja oleks isiku tavapärast majandustegevust vähem koormav. Teabe esitamist ja vaatluste läbiviimise võimaldamist ei saa pidada isiku majandustegevust kuigi koormavaks, kui isik kohustub maksuhaldurile nädalaste vahedega viiel korral esitama enda käibe arvestuse. Kui maksuhaldur viibib tehingute juures ja saab andmed käibe ning tööjõu kohta reaalajas, võib see ära hoida oluliselt rohkem ressursse kulutava ja maksukohustuslast veelgi enam koormava menetluse jätkumise. Eelnevast tulenevalt on meede vajalik. Ka kitsamas tähenduses on meede mõõdukas, sest puuduvad mõistlikud põhjendused, miks isik ei täida kaasaaitamiskohustust takistades maksuhalduril veenduda reaalselt objektil töötavate töötajate olemasolus ning käibe mahtudes. Kokkuvõttes leiab vastustaja, et maksukontroll reaalajas on õiguslikult lubatav ja sõltuvalt äriühingu majandustegevuse sektorist ainuvõimalik just tööjõukulude õige arvestamise, deklareerimise ja tasumise kindlakstegemiseks, kuivõrd nö järelkontrolliga on ümbrikupalga maksmist väga raske tuvastada, kui mitte võimatu. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED 9. Kohus, analüüsinud asjassepuutuvaid õigusnorme, hinnanud poolte kirjalikke seisukohti ning kõiki asjas kogutud tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses, on seisukohal, et Nimeta Management OÜ kaebus on põhjendatud ja kuulub rahuldamisele. 10. Kohus leiab, et vastustaja on siiski õigesti mõistnud, et kaebaja on esitanud tühistamisnõude, vastavalt vaidlustab ta 01.11.12.a. korraldust nr 12.2-3/11448-1 ja ei ole oma kaebusest loobunud. Menetluse kestel on pooled õigesti mõistnud, et käesolevas asjas seisneb vaidlus eelkõige selles, kas maksuhalduril on õigus teostada maksude arvestamise ja tasumise õigsuse kontrolli, seejuures nõudes maksukohustuslaselt jooksvalt teabe ja dokumentide esitamist, maksustamisperioodi kohta, mille osas maksudeklaratsiooni esitamise tähtaeg ei olnud kontrolli alustamise hetkel saabunud. 11. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 kohaselt on haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. HMS § 3 lg 1 sätestab, et haldusmenetluses võib piirata isiku põhiõigusi ja -vabadusi ning tema muid subjektiivseid õigusi ainult seaduse alusel. Maksuhalduri tegevuse õiguspärasust hinnates tuleb kontrollida, kas Maksukorralduse seadus näeb ette õigusliku aluse kaebaja suhtes teostada eelkontrolli vormis üksikjuhtumi kontrolli ja kas viidatud õiguslikud alused korralduses on asjakohased. 8 3-12-2434 12. Vaidlustatud korraldusega laiendas maksuhaldur kontrolliperioodi kontrollimaks käibemaksu arvestust ja tööjõutasudelt makstavate maksude arvestamise ja tasumise õigsust perioodil 01.11.2012 – 30.11.2012. Kontrolli alustamise õigusliku alusena viidatakse korralduses
lg-le 2, samuti viitab MTA, et maksuhaldur juhindub
§-st 46, § 62 lg-test 1 ja 3 ning §-st 72. Korralduses on märgitud, et informatsiooni kogutakse võimalike maksukohustuste ja asjaolude kohta maksustamisperioodil, mille deklareerimise tähtpäev ei ole veel saabunud. Ka 30.08.2012 korralduses nr 12.2-3/10035-1, millega maksuhaldur kontrolli nö alustas, viitas maksuhaldur samadele
sätetele. 13.
lg 1 kohaselt maksuhaldur kontrollib
-i ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust. Sama paragrahvi lg 2 järgi on maksuhalduri ülesanded: 1) kontrollida maksude arvestamise ja tasumise õigsust ning jälgida, et makse tasutakse ja maksusoodustusi kohaldatakse seadusega sätestatud suuruses ja korras; 2) arvestada ja määrata seadusega sätestatud juhtudel tasumisele kuuluv maksusumma ja intress ning tagastada enammakstud või hüvitatavad summad; 3) nõuda sisse maksuvõlad; 4) kohaldada maksuseaduste rikkujate suhtes seadusega lubatud sunnivahendeid ja karistusi.
lg 1 sätestab, et maksuhalduril on õigus kontrollida kõiki maksukohustuslase majandus- või kutsetegevusega ning maksukohustuslase poolt maksude tasumisega seotud dokumente, samuti teha kaupade, materjalide ja muu vara ning tehtud tööde ja osutatud teenuste inventuure ja ülemõõtmisi. Kontroll jaguneb: 1) üksikjuhtumite kontrolliks (§-d 60–72); 2) üldkontrolliks ehk revisjoniks (§-d 73–81).
kohaselt lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (
lõige 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid. 14. Tallinna Halduskohus on 15.03.2013 otsuses haldusasjas 3-12-2240 asunud seisukohale, et maksuhalduri tegevus on suunatud maksukohustuslase poolt maksuseaduste ja neist tulenevate kohustuste täitmise kontrollimisele, st kas maksud on õigesti arvestatud ja deklareeritud. Kui maksuhalduril on selles osas kahtlusi, alustab ta kontrolli ja vajadusel määrab maksuotsusega maksusumma või teatab, et revisjoni käigus ei avastatud maksukohustust muutvaid asjaolusid. Olgu tegu kas üksikjuhtumi kontrolli või revisjoniga, seaduste mõttest tulenevalt teostab maksuhaldur siiski eelkõige järelkontrolli, kuigi iseenesest ei ole teatud juhtudel välistatud ka nn eelkontroll (vt nt
lg 3 - õigusrikkumise tõkestamise eesmärgil kasutab maksuhaldur kõiki tollieeskirjade rakendamiseks seadusega antud õigusi juhul, kui tal on alust arvata, et maksuseadust ei täideta). Järelkontrollile viitab selgelt ka
, mis nõuab, et kui seadus ei sätesta teist tähtaega, on maksukohustuslane kohustatud säilitama tehingute ja väljamaksetega seotud ning muid maksustamise seisukohast tähendust omavaid dokumente vähemalt seitsme aasta jooksul dokumendi koostamisele või saamisele, toimiku või dokumentide kogumiku puhul viimase sissekande tegemisele järgneva aasta
lg-d 1 ja 2 võimaldavad kontrolli jooksva perioodi kohta ning et ka
19. Kohus on seisukohal, et korralduses viidatud
-i sätetest, sh § 10 lg-test 1 ja 2, ei tulene maksuhaldurile volitust sellist kontrolli teostada, samuti ei toeta seda
, millest kohus loeb pigem välja, et üldjuhul teostab maksuhaldur järelkontrolli. Kuigi vastustaja on leidnud, et tuvastamismenetlus on võimalik, tema poolt teostatud kontrolli võimaluse näeb ette
lg 1 ja lg 2, märgib kohus, et eelviidatud normidest tulenevate ülesannete täitmiseks vaidlustatud korraldusega maksuhaldurile konkreetseid õigusi ei tulene.
eelnõu 886 SE I seletuskirjast saab samuti kohus järeldada, et
kohta antud selgitustest järeldub, et seadusandja ei ole pidanud võimalikuks , et maksuhalduri pädevusega ehk ülesannetega on hõlmatud maksuhalduri enda algatusel maksukohustuslaselt maksustamisega seonduvate andmete kogumine enne maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäeva saabumist. Nii käibemaksudeklaratsioonide kui ka muude deklaratsioonide andmeid saab kontrollida ja veenduda nende andmete õigsuses tähtaja saabumisel. Kui seaduses sätestatud tähtajal jäetakse deklaratsioon esitamata, kas siis saab maksuhaldur täita oma kohustusi, kuna põhjuseks on asjaolu, et seda ei ole esitatud ja tasumisele kuuluv maks tuleb määrata. PS § 3 sätestatud seaduslikkuse põhimõtte nõudest tulenevalt on avalik võim seotud kohustusega ja õigusega tegutseda siis, kui õigusnormid selle ette näevad, so annavad nii pädevuse kui ka volituse ( Riigikohtu lahend nr 3-3-1-44-10).
märgib ära, kes võib ja mida võib teha, see on üldine pädevusnorm ja annab MTA-le ülesanded.
ei nimeta ära konkreetseid õigusi halduseväliste isikute suhtes läbi viia menetlustoiminguid, panna kohustusi või sekkuda isiku õigustesse. Õigus algatada maksumenetlust ei tähenda samas, et maksuhalduril on õigus iseseisvalt otsustada mistahes maksumenetluse läbiviimise üle. Vastustaja poolt viidatud õigusnormidest ei 10 3-12-2434 viita ükski maksuhalduri õigusele teostada nn eelkontrolli. Kui maksuhalduril on seadusest tulenevalt alus algatada menetlus, siis ei oleks kaebaja vastu sellele, et valitakse kontrollitoimingud ja viiakse need ettenähtud korras läbi, kuid antud juhul ei olnud kaebajale mõistetav, miks kasutati kontrollimeetodeid, kui maksude tasumise õigust veel ei ole kontrollitud. Kuna maksuhaldur algatas kontrolli viidates küll maksude tasumise õigsuse kontrolli eesmärgile, tegelikult aga puudus tal õiguslik alus, millele viidata, so et alustada kontrolli omal algatusel, siis võis kaebajal tekkida segadus ja ta ei asunud ehk ka kõiki nõudeid koheselt täitma ja on esitanud erinevaid põhjuseid, miks ta kontrolli õigustatuks ei pea, kuid see on seotud sellega, et ka kaebaja ei mõistnud, millisel õiguslikul alusel tema suhtes kontrolli teostati ja missugune konkreetne menetlus läbi viidi. Maksuhaldur saab kaebaja arusaamade kohaselt algatada menetlust siis, kui tekib kahtlus nt deklaratsioonides esitatud andmete õigsuses. Kaebaja arusaam oli seotud seadusest teadmisega, et teostada saab järelkontrolli, sellest tulenevalt tema analüüs on kõikehõlmav, mis ei tähenda aga, et kaebaja kaebus oleks antud juhul alusetu ja tuleks jätta rahuldamata. Kohus siinkohal vaid märgib, et seaduse mõttest tulenevalt on võimalik teostada reeglina järelkontrolli aga teatud juhtudel ei ole välistatud enne maksuseaduse nõuetekohast täitmist kontrolli tegemine, nt
lg 3, so õigusrikkumise tõkestamiseks tollieeskirjade rakendamisel seaduses toodud juhtudel). Kontrolli läbiviimise õiguse korral, selle eesmärgist tulenevalt saab koguda ka tõendeid (nt
lg 1) ja määrata kogumise ulatuse ( nt
Kui maksukohustuslasele on teatavaks tehtud tema maksukohustus, siis on võimalik läbi viia kontrollitegevus, kuid enne kohustuse tekkimist kontrolli läbiviimine antud selgitustel ei ole õiguspärane. Nimelt ei ole sellisel maksuseaduse ülesehitusel takistatud kuidagi maksuhalduril tema ülesannete täitmine, sj uurimispõhimõtte järgimine, tõendite kogumine. Kuigi vastustaja on märkinud, et selles asjas oli vajalik preventiivse eesmärgi järgimine, ei saa kohus sellega nõustuda, kuivõrd ka see ei selgita, et kontrolli alustamiseks eines õiguslik alus. Mingit preventiivset eesmärki maksuhalduri tegevusest ei nähtu, st selles mõttes, et ta kuidagi juhendaks või aitaks kaebajal esitada õigeid andmeid, niisugust tegevust maksuhaldur ei kirjelda. Muud preventiivset eesmärki ei saa samuti eeldada, kuna vastavalt ei nähtu, kuidas oleks võimalik enne maksu määramist või maksu tasumise või deklaratsiooni esitamise tähtaja saabumist kasutada kogutud andmeid. Seega ei veena kohut maksuhalduri kirjalikult esitatud seletused seotult kaebusega selles, et haldusaktist nähtub üheselt ja selgelt, missugust kontrolli antud juhul teostati ja et selleks on seaduslik alus.
lg 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Maksuhaldur on asunud läbi viima revisjoniga võrreldava intensiivsusega üksikjuhtumi kontrolli, kus maksukohustuslase menetluslikud õigused on ebaselged. Võrreldes revisjoniga ei ole üksikjuhtumi kontrolli algus ja lõpp, läbiviimise aeg ja koht ning maksukohustuslase õigused konkreetselt reguleeritud. Riigikohus on revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli eristamise osas märkinud, et nende sisuline eristamine sõltub hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega. Võimalik on ka kohtulik kontroll nii selle üle, kas maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon, kui ka selle üle, kas maksuhaldur järgib revisjoni puhul menetlusnõudeid. Kui asjaolud ja tõendid on erisuunalised, viidates sisuliste tunnuste osas nii üksikjuhtumi kontrollile kui ka revisjonile, siis on 11 3-12-2434 oluline ka see, kuidas maksuhaldur kontrolli vormistas ja kuidas menetlus toimus (RKHK 06.06.2005 otsus nr 3-3-1-20-05, p 15). Seega tuleks enamkoormava kontrolli puhul kontroll läbi viia revisjonina. Üksikjuhtumi kontrolli teostamise sätteid ei saa tõlgendada selliselt, justkui annaks need maksuhaldurile volituse läbi viia nö väikest revisjoni. Ehkki maksuhaldur vormistas kaebaja suhtes teostatud kontrolli üksikjuhtumi kontrollina, siis maksukohustuslasele pandud koormuse osas sarnanes see käesoleval juhul pigem revisjonile. Korralduses on ka viidatud maksukohustuslase kaasaaitamiskohustusele (
). Kohus on seisukohal, et
ei pane maksukohustuslasele kohustust avaldada enda majandustegevuse kohta teavet ja dokumente, mida maksuhalduril võib tulevikus tema võimaliku maksukohustuse kindlaksmääramiseks vaja minna, enne maksudeklaratsiooni esitamist või selle esitamise tähtpäeva saabumist. Maksukohustuslasel ei ole kohustust maksuhaldurile jooksvalt aru anda, tema esmane kohustus on ise välja arvutada tasumisele kuuluvad maksud ning koostada ja esitada maksuhaldurile seaduses ettenähtud tähtpäevaks maksudeklaratsioon. Selle kohustuse täitmata jätmist ei ole maksuhaldur käesolevas asjas kaebajale ette heitnud. 20. Vastustaja on märkinud, et kui seadust tõlgendada selliselt, et reaalkontrolli teostamine ei ole lubatud, välistaks see ebamõistlikus ulatuses mitmesuguste maksuhaldurile pandud ülesannete täitmise. Kohus leiab, et maksuhalduril võib küll olla teatud juhtudel õigus teostada ka eelkontrolli, kuid seda pigem erandlikel juhtudel ning sellise kontrolli teostamise vajadus peab olema põhjendatud. Kohtu seisukohta toetab asjaolu, et teatud juhtudel näeb
selgesõnaliselt ette erijuhud, mil maksuhaldur saab teha vastavaid toiminguid õigusrikkumise tõkestamise eesmärgil ja kohus on seda juba ka eelnevalt selgitanud -
Vaidlustatud korraldusega teostatud toimingutele eesmärgiga ära hoida õigusrikkumist aga seadusest otsest alust ei tulene.
Sellest lähtuvalt on kohtu hinnangul õigusvastane ka korraldus selles osas, millega laiendati kontrolliperioodi. Kuna maksuhaldurist võib aru saada, et samu tõendeid on põhimõtteliselt võimalik koguda ka hiljem ja ei nähtu, et ta antud juhul nn eelkontrolliga kogutud andmeid/tõendeid /materjale saab juba kasutada, siis ennetavalt kogutud tõenditel ei nähtu ka sellest aspektist tähendust ega tähtsust. Selline tegevus ei hoia kokku aega, raha ega tekita selgust, milleks mingi tegevus on vajalik. 12 3-12-2434 Eesmärgitu on tegevus, mis ei tulene seadusest, selline tegevus ei saa olla selles mõttes ka proportsionaalne ühegi eemärgiga, mida peab silmas
. Riigivastutuse seaduse § 3 lg-st 1 tuleneb, et isik võib nõuda haldusakti kehtetuks tunnistamist üksnes selles ulatuses, milles rikutakse tema õigusi, kui seadusega ei ole sätestatud teisiti. HMS § 54 sätestab, et haldusakt on õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Maksuhalduri poolt riikliku järelevalve teostamiseks peab olema seadusest tulenev alus. Järelevalve meetmete rakendamisel isiku (põhi) õigusi riivavalt peab tuginema volitusnormile. Käesolevalt jõudis kohus järeldusele, et õigusliku aluse puudumise tõttu tuleb haldusakt tühistada, seega ei pea kohus analüüsima kaebuses esitatud kõiki väiteid ja kohus esitas asjaolud, miks korraldust ei saanud anda, seega rikub see haldusakt kaebaja õigusi ja tuleb tühistada. Kohus on seisukohal, et vaidlustatud korraldus on tervikuna õigusvastane ja kaebaja õigusi rikkuv ning kuulub seega ka tervikuna tühistamisele. 24. HKMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuna kaebus kuulub täies ulatuses rahuldamisele, tuleb kaebaja menetluskulu kanda vastustajal. Kaebaja taotleb vastustajalt õigusabikulude summas 612 eurot (sh käibemaks) ning tasutud riigilõivu summas 30 eurot (15 eurot kaebuselt + 15 eurot esialgse õiguskaitse taotluselt) väljamõistmist. Kaebaja esindaja on esitanud nõuetekohased kuludokumendid ning kulud on ka kantud ja riigilõivu laekumine kohtu poolt kontrollitud. Asja mahtu arvestades on õigusabikulu suurus (kokku 6 tundi tööd) põhjendatud. Seega tuleb vastustajalt kaebaja kasuks välja mõista menetluskulu kokku summas 642 eurot. /allkirjastatud digitaalselt/ Karin Kalmiste Kohtunik 13
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.