KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Halduskohus Kohtukoosseis Kohtunik Elle Kask Otsuse kuulutamise aeg ja koht 14.01.2013, Tallinn Haldusasja number 3-12-107 Haldusasi Logistika Pluss OÜ

§ 11

lg 1 paneb maksuhaldurile asjaolude uurimiskohustuse, mis hõlmab ka maksukohustust suurendavate või vähendavate asjaolude väljaselgitamist. Kaebaja taotlused olidki suunatud maksukohustust vähendavate või välistavate asjaolude väljaselgitamisele. Seega saab nimetatud taotlust pidada kaebaja huvide, sh kaitseõiguse realiseerimise seisukohast oluliseks ning seda eriti olukorras, kus kaebajal endal need tõendid puuduvad ning nende kogumine kaebaja enda poolt on raske või võimatu. Taotluse rahuldamata jätmisega rikkus maksuhaldur maksumenetluses oluliselt uurimispõhimõtet ja kaebaja kaitseõigust. 3.4 Kaebaja on maksumenetluses väitnud, et direktiiv 2008/118/EÜ näeb ette üldise põhimõtte, et aktsiis muutub sissenõutavaks tarbimise lubamise hetkest tarbimisse lubamise liikmesriigis (artikkel 7 lg 1). Samuti tuleneb direktiivist rida sätteid, mis näeb ette maksustamise riigis, kus toimus ajutises aktsiisivabastuses oleva kauba liikumisel eeskirjade rikkumine (artikkel 10 lg 1 ja lg 4) või riigis, kus rikkumine avastati (artikkel 10 lg 2). Lisaks sellele on aktsiisikauba maksustamine välistatud aktsiisi peatamise korra all oleva aktsiisikauba täielikku hävimise või pöördumatut kahjustumise korral (artikkel 7 lg 4 ja ATKAES § 30 lg 4). Seega on direktiivis rida sätteid, mis välistavad Kreekasse 03.09.2010 lähetatud alkoholi maksustamise Eestis selle kauba mittejõudmisel saatedokumendis märgitud sihtkohta. Taotluse esitamise eesmärk oligi maksuhalduri abil teha kindlaks, kas esineb eelnimetatud sätetest tulenevaid ja Eestis aktsiisikauba maksustamist välistavaid asjaolusid, nt eeskirjade rikkumine toimumine või avastamine teises liikmesriigis, samuti aktsiiskauba hävinemine või kahjustamine. Kaebaja on seisukohal, et tegemist on maksukohustust vähendavate asjaoludega

§ 11lg 1 mõistes.

Järelikult on tegemist ka asjaoludega, mis võivad mõjutada kaebaja maksukohustuste suurust või hoopiski välistada kaebajal maksukohustuse tekkimist. 3.5 Maksuhalduri kohustus on maksumenetluses järgida uurimispõhimõtet. Uurimispõhimõte tähendab, et maksuhaldur on kohustatud iseseisvalt välja selgitama maksukohustusega seonduvad asjaolud. Uurimispõhimõte peab tagama halduse teostamise võimalikult objektiivselt, sõltumata maksumaksja poolt väljatoodud asjaoludest. Uurimispõhimõte on maksumenetluses otsustava tähtsusega, sest sellest, kas otsuse tegemise eelduseks olevad asjaolud on välja selgitatud vastavalt ja korrektselt, sõltub ka tehtava maksuotsuse õiguspärasus. Maksuhaldur peab maksumenetluse revisjoni läbiviimisel arvestama ka hoolimispõhimõttega, mis paneb haldusorganile kohustuse erapooletult ja hoolikalt uurida asjassepuutuvaid faktilisi ja õiguslikke aspekte konkreetses asjas. Hoolimispõhimõte on väljendatud muu hulgas

§-des 11, mis kohustab maksuhalduri välja selgitama ka maksukohustust vähendavad asjaolud. Kui maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus tähtsust omava asjaolu esinemises, siis on maksuhaldur kohustatud haldusülesannete täitmisel nõutavat hoolsuskohustust järgides astuma viivitamata samme selleks, et selgitada välja, kas nimetatud asjaolu esineb või mitte (vt analoogia korras RKHKo otsus asjas nr 3-3-1-91-06, p 22 ja 23). Uurimispõhimõttest tuleneb ka maksuhalduri vastutus selle eest, et asjas tähtsust omavad asjaolud oleksid väljaselgitatult piisavalt ja asjakohaselt. Kaebaja leiab, et uurimispõhimõte tähendab ka seda, et maksuhaldur arvestab menetlusosalise võimalustega tõendeid koguda ja esitada ning vajaduse korral abistab tõendite kogumisel, samuti kogub tõendeid omal algatusel. 6 Kui maksuhaldurile on esitatud taotlus, mille eesmärk on selgitada välja maksukohustust vähendavad asjaolud, kuid maksuhaldur jätab sellele vaatamata maksukohustust vähendavad asjaolud uurimata, on kaebaja hinnangul tegemist uurimispõhimõtte olulise rikkumisega, mis võib kaasa tuua ebaõige haldusakti andmise. 3.6 Vaieldamatult on tõendite kogumine võimalused avaramad ja efektiivsemad maksumenetluses. Seda ka seetõttu, et maksuhalduril on paremad võimalused koguda tõendeid teiste liikmesriikide maksuhaldurite kaasabil. Asjaolu, et kaebaja maksukohustust välistavad tõendid olid olemas, kinnitavad kohtumenetluses käigus halduskohtu abil OÜ-lt Maksirel kogutud tõendid. 3.7 Kohus rahuldas kaebaja taotlused tõendite kogumiseks OÜ-lt Maksirel ja OÜ-lt Comersan. OÜ Maksirel esitas kohtule andmed selle kohta, et Logistika Pluss OÜ aktsiisilaos pealelaaditu toimetati Rootsi ning laaditi maha Rootsis Södertäljes. Kohtule esitatud veoki teekond (GPS jälgimissüsteemi aruanne) kinnitab veoki teekonna algust Logistika Pluss OÜ tegevuskohast (Punane tn 73, Tallinn), seejärel veoki liikumist Tallinna Sadamasse ning veoki liikumist koos kaubaga Rootsis. OÜ Maksirel avaldatud asjaolusid kinnitas ka autojuht A. G. OÜ Maksirel avaldas isikute nimed (T. H. ja M. L.), kes oli seotud veo tellimisega, andisid korralduse kauba mahalaadimiseks Rootsis ning tasusid OÜ-le Maksirel veo eest (Eesti- Kreeka) ning pärast EestiRootsi (algne plaanitud marsruudi Eesti-Kreeka) eest. Kaebaja leiab, et nimetatud tõendid koosmõjus maksuhalduri poolt saadud päringu vastusega (vastuse lisa 24) kinnitavad ajutises aktsiisvabastuses toimunud aktsiisikauba veol aset leidnud eeskirjade rikkumist direktiivi 2008/118/EÜ artikkel 10 lg 6 tähenduses, mille tõttu aktsiisikauba liikumine või osa liikumisest ei ole lõppenud vastavalt artikli 20 lõikele 2. Kaebaja leiab, et nimetatud tõendid on piisavad ka järelduse tegemiseks, et eeskirjade tõttu on toimunud tarbimisse lubamine direktiivi 2008/118/EÜ artikkel 7 lg 2 p a tähenduses, milleks on aktsiisikauba väljumine, sealhulgas eeskirjadevastane väljumine, aktsiisi peatamise korra alt. Sellest tulenevalt on käesoleval juhul välistatud kaebaja maksustamine direktiivi 2008/118/EÜ artikkel 10 lg 4 alusel. 3.8 Kui halduskohus leiab, et kohtumenetluses kogutud tõendid ei ole eeskirjade rikkumise (artikkel 10 lg 6) ja selle tulemusel toimunud tarbimisse lubamise (artikkel 7 lg 2 p a) tõendamiseks piisavad, siis tuleb neid tõendid pidada piisavaks eeskirjade rikkumise toimumises ja aktsiisikauba tarbimisse lubamises põhjendatud kahtluse tekkimiseks. Kui maksuhalduril oleks selline põhjendatud kahtlus tekkinud maksumenetluses, siis tulnuks maksuhalduril kontrollida selle kahtluse paikapidavust ning koguda selleks täiendavaid tõendeid. Järelikult ei saa käesoleval juhul välistada, et uurimispõhimõtte nõuetekohasel järgimisel ja kaebaja tõendite kogumise taotluse rahuldamisel oleks maksuhaldur võinud jõuda maksumenetluses teistsugustele järeldusteni ja otsusteni. 3.9 Eeltoodu kokku võttes kaebaja leiab, et vaidlustatud maksuotsus on antud maksumenetluses uurimispõhimõtte olulise rikkumise ja kaebaja kaitseõiguse olulise rikkumisega, mis mõjustasid maksuotsuse sisu (

§ 101lg 4).

Seepärast tuleb kaebaja arvates maksuotsus tühistada. Maksuhalduri viga (õigusvastane tegevus) asendustoimingu ARC numbri väljastamisel välistab aktsiislaopidaja vastutuse kauba mittejõudmisel sihtkohta. 3.10 Kaebaja on kaebuses väitnud, et maksuhaldur väljastades kaebuses kirjeldatud juhtumil pabersaatelehe numbri (asendustoimingu number) rikkus ATKAES § 45 lg 13 alusel kehtestatud Rahandusministri 15.03.2010 määrusega nr 18 E-saatelehe menetlemise korra § 10 lg-t 1 ja 2, samuti § 2 lg-t

1. 3.11 Käesolevas asjas ei ole vaidlust selles, et Kreeka aktsiisilao puhul ei olnud võimalik vormistada aktsiisikauba lähetamist ajutise peatamise korra alusel teise liikmesriigi aktsiisilattu infosüsteemi EMCS kaudu süsteemi enda poolt väljastatud vea tõttu. Puudub ka vaidlus, et makshaldur oli sellest veast teadlik. Enamgi veel, maksuhaldur oli ka teadlik asjaolust, et Kreeka aktsiisilao nimes ja aadressis esineb viga. Samuti tuleneb asjas olevatest tõenditest, et asendustoimingu tegemise ettepaneku tegi maksuhaldur (vastus lisa 3 ja 4). 7 3.12 Andmed Kreeka aktsiisiloa (kauba vastuvõtja) kohta esitati Logistika Pluss OÜ-le kauba omaniku OÜ Comersan poolt (vastuse lisa 13). Samad andmed, sh Kreeka aktsiisilao nimi, SEEDnumber ja aadress esitati ka asendusdokumendis AAD maksuhaldurile. Siinjuures on oluline märkida, et asendusdokumendis esitatud andmete kontrollimisel maksuhaldur teatas, et dokumendis märgitud Kreeka aktsiisilao nimes ja tegevuskoha numbris on viga. Logistika Pluss OÜ küsis ka maksuhaldurilt abi Kreeka aktsiisilao nimes esineva vea likvideerimiseks, sest Logistika Pluss OÜ-l ei olnud võimalik kontrollida aktsiisilao nime õigsust, vaid kontrollida oli võimalik üksnes SEED-numbri olemasolu (vastuse lisa 14). SEED-numbrit kaebaja kontrollis ning sai päringule kinnitava vastuse. Sellest tulenevalt täitis kaebaja ATKAES § 36 lg 1 p-s 14 kontrolli nõuded. Vastustaja ei ole seda kaebaja väidet vaidlustanud. 3.13 Mingit abi maksuhaldurilt ei saadud. Kui sai parandatud maksuhalduri ettepanekul vedu teostava veoki ja haagise registreerimismärgi number (vastustaja vastuse lisa 5, 03.09.2010 e-kiri kell 14.37 Leelu Ojanurmele ja Leili Kristovaldile), siis saadeti asendustoimingu saateleht kontrollimiseks ja ARC numbri saamiseks uuesti maksuhaldurile 03.09.2010 kell 15.
2. Maksuhaldur väljastas seepeale asendustoimingunumbri 10EE4000EEAT355321270, mis oli märgitud elektronkirjale lisatud asendustoimingu saatelehele (vastuse lisa 7). Siinkohal tuleb märkida, et maksuhaldur jättis muutmata OÜ-lt Comersan saadud ja Logistika Pluss OÜ-lt poolt asendustoimingu saatelehele kantud Kreeka aktsiisilao nime, SEED-numbri ja aadressi ning ei teavitanud Logistika Pluss OÜ-d, et saatelehes esitatud andmetes esinevad olulised vead, millele maksuhaldur osundas kontrollaktis lk 3 teises lõikes (vastuse lisa 8). Maksuhaldur väitis kontrollaktis, et Logistika Pluss OÜ käsutuses olev dokument oli vormistatud ebatäpselt, aktsiisikauba saaja nimi ja aadress ei vastanud tegelikkusele. Samas aga maksuhaldur jätab tähelepanuta, et maksuhaldur ise väljastas asendustoimingu numbri ja pärast kauba füüsilist kontrolli andis loa kauba väljastamiseks. 3.14 ATKAES § 45 lg 2 sätestab, et teise liikmesriiki või läbi teise liikmesriigi ajutises aktsiisivabastuses lähetatud aktsiisikauba kohustuslik saateleht on nõukogu direktiivi 2008/118/EMÜ artiklis 21 nimetatud saatelehe elektroonilises süsteemis menetletav elektrooniline saateleht (edaspidi e-saateleht). Sama paragrahvi lõige 4 sätestab, et aktsiisikauba vedu teise liikmesriiki või läbi teise liikmesriigi loetakse ajutises aktsiisivabastuses toimuvaks selle kohta koostatud e-saatelehe alusel. Aktsiisikauba lähetaja esitab maksuhaldurile eeltäidetud e-saatelehe saatelehe elektroonilises süsteemis enne aktsiisikauba lähetamist. Kui e-saatelehe täitmisel vigu ei avastatud, tunnistab maksuhaldur e-saatelehe kehtivaks sellele numbri andmisega. Maksuhaldur teavitab viivitamata eeltäidetud e-saatelehe esitajat e-saatelehe täitmisel tehtud vigadest. ATKAES § 45 lg 3 kohaselt aktsiisikauba e-saatelehte võib asendada pabersaatelehega juhul, kui saatelehe elektroonilist süsteemi ei ole võimalik enne kauba lähetamist kasutada. Aktsiisikauba lähetaja peab maksuhaldurile esitama enne aktsiisikauba lähetamist pabersaatelehe, kui kaup lähetatakse enne saatelehe elektroonilise süsteemi kasutamise võimaluse taastamist. Aktsiisikauba lähetaja peab maksuhaldurile esitama e-saatelehe niipea, kui saatelehe elektroonilise süsteemi kasutamise võimalus on taastatud. Aktsiisikauba vedu toimub ajutises aktsiisivabastuses pabersaatelehe alusel ajani, mil selle veo kohta vormistatud e-saateleht tunnistatakse kehtivaks. Pabersaateleht kehtib aktsiisikauba veol ajutises aktsiisivabastuses veo lõpuni, asendades e-saatelehe väljatrükki, kui veose kohta koostatud e-saateleht tunnistati kehtivaks veo toimumise ajal. 3.15 ATKAES § 45 lg 13 alusel on kehtestatud Rahandusministri 15.03.2010.a määrusega nr 18 esaatelehe menetlemise kord. Nimetatud määruse § 10 lg 1 sätestab, et maksuhaldur kontrollib aktsiisikauba lähetaja esitatud pabersaatelehele märgitud andmed ja annab saatelehe numbri, kui vigu pabersaatelehe täitmisel ei avastatud. Maksuhaldur teavitab aktsiisikauba lähetajat viivitamata avastatud vigadest pabersaatelehe täitmisel. Tulenevalt määruse § 10 lg-st 2 maksuhaldur keeldub pabersaatelehe numbri väljastamisest samadel põhjustel, mis e-saatelehe numbri puhul. Määruse § 2 lg 2 järgi maksuhaldur ei väljasta e-saatelehe numbrit järgmistel juhtudel: 8 - saatelehe täitmisel on tehtud vigu; - aktsiisilaopidaja tegevusloa kehtivus on peatatud; - aktsiisilao tegevusluba on tunnistatud kehtetuks; - registreeritud kaubasaatja tegevusluba ei ole kehtiv; - kauba vastuvõtjaks on märgitud isik, kellele ei ole õigust aktsiisikaupa lähetada ajutises aktsiisivabastuses. 3.16 Ka direktiiv 2008/118/EÜ sätestab maksuhalduri kohustuse kontrollida elektroonilisse haldusdokumenti kantud andmeid. Osundatud direktiivi artikli 21 lg 3 sätestab, et lähteliikmesriigi pädevad asutused kontrollivad elektrooniliselt esialgsesse elektroonilisse haldusdokumenti kantud andmeid. Kui kõnealused andmed ei ole kehtivad, teavitatakse sellest viivitamata kaubasaatjat. Kui kõnealused andmed on kehtivad, annavad lähteliikmesriigi pädevad asutused dokumendile unikaalse haldusviitenumbri ja edastavad selle kaubasaatjale. 3.17 Käesoleval juhul on maksuhaldur eksinud asendustoimingu saatelehel menetlemisel kahe olulise reegli vastu. Esiteks maksuhaldur ei teavitanud Logistika Pluss OÜ-d asendustoimingu saatelehes esinenud vigadest. Teiseks vigade esinemisel või nende kõrvaldamata jätmisel ei oleks maksuhaldur tohtinud väljastada asendustoimingu ARC numbrit. Seega on maksuhaldur antud juhtumil asendustoimingu numbri väljastamisega rikkunud jämedalt seadust. 3.18 Antud juhul oli maksuhalduril olemas kogu teave kauba sihtkohaks oleva Kreeka aktsiisilao kohta. Esitatud andmete õigsust oli maksuhalduril võimalik igakülgselt ja põhjalikult kontrollida. Maksuhaldur sai kontrollida kauba vastuvõtjaks oleva aktsiisloa nime, SEED-numbrit, loa staatus, asukoha aadressi jmt. Maksuhaldur nendele asjaoludele vastu ei vaidle. Järelikult kui andmete kontrollimisel maksuhaldur tuvastas vea Kreeka aktsiisilao nimes, tegevuskoha numbris või saaja aadressis, siis pidi maksuhaldur keelduma saatelehe ARC numbri väljastamisest. Jääb arusaamatuks, miks jättis maksuhaldur seadusest tulenevad kohustused täitmata. Numbri väljastamine toimus käesoleval juhul maksuhaldur poolt õigusvastaselt. 3.19 Maksumenetluses kaebaja palus esitatud vastuväites kontrollaktile (vastuse lisa 2) maksuhalduri selgitada, kuidas viidi läbi 03.09.2010.a asendustoimingu saatelehel esitatud kauba vastuvõtja andmete kontroll ning kuidas maksuhaldur veendus, et asendustoimingu rakendamiseks esitatud andmed on justkui õiged. Samuti palus maksuhalduril selgitada, miks maksuhaldur ei keeldunud asendustoimingu numbri väljastamisest, olles samal ajal teadlik, et kauba vastuvõtja nimi ja aadress on ebaõiged. Maksuhaldur ei ole kaebaja vastanud ning ei ole vastust esitanud vaidlustatud maksuotsuses. Selgitusi ei ole esitatud ka käesolevas haldusasjas. Sellest võib järeldada, et maksuhaldur tunnistab enda rikkumist. 3.20 Põhjendamatu on maksuotsuses esitatud väide, et antud juhtumil ei olnud maksuhalduril alust keelduda asendustoimingu saatelehel numbri andmisest. Ülalesitatud määruse § 2 lg 2 ei anna maksuhaldur kaalutlusõigust keeldumise otsustamisel, vaid lõike 2 punktides 1-5 sätestatud asjaolud ilmnemisel kohustab maksuhaldurit keelduma numbri väljastamisest. Kuna maksuhaldur seda ei teinud, siis ei saa maksuhaldur hiljem Logistika Pluss OÜ-d maksukontrollis tugineda asjaolule, et SEED andmesüsteemis on maksuhaldurile esitatud aktsiisnumbriga registreeritud teine äriühing või et aktsiislao aadress oli teine võrreldes maksuhaldurile asendustoimingu vormistamisel esitatuga. Asendustoimingu numbri väljastamisel sai Logistika Pluss OÜ aru, et kauba vastuvõtja on nõuetekohaselt tuvastanud ning see lubas alustada kauba lähetamisega. Kui aga maksuhaldur oleks talle seadusega pandud kohustusi nõuetekohaselt ja hoolsalt täitnud, siis oleks ära hoitud kauba saatmine ebaõigele adressaadile ja aktsiisikauba eeskirjade vastane väljumine peatamismenetluse alt. 3.21 Kaebaja leiab, et maksuhalduri poolt toimepandud rikkumisest asendustoimingu numbri väljastamisel johtuvad järgmised õiguslikud tagajärjed: 3.21.1 Direktiivi 2008/118/EÜ artikkel 10 lg 4 näeb ette lisatingimuse, mille kohaselt peale sihtkohta mittejõudmise fakti ei tohi kauba liikumisel olla avastatud ka ühtegi eeskirja rikkumist. Artikkel 10 lõike 6 tähenduses on „eeskirjade rikkumine” olukord, mis tekib aktsiisikauba 9 liikumisel aktsiisi peatamise korra alusel. Käesolevas asjas ei ole vaidlust selles, et maksuhaldur on väljastanud asendustoimingu numbri, millel alusel algas aktsiisikauba liikumine. Number väljastati maksuhalduri poolt teadmisega, et asendustoimingu saatelehel märgitud kauba vastuvõtja nimi ja aadress on vale. Seepärast tõusetub vaieldamatult küsimus, kas maksuhaldur hooletus ja tegevusetus andmete kontrollimisel, Logistika Pluss OÜ ebaõigetest andmetest teavitamisel või asendustoimingu numbri väljastamisest keeldumisel on käsitatav eeskirjade rikkumisena eelnimetatud direktiivi artikkel 10 lg 6 tähenduses. 3.21.2 Sellest tulenevalt palub kaebaja halduskohut hinnata kaebaja väidet asendustoimingu loa andmiseks läbiviidud andmete kontrollimisel toimunud rikkumiste ja seadust rikkudes asendustoimingu numbri väljastamise kohta, samuti tõlgendada direktiiv 2008/118/EÜ asjakohaseid sätteid ning võtta seisukoht, kas eelnimetatud maksuhalduri poolsed rikkumised on käsitatavad eeskirjade rikkumisena eelnimetatud direktiivi artikkel 10 lg 6 tähenduses, mis välistavad artikkel 10 lg 4 alusel maksukohustuse panemise aktsiisilaopidajale. 3.21.3 Kui kohus nõustub kaebaja väitega, et maksuhaldur rikkus 03.09.2010 saatelehele asendustoimingunumbri 10EE4000EEAT355321270 väljastamisel seadust, siis tuleb arvestada sellega, et kui maksuhaldur ei ole oleks sihtriigi laopidaja andmetes esinenud vigade tõttu asendustoimingu numbri väljastamisest keeldunud, siis oleks asendustoimingu alusel aktsiisikaup jäänud aktsiisilaost väljaviimata ning oleks toimumata jäänud eeskirjade rikkumised või oleks avastatud eeskirjade rikkumise kavatused. Kaebaja leiab, et maksuhalduri poolt seadust rikkudes asendustoimingu numbri väljastamine väljub laopidaja majandustegevusega tavapäraselt kaasneva äririski raamest ega võimaldada panna laopidajat vastutama maksuhalduri poolt toimepandud ja muudest eeskirjade rikkumisest tuleneva aktsiisi tasumise eest. 3.21.4 Nendel kaalutlustel on riigi poolt maksuotsusega kaebaja aktsiisi tasumise eest vastutavaks tegemine täiesti alusetu ja ebaproportsionaalne. Kaebaja vastutus olukorras, kus ajutises aktsiisvabastuses liikuva aktsiisikauba suhtes toimub eeskirjade rikkumine või esineb põhjendatud kahtlus eeskirjade rikkumise toimepanemises, millest kaebaja ei teadnud ega pidanudki teadma, on ebaproportsionaalne. 3.22 Euroopa Kohus oma
3. detsembri 2011 otsuses kohtuasjas C 499/10: Vlaamse Oliemaatschappij NV analüüsis olukorda, kus siseriiklik õigusnorm ette, et muu ladustamisprotseduuri kui tolliladustamisprotseduuri puhul vastutavad laopidaja, isik, kes kaupa laost transpordib ja ka tema võimalik tellija riigi ees maksu tasumise eest solidaarselt maksu tasumise eest vastutava isikuga. Seega on muu lao kui tollilao pidaja kohustatud tasuma käibemaksu solidaarselt algselt käibemaksu tasumise eest vastutava isikuga ehk laopidaja kliendiga. See solidaarkohustus on sõnastatud tingimusteta nii, et see kohaldub laopidajale ka siis, kui ta on tegutsenud heas usus või talle ei saa süüks panna eksimust ega hooletust. Euroopa Kohus meenutas, et siseriiklikud meetmed, mis de facto kehtestavad süüst sõltumatu solidaarvastutuse süsteemi, lähevad kaugemale sellest, mis on vajalik riigikassa õiguste tagamiseks. Seega tuleb Euroopa Kohtu arvates muule kui maksu tasuma kohustatud isikule maksu tasumise kohustuse panemist, isegi kui see isik on volitatud laopidaja, kellel lasuvad direktiivis 92/12 ette nähtud konkreetsed kohustused, võimaldamata tal maksu tasumise kohustusest vabaneda, kui ta tõendab, et ei ole seotud selle maksu tasumise eest vastutava isiku tegevusega, pidada proportsionaalsuse põhimõttega vastuolus olevaks. Nimelt on ilmselgelt ebaproportsionaalne pidada maksukohustuslast vastutavaks maksutulude laekumata jäämise eest, mille on põhjustanud kolmandate isikute tegevus, millele tal ei olnud mingit mõju. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et kaebaja oli teadlik või pidi teadma, et kaup ei ole jõudnud sihtkohta ning tal oleks olnud sellele tagajärjele saabumisele mingi mõju. Teatav info kauba mittejõudmisest sihtkohta tekkis kaebajal vaid pärast maksuhalduri poolset teavitamist 14.04.2011 kirjaga (vastuse lisa 22). 3.23 Eeltoodud Euroopa Kohtu seisukoht kinnitab, et süüst sõltumatu vastutus on pigem erandlik ning selle erandi kehtestamise puhul tuleb maksukohustuslasele vähemalt võimaldada maksu 10 tasumise kohustusest vabaneda. ATKAES § 24 lg 3 p 21 näeb süüst sõltumatu laopidaja vastutuse ning ei võimaldada laopidajal aktsiisi tasumise kohustusest vabaneda. Kaebaja märgib, et isegi tollimaksu puhul on isikul ÜTS (Ühenduse tolliseadustik) artikkel 239 alusel on isikul võimalik tagasi saada maksu või seda vähendada, kui teda ei saa süüdistada pettuses või ilmses hooletuses. Ka sellel põhjusel on käesolevas asjas ATKAES § 24 lg 3 p 21 alusel aktsiisi määramine õigusvastane ja maksuotsus tuleb tühistada. Maksuhaldur on kohaldanud ATKAES § 24 lg 3 p 21 viisil, mis rikub kaebaja kaitseõigust. Siseriiklikus õiguses ei ole sätestatud maksukohustuslase kaitseõigust tagavaid sätteid, mis võimaldaksid heausksel maksumaksjal esitada tõendeid eeskirjade rikkumise kohta. Maksumaksja kaitseõigust tagavate sätte puudumine seaduses välistab ATKAES § 24 lg 3 p 21 kohaldamise ja selle alusel laopidajale maksusumma määramise olukorras, kui kauba sihtkohta mittejõudmisest saab laopidaja teada pärast nelja kuu möödumist aktsiisikauba lähetamisest arvates. 3.24 Maksuotsuses leitakse, et kaebaja ei ole esitanud maksuhaldurile nelja kuu jooksul arvates aktsiisikauba lähetamisest nõuetekohast kinnitust ajutises aktsiisivabastuses liikunud aktsiisikauba sihtkohta jõudmise kohta. 3.25 Kauba lähetamise ajal kehtinud ATKAES § 24 lg 3 p 21 kohaselt aktsiisilaopidajal tekib maksukohustus aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses lähetamisel teise liikmesriiki või läbi teise liikmesriigi ühendusevälisesse riiki, kui nelja kalendrikuu jooksul aktsiisikauba lähetamise päevast arvates ei ole aktsiisilaopidajal saatelehele märgitud saaja poolt aktsiisikauba vastuvõtmise kinnitust, maksuhalduri kinnitust aktsiisikauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kohta, maksuhalduri teatist aktsiisikauba maksustamise kohta teises liikmesriigis või kui aktsiisikauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kinnitus on tunnistatud kehtetuks. Nimetatud säte kehtestati Alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse muutmise seaduse (RT I 2010, 8, 36) § 1 p-ga
4. Muutmise seaduse eelnõu 625SE seletuskirjast selgub, et „§ 24 lõike 3 punkti 21 sõnastust muudetakse seoses teise liikmesriiki ajutise aktsiisivabastuses (aktsiisiga maksustamata) lähetatud kauba elektroonilise saatelehe rakendamisega. Kehtiva seaduse alusel tekib ALP-l maksukohustus, kui talle ei ole tagastatud saaja poolt allakirjutatud saatelehe ühte eksemplari. Elektroonilise saatelehe puhul ei kirjutata saatelehele alla. Kooskõlas eelnõu §-ga 45 kinnitatakse ajutises aktsiisivabastuses oleva kauba vastuvõtmine elektrooniliselt. Kauba eksportimise korral kinnitab kauba vastuvõtmise selle liikmesriigi maksuhaldur, kust kaup toimetatakse ühendusevälisesse riiki. Seega, elektroonilise saatelehe puhul tekib maksukohustus, kui ALP-l ei ole kauba saaja elektroonilist kinnitust kauba vastuvõtmise kohta. Direktiivi artikli 10

§ 15

lg 1 kohaselt kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Intressi arvestatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Seega maksu tasumise tähtpäeva muutus mõjutab intressinõudega nõutava intressisumma suurust. Eeltoodu kokku võttes on kaebaja seisukohal, et esitatud kaebused tuleb rahuldada ning vaidlustatud maksuotsus ja intressinõue tuleb täielikult tühistada. Lisaks taotleb kaebaja kantud menetluskulude väljamõistmist vastustajalt. VASTUSTAJA VASTUVÄITED 1.Asjaolud Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus tegi 12.12.2011 Logistika Pluss OÜ-le maksuotsuse nr 12.2-3/2549-8, millega kohustati isikut tasuma ATKEAS § 24 lg 3 p 21 alusel alkoholiaktsiisi summas 93 643,35 eurot. Kaebaja esitas maksuotsusele tühistamiskaebuse, mida arutatakse haldusasja nr 3-12-107 raames. Maksuhaldur esitas kirjeldatud maksuotsusest tulenevalt 17.01.2012 Logistika Pluss OÜ-le intressinõude nr 13-3/2515 tähtpäevaks tasumata maksusummadelt arvestatud intressi osas summas 18 826,36 eurot. Tasumisele kuuluva intressivõla kujunemine toodi välja intressinõude lisas ja intressinõe sisaldas sundtäitmise hoiatust. 2.Maksuhalduri seisukoht Vastustaja kaebajaga ei nõustu ja leiab, et nii maksuotsus kui ka intressinõue on õiguspärased ning kaebaja väited ei ole nende tühistamiseks piisavad. Maksuhaldur käsitleb esmalt maksuotsuse õiguspärasuse küsimust (p 2.1); teiseks kontrollib, kas vastab tõele, et aktsiisilaopidaja ei olnud teadlik, et ATKEAS § 24 lg 3 p 21 sätestatud tingimused ei ole täidetud (p 2.2); kolmandaks võtab seisukoha väidetava eeskirjade rikkumisega seonduvas (p 2.3); neljandaks analüüsib kohtumenetluses kogutud tõendeid (p 2.4); viiendaks hindab ametniku tegevust saatelehele asendustoimingu numbri väljastamisel (p 2.5); seejärel puudutab intressinõudele esitatud vastuväiteid (p 2.6); ja teeb lõpetuseks kokkuvõtte koos asjakohaste taotlustega (p 2.7). 2.1 ATKEAS § 22 lõike 2 järgi vastutab aktsiisi maksmise eest aktsiisikauba vedamisel aktsiisi maksmist tagav isik (antud juhul Logistika Pluss OÜ), hetkeni, mil kauba saaja võtab kauba vastu, 14 või hetkeni, mil Eesti või teise liikmesriigi maksuhaldur kinnitab aktsiisikauba väljavedu ühendusevälisesse riiki. Antud juhul oli aktsiisikauba vedu Eesti aktsiisilaost kuni Kreeka aktsiisilaoni tagatud kaebaja poolt. Seega võttis kaebaja teadvalt riski, et temal tuleb kauba sihtkohta mittejõudmisel maksta kaubalt aktsiis. Oluline on märkida, et kaebaja on registreeritud aktsiisilaopidaja, st erinõuetega alal tegutsev ettevõtja, kelle peamiseks kohustuseks on tema ladustatavatelt, vabasse ringlusesse lastavatelt ning ajutises aktsiisivabastuses lähetatavatelt kaupadelt aktsiisi maksmine või selle tagamine. Kaebajal on aktsiisilaopidajana pikaajaline kogemus, mistõttu oli kaebaja riskidest teadlik ning nendega arvestanud – nende riskide talumise eest teenib aktsiisiladu tulu. ATKEAS § 24 lg 3 p 21 kohaselt tekib aktsiisilaopidajal (antud juhul Logistika Pluss OÜ-

1. l)maksukohustus aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses lähetamisel teise liikmesriiki või läbi teise liikmesriigi ühendusevälisesse riiki kui nelja kalendrikuu jooksul aktsiisikauba lähetamise päevast arvates ei ole
2. a)aktsiisilaopidajal saatelehele märgitud saaja poolt aktsiiskauba vastuvõtmise kinnitust,
3. b)maksuhalduri kinnitust aktsiisiaktsiisikauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kohta,
4. c)maksuhalduri teatist aktsiisikauba maksustamise kohta teises liikmesriigis
5. d)või kui aktsiiskauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kinnitus on tunnistatud kehtetuks. Sätte sõnastusest nähtuvalt tekib aktsiislaopidaja maksukohustus kauba lähetamise hetkest (maksukohustuse tekkimise hetk), kuid üksnes juhul, kui isik ei esita nelja kalendrikuu jooksul enda vastutust välistavaid tõendeid (nelja kalendrikuu möödudes tekib kõige varasem maksukohustuse tuvastamise hetk). Vaidlust ei ole selles, et aktsiiskaup Kreekasse ei jõudnud ning üksi nimetatud tingimusest seaduses sätestatud nelja kalendrikuu möödudes (03.01.2011) ega ka maksuotsuse andmise hetkel (12.12.2011) täidetud ei olnud. Eeltoodust tulenevalt tekkis siseriiklikust õigusest tulenevalt kaebajal 03.09.2010 lähetatud aktsiiskaubalt maksukohustus. 2.2 Väär on kaebaja seisukoht, et AKEAS ei ole Nõukogu direktiiviga 2008/118/EÜ, 16. detsember 2008, mis käsitleb aktsiisi üldist korda ja millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 92/12/EMÜ (edaspidi: direktiiv) kooskõlas ja kohaldatav põhjusel, et siseriiklikult ei ole kehtestatud tõendite esitamise tähtaega juhuks, kui aktsiisilaopidaja ei olnud teadlik, et ATKEAS § 24 lg 3 p 21 sätestatud tingimused ei ole täidetud. Antud juhul väidab kaebaja, et oli lähetamisest arvates nelja kuu jooksul maksuhaldurile esitanud ATKEAS § 24 lg 3 p 21 nõuetele vastava aktsiiskauba vastuvõtmise kinnituse, mistõttu oleks maksuhaldur pidanud isikule täiendava tõendite esitamise tähtaja andma. Tegelikult ei saa aga olla vaidlust selles, et kaubasaaja PAPAGIANNIS AE registrikoodiga 10000050042, pole kunagi kinnitanud kauba kättesaamist, vastupidi on asjas kogutud tõenditega selgunud, et kaupa pole PAPAGIANNIS AE vastu võtnud. Seega igasugused võltsitud dokumendid, millele kaebaja püüab tugineda, tuleb jätta tähelepanuta. Vastustaja juhib tähelepanu asjaolule, et tundmatute isikute poolt edastatud dokumendid on selgelt võltsitud - nii templijäljend väidetavalt tagastatud saatelehel kui e-posti aadress, millelt on saadetud kinnitus, kujutavad Kreeka aktsiisilao nime valesti (templijäljendil seisab nimi PAPAGIAUNIS ning e-posti aadressiks on papagiaunis_ae@yahoo.com). Seega ei ole kaebaja poolt esitatud dokumendid käsitletavad saaja poolse kauba vastuvõtmise kinnitusena ei formaalselt (kuivõrd need ei vastu sätestatud vorminõuetele) ega ka sisuliselt (kuivõrd pole vähimatki kahtlust, et neid pole reaalselt edastanud saatelehe järgne kauba saaja). Samuti pole asjakohased kaebaja väited nagu oleks maksuhaldur tema poolt esitatud saajasse mittepuutuvate andmetega dokumente vastuvõtmise kinnitusena aktsepteerinud. Nimelt nähtub kaebaja ning maksuhalduri vahelisest kirjavahetusest, et maksuhaldur on jätkuvalt palunud kinnitus saada EMCS süsteemis, millest saab järeldada, et esitatud kinnitusi pole aktsepteeritud. Kaebaja poolsed väited selle kohta, nagu puuduks tal Kreeka aktsiisilao kinnitus kauba saamise kohta seetõttu, et EMCS süsteem ei olnud teatud ajahetkedel kasutatav, ei ole tõsiseltvõetavad. Nimelt on Kreeka maksuhaldur kinnitanud, et PAPAGIANNIS AE pole Eestist saadetud kaupa vastu võtnud, mistõttu pole võimalik, et PAPAGIANNIS AE oleks elektroonses süsteemis kauba kättesaamist kinnitanud. Nimelt oleks kauba kättesaamise kinnitamise järgselt läinud kohustus kaubalt aktsiiside maksmine 15 tagada PAPAGIANNIS AE-le ja on vähe usutav, et Kreeka aktsiisiladu sooviks maksta aktsiise kaubalt, mida tal pole. Seega isegi, kui Logistika Pluss OÜ oleks hilisemalt saanud kõik vajalikud andmed saaja kohta ning need sisestanud EMCS süsteemi, poleks neil ette näidata kinnitust kauba kättesaamise kohta. Ülaltoodust nähtuvalt on vale kaebaja argumendi eeldus, et aktsiisilaopidaja ei olnud teadlik, et ATKEAS § 24 lg 3 p 21 sätestatud tingimused ei ole täidetud ja kaup ei jõudnud sihtkohta. Kui kinnitus oleks vastanud nõuetele, siis oleks maksuhaldur seda aktsepteerinud ja vaidlustatud maksuotsust ei oleks väljastatud. Seega ei saa praktikas tekkida olukorda, kus aktsiisilaopidaja ei tea, et ATKEAS § 24 lg 3 p 21 koosseis on täitmata. Veelgi enam, praktikas ei toimu maksustamine kauba lähetamisest 4 kuu möödudes automaatselt, vaid maksuhaldur viib uurimispõhimõttest lähtuvalt tähtaja saabudes läbi täiendavaid toiminguid – ka käesoleval juhul teavitas maksuhaldur kaebajat 03.09.2010 lähetatud kaubalt maksukohustuse tekkimisest 14.04.2011, kuid väljastas maksusumma määramist kinnitava maksuotsuse alles 12.12.2011 (8 kuud hiljem). Kaebajal oli läbi viidud aja kestel korduvalt võimalus tõendada, et aktsiisimaksu määramiseks alus puudub. Seega uuris maksuhaldur oma algatusel kaebaja maksukohustuse tekkimise aluseks olevaid asjaolusid isegi põhjalikumalt, kui seda nõuab uurimispõhimõte. Seaduse kohaselt tekkis kaebajal maksukohustus juba siis, kui 4 kuu möödudes arvates kauba ühest liikmesriigist teise ajutises aktsiisivabastuses lähetamise päevast ei olnud kaupa lähetanud aktsiisilaol maksuhaldurile ette näidata saaja poolt kauba vastuvõtmise kohta nõuetekohast kinnitust. Olenemata eelnevast andis maksuhaldur kaebajale tõendite esitamiseks täiendava tähtaja ja tegi ka iseseisvalt täiendavaid toiminguid selgitamaks, kas on võimalik, et kaup on siiski jõudnud saajale (mis võimaldaks maksuhalduril kaebaja eest iseseisvalt nõuda sellekohase kinnituse ning välistada kaebaja maksukohustuse). Nimelt pöördus maksuhaldur ametliku päringuga Kreeka maksuhalduri poole kontrollimaks, kas olenemata vastuvõtmise kinnituse puudumisest on aktsiisikauba saatelehele märgitud saaja kauba kätte saanud. Kreeka maksuhaldurilt saadud vastusest nähtub, et kaup sihtkohta ei jõudnud. 2.3 Maksuotsuse õiguspärasust ei mõjuta ka kaebaja väited selle kohta, et direktiivist tulenevad sätted näevad ette maksustamise riigis, kus ajutises aktsiisivabastuses oleva kauba liikumisel eeskirjade rikkumine aset leidis, või riigis, kus rikkumine avastati. Kaebaja leiab, et maksuhalduril lasus kohustus maksumenetluses välja selgitada, kas kaubaga on toime pandud rikkumisi, kas kaup on tarbimisse lubatud ja kes seda teinud on. Kaebaja selline käsitlus on väär ning vastuolus ajutise aktsiisivabastuse kontseptsiooniga. Kaebaja on oma kaebuses maksuotsusele ise tabavalt märkinud, et „maksuhaldur on kohustatud välja selgitama asjaolu esinemise või mitteesinemise, kui maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus tähtsust omava asjaolu esinemises.“ Käesoleval juhul ei tekkinud maksuhalduril maksumenetluses põhjendatud kahtlust, et kohustus aktsiisi tasuda oleks kandunud üle kellelegi teisele või tekkinud mõnes teises riigis. Seega on kaebaja viited direktiivi sellekohastele põhimõtetele asjassepuutumatud. Maksuhalduri kohustuseks on maksuseadustes sätestatud tingimustel teha kindlaks maksukohustuse tekkimise fakt ning muud maksustamisega seotud asjaolud. Uurimispõhimõte ei tähenda, et maksuhaldur peaks ilma reaalse kahtluse või ajendita tegelema liikmesriikide vahel ajutises aktsiisivabastuses lähetatavate kaupade eskortimise või jälitamisega ning just nimelt selle vältimiseks on seadusandja kehtestanud aktsiisilaopidajale kohustuse tagada aktsiisi maksmise kohustus kuni kauba sihtkohta jõudmiseni. Kaebajal oli võimalik valida kauba lähetamiseks teised tehingupartnerid, samuti keelduda kauba lähetamisest, seda aga kaebaja ei teinud – kaebaja võttis äririski. Siinkohal on oluline viidata ka direktiivi artikkel 10 lg-le 4. Nimetatud lõige ütleb, et kui artikli 18 kohaselt maksmise tagatise esitanud isik ei olnud teadlik või võis olla mitteteadlik asjaolust, et kaup ei jõudnud oma sihtkohta, võimaldatakse tal ühe kuu jooksul alates hetkest, mil lähteliikmesriigi pädevad asutused sellekohase teabe edastavad, esitada tõendid aktsiisikauba liikumise lõppemise kohta vastavalt artikli 20 lõikele 2 või eeskirjade rikkumise toimumiskoha kohta. Seega oli kaebajal, eeldusel, et direktiiv oleks otsekohaldatav, väidetava rikkumise tõendamiseks üks kuu alates hetkest, mil 16 maksuhaldur sellekohase teabe edastas. Maksuhaldur edastas nimetatud teabe isikule 14.04.2011, mistõttu oleks isik pidanud tõendid rikkumise aset leidmise kohta esitama hiljemalt 14.05.2011. Maksuotsusest nähtuvalt andis maksuhaldur kaebajale viimase palvel tõendite esitamise tähtajaks 20.05.2012. Kaebaja nimetatud tähtajal ega ka maksuotsuse andmise hetkeks (12.12.2011) maksuhaldurile enda väidete kinnituseks tõendeid ei esitanud. Seega on kaebaja asunud kohut eksitama, väites, nagu oleks maksuhaldur rikkunud uurimiskohustust. Vastavalt maksuhalduri poolt korduvalt selgitatule lasus nimetatud kohustus nii siseriikliku õiguse (ATKEAS) kui ka direktiivi kohaselt kaebajal. 2.4 Vastustaja on veendunud, et kohtumenetluses kogutud tõendid ei kinnita, et kaup ei jõudnud sihtkohta eeskirjade rikkumise tõttu. Vastustaja on nii enda 12.03.2012 vastuses kui ka haldusasja nr 3-12-107 raames peetud istungitel korduvalt rõhutanud, et aktsiisivabastuses lähetatud kauba liikumise asjaolude väljaselgitamiseks ei ole asjakohane, kuivõrd nende asjaolude väljaselgitamine oli kaebaja enda kohustus ning ei oma maksustamise seisukohalt tähtsust. Maksustamise seisukohast ei oma nimetatud asjaolu tähtsust, kuna haldusakti õiguspärasust tuleb kontrollida selle andmise hetke seisuga (HKMS § 158 lg 2). Samuti on HMS § 54 kohaselt haldusakt õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele. Punktis 2.3 toodu valguses oli kaebajal seaduse järgne kohustus ja ka reaalne võimalus maksuhaldurile kõik väidetavat rikkumist kinnitavad tõendid esitada, mistõttu ei saa hilisem tõendite kogumine maksuotsuse õiguspärasust haldusakti andmise hetke seisukohast enam mõjutada. Täiendavalt on oluline rõhutada, et kaebaja ei ole senini konkretiseerinud, milline konkreetne eeskirjade rikkumine direktiivi mõttes aset leidis ja kuidas see konkreetne rikkumine oleks õiguslikult kaasa toonud olukorra, kus aktsiisi määramine kaebajale oleks välistatud. Veelgi enam, kohtumenetluse kestel kogutud tõenditest ei ole võimalik teha aktsiiskauba saatuse osas mitte ühtegi tõsikindlat järeldust. Isikute poolt antud ütlused ja kogutud dokumendid on vastuolulised, mistõttu tuleb need tõendina tähelepanuta jätta. 2.5 Põhjendamata on kaebaja väide, et maksuhaldur rikkus saatelehele asendustoimingu numbri väljastamisel seadust ja seetõttu ei ole võimalik kaebajat panna vastutama aktsiisi tasumise eest. Maksuhalduri ametnik käitus asendustoimingu nr väljastamisel lähtudes seadusest. Ametnik teavitas kaebajat, et saaja nimes esineb viga, kuid sellest hoolimata soovis kaebaja andmed muutmata kujul esitada - ATKEAS § 36 lg 1 p-s 14 sätestatu kohaselt on aktsiisilaopidajal kohustus aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses saatmise korral kontrollida saaja õigust vastu võtta aktsiisikaupa ajutises aktsiisivabastuses. Põhjusel, et asendustoimingu saatedokumendile numbri lisamisest keeldumise alused puudusid ja aktsiisikauba saaja oli tuvastatav (viidatud aktsiisinumbriga ladu oli Kreekas olemas), siis otsustas ametnik ka asendustoimingu numbri väljastada. Samas, isegi eeldades sellise vea tegemist ametniku poolt, ei saa see mõjutada kaebaja maksukohustust. Nimelt puudub vaidlus selles, et andmed, mis olid kantud saatelehele, olid sellele kantud kaebaja poolt. Samuti puudub vaidlus selles, et just selliseid andmeid, nagu olid kantud saatelehele, soovis kaebaja saatelehele kanda - maksuhalduri ametnik ei ole andmeid muutnud ega iseseisvalt sisestanud. Tõsiasi, et maksuhalduri ametnik aktsepteeris saatelehte, millele oli kantud valesti saaja nimi (tegelik saaja nimetus registrikoodi järgi pidi olema PAPAGIANNIS AE, saatelehele kanti PAPAGIAUNIS AE) ei saa olla põhjuslikus seoses asjaoluga, et saaja pole kauba kättesaamist kinnitanud ning kaup ei ole saajani jõudnud. See saab olla tingitud üksnes kaebaja vastutusalas olevatest asjaoludest, nagu kokkulepped kauba saajaga kinnituse andmise kohta ja kauba vastuvõtmise koha kohta (mis on ilmne, et kuulub saatja-saaja vaheliste läbirääkimiste juurde), saatja valitud vedaja, veovahendid jne. Seega kaebaja viited maksuhalduri ametniku veale kaebaja enda poolt esitatud andmete kontrollimisel ei saa kuidagi mõjutada maksukohustuse teket ning ei ole käesolevas vaidluses asjakohased. Kokkuvõtvalt on oluline, et igasugused kaebaja väited maksuhalduri ametniku poolt kehvasti läbiviidud andmete kontrolli kohta on asjakohatud, kuna isegi eeldades nende väidete õigsust, ei saa need muuta olematuks kaebaja maksukohustust. 17 Maksukohustus tekib seetõttu, et aktsiisilaol puudub saaja poolne vastuvõtmise kinnitus. Selle kinnituse puudumine ei saa sõltuda maksuhalduri tegevusest andmete kontrollimisel. 2.6 Kaebaja leiab ekslikult, et jääb ebaselgeks, miks tuleb kaebajal intressi arvestada ja tasuda alates 15.10.2010. ATKEAS § 24 lg 3 p 21 kohaselt tekib aktsiisilaopidaja maksukohustus aktsiisikauba lähetamisel aktsiisilaost. See tähendab, et Logistika Pluss OÜ aktsiislaost ajutises aktsiisivabastuses lähetatud alkoholilt tekkis alkoholiaktsiisi maksmise kohustus selle lähetamise päeval, s.o 03.09.2010. ATKEAS § 25 lg 1 alusel on aktsiisilaopidajal aktsiisikauba maksustamisperiood kalendrikuu. Sama sätte lg 2 kohaselt on aktsiisilaopidaja kohustatud maksma aktsiisi hiljemalt maksustamisperioodile järgneva kalendrikuu 15. päeval. Eeltoodut arvestades tekkis kaebajal kohustus tasuda alkoholiaktsiis hiljemalt 15.10.2010.

§ 115

lg 1 ütleb, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Seega on maksuhaldur intressinõudes korrektselt arvestanud intressi alates 15.10.

1. 2.7 Kokkuvõte Vastustaja on veendunud, et nii maksuotsus kui ka intressinõue on õiguspärased ning kaebaja väited ei ole nende tühistamiseks piisavad. Maksuhaldur täitis korrektselt uurimiskohustust ja maksustamise aluseks olevad asjaolud on ammendavalt välja selgitatud. Kaebaja väited uurimiskohustuse täitmata jätmise kohta on paljasõnalised kaitseväited, millega isik püüab vabaneda vastutusest ning seeläbi tema jaoks realiseerunud äririski Eesti riigi eelarve kulul maandada. ATKEAS § 22 lõike 2 järgi vastutab aktsiisi maksmise eest aktsiisikauba vedamisel aktsiisi maksmist tagav isik – juhuks, mil nimetatud vastutus realiseerub ja isik leiab, et talle on tekitatud kahju, on seadusandja loonud võimaluse kauba omanikult tekitatud kahju nt tsiviilkorras välja nõuda. Vastustaja palub jätta kaebus rahuldamata ning menetluskulud kaebaja kanda. KOHTU PÕHJENDUSED Kohus, tutvunud kaebustega, vastustaja kirjalike seletustega, kuulanud menetlusosaliste suulisi selgitusi ja tunnistaja vande all antud ütlusi, hinnanud käesolevas haldusasjas esitatud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, leiab, et kaebused ei ole põhjendatud ning tuleb jätta rahuldamata järgnevatel kohtu motiividel: Alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse (edaspidi ATKEAS) § 22 lg 2 järgi vastutab aktsiisi maksmise eest aktsiisikauba vedamisel aktsiisi maksmist tagav isik hetkeni, mil kauba saaja võtab kauba vastu või hetkeni, mil Eesti või teise liikmesriigi maksuhaldur kinnitab aktsiisikauba väljavedu ühendusevälisesse riiki. Maksuhaldur on seisukohal, et Logistika Pluss OÜ-l on tekkinud aktsiisimaksu kohustus alkoholile Vodka Baltic 40%, kokku 16500 pudelit mahuga 1 liiter. Vaadeldavas asjas oli aktsiisikauba vedu Eesti aktsiisilaost kuni Kreeka aktsiisilaoni tagatud Logistika Pluss OÜ poolt. Sellega võttis nimetatud osaühing teadvalt endale riski, et kauba sihtkohta mittejõudmisel tuleb Logistika Pluss OÜ-l maksta kaubalt aktsiisi. Logistika Pluss OÜ on registreeritud aktsiisilaopidaja, st ettevõtja, kelle peamiseks kohustuseks on tema ladustatavatelt, vabasse ringlusesse lastavatelt ning ajutises aktsiisivabastuses lähetatavatelt kaupadelt aktsiisi maksmine või selle tagamine. Logistika Pluss OÜ-l on piisavalt kogemusi aktsiisilaopidajana, seega oli Logistika Pluss OÜ teadlik selle tegevusvaldkonna riskidest ning pidi nendega arvestama (riskide võtmise eest teenib aktsiisiladu tulu). 18 ATKEAS § 24 lg 3 p 21 kohaselt tekib aktsiisilaopidajal (Logistika Pluss OÜ) maksukohustus aktsiisikauba ajutises aktsiisivabastuses lähetamisel teise liikmesriiki või läbi teise liikmesriigi ühendusevälisesse riiki, kui 4 kalendrikuu jooksul aktsiisikauba lähetamise päevast arvates ei ole aktsiisilaopidajal saatelehele märgitud saaja poolt aktsiiskauba vastuvõtmise kinnitust; maksuhalduri kinnitust aktsiisiaktsiisikauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kohta; maksuhalduri teatist aktsiisikauba maksustamise kohta teises liikmesriigis või kui aktsiiskauba ühendusevälisesse riiki toimetamise kinnitus on tunnistatud kehtetuks. Seega tekib aktsiislaopidaja maksukohustus kauba lähetamise hetkest (maksukohustuse tekkimise hetk), kuid üksnes juhul, kui isik ei esita 4 kalendrikuu jooksul enda vastutust välistavaid tõendeid (4 kalendrikuu möödudes tekib kõige varasem maksukohustuse tuvastamise hetk). Kohus leiab, et kaebuse esitajal puuduvad seaduses kehtestatud nõuetekohased aktsiisikauba Kreeka aktsiisilattu vastu võtmist tõendavad dokumendid ning puuduvad tõendid alkoholi jõudmisest sihtkohta. Käesolevas maksuasjas ei ole vaidlust selles, et aktsiiskaup Kreekasse ei jõudnudki ning ükski nimetatud tingimustest seaduses sätestatud 4 kalendrikuu möödudes (03.01.2011) ega ka maksuotsuse andmise hetkel (12.12.2011) täidetud ei olnud. Kohus nõustub vastustajaga, et Logistika Pluss OÜ-l tekkis siseriiklikust õigusest tulenevalt 03.09.2010 lähetatud aktsiiskaubalt maksukohustus. Maksuhalduri kinnitusel maksumenetluse algatamise tingis maksuhaldurile teatavaks saanud asjaolu aktsiisikauba sihtkohta mittejõudmise kohta. Maksuhaldur selgitas, et maksukohustus tekkis kaebajal seetõttu, et aktsiisilaol puudus saaja poolne vastuvõtmise kinnitus. Kohus sarnaselt vastustajaga leiab, et kaebuse esitajal oli piisavalt aega tõendamaks, et aktsiisimaksu määramiseks maksuhalduril alus puudus. Maksuotsusest nähtuvalt andis maksuhaldur kaebajale tema enda palvel tõendite esitamise tähtajaks 20.05.
2. Kaebaja nimetatud tähtajal ega ka hiljem, maksuotsuse andmise hetkel (12.12.2011), maksuhaldurile enda väidete kinnituseks tõendeid ei esitanud. Kaebajal oli üle poole aasta aega esitada asjakohaseid tõendeid enda maksukohustusest vabastamiseks. Maksuhaldur selgitas kohtus, et praktikas ei toimu maksustamine kauba lähetamisest 4 kuu möödudes automaatselt, vaid maksuhaldur viib uurimispõhimõttest lähtuvalt tähtaja saabudes läbi täiendavaid toiminguid ning ka käesoleval juhul teavitas maksuhaldur kaebajat 03.09.2010 lähetatud kaubalt maksukohustuse tekkimisest 14.04.2011 ning väljastas maksusumma määramist kinnitava maksuotsuse alles 12.12.2011 (8 kuud hiljem). Vastustaja väitel maksuhaldur oma algatusel uuris kaebaja maksukohustuse tekkimise aluseks olevaid asjaolusid ning vastustaja arvates seda isegi põhjalikumalt, kui nõuab uurimispõhimõte. Seaduse kohaselt tekkis kaebajal maksukohustus siis, kui 4 kuu möödudes arvates kauba ühest liikmesriigist teise ajutises aktsiisivabastuses lähetamise päevast ei olnud kaupa lähetanud aktsiisilaol maksuhaldurile ette näidata saaja poolt kauba vastuvõtmise kohta nõuetekohast kinnitust. Maksuhaldur andis kaebajale tõendite esitamiseks täiendava tähtaja ja tegi ka iseseisvalt täiendavaid toiminguid selgitamaks, kas on võimalik, et kaup siiski jõudis saajani (mis võimaldaks maksuhalduril kaebaja eest iseseisvalt nõuda kinnitust ning välistada kaebuse esitaja maksukohustus). Kohus ei nõustu kaebaja väitega, et maksuhaldur maksumenetlust läbi viies on rikkunud uurimispõhimõtet. Maksumenetluse käigus maksuhaldur iseseisvalt pöördus ametliku päringuga Kreeka maksuhalduri poole kontrollimaks, kas olenemata vastuvõtmise kinnituse puudumisest on aktsiisikauba saatelehele märgitud saaja kauba kätte saanud. Kreeka maksuhaldurilt saadud vastusest selgub, et kaup sihtkohta ei jõudnud. Maksu- ja Tolliameti päringule Kreekast saadud vastusest nähtub, et kinnitatud on ettevõtte luba ja SEED andmed, kuid kinnitamata on vastuvõtu kanded ettevõtte laoarvestuses ja vastu võetud kauba kogus. Lisaks märgitakse vastuses päringule, 19 et äriühing PAPAGIANNIS AE registrikoodiga 10000050042 ja selle aktsiisladu asuvad Magnisia prefektuuris, Volos Ano Spartias, mitte aga Trikalas, nagu saatelehes märgitakse. Kaebaja väidab, et kui maksuhalduril oleks põhjendatud kahtlus tekkinud maksumenetluses, siis tulnuks maksuhalduril kontrollida selle kahtluse paikapidavust ning koguda selleks täiendavaid tõendeid ning järelikult ei saa käesoleval juhul välistada, et uurimispõhimõtte nõuetekohasel järgimisel ja kaebaja tõendite kogumise taotluse rahuldamisel oleks maksuhaldur võinud jõuda maksumenetluses teistsuguse järelduseni ja otsustuseni. Vastustaja kinnitusel maksumenetluses ei tekkinud maksuhalduril põhjendatud kahtlust, et kohustus aktsiisi tasuda oleks kandunud üle kellelegi teisele või tekkinud mõnes teises riigis, seega on kaebaja viited kaebuses osundatud direktiivi sellekohastele põhimõtetele asjassepuutumatud. Vastustaja selgitas kohtus, et maksuhalduri kohustuseks on maksuseadustes sätestatud tingimustel teha kindlaks maksukohustuse tekkimise fakt ning muud maksustamisega seotud asjaolud ning uurimispõhimõte ei tähenda, et maksuhaldur peaks ilma reaalse kahtluse või ajendita tegelema liikmesriikide vahel ajutises aktsiisivabastuses lähetatavate kaupade eskortimise või jälitamisega ning just nimelt selle vältimiseks on seadusandja kehtestanud aktsiisilaopidajale kohustuse tagada aktsiisi maksmise kohustus kuni kauba sihtkohta jõudmiseni. Kohus nõustub vastustajaga, et kaebajal oli ka võimalik valida kauba lähetamiseks teised tehingupartnerid, samuti keelduda kauba lähetamisest, seda aga kaebaja ei teinud ning teadlikult võttis endale äririski. Kohus ei nõustu vastustaja argumentidega uurimispõhimõtte rikkumise kohta, lisaks märgib kohus, et kohtumenetluses kogutud täiendavad tõendid ei ole muutnud vastustaja seisukohti ning sisuliselt asjale midagi juurde ei andnud. Kohtule ei ole esitatud ühtegi tõendit, mille alusel võiks järeldada, et kaubaga võis teel midagi juhtuda (rikutud, varastatud vms). Kaebaja väitel ei ole pöördutud ka politsei poole avaldusega asjaolude kontrollimiseks/menetluse alustamiseks jms. Samuti kohtumenetluse käigus kogutud nii suulised kui kirjalikud tõendid ei kinnita asjaolu, et kaup ei jõudnud sihtkohta mingi eeskirjade rikkumise tõttu. 24.04.2012 kohtuistungil selgitas kaebaja esindaja, et vaatluse all oleva kauba lähtekoht oli Eesti ja siit pidi see edasi minema sihtkohta Kreekasse. Kaup pidi saabuma Kreeka aktsiisilattu. Kauba omanik oli OÜ Comersan, kes soovis kauba toimetada Kreekasse. OÜ Maksirel oli kauba vedaja ehk transporditeenust osutav ettevõte. OÜ Comersan ise oma kaupa ei vedanud, seda tegi OÜ Maksirel, kellelt vastavat teenust telliti. Kaebaja väitel andmed Kreeka aktsiisiloa (kauba vastuvõtja) kohta esitati Logistika Pluss OÜ-le kauba omaniku OÜ Comersan poolt. Samad andmed, sh Kreeka aktsiisilao nimi, SEED-number ja aadress esitati ka asendusdokumendis AAD maksuhaldurile. Kaebaja ja vastustaja esindajad väitsid kohtule, et üritasid OÜ Comersan kätte saada, kuid see neil ei õnnestunud. OÜ Comersani ei õnnestunud kätte saada ka kohtu kaudu. Kohtunõuetele OÜ Comersan ei vastanud. Kohtumenetluses on pöördutud teabe kogumise eesmärgil ka OÜ Maksirel (väidetav veoteenuse osutaja) poole. Vastuseks kohtunõudele OÜ Maksirel vastas 28.05.2012 ja 08.06.2012 kirjadega, milles muuhulgas selgitas, et koormaga seonduvalt suheldi vaid M. L. OÜ-st Fonderline, kes pakkus kauba vedu Kreekasse läbi Rootsi ja Saksamaa (see oli tema nõue) ning kellega lepiti kokku veoteenuse hinnas. OÜ Maksirel kinnitas, et kaup laaditi maha Rootsis Södertäljes M. L. korraldusel, mille ta andis veoki juhile telefoni teel. T. H. OÜ-st Utileek oli tasunud 16.09.2010 OÜ-le Maksirel Eesti-Rootsi (algne plaanitud marsruut Eesti-Kreeka) veoteenuse eest 40 000 krooni, mida tõendab kassasissetulekuorder nr
3. T. H. väidetavalt anti üle ka veoga seotud dokumendid. OÜ Maksirel M. L. enam ühendust ei saanud peale seda, kui kaup Rootsi jõudis. OÜ Maksirel kinnitas kohtule, et OÜ Comersan nimi on tundmatu ning kontakte selle firmaga ei ole olnud. 20 Kohus märgib, et T. H.´t ei olnud võimalik kätte saada kohtus tunnistajana ülekuulamiseks. M. L. õnnestus peale korduvaid kutseid kätte saada ning kohtus tunnistajana üle kuulata. M. L. ütluste kohaselt tal ei ole kunagi olnud kokkupuudet Logistika Pluss OÜ-ga. OÜ Comersan nimeline firma ei öelnud M. L. midagi. OÜ-st Maksirel tundis ta Illari nimelist isikut (Illar Mäesepp, OÜ Maksirel juhatuse liige). Dokumente ta Illarilt ei ole küsinud. Tunnistaja väitis kohtus, et ta ei tea, kas OÜ Maksirel Kreekasse ka midagi vedas. Küsimusele, kas M. L. on infot selle kohta, kas T. H. on sularahas OÜ-le Maksirel maksnud, vastas tunnistaja, et ei usu, et oleks, kuna sel ajal ei olnud tema meelest OÜ-ga Maksirel mingit kokkupuudet. M. L. kinnitas, et ta ei ole OÜ-le Maksirel midagi maksnud ning kahtles selles, et ka T. H. oleks midagi maksnud. Kohtu küsimusele vastas M. L., et tal ei ole seoses OÜ-ga Maksirel mingit Rootsi sõitu olnud. M. L. kinnitas kohtule, et ei ole kunagi olnud seotud viina transpordiga Eestist mõnda EL liikmesriiki. M. L. väitis samuti, et ei ole vedanud kaupa Rootsi läbi OÜ Maksirel. Kaebaja väidab, et Logistika Pluss OÜ vastutus olukorras, kus ajutises aktsiisvabastuses liikuva aktsiisikauba suhtes toimub eeskirjade rikkumine või esineb põhjendatud kahtlus eeskirjade rikkumise toimepanemises, millest kaebaja ei teadnud ega pidanudki teadma, on ebaproportsionaalne. Kohus kaebaja väitega ei nõustu. Kaebuse esitaja ei ole välja toonud konkreetset eeskirjade rikkumist, st millist eeskirja, selle konkreetset punkti ja kelle poolt on rikutud ning kuidas see konkreetne rikkumine oleks õiguslikult kaasa toonud olukorra, kus aktsiisi määramine kaebajale oleks välistatud. Samuti põhjendatud kahtluse puhul eeskirjade rikkumise toimepanemise osas eeldab see konkreetse rikkumise toimepanemise kahtlustust, mis peab olema põhjendatud. Vastustaja kinnitusel maksuhalduril sellist põhjendatud kahtlust ei tekkinud, et kohustus aktsiisi tasuda oleks kandunud üle kellelegi teisele või tekkinud mõnes teises riigis. Menetletavas asjas vaidlust ei ole selles, et kauba sihtkoha andmed, mis olid kantud saatelehele, olid kantud sellele Logistika Pluss OÜ poolt, maksuhaldur ei ole andmeid iseseisvalt muutnud ega sisestanud. Kohus nõustub vastustaja väidetega, et asjaolu, et maksuhaldur aktsepteeris saatelehte, millele oli kantud valesti saaja nimi (PAPAGIANNIS AE asemel PAPAGIAUNIS AE), ei ole põhjuslikus seoses asjaoluga, et saaja pole kauba kättesaamist kinnitanud ja kaup ei ole saajani jõudnud ning kaebuse esitaja viited maksuhalduri veale kaebaja enda poolt esitatud andmete osas ei saa mõjutada maksukohustuse teket ning ei ole käesolevas vaidluses asjakohased. Vaidlust ei ole selles, et kauba saaja PAPAGIANNIS AE registrikoodiga 10000050042 pole kunagi kinnitanud kauba kättesaamist, asjas kogutud tõendid kinnitavad, et kaupa pole PAPAGIANNIS AE vastu võtnud ning see pole Kreekasse jõudnudki. Kohus nõustub vastustajaga, et tundmatute (tuvastamata) isikute poolt edastatud dokumendid on ilmselt võltsitudnii templijäljend väidetavalt tagastatud saatelehel kui e-posti aadress, millelt on saadetud kinnitus, kujutavad Kreeka aktsiisilao nime valesti (templijäljendil seisab nimi PAPAGIAUNIS ning eposti aadressiks on papagiaunis_ae@yahoo.com). Kohtu hinnangul selliseid dokumente ei saa vaadelda saajapoolse kauba vastuvõtmise kinnitusena. Kreeka maksuhaldur on Eesti maksuhalduri päringule vastates kinnitanud, et PAPAGIANNIS AE pole Eestist saadetud kaupa vastu võtnud. Seega pole eluliselt usutav, et PAPAGIANNIS AE oleks elektroonses süsteemis kauba kättesaamist kinnitanud olukorras, kus kauba kättesaamise kinnitamise järgselt oleks läinud kohustus tagada kaubalt aktsiiside maksmine PAPAGIANNIS AE-le ning Kreeka aktsiisiladu oleks soovinud maksta aktsiise kaubalt, mida tal reaalselt ei olnud. Kohus nõustub vastustajaga, et sellisel juhul kui Logistika Pluss OÜ oleks hilisemalt isegi saanud kõik vajalikud andmed saaja kohta ning need sisestanud EMCS süsteemi, poleks neil ikkagi ette näidata kinnitust kauba kättesaamise kohta selle adressaadi poolt (Kreeka ametivõimud kinnitasid oma vastuses, et sellise nimega firmat nagu PAPAGIAUNIS AE Kreekas ei eksisteeri). 21 Kohus ei nõustu kaebaja väitega nagu oleks maksuhaldur tema poolt esitatud saajasse mittepuutuvate andmetega dokumente vastuvõtmise kinnitusena aktsepteerinud. Nagu nähtub kaebaja ning maksuhalduri vahelisest kirjavahetusest on maksuhaldur jätkuvalt palunud saada kinnitust EMCS süsteemis, millest võib järeldada, et kaebaja esitatud kinnitusi pole maksuhaldur aktsepteerinud. Samas kui kinnitus oleks vastanud nõuetele, siis oleks maksuhaldur seda aktsepteerinud ning vaidlustatud maksuotsust ei oleks tehtud. Logistika Pluss OÜ aktsiislaost ajutises aktsiisivabastuses lähetatud alkoholilt tekkis alkoholiaktsiisi maksmise kohustus selle lähetamise päeval, s.o 03.09.
4. ATKEAS § 25 lg 1 alusel on aktsiisilaopidajal aktsiisikauba maksustamisperiood kalendrikuu. Sama sätte lg 2 kohaselt on aktsiisilaopidaja kohustatud maksma aktsiisi hiljemalt maksustamisperioodile järgneva kalendrikuu
5. päeval. Seega tekkis kaebajal kohustus tasuda alkoholiaktsiis hiljemalt 15.10.2010, kohus nõustub selles vastustajaga.

§ 115

lg 1 ütleb, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi. Seega on maksuhaldur intressinõudes õigesti arvestanud intressi alates 15.10.2010. Kohus kokkuvõtvalt leiab, et kaebuste motiivid ei ole piisavad kaebuse esitaja nõuete rahuldamiseks ning vaidlustatud haldusaktide tühistamiseks. Vastavalt Halduskohtumenetluse seadustiku (HKMS) §-le 108 lg 1 menetluskulud kannab pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. Menetluskulud jäävad poolte endi kanda. Elle Kask Kohtunik 22