) § 22 lg-t 31, millele otsus peamiselt põhineb, ning eiranud kaalutluse ja uurimisprintsiipe.
) mõistes alates
mõistes on maksuhaldur seadnud kriteeriumiks käibe pidevat olemasolu maksustamisperioodide lõikes ning selle puudumist kahel järjestikusel kuul käsitatakse ettevõtluse puudumisena. Selline
asjakohaste sätete tõlgendamine on meelevaldne. Enne vaidlusalust otsust esitas kaebaja järjekordse käibedeklaratsiooni, milles deklareeris muuhulgas ka maksustatavat käivet. Nimetatud käive tekkis õigusabi osutamisest osapoolele tsiviilasjas 2-11-
lg 31 kohaselt on maksuhalduril õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist.
lg 31 on täienduseks
lg-le 41.
lg 31 kohaselt saab maksuhaldur nõuda maksukohustuslaselt ka pärast registreerimist kahtluse korral tõendeid ettevõtlusega tegelemise kohta, andes maksukohustuslasele tähtaja tõendite esitamiseks. Kui maksukohustuslane ei suuda tõendada ettevõtlusega tegelemist, siis ta kustutatakse maksukohustuslaste registrist. 19. Kohtupraktika on kinnitanud, et käibemaksukohustuslaste registrisse kantakse Eestis reaalset majandustegevust omavad või lähiajal omama hakkavad isikud ja
regulatsioon peab tagama käibemaksukohustuslaste registris selliste ettevõtjate registreerimise välistatuse, kes kas täielikult või vähemalt mitte
lg-s 1 näidatud ulatuses reaalse majandustegevusega ei tegele ja keda võidakse kasutada käibemaksupettuste toimepanemisel (Tallinna Ringkonnakohtu 18.04.2011 otsus asjas nr 3-10-2757, p 5; 10.05.2011 otsus asjas nr 3-10-2657, p 12; 6.09.2011 otsus asjas nr 3-10-2696, p 17; Tallinna Halduskohtu 25.10.2011 otsus asjas nr 3-11-1781, p 19). Ettevõtlusega tegelemise piisavuse hindamisel peab maksuhalduril olema võimalik otsuse tegemisel taotleja esitatud ja täiendavalt kogutud tõendite põhjal reaalselt kontrollida, kas taotleja väidetud majandustegevus on tegelikkuses aset leidnud või kavandatud tulevast majandustegevust plaanitakse ka reaalselt ellu viia ehk et väidetud ettevõtluse alustamine on eluliselt usutav. Juhul kui maksukohustuslane jätab korraldusele reageerimata, võtab ta endale teadlikult riski võimaliku käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise osas. Lisaks on Tallinna Ringkonnakohus leidnud, et maksuhaldur peab kontrollima, kas majandustegevus, mille kohta on isik tõendeid esitanud, on ka tegelikult toimunud ning et isikut ei pea käibemaksukohustuslasena registreerima üksnes formaalsete tõendite alusel, kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et esitatud dokumentidest nähtuvat majandustegevust tegelikult toimunud ei ole (10.05.2011 otsus haldusasjas nr 3-10-2657, p 12). 20. Arvestades varasemat kohtuvaidlust ja jõustunud kohtuotsusega (3-11-1781) tuvastatud olukorda, ei ole olukord praeguseks sisuliselt muutunud. Nimetatud kohtuotsuses leidis halduskohus, et üks esitatud leping ja kaebaja esindaja seletused, on ettevõtluse tõendamiseks ebapiisavad (kohtuotsuse p 21). Kuigi kaebaja kanti käibemaksukohustuslaste registrisse 17.07.2012.a, ei ole kaebaja siiani suutnud tõendada enda ettevõtlusega tegelemist. Seda kinnitab ka kaebaja poolt MTA 14.11.2012.a korralduse täitmisest keeldumise fakt ja selle asemel enda väidetavate õiguste rikkumise kaitseks kohtusse pöördumine. MTA tegi 03.12.2012.a otsuse nr 2626
lg 31 alusel, pärast 14.11.2012.a korralduse täitmata 4 jätmist OÜ KA4 Business Support poolt. Äriühing ei teinud midagi, et enda ettevõtlusega tegelemist tõendada. Kaebaja ei ole sisulisi põhjendusi toonud, miks registrist kustutamise otsus on õigusvastane. Kui kaebaja oleks korralduse täitnud ja maksuhaldurile sisukat teavet ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks esitanud, siis ei oleks MTA olnud kohustatud maksukohustuslast registrist kustutama. Olukorras, kus äriühing isegi ei püüa enda ettevõtlusega tegelemist tõendada, puudub MTA-l võimalus jätta isik registrist kustutamata.
lg 41), ei andnud see veel OÜ-le KA4 Business Support õiguspärast ootust, et kui ta pärast registreeringut reaalset ettevõtlusega tegelemist siiski tõendada ei suuda, jäetakse ta sellegipoolest registrisse.
) § 20 lg-dest 2, 4 ning 41.
lg 2 kohaselt võib isik esitada maksuhaldurile avalduse enda maksukohustuslasena registreerimiseks ka siis, kui tal ei ole registreerimiskohustust veel tekkinud.
lg 4 kohaselt registreerib maksuhaldur lg-s 2 nimetatud avalduse põhjal isiku maksukohustuslasena asjakohase avalduse saamisest alates kolme tööpäeva jooksul kas avalduse saamise päeva või avaldaja soovil hilisema kuupäeva seisuga.
lg-st 41 tuleneb, et isik peab registreerimiseks tõendama, et ta tegeleb ettevõtlusega Eestis või alustab Eestis ettevõtlust. Kui isiku ettevõtlusega tegelemine või ettevõtluse alustamine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur otsustab registreerimise tõendite saamisest alates kolme tööpäeva jooksul. Maksuhaldur jätab isiku registreerimata, kui isik ei tegele ettevõtlusega või ei alusta ettevõtlust. 25. OÜ KA4 Business Support oli esitanud maksuhaldurile tõendid, mida MTA pidas piisavaks registreerimaks isik käibemaksukohustuslasena KMKR-s, kuid põhjusel, et isik ei reageerinud MTA korraldusele esitada tõendid ettevõtlusega tegelemise kohta, kustutas MTA isiku KMKR-st. Laiaulatuslik isikute hoidmine KMKR-s süvendab maksupettuste toimepanemise võimalikkust ning ulatust ja sellega seotud haldus- ning kohtute koormust. 5 Selle tõttu ongi seadusandja näinud
lg 41 täiendusena ette
lg 31, mis võimaldab maksuhalduril isikud KMKR-st kustutada, kui nad ei tõenda kas täielikult või vähemalt mitte
lg-s 1 näidatud ulatuses reaalse majandustegevusega tegelemist ja keda võidakse kasutada riigitulude rünnete toimepanemisel. Kaebaja KMKR-st kustutamise otsuse tegemise hetkeks polnud olukord võrreldes jõustunud kohtuotsusega asjas nr 3-11-1781 tuvastatud asjaoludega sisuliselt muutunud. MTA arvates võtavad isikud endale vabatahtlikult riski, et nad kustutatakse KMKR-st, kui nad maksuhalduri korraldustele ei reageeri, ettevõtlusega tegelemist ei tõenda ja selle asemel kõikvõimalikku maksuhalduri tegevust kohtus vaidlustavad. 26.
lg 31 kohane õigus isik KMKR-st kustutada on maksuhalduri otsusediskretsioon, mille kohtulik kontroll on piiratud (HKMS § 158 lg 3 viimane lause). MTA on veendunud, et 03.12.2012 kaalutlusotsus on kehtinud faktiliste asjaolude pinnalt igati õiguspärane ja motiveeritud. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED
lg-t 31 ja kuritarvitanud kaalutlusõigust ning rikkunud uurimispõhimõtet.
lg 31 sätestab, et maksuhalduril on õigus kustutada registrist maksukohustuslane, kes ei tegele Eestis ettevõtlusega. Kui maksukohustuslase ettevõtlusega tegelemine ei ole piisavalt tõendatud, on maksuhalduril õigus nõuda maksukohustuslaselt lisatõendeid või koguda neid omal algatusel. Maksuhaldur teatab maksukohustuslasele registrist kustutamise kavatsusest kirjalikult ning annab tähtaja ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks. Kui ettevõtlusega tegelemine ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendatud, kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist.
lg 2 esimese lause kohaselt on ettevõtlus käibemaksuseaduse tähenduses isiku iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest. 29. Maksukorralduse seaduse (MKS) § 46 lg 2 p 5 kohaselt peab maksuhalduri haldusaktist, mis piirab selle adressaadi õigusi ja paneb talle kohustusi, muuhulgas selguma selle andmise faktiline ja õiguslik alus. Vaidlustatud otsuse andmise õiguslik alus on
Otsuse peamine faktiline alus on asjaolu, et kaebajale vormistati 14.11.2012.a korraldus, millega kohustati kaebajat esitama teavet ja dokumente oma ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks, kuid kaebaja ei esitanud maksuhalduri antud kuupäevaks nõutud dokumente 6 ning kaebaja esindaja ei ilmunud maksuhalduri juurde selgitusi andma. Kuigi kaebaja vaidlustas 14.11.2012.a tehtud korralduse kohtus, on kaebus tagastatud, seega on käesoleva seisuga on tegemist korraldusega, mida ei ole kehtetuks tunnistatud ja mille täitmine oli kaebajale kohustuslik. 30. Tallinna Ringkonnakohus on käesolevas haldusasjas tehtud 06.05.2013.a määruses märkinud, et
lg 31 neljanda lause kohaselt kustutab maksuhaldur maksukohustuslase registrist, kui ettevõtlusega tegelemine ei ole tõendatud
Nimetatud sättest võib järeldada, et vähemasti olukorras, kus äriühingu käibemaksukohustuslaste registrist kustutamise sisulised alused on kindlaks tehtud juba isikule Eestis ettevõtlusega tegelemise tõendamiseks tähtaja andmise ajaks, saab
lg 31 neljanda lause alusel isiku registrist kustutamise aluseks ainuüksi asjaolu, et ta ei ole määratud tähtajaks nõutud lisatõendeid esitanud. Samale seisukohale on Tallinna Ringkonnakohus asunud ka näiteks 19.10.2012.a otsuses haldusasjas nr 3-11-335 (otsuse p 21), milles kohus märkis, et kuna kaebaja jättis tähtaegselt esitamata maksuhalduri nõutud tõendid, siis kustutati ta käibemaksukohustuslaste registrist õiguspäraselt. 31. Kaebaja leiab, et maksuhalduri poolt tema suhtes kontrolli algatamine oli meelevaldne. Kohus märgib, et käesolevas asjas ei saa kohus hakata kontrollima, kas maksuhalduri 14.11.2012.a korraldus oli õiguspärane, kuid isegi juhul, kui korraldus ei oleks õiguspärane, on see kehtiv ja kaebajal oli kohustus korraldus täita (HMS § 60 lg 2). Kohus siiski lisab, et Tallinna Ringkonnakohus on pidanud
lg 31 alusel tehtava korralduse piisavaks faktiliseks aluseks näiteks seda, et maksuhaldur on otsustanud kontrollida kaebaja ettevõtlusega tegelemist teataval perioodil (27.03.2013 otsus haldusasjas nr 3-12-1916, p 15). Käesoleval juhul oli maksuhalduril olemas faktiline alus kaebajale teabe esitamiseks korralduse tegemiseks – maksuhaldur on korralduses märkinud, et kontrollib kaebaja ettevõtlusega tegelemist ning et kaebaja ei ole mitmel järjestikusel kuul käivet deklareerinud. Viimasest asjaolust lähtudes võis maksuhalduril tekkida põhjendatud kahtlus, et kaebaja ei tegele ettevõtlusega. 32. Kohus nõustub Ringkonnakohtu seisukohaga, et maksuhalduril on õigus isik KMKR-ist kustutada juhul, kui ta ei esita määratud tähtajaks tõendeid ettevõtlusega tegutsemise kohta. Sätte sellise tõlgenduse kasuks räägib ka käibemaksuseaduse ja maksukorralduse seaduse muutmise seaduse (740 SE 1) eelnõu seletuskiri (kättesaadav: http://www.riigikogu.ee/?op=emsplain2&content_type=text/html&page=mgetdoc&itemid=0 52700020), kus on märgitud järgmist: „Kehtiva seaduse alusel puudub maksuhalduril võimalus kustutada ettevõtlusega mittetegelevat firmat (ehk nn riiulifirmat) käibemaksukohustuslaste registrist. Selliseid firmasid kasutatakse aga laialdaselt maksupettuste toimepanemiseks. Muudatusega antakse maksuhaldurile õigus kustutada registrist oma algatusel selline maksukohustuslane, kes ei tegele ettevõtlusega. See säte on täienduseks sättele, mille kohaselt on maksuhalduril õigus keelduda isiku maksukohustuslasena registreerimisest, kui isik ei suuda tõendada ettevõtlusega tegelemist. Sätte kohaselt saab maksuhaldur nõuda maksukohustuslaselt ka pärast registreerimist kahtluse korral tõendeid ettevõtlusega tegelemise kohta, andes maksukohustuslasele tähtaja tõendite esitamiseks. Kui maksukohustuslane ei suuda tõendada ettevõtlusega tegelemist, siis ta kustutatakse maksukohustuslaste registrist.“ Viidatust tuleneb ühtlasi, et
lg 31 on täienduseks
lg-le 41, mis annab maksuhaldurile õiguse nõuda isikult lisatõendeid või koguda neid omal algatusel, kui isiku ettevõtlusega tegelemine või ettevõtluse alustamine ei ole piisavalt tõendatud. Nagu vastustaja on märkinud, on nimetatud sätete eesmärk muuhulgas hoida ära maksupettuste toimepanemist. Mida rohkem on KMKR-is ettevõtteid, kes ettevõtlusega reaalselt ei tegele, seda suuremaks kasvab maksuhalduri halduskoormus ning suureneb maksupettuste toimepanemise risk. 7 Tallinna Ringkonnakohus on lisaks leidnud, et asja lahendamisel pole oluline, kas isik tegelikult ettevõtlusega tegeles või mitte, sest otsus tehti olukorras, kus maksuhaldurile ei olnud sellekohaseid tõendeid esitatud. Vaidlustatud otsuse õiguspärasus ei sõltu sellest, kas isik tegelikult ettevõtlusega tegeles või kas tal maksuhalduri nõutud dokumendid olid olemas. Sellest tulenevalt leidis Ringkonnakohus, et asja lahendamisel ei ole oluline, kas kohtule esitatud tõendid ettevõtlust tõendavad (31.10.2012 otsus haldusasjas nr 3-11-2663, p 12).
lg 41 mõttes tähendab ringkonnakohtu arvates seda, et maksuhalduril peab olema võimalik otsuse tegemisel taotleja esitatud ja täiendavalt kogutud tõendite põhjal reaalselt kontrollida, kas taotleja väidetud majandustegevus on tegelikkuses aset leidnud või kavandatud tulevast majandustegevust plaanitakse ka reaalselt ellu viia ehk et väidetud ettevõtluse alustamine on eluliselt usutav. Kaebaja poolt ettevõtluse alustamine võis KMKR-i kandmise hetkel olla usutav, kuid tõenditest, mida kaebaja registreerimise avalduses esitas, ei piisa selleks, et tõendada tema jätkuvat ettevõtlusega tegelemist. Kohtule ei ole esitatud tõendeid selle kohta, et kaebaja oleks vaidlustatud otsuse tegemise ajal, so 03.12.2012.a, Eestis ettevõtlusega tegelemist või et kaebaja käesoleval hetkel reaalselt ettevõtlusega tegeleks; kaebaja ei ole usutavalt näidanud, et ta jätkuvalt ettevõtlusega tegeleb. Seega ei ole kohtul kokkuvõttes alust asuda seisukohale, et võrreldes kaebaja KMKR-ist kustutamise seisuga oleksid asjaolud muutunud. 40. Haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54 sätestab, et haldusakt on õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Vastustaja on HKMS § 158 lg-le 3 viidates märkinud, et KMKR-ist kustutamise otsustab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel ning sellest tulenevalt on otsuse kohtulik kontroll piiratud. Nimetatud sättest tuleneb, et kaalutlusõiguse alusel antud haldusakti või tehtud toimingu õiguspärasust hinnates kontrollib kohus ka kaalutlusõiguse piiride ja eesmärgi ning muude kaalutlusreeglite järgimist haldusorgani poolt. Kohus ei hinda eraldivõetuna kaalutlusotsuse otstarbekust. Kohus ei teosta haldusakti või toimingu õiguspärasust kontrollides kaalutlusõigust haldusorgani eest. 9 Seega saab kohus kontrollida, kas maksuhaldur on
HMS § 4 lg-st 2 ja MKS §-st 12 tuleneb, et kui maksuhaldurile on seadusega antud volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel, teostab maksuhaldur kaalutlusõigust volituse piires ja kooskõlas õiguse üldpõhimõtetega, arvestades olulisi asjaolusid ja kaaludes põhjendatud huve. 41. Käesoleval juhul ei ole maksuhaldur ületanud
lg-st 31 tulenevaid volituse piire ega ole otsust teinud kaalutlusõiguse eesmärgi vastaselt. Kohus on juba eelnevalt märkinud, et isiku
lg 31 alusel KMKR-ist kustutamiseks piisab juba sellest, et ta ei ole ettenähtud tähtaja jooksul tõendanud oma ettevõtlusega tegelemist (st ei ole täitnud vastavat maksuhalduri korraldust), mis on ka otsuse faktiliseks aluseks. Kohus märgib täiendavalt, et kaebajat puudutavas haldusasjas nr 3-11-1781 on halduskohus 25.10.2011.a otsuses leidnud, et
lg-st 41 tuleneb selgelt, et registreerimist taotlev isik peab tõendama, et ta tegeleb Eestis ettevõtlusega või alustab Eestis ettevõtlust, millest tulenevalt lasus tõendamiskoormus eelkõige kaebajal endal. Ka
lg 31 alusel peab oma ettevõtlusega tegelemist tõendama eelkõige maksukohustuslane. 42. Maksuhaldur alustas 14.11.2012.a kaebaja suhtes üksikjuhtumi kontrolli (MKS §-d 10, 60– 72) eesmärgiga kontrollida, kas kaebaja tegeleb Eestis ettevõtlusega. Maksuhaldur tegi seejuures AS-ile SEB Pank 06.12.2012 korralduse teabe andmiseks ja dokumentide esitamiseks. Korralduses on märgitud, et MTA teostab OÜ KA4 Business Support suhtes üksikjuhtumi kontrolli, mille eesmärgiks on isiku poolt käibemaksukohustuslaseks registreerimise avalduses esitatud andmete õigsuse kontroll ning selles on selgitatud, et maksuhaldur on andmeid nõudnud isikult endalt, kuid isik on jätnud nõude täitmata. Nimetatud korraldus on tehtud pärast kaebaja KMKR-ist kustutamise otsuse tegemist, kuid enne KMKR-ist kustutamist. Tähtaegselt esitatud vastus päringule saabus maksuhaldurile pärast kaebaja kustutamist KMKR-ist. Seega on õigustatud kaebaja küsimus, millise menetluse raames krediidiasutuselt teavet on küsitud. Maksuhaldur võib § 22 lg 31 alusel küsida teavet kolmandatelt isikutelt enne registrist kustutamise otsustamist, kuid kui isiku KMKR-ist kustutamise otsus on juba tehtud, ei ole selliseks päringuks enam alust. Käesolevas asjas ei toimu aga vaidlust maksuhalduri 06.12.2012.a korralduse õiguspärasuse üle ning see ei mõjuta ka käesoleva asja lahendust, kuna isiku KMKR-ist
lg 31 alusel kustutamise eelduseks ei ole maksuhalduri poolt kolmandatelt isikutelt teabe küsimine, vaid nimetatud sättest tuleneb, et maksuhalduril on õigus koguda teavet omal algatusel. Samas nähtub siiski, et ka krediidiasutustelt ei ole saabunud MTA-le teavet pangatehingute kohta ja konto väljavõte ühelt vastuse esitanud pangalt ei viita isiku majandustegevusele, et võiks tekkida veelkord kahtlusi kogutud andmete ja järelduste paikapidavuses. Maksuhaldur andis kaebajale enne KMKR-ist kustutamist võimaluse esitada omapoolseid tõendeid ja seisukohti, kinnitamaks kaebaja tegelemist ettevõtlusega, kaebajat oli hoiatatud KMKR-ist kustutamise eest, seega ei ole alust kaebaja väitel, nagu maksuhaldur oleks jätnud arvestamata oluliste asjaoludega või oleks rikkunud uurimispõhimõtet (MKS § 11). Enne otsuse tegemist ei kogunud maksuhaldur küll kolmandatelt isikutelt teavet, kuid ettevõtlusega tegelemise tõendamise kohustus on eelkõige isikul endal ning peamiselt saabki selliseid tõendeid isiku enda käest. Maksuhalduril on võimalik näiteks teha päring krediidiasutusele, kuid ainuüksi konto väljavõttest ei pruugi selguda, kas isik tegeleb ettevõtlusega või mitte. 14.11.2012 .a korraldusega andis vastustaja kaebajale võimaluse olla ära kuulatud enne kaebaja kustutamist KMKR-ist. Tallinna Ringkonnakohus on leidnud, et
lg 31 alusel antava korralduse teabe kogumiseks näol on tegemist menetluse algatamisest teatamisega maksukohustuslase ärakuulamisõiguse tagamisega enne koormava haldusakti andmist (27.03.2013 otsus haldusasjas nr 3-12-1916, p 13). 10 Olemasoleva informatsiooni pinnalt oli maksuhalduril alust arvata, et kaebaja ei tegele ettevõtlusega. Seda, kas pidada esitatud teavet ja tõendeid piisavaks, otsustab maksuhaldur. Kohtule ei nähtu, et kaebaja poolt ettevõtlusega tegelemine oleks vaidlustatud otsuse tegemise ajal olnud piisavalt tõendatud. Arvestades asjaolu, et kaebaja ise keeldus maksuhaldurile teavet andmast, ei ole maksuhalduri otsus, millega kaebaja KMKR-ist kustutati, ka ebaproportsionaalne. 43. Eelnevast tulenevalt leiab kohus, et MTA 03.12.2012 otsus nr 2626, millega kaebaja kustutati käibemaksukohustuslaste registrist, on õiguspärane ning seega tuleb kaebus jätta rahuldamata. 44. HKMS § 108 lg 1 sätestab, et menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole kohtule esitanud menetluskulude hüvitamise taotlust. Seega jäävad menetluskulud poolte endi kanda. /allkirjastatud digitaalselt/ Karin Kalmiste Kohtunik 11
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.