KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Elle Kask Otsuse kuulutamise aeg ja koht 05.04.2012, Tallinn Haldusasja number 3-10-3324 Haldusasi OÜ Esmardi kaebus

§ 10lg 3 alusel ka maksumenetlusele.

Kaebaja leiab, et PMTK on vaidlustatud PMTK 07.10.2010 maksuotsuse andmisel oluliselt rikkunud maksukohustuslase õigust heale haldusele ning tegemist on algselt õigusvastase maksuotsuse väljastamisega, kuna 07.10.2010 maksuotsuses esinevad samad motiveerimispuudused, mis 10.05.2010 maksuotsuses. PMTK tegevuses on 07.10.2010 maksuotsuse andmisel olulised menetlusnõuete rikkumised, mis on lõppastmes mõjutanud asja otsustamist. Kaebuse esitaja leiab, et ainuüksi nimetatud rikkumiste tõttu kuulub vaidlustatud PMTK 07.10.2010 maksuotsus tühistamisele. 4.Kaebaja on esitatud ka sisulised vastuväited PMTK 07.10.2010 maksuotsuses tehtud järeldustele. Sisulised vastuväiteid on esitatud alternatiivselt, juhuks kui kohus leiab, et vastustaja tegevuses eeltoodud menetluslikke rikkumist ei esine. 5.Kaebaja leiab, et vaidlustatud maksuotsuse andmise faktiline alus on ebaselge. Vaidlustatud maksuotsuse faktilistes asjaoludes ning järeldustes on tuginetud läbisegi nii hoolsusnõuete rikkumisele (maksuotsuse p. 5 alapunkt 3 toodud väide, et Esmardi ei ole olnud heauskne ostja, tl 46 pöördel) kui ka seisukohale, et Esmardi pidi olema teadlik, et tehinguid ei teostatud OÜdega Laitekar ja Nelicoc (maksuotsuse p.5 alapunkt 1, tl 43 pöördel, kui ka maksuotsuse p 5, alapunkt 6 tl 48). Maksuotsuses on „pidi teadma“ asjaolud tuvastatud seeläbi, et juhatuse liikmetega ei ole kohtutud, kontakteerumine toimus telefoni teel, maksumaksjal ei olnud esitada Laitekar ja Nelisoc esindajate volitust ning äriühingute nime all tegutsenud isikuid ei olnud tuvastatud. Kaebaja leiab, et maksuotsuses on maksuhaldur „pidi teadma“ asjaolud tuletanud hoolsusnõuete rikkumisest, samas ei ole maksuotsuses hoolsusnõuete rikkumise puhul konkretiseeritud, millistest õigusaktidest tulenevaid kohustusi on kaebaja rikkunud. Nii hoolsusnõuete rikkumise kui sellest tuletatud „pidi teadma“ asjaolud on maksuotsuses jäetud põhjendamata. Riigikohus on asjas 3-3-1-73-10 märkinud, et kui maksuotsuse faktiliseks aluseks on järeldus, et ostja pidi teadma, et müüja pole tegelik müüja, on oluline see, kas ostja on vajalikul määral täitnud hoolsuskohustust ja kuidas jaguneb tõendamiskoormus maksuhalduri ja maksukohustuslase vahel (p 14). Kaebaja on seisukohal, et maksuotsuses ei ole motiveeritud, millist asjaomast hoolsuskohustust on kaebaja tehingute tegemisel rikkunud. Seeläbi on ka motiveerimata järeldus, et kaebaja „pidi teadma“, et tegemist ei ole arvetel näidatud müüjatega. 6.Seoses ebaselgusega maksuotsuse aluseks olevates faktilistes asjaoludes märgib kaebaja, et vastuses kaebusele on maksuhaldur laiendanud maksuotsuses käsitletud maksustamise faktilisse koosseisu kuuluvate asjaolude piire (sisuliselt väljunud maksuotsuses toodud maksustamise alusest) sellega, et on asunud väitama, et kaebuse esitaja „teadis“, et tehinguid OÜ-dega Laitekar 3 ja Nelisoc ei toimunud (vt vastustaja täpsustav seisukoht, 31.08.2011 ja 10.01.2012 istungi protokoll lk kaebaja esitatud küsimused ja vastustaja esindaja vastused). Vastustaja on vastuses kaebusele laiendanud maksuotsuse faktiliseks aluseks olevaid asjaolusid ka tahtluse küsimus (vt vastustaja täpsustav seisukoht, 31.08.2011). Tahtlusega seonduvat ei ole vaidlustatud maksuotsuses käsitletud ega motiveeritud. Riigikohus asjas nr 3-3-1-54-11 (p 13) rõhutanud, et tahtlust tuleb eraldi motiveerida. Kaebaja on seisukohal, et olukorras, kus tahtlusele viitavad asjaolud maksuotsusest puuduvad, ei ole maksuhalduri hilisemad väited tahtluse esinemisest kontrollitavad. Samuti ei saa sellisel juhul välistada, et maksuhaldur pole tahtlust hinnanudki. Sellisel juhul ei saa kohus veenduda, et olulise asjaolu tuvastamata jätmine ja haldusakti puudulik põhjendamine ei ole mõjutanud asja otsustamist HMS § 58 mõttes. Kaebuse esitaja leiab, et vastustaja poolt alles kohtumenetluses esitatud ning maksuotsuse piiridest väljuvad asjaolud nagu „teadis, et arvetel näidatud müüjatega pole tehinguid toimunud“ ning viited tahtlusele tuleb jätta tähelepanuta. 7.Kaebuse esitaja leiab, et hüpoteetiliselt võiks käesolevas asjas arutleda hoolsusnõuete täitmise üle, kuid selle asjas ei ole maksuhaldur kaebaja poolt hoolsusnõuete mittejärgimist veenavalt tõendanud. Kaebaja juhatuse liikme I. Demtšenko kohtuistungil (05.10.2011 istung) vande all anud ütlustest selgus, et tehingute tegemine OÜ-ga Laitekas ja Nelisoc ei erinenud millegi poolest teistest kaebaja majandustegevuses teostatud tehingutest. Kaebaja juhatuse liige selgitas kohtuistungil põhjalikult metalli ostu- ja müügiprotsesse. Selgituste kohaselt on metalli ostmüügitehingute kokkuleppimine telefoni teel Esmardi majandustegevuses tavapärane praktika ning enamasti hankijate ja müüjatega tehingute tegemise käigus isiklikult ei kohtuta. Hind, metalli liik, kvaliteet jne räägitakse läbi telefoni teel. Tehing toimub selliselt, et müüja saadab Esmardi tegevuskohta kauba oma autoga, vahel tellib auto kaebaja. Kaup saadetakse kohale autojuhiga, kellel käes on kauba saateleht. Kaup on tavaliselt markeeritud ja pakendatud. Kauba saamisel see kaalutakse kaebaja poolt koha peal, saatelehele kirjutatakse kaal ning kaebaja allkirjastab saatelehe, mis antakse autojuhile kaasa. Saatelehe andmete alusel müüja väljastab arve. Kui toodud kaup ei vasta kokkulepitud tingimustele, saadab kaebaja selle tagasi. Metalli ostjatega toimub kõik samamoodi. Kaebaja jaoks OÜ-dega Laitekar ja Nelisoc arvlemine toimus peale kauba toomist. OÜ-delt Laitekar ja Nelisoc telliti ka metalli ümbertöötlemist, st. lõikamist ja lihvimist. Ümbertöötlemist telliti OÜ-delt Laitekar ja Nelisoc seetõttu, et hind rahuldas kaebajat, samas oli ka teisi firmasid nt Dip-Med ja Dvigatelt, kellelt ümbertöötlemise teenust telliti. 8.Kaebaja ei pea põhjendatuks maksuotsuse väiteid, et Oü-de Laitekar ja Nelicoc arved erinesid kuidagi teistest metalli soetamise arvetest. OÜ-de Laitekar ja Nelicoc arvetel on kõik KMS § 37 nõutavad andmed. Maksuhaldur on eraldi välja toonud, et kahtlust äratas, et vaidlusalustel arvetel puudus kauba kood. Kaebaja lisas kaebusele erinevaid Esmardi raamatupidamises olevad metalli soetusarved, kus puudub kauba kood ja kauba nimetus on antud „ümar ja diameetri vahemik“ (Nuja AS; koodiga ja ilma on esitanud arveid Eminor MET OÜ ja OÜ AVP Integraal, tl 63-70) ning nende arvete juures puudub ka eraldi spetsifikatsioon. Sellega on ümber lükatud maksuhalduri väiteid, et neil juhtudel, kus arvetel puudus kauba kood, olid olemas spetsifikatsioonid. On tõendatud, et kaebaja raamatupidamises on analoogseid arveid, kus puudub nii müüja kauba kood kui kauba täpsem spetsifikatsioon. 9.Maksuotsuses toodud väide, et arvetel kauba koodi puudumise tõttu ei saa kontrollida laoarvestust, ei ole kaebaja hinnangul asjakohane. Arvetel, kus müüja on märkinud kauba koodi, on tegemist müüja laoarvestuse koodiga, millel ei ole seost kaebaja laoarvestuse koodiga. Seega müüja arvetel koodi olemasolu ei aita kaasa kaebaja laoarvestuse kontrollimisele, sest neil koodidel ei ole mingit seost Esmardi laoarvestusega. Vaidlus puudub ka selles, et Esmardil oli peetud korrektselt laoarvestus ning etteheiteid sellele, kuidas Esmardi laoarvestust pidas, maksuhalduri ei esitanud. Kaebaja ei pea asjakohaseks Laitekar ja Nelisoc tehingute võrdlust kaebaja piiriüleste tehingutega, kus juba ainuüksi asjaolu, et kaup tuleb välisriigist tingib tehingu 4 ja kauba suhtes erinevad dokumenteerimisnõuded. Maksuhaldur on maksuotsuses tuginenud ka sellele, et vaidlusalustel arvetel puudus kauba korrektne nimetus. Toimunud kohtuistungil (10.01.2012) ei osanud maksuhalduri esindaja selgitada, mille vastu eksitud OÜ-de Laitakar ja Neliscon arvetel toodud kauba kirjeldustega või mis on esitatud kauba kirjeldustel viga. 10.Maksuotsust on kahtlust tehingute mittetoimumises põhjendatud asjaoluga, et Esmardi juhatuse liige andis maksumenetluses vastukäivaid seletusi. Vastuolud seisnesid selles, et juhatuse liige eksis vastustes sellega, millise tehingupartneriga oli sõlmitud kirjalik leping. Kaebaja leiab, et ainuüksi nimetatud asjaolu ei ole piisav selleks, et panna kahtluse alla tehingute toimumine. Kaebaja juhatuse liikmelt nõuti detailseid vastuseid tehingute kohta samal ajal kui kõik materjalid olid juba kontrollimiseks esitatud maksuhaldurile. Neil asjaoludel ei saa välistada eksimusi detailsetes faktilistes asjaoludes. On täiesti loogiline, et juhatuse liige ei pruugi peast mäletada milliste tehingupartneritega on kirjalikud lepingud sõlmitud ja millistega mitte. 11.Vaidlusaluste tehingutega seoses on maksuotsuses ka leitud, et kahtlusi tekitab kauba toomine autojuhtide poolt ning autojuhtide ja transpordivahendite tuvastamata jätmine. Kaebaja leiab, et need väited ei ole põhjendatud. Autojuhtide ja kauba toomiseks kasutatud sõiduvahendi tuvastamist ei nõua antud kauba suhtes ükski õigusakt ning see ei ole ka käesoleval juhul põhjendatud, kuna tehingu pooleks ei ole autojuht. Äriühing võib oma majandustegevuses kasutada lisaks juhatuse liikmele muud tööjõudu kui tellida teenust teistel isikutelt. Ostja saab tugineda sellisel juhul mõistlikult eeldada, et isikul on olemas volitus tegutsemiseks (TSÜS § 116 lg 2 ja § 118 lg 2). 12.Maksuotsuse kohaselt osad kaubad, mis Esmardi Oü-dele Laitekarile ja Nelisocile ümbertöötlemiseks üle andis puuduvad Esmardi laoarvestusest ja seejuures on maksuhaldur toonud välja 3 nimetust kaupu. Kaebaja selle väitega ei nõustu ja osundab, et maksumenetluses esitati maksuhaldurile 26.03.2010 täiendavaid seletused, millise kauba koodi all kajastati konkreetsed kaubad laoarvestuses (tl 34). Maksuotsuses lk 29 väide, et üle antakse terve kaupa grupp, mitte konkreetselt nimetatud kaup ja see ei võimalda kontrollida milline kaup ja millises koguses on üle antud, ei ole piisav väitmaks, et midagi ei ole üle antud. 13.Maksuhaldur väidab, et OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvelduskontodel toimuv viitab tavapärase majandustegevuse puudumisele. Maksuotsuses ei ole viidatud tõenditele, mille alusel saaks väita, et müüjatel väidetava majandustegevuse puudumisest oli kaebaja teadlik või pidi see olema talle muul viisil äratuntav. 14.Kaebaja osundab ka A. Trofimovi 11.05.2009 maksuhaldurile antud seletusele (kaebaja 19.04.2011 esitatud taotlus), kus isik vastuse p-s 10 kinnitab, et 2008 tegeles Laitekar metallitoodete müügiga. OÜ Laitekar ostis Narvast metallitooteid ja müüs neid edasi. Maksuotsuses on see osa A. Trofimovi ütlustest jäetud sellises ulatuses kajastamata. Maksumenetluses leidis ka tuvastamist, et OÜ Laitekar deklareeris töötasusid 3-6 töötajale. Sellega on ühtlasi pandud kahtluse alla maksuotsuse väide, et OÜ Laitekar ei omanud reaalset majandustegevust. Märgime, et ostjal puudub üldjuhul võimalus kontrollida oma tehingupartnerite majandustegevust või pangakontodel toimuvat. Seega ei saa OÜ-de Laitekar ja Nelisoc majandustegevusele maksuhalduri poolt antud hinnang mõjutada ostja maksukohustust, kui puuduvad tõendid, et ostja osales maksupettuses või oli pahauskne. Asjas ei ole tuvastatud, et Esmardi oleks teinud koostööd OÜ-de Laitekar ja Nelisoc majandustegevust juhtinud või korraldanud isikutega või oleks mistahes muul moel olnud teadlik või osalenud skeemides, millele viidatakse maksuotsuse lk-del 8-13 (tl 40-43). Ka tunnistaja I. Damaskini poolt 10.01.2012 kohtuistungil antud ütlustest ei ilmnenud, et Esmardi ja tema juhatuse liikmel I. Demtšemnkoga oleks mingis seos OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetele kantud rahade edasise liikumisega. Tunnistaja kinnitas samas oma ütlustes enda kokkupuuteid OÜ-dega Laitekar, Nelisoc ning isikutega Lavrinenko, Trofimov, Naumenko. Tunnistaja ütlus on selles osas 5 kooskõlas maksuotsuse lk-del 8-13 viidatud asjaoludega, mis käitlevad OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvelduskontodelt toimunud rahade edasist liikumist teiste äriühingute arvetelt. 15.Kaebaja leiab, et ta on tehingute tegemisel OÜ-dega Laitekar ja Nelisoc olnud heauskne ostja ning vaidlust ei saa olla selles, et arvetel toodud kaup on soetatud ning edasi müüdud. Riigikohus on asjas 3-3-1-43-03 ja 3-3-1-18-20 selgitanud, et KMS § 18 lg 1 p 1 (praegu kehtiv KMS § 29 lg 3) ei saa tõlgendada laiendavalt ja teha sellest järeldust, et ostjal tuleks justkui alati kontrollida müüja esindaja volitusi ja seda kas müüja käitub maksuõigussuhtes õiguspäraselt. Riigikohus on asjas nr 3-3-1-73-10 p-s 14 leidnud, et ka siis kui arvel näidatud isik ei ole tegelik müüja, ei tulene üksnes sellest ostja võimatus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Piisab, kui ostja on käitunud heas usus ja eeldas, et arvel toodud müüja on tegelik müüja ja on vajalikul määral täitnud hoolsuskohustust. Maksuotsuses väide, et mõistikult käituv ostja peab huvi tundma kes talle kaupa müüb ja juriidilise isiku puhul eeldab see tehingupartneri isikusamasuse ja esindusõiguse tuvastamist, ei ole kooskõlas Riigikohtu praktikaga. Riigikohus on lahendis 33-1-21-04 (Oü Floccossa) sularahata arvelduse teel ei saa väita, et müüja isik oleks tuvastamata. 16.Kaebaja leiab, et tulumaksu määramise nõue on põhjendamatu. Kahtlused, et müüjaks on keegi teine kui arvel märgitud isik, ei saa olla aluseks tulumaksu nõude määramisele. Kaebaja leiab, et tulumaksunõue määramise nõue on jäetud sisuliselt motiveerimata. Tulumaksu määramise faktilise asjaoluna ei ole tuginetud hoolsusnõuete rikkumisele, väitele, et maksumaksja „teadis“ või „pidi teadma“, et arvele märgitud müüja ei ole tegelik müüa. Riigikohus on OÜ Martecom asjas nr 3-3-1-34-06, p-s 17 märkinud, et hoolsusnõuete rikkumine, millega kaasnevad vaid raskused teiste isikute maksukohustuse väljaselgitamisel, ei saa olla maksukohustuse suurenemise aluseks. Kohtuasjas nr 3-3-1-74-09 p-s 20 märkis Riigikohus, et tehinguid tuleb käibe ja tulumaksu seisukohalt hinnata erinevalt. Tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. 17.Kaebaja hinnangul on maksuotsuses esitatud tulumaksunõue konfiskeeriv. Kaebaja on edasimüügi eesmärgil soetanud kaupa, kauba eest on müüjatele tasutud ning kaup on ka edasi müüdud. Maksuhaldur ei ole vaidlustanud kaebaja müügikäivet. Ettevõtlusest raha väljaviimise väide oleks põhjendatud siis, kui asjas oleks tuvastatud, et kaebajal oli tekkinud sellises suurusjärgus vaba raha, mida maksuvabalt ettevõtlusest välja viia. Käesolevas asjas ei ole seda tuvastatud. Riigikohus on hiljutises Tolmet Eesti OÜ lahendis 3- 3-1-60-11 selgitanud, et olukorras, kus tegemist on kauba soetamisega ning pole mõistlikult võimalik, et kaup on saadud tasuta, tuleb maksuhalduril läbi viia hindamine, kui ta jääb endale kindlaks, et raha on siiski ettevõtlusest maksuvabalt välja viidud. Lahendi p-s 33 jj selgitas Riigikohus, et juhtudel kus kaup on saadud ja selle eest on maksutud, siis on hindamise eesmärk selgitada välja, kui palju pidi äriühing maksma olemasoleva ja ettevõtluses kasutatava kauba soetamise eest.

§ 11

lg-s 1 ja § 92 lg-s 3 sätestatud maksuhalduri kohustuse täitmine olukorras, kus vaidlusalustele tehingutele ja arvetele vastav kaup on ostjal olemas, kuid maksuhaldur leiab, et ostja pidi teadma, et tegemist pole tegelike müüjatega, on võimalik, määrates maksusumma hindamise teel (

§ 94

). Kolleegium selgitas kohtuasjas nr 3-3-1-70-08 tehtud otsuses (p 21), et "

§ 94

lg 1 sõnastus "maksuhaldur võib" ei tähenda maksuhalduri õigust teha suvaotsus, vaid eeskätt pädevust ja volitust otsustada maksusumma määramine mitte üksnes dokumentaalsete tõendite ja täpsete andmete alusel, vaid ka hindamise teel. Maksuhaldur peab kaaluma, kas hindamine on vajalik ja lubatud. Kui hindamine on vajalik ja lubatud, on maksuhaldur kohustatud tuvastama tasumisele kuuluva maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud hindamise teel." Hindamise vajalikkuse üle otsustamisel tuleb lähtuda põhimõttest, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu sellest hoolimata, et maksukohustuslane on jätnud hoolsuskohustuse täitmata, samuti

§ 11lg-st 1 ja § 92 lg-st 3.

Kui vaidlusalustele tehingutele vastav kaup on ostjal olemas ja ebamõistlik on eeldada, et see on saadud tasuta, siis on tulumaksukohustuse väljaselgitamisel oluline tuvastada nimetatud kauba eest makstud tasu tegelik suurus. Kauba eest makstud tasu arvestamata jätmine suurendab põhjendamatult ja 6 olulises määras tulumaksukohustust. Seega on hindamine selles asjas eelduslikult vajalik ja kahtlemata võimalik. 18.Kaebaja leiab, et ka käesolevas asja on maksuhaldur põhjendamatult ignoreerinud asjaolu, et OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetel näidatud kaup on edasi müüdud. Maksuotsuse lk 6 märgib maksuhaldur ka ise, osa arvetel näidatud kaubast on müüdud OÜ-le Welmet ja OÜ-le Energoremont. Seega on olemas põhjendatud kahtlus, millele juhtis kaebaja tähelepanu juba 20.12.2010 kaebuses, et tulumaksunõue ei arvesta oluliste maksukohustust vähendavate asjaoludega. Kaebuse esitaja, et tulumaksu seisukohast tuleb eraldi hinnata OÜ Laitekar ja Nelisoc arvetel alusel müüdud kauba eest tehtud väljamakseid ja teenuse eest tehtud väljamakseid. Kauba müügi osas on maksuhaldur väitnud, et arved on fiktiivsed, kuna arvetel näidatud äriühingutelt kaupa ei soetatud. OÜ Nelisco ja Laitekar arvetel näidatud metalli ümbertöötlemisteenuse kohta on maksuhaldur väitnud, et OÜ-l Esmardi polnudki kaupa, mida ümbertöötlemisse anda. Seega esinevad käesoleval juhul erinevad asjaolud, mida tuleb tulumaksunõude põhjendatuse hindamisel arvestada. Kaebaja palub eeltoodud asjaoludel kaebus rahuldada, tühistada vaidlustatud maksuotsus ja mõista välja menetluskulud. VASTUSTAJA VASTUVÄITED Tallinna Halduskohtus 10.01.2012 toimunud kohtuistungil lubas vastustaja täpsustada järgmisi küsimusi:

1. Kas maksuhaldur analüüsis laiemalt maksumenetluses OÜ Esmardi tavapärast tehingute tegemise praktikat (mis lepinguid sõlmis OÜ Esmardi; mis dokumendid olid lepingute juures; kas kohtus oma lepingupartneritega)?
2. Mis on viga OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc arvetel?
3. Kas maksuhaldur on üle vaadanud, kui palju arvuliselt oli tehinguid, kus OÜ Esmardi müügiarvete kirjeldused sarnanesid sellega, mis oli OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc arvetel? Vastustaja vastused:
4. OÜ Esmardi juhatuse liige Ivan Demtšenko andis 06.11.2009 seletuse (vastustaja 28.02.2011 vastuse lisa 9), kuidas tehingud tehti. Ivan Demtšenko selgitas, et kui ostja soovis osta metalli, mida OÜ-l Esmardi ei olnud, aga oli teistes firmades, siis lepiti telefoni teel kokku. Kas ostja või müüja organiseerib transpordi, arved võib saada kas postiga või autojuhiga või isiklikult kätte. Kuna maksumaksja vastas, et tehingud toimusid telefoni teel, siis eraldi lepingute kohta revident ei küsinud. Võrdles üksnes OÜ-ga Laitekar 14.01.2008 ja 07.02.2008 sõlmitud lepinguid (maksuotsuse lk 3 ülevalt 2 lõik) ja arveid.
5. Võrreldes OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arveid teiste firmade arvetega, kes on OÜ-le Esmardi kaupa müünud, siis ilmnevad järgmised erinevused kaupade kajastamisel: Nagu maksuotsuseski lk 3 on kirjeldatud, siis puudus OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetel kauba kood. Kauba kood on ära toodud nii Läti firma Rimans arvete spetsifikatsioonil, OÜ AVP Integral (kelle asukoha aadress osadel arvetel ja osadel arvetel lao aadress on Vana- Narva mnt 28, Maardu, mis on sama, mis OÜ Esmardi lao aadress) arvetel ja OÜ RGR Metall arvetel (arved on esitatud kaebaja kaebuse lisas 13). OÜ AVP Integral arvetel, millel kauba kood puudub (kaebuse lisas 13), on ära toodu täpne kauba kirjeldus. Nt arve nr 01394 Fs,- leht paksus 16 mm, täpne materjali nimetus teras st 45, ümar diameeter 180 mm, teras st
6. Täpselt sama on ka OÜ Enimor MET OÜ arvete puhul – täpne materjali nimetus. OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetel (kaebaja esitatud kaebuse lisas 7) arvetel on üldiselt – toru, ümar, leht. Ühelgi arvel ei ole täpset materjali nimetust. OÜ Laitekar arve-saatelehel nr 12/05/08 on positsioonis nr 1 kirjeldatud-Toru 150*150*6 ct
7. Kas see peaks näitama toru 7 pikkust –kõrgust –laiust? Samal arvel on 3 positsioonis transport, mille kogus on 1 tükk. Samamoodi on transport märgitud OÜ Laitekar arvel nr 08/05/
8. OÜ Laitekar arvel nr 061/08 on positsioonis 1 märgitud ümarteras lõikamine 21,3 tonni, kuid selle kohta puuduvad OÜ Esmardi saateleht ja ka töö üleandmis- vastuvõtmisakt, mis muidu oli väidetavate teenuste kohta vormistatud. OÜ Laitekar 02.04.2008 arve nr 061/08 ja 14.04.2008 arve nr 062/08 erinevad oma kujunduselt teistest OÜ Laitekar arvetest. Nende kahe arve vahepeal on OÜ Laitekar 03.04.2008 arve nr 03/04/08, mis kujunduselt ühtib hilisemate arvetega. Reeglina tegutsevad ettevõtted oma arvete kujundust iga arvega ei muuda.
9. Maksuotsuse lk 16 ja 17 on ära toodud tabelis 3 OÜ Nelisoc arve ja tabelis 4 OÜ Esmardi arved AS-le Eesti Energia Tehnoloogiatööstus (endise nimega AS Energoremont). Kauba nimetused on põhimõtteliselt samad (OÜ-l Nelisoc karpraud, OÜ-l Esmardi karp), kogused täpselt samad. Samas esitas AS Eesti Energia Tehnoloogiatööstus maksuhaldurile arved (vastustaja vastuse lisa 12), kus kauba nimetus ja arve kuupäev on erinevad OÜ Esmardi poolt esitatust. AS eesti Energia Tehnoloogiatööstus arved kannavad mõlemad 06.05.2008 kuupäeva (arvetel kinnitus kauba kättesaamise kohta 06.05.2008) ja kauba leht 80x510x2500 Hardox 400 nimetusest OÜ Esmardi arvel (maksuotsuse tabelis 4) on saanud leht 80x510x2500 AR
10. Vastustaja juhib tähelepanu, et OÜ Nelisoc arve on väljastatud 13.05.
11. Vastustaja leiab, et ei ole võimalik müüa kaupa, mida ei ole soetatud. Rohkemat revident täpsustada ei osanud. Vastustaja jääb vaidlustatud maksuotsuses, Tallinna Halduskohtule 28.02.2011 ja 31.08.2011 esitatud vastustes nr 6-4/556-12 ja 6-4/556-27 toodu ning Tallinna Halduskohtus 05.10.2011 ja 10-.01.2012 toimunud kohtuistungil öeldu juurde, kuid peab vajalikuks märkida järgmist: Vastustaja leiab, et ei kaebuses toodud argumendid ega kohtuistungil OÜ Esmardi juhatuse liikme ja tunnistaja poolt antud ütlused ei lükka ümber maksuotsuses toodut. Maksuhaldur on seisukohal, et tehingud OÜ-dega Laitekar ja Nelisoc on vormistatud üksnes selleks, et vähem tasuda käibemaksu sisendkäibemaksu suurendamise teel ning et viia ettevõttest välja rahalisi vahendeid. Maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehing saab oma olemuselt olla ainult tahtlik.(Riigikohus 3-3-1-62-06 p 13). Maksuhalduri seisukohti kinnitavad järgmised asjaolud: 1)OÜ Esmardi juhatuse liikme Ivan Demtšenko seletused on vastuolus teiste kogutud tõenditega. 05.10.2011 toimunud kohtuistungil ütles Ivan Demtšenko, et reeglina ostu-müügilepinguid ei sõlmitud, ainult siis kui müüja seda soovis. Lepingud saadeti postiga, tema kirjutas alla ja saatis ära, ühe eksemplari jättis endale. Lepingute sisu räägiti telefoni teel, B-kaardilt vaatas perekonnanime. Samas on OÜ Esmardi juhatuse liige Ivan Demtšenko 06.11.2009 seletuses öelnud, et ei oska nimetada OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc juhatuse liikmeid. Ta ei tunne isikuid nimega Vitali Naumenko, Aleksander Trofimov, Aleksander Lavrinenko, Marius Kalvelius. Vastustaja juhib veelkord tähelepanu asjaolule, et 14.01.2008 sõlmitud töövõtulepingus nr 108L (kaebuse lisa 11) ei ole üldse märgitud OÜ Laitekar esindaja nime. Kuna Ivan Demtšenko sõnul suheldi üksnes telefoni teel ja perekonnanime kontrolliti B-kaardilt, siis seda enam oleks pidanud äratama tähelepanu lepingupoole esindaja nime puudumine. Sellel saab olla üksnes üks põhjus, seda ei peetud vajalikuks, kuna tehingud tegelikult ei toimunud ja lepingud vormistati üksnes selleks, et tehing näiks usutavam. Ivan Demtšenko loetles 05.10.2011 toimunud istungil müüjatest ettevõtted, kellega ta on mäletamist mööda sõlminud lepingud. Nendeks olid RGR Metall, AVP Integral, Ovako, Enimor Met, Laitekar, Nelisoc. Maksuotsuse lk 3 on loetletud OÜ Esmardi Eesti tehingupartnerid, kellelt kontrolliperioodil (märts kuni juuni 2008 ) metalli soetati. Nendeks olid AS Uweko, OÜ AVP Integral, RGR Metall OÜ, Hastom Metall OÜ ja OÜ Enimor MET. Kuna Ivan Demtšenko loetletud ettevõtted kattuvad maksuotsuses loetletud tehingupartneritega (OÜ-ga Hastom Metall sõlmitud lepingu esitas kaebaja kaebuse lisas 12), siis võib öelda, et OÜ Esmardi sõlmib reeglina oma tehingupartneritega lepingud. See seab Ivan Demtšenko vande all 8 antud ütluste usutavuse kahtluse alla. Lisaks kinnitab vastustaja kahtlust Ivan Demtšenko ütluste usutavuses see, et Ivan Demtšenko sõnul, sisaldas EKE Ärikeskusega sõlmitud üürileping tingimust, et viimase töötajad teda aitavad. Tegelikult üürileping sellist punkti ei sisaldanud. 2)Vastustaja rõhutab veelkord, et OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc arved erinesid teiste äriühingute arvetest (vt eelpool toodud p 2). 3)OÜ Esmardi võtab laoarvestuses kaubad arvele koodiga. Iga koodi taga on konkreetne kauba nimetus (vastulause lisa 2 eriarvamuse lisa). OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc (kaebusele lisatud arvetel) on kauba mõõtude vahena, seega ei ole võimalik kontrollida, kus laoarvestuses on leidnud kajastamist OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc arvetel näidatud kaubad. 05.10.2011 toimunud kohtuistungil kinnitas Ivan Demtšenko, et iga ese oli eraldi arvel, vastavalt mõõtudele. Järelikult konkreetne mõõt on oluline. OÜ Esmardi 11.05.2008 saateleht nr 11/06-08 OÜ-le Nelisoc, kus on märgitud ümar ja näidatud numbrivahemik (kaebusele lisatud). Mis mõõdus või mis metalli OÜ-le Nelisoc väidetava teenuse soetamiseks üle anti ja kas üldse anti, ei ole võimalik kindlaks teha. Selle arve järgi metall üle antud nn lõikamiseks ja teritamiseks. Vastustaja juhib tähelepanu, et teritamine tähendab ümbermõõdu väiksemaks tegemist ja lõikamine ostja soovitud mõõtudeks lõikamist (vastustaja vastuse lisa 6 Ivan Demtšenko vastus küsimusele nr 18). Nelisoc OÜ arve 25.06.08nr 117In (kaebusele lisatud) kaebuse esitajale kajastab üksnes kogust ja teenuse nimetust. Mida milleks lõigati või teritati ei ole selge ja ei ole võimalik ka kindlaks teha nii maksumenetluses kui ka kohtukaebusele lisatud dokumentide puhul. Analoogsed on ka nn teenuste osutamiseks OÜ Laitekar üle antav metall. Kõik ainult metalli numbrivahemik ja tonnides. Kui nüüd arve järgi oli tegemist teritamisega, mis tähendab ümbermõõdu vähendamist, siis peaks see teritatud kaup arvele võetama uue kauba koodi all, aga kuna mõõtude vahemik, siis ei ole võimalik kontrollida ja seetõttu leiab vastustaja, et mingit teenust ei ole saadud. Lisaks on ka allkirjad OÜ Laitekar arvetel erinevad nagu ka OÜ Nelisoc arvetel. Kaebusele lisatud OÜ Laitekar arve-saatelehel nr11/05/08 ja nr 14/05/08 on märgitud direktoriks M.Kalvelis. OÜ Laitekar arve-saateleht nr 12/05/08 ja nr 12/05/08 on direktoriks märgitud A.Lavrinenko. Kui nüüd neid nelja arvet vaadata, siis allkirjad neil arvetel on visuaalsel vaatamisel sarnased. Ilmselt ärataks heauskses ostjas tähelepanu ka see, et OÜ Laitekar kaks arvet kannavad ühte ja sama arve numbrit, sama kuupäeva ja tasumise tähtpäev sama. Ainuke erinevus siis kauba osas ja üks arve sisaldab tasu transpordi eest, kuigi OÜ Esmardi juhatuse liige Ivan Demtšenko on 11.08.2009 seletuses öelnud, et transpordi kulu eest maksis müüja (vastulause lisa 6). 4)OÜ Esmardi laoarvestuses kauba nimekirjas puuduvad üldse kaubad nimetusega, mis on kajastatud OÜ Esmardi poolt 20.03.2008 OÜ-le Laitekar väljastatud saatelehel 20/03-08, 12.04.2008 saatelehel nr 12/04-
12. ei omanud kaupa, mida väidetavalt töötlesid OÜ-d Laitekar ja Nelisoc (maksuotsuse lk 18 kuni 19). 5)Maksuhaldur tuvastas, et OÜ Esmardi väljastatud arved AS-le Energoremont erinevad arvetest, mis on kajastatud OÜ Esmardi raamatupidamises (maksuotsus lk 16 kuni 17, eelpool toodud p 3) 6)OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc ei ole tegutsevad äriühingud, vaid on vormistatud variisikute nimele. Harju Maakohtu 19.09.2011 otsuse kriminaalasjas nr 1-10-5435(vastustaja poolt kohtule esitatud 05.10.2011 kohtuistungil) lk 43 on ära toodud, OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc ja lisaks veel ettevõtete nimed, kellede pangakontodele OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc raha kannavad. Vaidlusalusel perioodil (märts 2008 kuni juuni 2008) on mõlema ettevõtte pangakontolt (kaebaja poolt esitatud 19.04.2011 taotluse lisad 1 ja 2) sinna ülekantud rahasummad kas välja võetud sularahas või kantud teiste mittetegutsevate äriühingute arvetele. OÜ Nelisoc arvelt on sularahas välja võtnud Vitali Naumenko või on sularahas välja võetud pangakaardiga või on 9 kantud OÜ New Antique (äriregistris esmakande aeg aprill 2006, viimane majandusaasta aruanne äriregistrile esitatud
13. a kohta, tegeleti autoklaaside müügi ja paigaldusega) arvele. OÜ Laitekar arvelt on sularahas välja võtnud Alexander Trofimov või on sularahas välja võetud pangakaardiga või on kantud OÜ New Antique, Fortunatolex Group OÜ (äriregistris esmakande aeg september 2007, majandusaasta aruandeid esitatud ei ole) , Galantuomo OÜ (äriregistris esmakande aeg september 2007, majandusaasta aruandeid esitatud ei ole) arvele. 7)OÜ Laitekar töötajad Andrei Vassiljev, Kauri Lilium, Oleg Petrovski ja Sergei Vassiljev kinnitavad oma seletustes (kaebaja poolt esitatud 19.04.2011 taotluse lisad 4, 6, 9 ja102), et tegelesid ehitusega ja metalli viimisest ja toomisest OÜ Laitekar nimel ei tea nemad midagi (maksuotsuse lk 9 kuni 10). 8)Igor Damaskini 10.01.2012 toimunud kohtuistungil antud seletuse kohaselt otsis ta OÜ-le Nelisoc lihttöölisi ehituse jaoks. Tema teada tegeles OÜ Nelisoc ehitusega. 9) Keegi ei kinnita, et OÜ Laitekar ja OÜ Nelisoc tegelesid metalli müügiga või osutasid teenuseid metalliga seoses. Kõik eeltoodu kinnitab maksuhalduri seisukohta, et OÜ Esmardi ei soetanud kaupu ja teenuseid OÜ-delt Laitekar ja Nelisoc.
14. Kokkuvõte Vastustaja on seisukohal, et tehinguid OÜ-dega Laitekar ja Nelisoc ei toimunud ning seega puudub alus sisendkäibemaksu arvestamiseks. Tallinna Ringkonnakohus on oma 07.11.2008 lahendis nr 3-07-787 p 28 leidnud, et: “ Fiktiivsel arvel näidatud käibemaksu tasumine arve väljastaja poolt ei välista maksupettuse toimepanemist… Riigieelarvesse alusetu käibemaksu tasumine müüja poolt ei tekita iseenesest ostjale õigust nõuda sisendkäibemaksu mahaarvamist. Käibemaksu tasumise kohustuse ja tasutud sisendkäibemaksu maksustatavast käibest mahaarvamise õiguse tekkimise eelduseks on käibe tegelik toimumine…”. Maksumenetluse käigus on kindlaks tehtud, et OÜ-d Laitekar ja Nelisoc ei ole OÜ-le Esmardi kaupu müünud ja teenust osutanud. Tulumaksuarvestuses peab kuludokument võimaldama tuvastada majandustehingu toimumist näidatud poolte vahel. OÜ-de Laitekar ja Nelisoc nimel olevate arvete puhul on tegemist mittenõuetekohase kuludokumendi alusel tehtud väljamaksega, kuna majandustehingut tegelikkuses arvel näidatud poolte vahel ei toimunud. Tallinna Ringkonnakohus on 06.02.2009 otsuses nr 3-07-2612 p-s 12 öelnud et “…Väljamaksed, mis on tehtud teadlikult isikutele, kes vastavat teenust ei osutanud, tuleb lugeda ettevõtlusega mitteseotud väljamakseteks ning selliseid tehinguid kajastavad raamatupidamise algdokumendid ei saa olla raamatupidamise seaduse nõuetele vastavad, sest need ei kinnita majandustehingute toimumist dokumentidele märgitud poolte vahel.” Tallinna Ringkonnakohus on oma 02.11.2007 lahendi nr 3-01-7 p 24 öelnud, et “…ei ole võimalik tehingu kajastamine maksuarvestuses ilma tahtluseta, kui tehingut tegelikult ei toimunud ja väidetavalt saadud teenust ega kaupa tegelikult ei saadud.” Riigikohus seob 01.02.2012 lahendis nr 3-3-1-60-11 ostja minetused hoolsuskohustuse täitmisel järeldusega ostja pidi teadmisega, et tegemist pole tegelike müüjatega ning leidis, et kui ostja teadis või pidi teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see kaasa TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel. Riigikohus käsitleb nimetatud lahendi III osas maksusumma määramist hindamise teel tulumaksu osas. Riigikohus leiab lahendi p-s 33, et kui teenuse saamise fakt ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb reeglina kogu väljamakse täies ulatuses maksustada. Vastustaja leiab, et kuna OÜ Esmardi ei saanud OÜ-delt Laitekar ja Nelisoc arvetel kajastatud teenust, siis ei ole antud vaidluses võimalik rakendada ka hindamise teel maksustamist. Mis puudutab kauba soetamist, siis nagu vastustaja on korduvalt selgitanud ja kirjeldanud, ei ole OÜ Esmardi laoarvestuses võimalik kindlaks teha kaupade liikumist, seega ei saa ka maksuhaldur kindlalt väita, et kaup, mis oli OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetel kajastatud oli ka reaalselt olemas. Nagu maksuhaldur puudustes OÜ-de Laitekar ja Nelisoc arvetele viitas, siis 10 puudus sealt täpne materjali nimetus. Seetõttu leiab vastustaja, et antud juhul ei ole maksuhalduril ka kauba puhul võimalik hindamist rakendada. Vastustaja jääb maksuotsuses ja kohtule esitatud seisukohtade juurde ning palub jätta kaebuse rahuldamata ja kohtukulud kaebaja kanda. KOHTU PÕHJENDUSED Kohus, tutvunud kaebusega ja vastustaja kirjaliku seletusega, kuulanud poolte esindajate selgitusi ning tunnistajate vande all antud ütlusi, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel: Pooled vaidlevad selle üle kas OÜ Esmardi raamatupidamises kajastatud kaupa ja teenust on soetatud OÜ-lt Nelisoc 5 arve ja OÜ Laitekar 12 arve alusel ning kas OÜ-l Esmardi on nende firmadega toimunud majandustehinguid. Maksuhaldur ei sea kahtluse alla, selles vaidlus puudub, et OÜ Esmardi tegevusalaks on metallide ja metallimaakide hulgimüük, mida kinnitab ka äriregistri kanne. Äriregistri andmetel on äriühingu ainsaks juhatuse liikmeks ja osanikuks Ivan Demtšenko, kes soovis anda oma suulise seletuse vande all. Maksuhaldur kontrollis 05.03.2009 korralduse nr 12.2.3/2383-2 alusel OÜ Esmardi ajavahemikus 2008 märts kuni juuni käibemaksu ja ettevõtlusega mitteseotud kuludelt arvestatud, deklareeritud ja tasutud tulumaksu õigsust, mille käigus tuvastas, et OÜ Esmardi on oma raamatupidamises kajastanud OÜ Laitekar 12 arvet perioodil veebruar, märts ja mai 2008 ning OÜ Nelisoc 5 arvet perioodil mai-juuni 2008, kokku summas 1 493 437,85 krooni, sh käibemaks 268 818,81 krooni. OÜ Nelisoc ja OÜ Laitekar arved, kokku 17, moodustavad 50% Eesti äriühingute poolt OÜ-le Esmardi väljastatud arvetest. OÜ Esmardi kajastas perioodil märts kuni juuni 2008 oma raamatupidamises metalli ostutehinguid OÜ Laitekar lepingute ja arvete ning OÜ Nelisoc arvete alusel. Kaevatavas maksuotsuses (lk 3-4) kirjeldab maksuhaldur neile kaebaja poolt esitatud lepingu nr 07/02/08 07.02.2008 ja töövõtulepingu nr 1-08L 14.01.2008 ning arvete puudusi. Kohus nõustub maksuhalduri poolt välja toodud asjaoludega, tutvudes eelnevalt nimetatud lepingute ja arvete sisuga. 16.06.2011 kohtuistungil kuulati kohtus üle Irina Stanogina, kelle ütluste kohaselt OÜ Esmardi oli teadlik tehingute tegelikust sisust. OÜ Esmardi tehingud OÜ-dega Laitekar ja Nelisoc olid tehtud fiktiivselt, samuti nende kahe firma arved, mis esitati OÜ-le Esmardi, olid fiktiivsed. I. Stanogina kinnitas kohtus, et faktilisi asjaolusid ei ole vastustaja poolt muudetud. Kui OÜ Esmardi ostis kaupa, pandi kaubale laoarvestuse kaubakood ja kui kaup läks laost välja, siis müüdi ilma kaubakoodita. Seega ei olnud arusaadav, mis kaup läks laost välja, arvestuses pandi mitu kaupa ühe koodi alla. OÜ Esmardi pani oma laoarvestuses kaubakoodi kaupadele ning ühes kaubakoodi grupis oli mitu erinevat metalli, näiteks pani ühe kaubakoodi alla erinevad metallid, millel olid erinevad kaubakoodid. Sellisel juhul ei ole selge, kas OÜ Esmardi ostis OÜ-delt Laitekar ja Nelisoc kaupa ning kellele edasi müüdi. Kontrolliti ainult neid tehinguid, mis olid seotud OÜ-dega Nelisoc ja Laitekar, see oli üksikjuhtumi kontroll. Fiktiivsed tehingud ja arved olid seotud ainult OÜ-dega Nelisoc ja Laitekar. 11 10.01.2012 kohtuistungil kuulas kohus vande all üle tunnistaja Igor Damaskini. Tunnistaja ütluste kohaselt on talle nimi Esmardi tuttav, aga ta ei mäleta, kui palju sellega tehinguid tehti. I. Damaskin ise oli seotud firmaga New Antique OÜ alates
15. aasta septembrist kuni aasta lõpuni, ta oli selle firma omanik ja ainus juhatuse liige nimetatud perioodil. Tunnistajale olid tuttavad nimed Lavrinenko, Naumenko, Trofimov, ka firmad Nelisoc ja Laitekar, I. Damaskini väitel oli ta nendega kokku puutunud. Nelisoc oli tema väitel vist Naumenko firma. Lavrinenko oli ka tuttav nimi Damaskinile, kuid ühegi firmaga teda kokku viia ta ei osanud. Damaskini väitel tunneb ta Trofimovit ca 15 aastat. Samas I. Damaskin ei mäletanud, mis firmaga Trofimov puutumuses oli. Tunnistaja väitel temal Nelisoci pangakontole juurdepääsu ei ole kunagi olnud, samas ta täpsustas, et ei mäleta, kas tal oli juurdepääs Nelisoci pangakontodele ja kas ta võis sealt raha välja võtta. Tunnistaja ütluste kohaselt Nelisoc tegeles ehitusega. Tunnistaja I. Damaskin kinnitas, et nime Esmardi on ta kuulnud, samas ta ei osanud seda millegagi seostada. Ivan Demtšenko nimi ei öelnud I. Damaskinile midagi. Kohtu küsimustele vastates väitis I. Damaskin, et Trofimov pidi olema Laitekariga seotud, I. Damaskini väitel Trofimovit mäletab ta hästi. Nelisoc tunnistajale teadaolevalt tegeles ehitusega. 05.10.2011 ja 10.01.2012 määratud kohtuistungitele ei ilmunud tunnistajad Aleksandr Lavrinenko, Alexander Trofimov ja Vitali Naumenko. Kohtul ei õnnestunud neid kätte saada. 10.01.2012 kohtuistungil pooled loobusid eelnimetatud tunnistajate ülekuulamisest. Alexander Trofimov ja Igor Damaskin on jõustunud Harju Maakohtu 19.09.2011 otsusega kriminaalasjas nr 1-10-5435