← Eesti

3-11-2645/49

Obsah (9)§ 57§ 85§ 8§ 40§ 150§ 96§ 10§ 95§ 59

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Lauri Madise, Kaire Pikamäe ja Silvia Truman Otsuse tegemise aeg ja koht 30. november 2012, Tallinn Haldusasja number 3-11-

§ 57

lg 3 kohaselt tuleb raamatupidamis- ja maksuarvestust korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest. RPS § 4 p 2 ja § 6 lg 2 kohaselt peab raamatupidamiskohustuslane dokumenteerima kõiki oma majandustehinguid ja kirjendama need raamatupidamisregistrites mõistliku aja jooksul pärast majandustehingu toimumist selliselt, et oleks tagatud õigusaktidega ettenähtud aruannete tähtaegne esitamine. RPS § 12 lg 1 kohustab raamatupidamise dokumente säilitama 7 aastat. Vastavalt ÄS §-le 180, on juhatus osaühingu juhtimisorgan, mis esindab ja juhib osaühingut. Vastavalt TsÜS § 35 peavad juriidilise isiku juhtorga5

(25)3-11-2645 ni liikmed oma seadustest või põhikirjast tulenevaid kohustusi täitma juhtorgani liikmelt tavaliselt oodatava hoolega ja olema juriidilisele isikule lojaalsed.

§ 85

lg 4 kohaselt on deklaratsiooni esitaja kohustatud esitama talle teadaolevalt õigeid andmeid ning andmete õigsust kirjalikult kinnitama.

§ 8

lg 1 järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja (juhatuse liige) kohustatud tagama

-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Juhatuse liige I. R on isik, kes on õiguslikult kohustatud maksudeklaratsioone esitama (KMS § 27 lg 1 ja 2) ning isik, kellel on kohustus korraldada äriühingu raamatupidamist (ÄS § 183). Deklaratsioonides ebaõigete andmete esitamine toob endaga kaasa maksuseaduste rikkumise. Väärarvestus on lõpule viidud maksudeklaratsiooni esitamisega. Deklaratsiooni allkirjastades kinnitab allkirja andja deklaratsioonis sisalduvate andmete õigsust ja võtab selle eest vastutuse. I. R on korraldanud OÜ Dip-Met majandustegevust, vastu võtnud äriühingu eest ja nimel otsuseid, organiseerinud töökorraldust. Ta on kajastanud äriühingu raamatupidamises fiktiivseid tehinguid, mille tulemusena deklareeriti käibedeklaratsioonides ebaõigesti sisendkäibemaksu. Maksudest kõrvalehoidmise eesmärgil tehtud tehing või toiming saab olla ainult tahtlik (vt Riigikohtu lahendid 3-3-1-74-09, 3-3-1-62-06).

§ 40

lg 1 näeb juhatuse liikme vastutuse ette süülise tegevuse korral, mis peab väljenduma tahtluse või raske hooletuse vormis. VÕS § 104 lg 5 kohaselt on tahtlus õigusvastase tagajärje soovimine võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. Maksuhaldur on seisukohal, et I. R OÜ Dip-Met juhatuse liikmena on jätnud tahtlikult täitmata juhatuse liikme maksukorralduse seaduse § 8 lg-st 1 ning maksuseadusest tulenevad kohustused, mis väljendus tegelikult mittetoimunud tehingute alusel sisendkäibemaksu deklareerimises ning põhjustas OÜ Dip-Met maksuvõla. 5) 11.06.2009 on O. D selgitanud: „Tegelesin kõigega, mis puudutab tootmist, tegelen ka tooraine ostmisega, tooraine tellimisega. Kui vaja käin ise järel.“ Maksuhaldur küsis, kas O. D OÜ Dip-Met esindajana tuvastas metalli ostmisel OÜ Laitekar esindaja isiku ja veendus, et tal on õigus esindada OÜ-d Laitekar. O. D vastas: „Dokumente ei ole küsinud. Sellel perioodil oli tööd väga palju ja metalli oli vaja.“ Lisaks on O. D OÜ Laitekar kohta selgitanud: „Metall toodi siia, kui sobis, siis ostsime ära. Kes metalli tõi, seda ei tea. Eelnevalt helistati, kui meile sobis, siis toodi kohe kohale. Meil kontaktandmed puuduvad, nemad helistasid ise.“ Äri seisukohalt on loomulik, et isik, tehes tehingu talle tundmatu isikuga, kontrollib edasiste vaidluste ärahoidmiseks isiku samasust ja volitusi teostada tehinguid äriühingu nimel. Hea äritava kohaselt toimub tavaliselt läbirääkimiste pidamine ja kokkulepete sõlmimine äriühingute juhatuse liikmete või volitatud seaduslike esindajate vahel. Olles tehingute sõlmimisel hoolikas, välistaks kontrollitav maksumaksja olukorra, kus ta sõlmib tehingu isikuga, kellel puudub seaduslik alus äriühingut esindada. Äri seisukohalt mõistlikult käituv ostja oleks välja selgitanud kaupa pakkuva isiku seotuse vastava äriühinguga, et veenduda teenuse saamises arvetel näidatud isikutelt ja mahus. Tavapärase hoolsuse mittejärgimine võib viidata asjaolule, et ostja ei olnud väidetavast tehingu teisest poolest reaalselt huvitatud ning seda põhjusel, et tehingud tegelikult ei ole toimunud. O. D on korraldanud OÜ Dip-Met majandustegevust, vastu võtnud äriühingu eest ja nimel otsuseid, organiseerinud töökorraldust. Ta on kajastanud äriühingu raamatupidamises fiktiivseid tehinguid, mille tulemusena deklareeriti käibedeklaratsioonides ebaõigesti sisendkäibemaksu. Ta on jätnud tahtlikult täitmata juhatuse liikme maksukorralduse seaduse § 8 lg-st 1 ning maksuseadusest tulenevad kohustused, mis väljendus tegelikult mittetoimunud tehingute alusel sisendkäibemaksu deklareerimises ning põhjustas OÜ Dip-Met maksuvõla. 3. I. R (haldusasi nr 3-11-2645) ja O. D (haldusasi nr 3-11-2646) esitasid 11.10.2011 TallI Halduskohtule kaebused PMTK 11.10.2011 vastutusotsuse nr 13-7/2-9 tühistamiseks, mis liideti 28.11.2011 määrusega (II kd tl 169-170) ühte menetlusse haldusasjana nr 3-11-2645. 6

(25)3-11-2645 Kaebajate seisukohad (I kd tl 1-20, II kd tl 1-20, III kd tl 124-127, 163-165) olid kokkuvõtlikult järgmised. 1) Juhatuse liikme vastutuse eeldused ei ole täidetud. Kaebajad ei ole oma kohustusi rikkunud. Maksuhalduri põhjendused on paljasõnalised ja oletuslikud. Maksuhaldur ei ole tõendanud, et teenuseid tegelikult üldse ei osutatud või kaupa ei müüdud või et tasutud raha oleks tagasi jõudnud OÜ-le Dip-Met. Midagi sellist toimunud ei ole. Isegi juhul, kui tehingupartnerid ei oleks olnud OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ, ei ole tõendatud, OÜ Dip-Met teadis või pidi teadma, et arvetele märgitud isikud ei olnud teenuse osutajad või kauba müüjad. Isegi kui oletada, et kaebajad olid hooletud, ei tähenda see, et tegemist oleks raske hooletuse või tahtlusega. OÜ-l Dip-Met ei olnud põhjust kahelda, et tegemist pole tegelike müüjatega. Tehinguparteritele pretensioone ei olnud, kaup ja teenus vastas nõuetele. Seega ei oma tähendust isikute vastuolulised seletused ning need ei anna alust tuvastada isikute süüd. Tasumine toimus panga kaudu, mistõttu isikud on identifitseeritud ning selles osas ei saa OÜ-le Dip-Met ette heita ka kerget hooletust. 2) Vastutusotsus on aegunud. Kuna OÜ Dip-Met 2008. a juuni käibedeklaratsiooni esitamise tähtpäev oli KMS) § 27 lg 1 kohaselt 20.07.2008, saabus TsÜS § 136 lg 2 kohaselt maksusumma määramise tähtpäev 20.07.2011. Kuna vastutusotsus on digitaalselt allkirjastatud 11.10.2011, on

§-s 98 sätestatud kolme aastane aegumistähtaeg möödunud ning vastusotsus tuleb ainuüksi seetõttu tühistada. Käesoleval juhul ei kohaldu 6-aastane aegumistähtaeg, kuna kaebajate tahtlus on tõendamata. 3) OÜ-l Dip-Met ei olnud vahendeid maksuvõla tasumiseks. Vastutusotsuse andmine eeldab, et äriühingul pidid olema vahendid, millest maksuvõlga tasuda, kuid juhatuse liige pole sellele vaatamata kohustusi täitnud. Vastasel korral pole maksuvõla (maksude tasumata jätmise) ja juhatuse liikme käitumise vahel põhjuslikku seost. 4) OÜ-le Dip-Met tehtud maksuotsuses, mille puhul on tegemist vastutusotsuse eelhaldusaktiga HMS § 52 lg 1 p 2 tähenduses, on maksusumma määratud õigusliku ja faktilise aluseta. Kuna maksuotsusega on õiguslikult kindlaks tehtud maksustamise asjaolud ning on antud OÜ Dip-Met tegevusele hinnang nendest tõenditest lähtudes, mida maksuhaldur on OÜ Dip-Met maksumenetluses kogunud või maksuotsuse koostamisel arvestanud, siis ei saa vastutusotsuse menetluses enam maksu määramise õiguslikke asjaolusid täiendavalt motiveerida. 5) OÜ Laitekar tehingutega seoses on vastuväited maksuotsusele järgmised. OÜ Laitekar juhatajalt A. L pole OÜ Dip-Met maksumenetluses seletusi võetud. Maksuhaldur on tuginenud teiste isikute kontrollimenetluses A. L saadud seletustele, milles viimane on eitanud oma seost OÜ-ga Laitekar. Kontrollimenetlus OÜ Dip-Met osas on läbi viidud 23.03.2009 korralduse alusel ning maksuotsus on antud 22.04.2010. Kuna samal perioodil on A. L võetud seletused teiste kontrollimenetluste käigus, oli isik maksuhaldurile kättesaadav ja teda oli võimalik küsitleda ka OÜ Dip-Met tehingu asjus. Puudub vaidlus, et OÜ Laitekar on käibedeklaratsioone esitanud. Maksuotsuses on märgitud, et 2008. a käibedeklaratsioonides (esitatud jaanuar kuni mai) on OÜ Laitekar näidanud maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksu sisuliselt võrdsena sisendkäibemaksuga, mis on lubatud maha arvata, ja deklaratsioonide alusel tasumisele kuuluva käibemaksu on OÜ Laitekar Maksu- ja Tolliametile tasunud. Seega on tegemist topeltmaksustamisega. Juba ainuüksi käibedeklaratsioonide esitamine näitab ettevõtluse toimumist. 7

(25)3-11-2645 Maksuhaldur on ebaõigesti tuginenud OÜ Laitekar pangakonto liikumisele ning sularaha väljavõtmisele. Tehingupartneri eest ei vastuta kauba ostja. Kulude mittenähtumine pangakontol ei tähenda majandustegevuse puudumist, sest seadus ei keela väljamakseid sularahas. OÜ-l Dip-Met ei olnud põhjust kahelda tehingupartneri isikus, kaup oli reaalselt olemas ning ülekanded teostati panga kaudu, mistõttu isik on identifitseeritud. Kauba saatelehtede puudumine (mittesäilimine) ei oma tehingu toimumise seisukohalt tähendust, sest KMS kohaselt arvestatakse sisendkäibemaks maha arve, mitte saatelehe alusel. Mõnedel arvetel trükiveana tonni asemel kilogrammi märkimine ei oma sellist tähendust, millest võiks järeldada tehingute mittetoimumist. Ka maksuhaldur on tuvastanud, et hind vastab arvetel tonni hindele. Seega on tegemist ilmselge kirjaveaga. OÜ Laitekar ettevõtlus on tõendatud. Maksuotsuses on märgitud, et
  1. a tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidel (esitatud jaanuar kuni august) kajastas OÜ Laitekar jaanuaris ja veebruaris väljamakseid 4-le töötajale, edaspidi, kuni augustini 3 töötajale. Kuigi maksuhaldurile olid teada OÜ Laitekar ametlikud ja „mitteametlikud“ töötajad, ei ole ta nendelt seletusi OÜ Dip-Met tehingutega seoses võtnud. OÜ Dip-Met maksutoimikust nähtub, et maksuhaldur on OÜ Laitekar töötajatelt seletusi võtnud teistes maksumenetlustes ning nad on kinnitanud OÜ Laitekar ettevõtluse toimumist. OÜ Laitekar töötaja O P on 22.05.2009 andnud maksuhaldurile seletuse, et sõlmis töölepingu A. Lga ning et tema ülemus oli A. L. Samuti kinnitas ta, et on saanud OÜ-st Laitekar palka. A V on 22.05.2009 andnud seletuse, et töölepingu sõlmis ta A. L ning äriühingu tegevust korraldas A. L. Samuti kinnitas ta, et on saanud OÜ-st Laitekar palka. S. V seletusest tulenes, et OÜ Laitekar töötajateks olid A V ja K L ning A. L korraldas OÜ Laitekar majandustegevust. S V on 22.05.2009 andnud seletuse, et on töötanud OÜ-s Laitekar ja saanud palka. A T on 11.05.2009 andnud maksuhaldurile seletuse, et oli OÜ Laitekar volitatud isik ning teda volitas A. L. Ta tunnistas, et võttis OÜ Laitekar pangakontolt sularaha välja ning andis edasi. A. T kinnitas, et OÜ Laitekar müüs metallitooteid. Maksumenetluse materjalidest ei nähtu, millise maksumenetluse käigus on eelnimetatud seletusi võetud. Kuna OÜ-ga Dip-Met seonduvalt ei ole küsimusi esitatud, siis on eeldatavalt seletused kogutud teise menetluse käigus. Seega on OÜ Dip-Met maksumenetluse käigus olulised asjaolud välja selgitamata. Juhul, kui isegi teise menetluse käigus on selgitatud mingeid asjaolusid, ei saa neid automaatselt üle kanda käesolevasse asja. Kui mingi äriühing osutus mittetegutsevaks äriühinguks teises menetluses teise äriühingu osas, ei tähenda see majandustegevuse mittetoimumist. A. L ütlused ei ole usaldusväärsed. Töötajate ütlustest selgub üheselt, et OÜ Laitekar tegeles ettevõtlusega ning A. L ütlused on ilmselt tingitud eesmärgist enda vastutusest vabaneda. Maksukohustuslaste registri andmetel puudub OÜ-l Laitekar maksuvõlg ja osaühing on äriregistrist kustutatud 19.05.
  2. Sellest tuleb ÄS § 59 lg 4 ja § 60 lg 3 alusel eeldada, et OÜ Laitekar on oma kohustused riigi ees täitnud ja vastutusotsus toob kaasa topeltmaksustamise. 6) Vastuväited maksuotsusele EBSRD Group OÜ tehingutega seoses on järgmised. Maksuhaldur on alusetult leidnud, et EBSRD Group OÜ on varifirma. Maksumenetluses ei ole EBSRD Group OÜ-lt seletusi saadud. Seega on vajalikud asjaolud maksumenetluses tuvastamata. Jääb arusaamatuks, kuidas tõendab tehingu mittetoimumist vastutusotsuses märgitud asjaolu, et arve esitati lepingus sätestatust väiksemas summas. EBSRD Group OÜ on olnud tegutsev äriühing. Äriregistri andmetel oli tema
  3. a käive üle 14 miljoni. Seega ei olnud OÜ-l Dip-Met alust tehingupartneris kahelda. Maksuhaldur on tuvastanud, et EBSRD Group OÜ on maksudeklaratsioone esitanud. Maksuotsuses on märgi8
(25)3-11-2645 tud, et EBSRD Group OÜ esitas
  1. a (kuni oktoobrini) käibedeklaratsioone, ja vastutusotsuses (lk 6) on märgitud, et
  2. a jaanuarist aprillini tehti deklaratsiooni TSD lisa 1 alusel väljamakseid A. Š ja J. S. Seega on maksuhalduri järeldused vastuolulised. Maksukohustuslaste maksuvõlgade andmebaasist ei nähtu, et EBSRD Group OÜ-l oleks esitamata deklaratsioone. Seega võib eeldada, et deklaratsioonide esitamine ja ettevõtlus jätkub. Vastutusotsuses (lk 25) toodud selgitused, et käibedeklaratsioone ei ole hiljem esitatud ning et EBSRD Group OÜ suhtes on läbi viidud kontrollimenetlus, kuid esindajad on jäänud maksuhaldurile kättesaamatuks, ei puuduta OÜ-t Dip-Met ega kaebajaid. Maksuhaldur on ebaõigesti tuginenud EBSRD Group OÜ pangakonto liikumisele ning sularaha väljavõtmisele. OÜ-l Dip-Met ei olnud põhjust kahelda tehingupartneri isikus, kaup oli reaalselt olemas ning ülekanded teostati panga kaudu. Maksuotsuses (lk 11) ja vastutusotsuses (lk 13) märgitakse, et I. R tuvastas EBSRD Group OÜ esindaja O. Ci isikut tõendava dokumendi alusel ja veendus, et tegemist on osaühingu esindajaga. Maksuotsuses ja vastutusotsuses pole märgitud, et 13.05.2009 suuliste seletuste andmisel näidati I. Rle ka O. C fotot ning I. R tundis foto järgi O. C ära. Seega on maksuhaldur hinnanud tõendeid valikuliselt. Vastutusotsuse lk 26 toodud etteheide, et Dip-Met OÜ ei tuvastanud, kas O. C oli õigus äriühingu nimel tehinguid teha, on täiesti asjakohatu, sest O. C oli EBSRD Group OÜ juhatuse liige 05.04.2004-12.11.2007 ja maksuotsuses on kahtluse alla pandud arved, mis on väljastatud veebruarist juunini
  3. Juhatuse liige on äriühingu seaduslik esindaja. I. R on kinnitanud, et tuvastas isiku, ja on isiku maksuhalduri poolt näidatud fotolt ära tundnud. Seega jääb arusaamatuks, milliseid hoolsusmeetmeid pidi kaebaja veel kohaldama. Et EBSRD Group OÜ võis kasutada mitteametlikke töötajaid või tellida alltöövõttu, on meelevaldne järeldada, et osaühingul puudusid
  4. a veebruaris töötajad, kes oleks tööpinke remontinud. 10.10.2008 seletuses on A L kinnitanud töötamist EBSRD Group OÜ-s ning märkinud, et saadud töötasu on tema poolt deklareerimata. Vastutusotsuse lk 27 märgib maksuhaldur, et EBSRD Group OÜ deklareeris A L väljamakseid 2007 aasta mais ja juunis, tööpinkide remondi eest on arved esitatud veebruaris
  5. Nimetatu ei tõenda kuidagi, et EBSRD Group OÜ ei saanud tööpinke remontida. OÜ Dip-Met maksumenetluses ei ole maksuhaldur temale teadaolevatelt EBSRD Group OÜ töötajatelt A. Š ja J. S seletusi võtnud. Seega on jäetud välja selgitamata olulised asjaolud. Ka vastutusotsuse lk 27 toodud A. Š vastus tõendab, et EBSRD Group OÜ tegeles alltöövõtuga, remonditööde ja ehitustöödega. Arvetel O. C allkirja erinevusele tuginemine ei ole põhjendatud, sest allkiri ei olegi tavaliselt muutumatu. O. C ei ole maksuhaldurile kinnitanud, et arvetel ei ole tema allkirjad. Maksuotsuses on kahtluse alla pandud arved, mis on väljastatud perioodil veebruar-juuni 2007, EBSRD Group OÜ juhatuse liige oli 05.04.2004-12.11.2007 O. C ning 07.05.200712.11.2007 G Š. G. Š on andnud maksuhaldurile teise kontrollimenetluse käigus 20.06.2008 seletuse, et tema asumisel juhatuse liikmeks jäi tegutsema edasi O. C ning tema kätte jäid ka dokumendid. Maksuotsusest ei selgu, et OÜ Dip-Met kontrolli käigus oleks püütud G. Š seletusi saada. OÜ Dip-Met kontroll algas 23.03.2009, kuid teises menetluses oli G. Š andnud seletuse peaaegu aasta varem (20.06.2008). Maksukontroll tuleb läbi viia konkreetse isiku ning tehingutega seotud asjaolude suhtes. Kaebajate vastuväite peale on maksuhaldur märkinud, et ei pidanud vajalikuks pöörduda G. Š poole ja toimikus on G. Š 28.09.2009 seletus, kus ta on öelnud, et Dip-Met OÜ-ga on tegemist olnud, aga ta ei mäleta midagi täpsemalt. Ka see seletus on võetud teiste isikute kontrollimenetluse käigus. Maksuotsuse lk 13 märgitust, et O. C maksuhalduril kätte saada ei õnnestunud, ei saa talle omistada variisiku staatust. Et lepingud tööpinkide remondi kohta ja arved on väljastatud samal kuupäeval, ei kinnita kuidagi tehingute mittetoimumist. OÜ-l Dip-Met ei olnud mingisugust kohustust uurida, kust 9
(25)3-11-2645 tehingupartner tööpingid sai. Tasumine toimus panga kaudu ning polnud põhjust kahelda, et EBSRD Group OÜ on tegelik müüja. Maksuhaldur on tuvastanud, et OÜ EBSRD Group on käivet deklareerinud, ja kaebajad eeldavad, et käibemaks on ka tasutud, seega on tegemist topeltmaksustamisega. Maksuotsuses on märgitud, et EBSRD Group OÜ esitas küll maksuhaldurile 2007. a (kuni oktoobrini) käibedeklaratsioone, kuid tema poolt deklareeritud 18% määraga maksustatav käive on väiksem, kui samal kuul Dip-Met OÜ-le esitatud arvetel olev käibemaksuta summa kokku. Kui EBSRD Group OÜ ei ole kõiki arveid deklareerinud, on tal tulenevalt arvel käibemaksu märkimisest siiski kohustus käibemaks riigile tasuda ning maksuhaldur peab temalt seda nõudma. Maksuhaldur ei ole kahtluse alla pannud kauba olemasolu. Kauba saamist on kinnitanud J. Z, T. D, M. M (maksuotsuse lk 6-7). Maksuhalduri poolt 10.06.2009 läbi viidud vaatlusel on tuvastatud, et nii OÜ-st Laitekar ostetud metall kui EBSRD Group OÜ-st ostetud tööpingid olid reaalselt olemas aadressil Lao 13, Maardu. Maksuhaldur ei ole OÜ-le Dip-Met tulumaksu määranud. Seega on maksuhaldur olnud seisukohal, et OÜ Dip-Met ei teadnud ega pidanud teadma, et tehinguparterid ei ole tegelikud müüjad (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-34-06, p 14). Identifitseerimiskohustus on täidetud, kuna tasutud on pangakontolt pangakontole (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-21-04, p 16). 7) Võimalik maksupettuse toimepanemine teiste isikute poolt ei mõjuta OÜ Dip-Met maksukohustust. Antud asjas ei ole tuvastatud ega maksuotsuses ette heidetud, et OÜ Dip-Met oleks osalenud maksupettuses. Kui maksuotsuses ei ole maksupettust ette heidetud, ei saa Vastutusotsuses asuda ümberhindamisi tegema. Asjas ei ole tuvastatud, et kaebajad oleks tehingu teise poole majandustegevust korraldanud, tasutud raha tagasi saanud või saanud mingisugust muud kasu. Asjas ei ole tuvastatud sellist poolte vahelist seost, mis annaks aluse kaebajate poolseks maksupettuse kahtluseks. Maksuhaldur pole analüüsinud ega selgitanud, milline eriline teave OÜ-l Dip-Met oli (või olnuks vastava hoolsuskohustuse täitmisel) müüja või tehingu kohta ja kuidas see teave viitas just sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Maksuhaldur on tehingu mittetoimumise tõendamisele tuginenud peamiselt tehingu teise poole iseloomustusele ning jätnud arvestamata asjaolu, et maksupettuse toimepanek võib olla võimalik ka ainuüksi müüja poolt. 8) Seoses PMTK kohtumenetluses esitatud seisukohtadega märgivad kaebajad täiendavalt, et tõendid, mis ei ole kogutud OÜ Dip-Met maksumenetluses, tuleb arvestamata jätta. Vastustaja on esitanud vastusele 62 lisa, kuid ei selgita, milliseid asjaolusid ta konkreetselt iga tõendiga tuvastatuks loeb. Vastustaja ei ole täitnud HKMS § 123 lg 1 p 4 tulenevalt kohustust esitada kõik oma väited ning tõendid faktiliste väidete tõendamiseks. M. K ütlused ei ole usaldusväärsed. Juhatuse liikmeks saades pidi ta andma oma nõusoleku ning dokumentide kaotus ei oma mingisugust tähendust. Isik pidi olema teadlik, et juhatuse liikmeks astumisega vastutab ta osaühingu juhtimise eest. Vastustaja ei vaidle vastu sellele, et OÜ-l Laitekar olid töötajad. Vastustaja tugineb sellele, et OÜ EBSRD Group ja OÜ Laitekar on omavahel seotud, kuid ei selgu, milline seos on neil OÜ-ga Dip-Met või kaebajatega. Seega ei puutu asjasse ka vastustaja selgitused OÜ Laitekar ja OÜ EBSRD Group tausta kohta, et need osaühingud on omavahel seotud ja tegutsevad tihti koos. Maksuotsuse motiveerimine kohtuotsuses on lubamatu (vt Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-3907, p 13; nr 3-3-1-87-08, p 19; nr 3-3-1-39-07, p 9; nr 3-3-1-14-00, p 5; nr 3-3-1-49-08, p 11). 10
(25)3-11-2645 Vastutusotsuse menetluses ei saa asuda põhjendama maksu määramist. Ütluste ebatäpsused ja erinevused ei ole sellised, millest saaks teha järeldust tehingu mittetoimumise, hoolsuskohustuse rikkumise või maksupettuse kohta.
  1. PMTK palus jätta kaebus rahuldamata (seisukohad II kd tl 172-179, III kd tl 159-162). OÜ Laitekar ja OÜ EBSRD Group puhul on tegemist nö variäriühingutega, kellel ei olnud võimalik arvetel märgitud kaupu müüa ja teenuseid osutada, ning Dip-Met OÜ juhatuse liikmed olid sellest ka teadlikud. 1) OÜ Laitekar juhatuse liige oli 20.03.2003-08.05.2008 A. L ning alates 08.05.2008 M. K. Maksutoimikus on mõlemalt isikult võetud ütlused. M. K on Leedu kodanik, kes on oma seletustes Leedu maksuadministratsioonile eitanud seost OÜ-ga Laitekar. Isik väitis, et ei tea OÜst Laitekar midagi ega ole selle äriühingu juhatuse liige või osanik. Ütluste kohaselt ei ole ta teadlik Laitekar OÜ tehingutest ega tunne järgmisi isikuid: A V, K L, S V. M. K selgituste kohaselt kaotas ta
  2. a Hispaanias olles oma ID kaardi ja passi, mida kinnitab ka kehtetute dokumentide andmebaas (dokumendid on kas varastatud või kaduma käinud). A. L ei õnnestunud Dip-Met OÜ maksumenetluses kätte saada (PMTK 17.09.2009 korraldus nr 12.23/3049-3 tagastati AS Eesti Post poolt 08.10.2009 „hoiutähtaja möödumisel“), kuid isik oli andnud selgitusi teistes OÜ-ga Laitekar seotud maksumenetlustes ning neid suuliste seletuste protokolle kasutati ka Dip-Met OÜ maksumenetluses. A. L tunnistas (suuliste seletuste protokollid 16.01.2009, 16.04.2009 ja 03.02.2010), et teda on kasutatud ära variisikuna ning tegelikkuses ei ole ta OÜ Laitekar majandus- ja äritegevusega seotud. Ütlusi on võetud ka OÜ Laitekar väidetavatelt töötajatelt O P, A. V, S. V (tema 22.05.2009 seletuse kohaselt oli OÜ Laitekar töötajaks ka K. L) ning A T. Kuivõrd OÜ Laitekar deklareeris
  3. a tulu- ja sotsiaalmaksu, kohustusliku kogumispensioni makse ja töötuskindlustusmakse deklaratsioonidel (esitatud jaanuar kuni august) väljamakseid 4-le inimesele (märts kuni august 3-le inimesele), siis võib eeldada, et eelnimetatud isikud on ainsad Laitekar OÜ töötajad. S V ja A V on selgitanud, et ei tea OÜ Laitekar majandustegevusest midagi, kuid tegid väidetavalt OÜ Laitekar töötajatena plekksepatöid Vasknarvas. O. P ei teadnud samuti, millega OÜ Laitekar tegeleb, kuid kinnitas, et töötas OÜ-s Laitekar neli kuud, tehes Balti Laevaremonditehasele siseviimistlustöid. Töötajate ütluste kohaselt ei tea nad midagi sellest, et OÜ Laitekar oleks müünud metalli. A. T kinnitas 11.05.2009 suuliste seletuste protokollis, et töötas mitteametlikult OÜ-s Laitekar ning tema ülesandeks oli OÜ Laitekar pangakontodelt raha välja võtmine, OÜ Laitekar tegeles
  4. a metallitoodete müügiga. Kuigi äriühingul olid väidetavalt ühel objektil töötajad, kes oma sõnade kohaselt töötasid OÜs Laitekar, ei muuda see maksuhalduri seisukohta, et eelnimetatud äriühingu puhul oli tegemist äriühinguga, mis oli loodud maksupettuste läbiviimiseks. Samuti ei lükka see ümber maksuhalduri seisukohta, et metalli ei saanud OÜ Laitekar müüa. OÜ Laitekar on viimati esitanud äriregistrile
  5. a majandusaasta aruande, mille on allkirjastanud juhatuse liige A. L. Esitatud aruande kohaselt puudus äriühingul
  6. a igasugune majandustegevus (sh töötajad). Äriühingul ei ole ühtegi registreeringut ka majandustegevuse registris ning äriühing ei oma ARK andmetel ühtegi transpordivahendit. Alates 31.08.2008 on äriühing kustutatud ka käibemaksukohustuslaste registrist, kuna ei ole täitnud maksuhalduri korraldust ega tõendanud Eestis ettevõtlusega tegelemist. Äriühing on esitanud
  7. a ka käibedeklaratsioonid (jaanuar kuni mai), kus on näidanud maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksu sisuliselt võrdsena sisendkäibemaksuga, mis on lubatud maha arvata. Variäriühingu puhul ei tähenda see ettevõtluse toimumist, vaid käibedeklaratsioon esitatakse üksnes põhjusel, et näidata maksuhaldurile majandustegevuse toimumist. Seda peamiselt just seetõt11
(25)3-11-2645 tu, et välistada maksuhalduri huvi äriühingu suhtes, kellele fiktiivseid arveid esitati. Sealjuures on variäriühingu deklareeritud sisendkäibemaks ka enamikel juhtudel fiktiivsetest arvetest tekkinud. Analüüsides OÜ Laitekar arvelduskontot, nähtub sellelt, et äriühingu arvelduskontole kantud summad võetakse sealt koheselt sularahas välja. Samuti nähtub OÜ Laitekar arvelduskontolt, et raha on kantud ja saadud ka EBSRD Group OÜ-lt, mis tähendab, et nimetatud äriühingud on seotud. 2) OÜ EBSRD Group (endine Eurotel Project OÜ) juhatuse liige oli 14.10.2002-05.01.2004 D B, 05.01.2004-12.11.2007 O C, 07.05.2007-12.11.2007 G. Š ning alates 12.11.2007 A K (sünd 1979). Maksutoimikus on G. Š võetud ütlused. O. C ega A. K ei õnnestunud maksuhalduril olenemata korduvatest katsetest kätte saada. PMTK on edastanud O. C 17.09.2009 korralduse, mis tagastati AS Eesti Post poolt märkusega „tagastatud hoiutähtaja möödumisel“. A. K edastatud korraldused on samuti tagastatud märkega „tagastatud hoiutähtaja möödumisel“. G. Š on 02.06.2008 öelnud, et talle äriühingu juhatuse liikmeks vormistamisel majandustegevuse dokumente ei edastatud ning tema ajal äriühing majandustegevusega ei tegelnud. Isiku ütluste kohaselt oli ta O. C varem tuttav. 28.09.2009 seletuste kohaselt tegeles EBSRD Group OÜ ehituse ja transpordiga. G. Š sõnade kohaselt tal EBSRD Group OÜ-s kohustusi ei olnud, kuid ta võttis pangast raha välja ning andis raha üle O. C, mõnikord maksis ka sularahas arveid. EBSRD Group OÜ on viimase majandusaasta aruande esitanud
  1. a kohta, mille kohaselt puuduvad äriühingul masinad, seadmed ja muu põhivara. Majandustegevuse registris puuduvad äriühingul registreeringud ning ARK andmetel ei omanud äriühing ühtegi transpordivahendit. Äriühing esitas
  2. a (kuni oktoobrini) käibedeklaratsioone, kuid deklareeritud 18% määraga maksustatav käive on väiksem kui samal kuul Dip-Met OÜ-le esitatud arvetel olev käibemaksuta summa kokku. Seega ei ole äriühing OÜ Dip-Met arvetel märgitud käibemaksu deklareerinud. Alates 05.06.2008 on äriühing kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist, kuna maksuhalduril puuduvad andmed äriühingu ettevõtluse kohta. EBSRD Group OÜ arvelduskontot analüüsides nähtub sellelt, et äriühing võtab kontole kantud raha sularahas koheselt välja. Arvelduskontolt nähtub ka raha saamine ja kandmine OÜ-le Laitekar, mis tähendab, et äriühingud on seotud. 3) Täiendavalt maksuotsuses ja vastutusotsuses esitatud asjaoludele, mille pinnalt peab maksuhaldur OÜ-d Laitekar ja EBSRD Group OÜ-d variäriühinguks, toob maksuhaldur välja järgneva. Järeldus OÜ Laitekar ning EBSRD Group OÜ olemisest variäriühingud on tehtud kümnete läbiviidud maksumenetluste tulemusena. Samuti on osade füüsiliste isikute osas viidud läbi kriminaalmenetlus ning mõned Dip-Met OÜ maksumenetluses nimetatud isikutest on tunnistatud KarS § 394 lg 2 p 1 ja 3 alusel süüdi grupi poolt suures ulatuses rahapesu läbiviimises (Harju maakohtu 19.09.2011 otsuses mõisteti selles teiste kõrval süüdi G. Š, A. T ja D. B). G. Š on olnud vähemalt kolme maksuhaldurile teadaoleva variäriühingu EBSRD Group OÜ, Galantuomo Group OÜ (kandnud raha ka OÜ-le Laitekar) ning Vegahold Invest OÜ (praegune MagicInvest Group OÜ) juhatuse liige. G. Š sõnade kohaselt tundis ta enne EBSRD Group OÜ juhatuse liikmeks saamist selle juhatuse liiget O. C ning sai temaga tuttavaks D. B kaudu (EBSRD Group OÜ endine juhatuse liige). G. Š on öelnud ka, et A. T on talle tuttav seoses OÜ-ga Laitekar (Keskkriminaalpolitsei 03.06.2009 kahtlustava ülekuulamise protokoll). D. B on EBSRD Group OÜ endine juhatuse liige, kes on vastavalt kriminaalmenetluse materjalidele kaudselt seotud ka mitmete teiste variäriühingutega ning nende loomisega. Isiku sõnade kohaselt andis ta EBSRD Group OÜ O. C, kuna oli talle võlgu. O. C tutvus ta kasiinos ning on talle müünud ka oma korteri (PMTK 17.04.2008 suuliste selgituste protokoll). Isiku X Keskkriminaalpolitsei 18.08.2009 kahtlustavana ülekuulamise protokollist 12
(25)3-11-2645 nähtub, kuidas D. B variisikuid palkas ning kuidas toimus rahapesu läbi variäriühingute. Samas protokollis väidab X ka, et tunneb G. Š ning O. C (neid tutvustas D. B saunas). Seega on kõik kolm isikut omavahel tuttavad ja seotud. A. T oli OÜ-s Laitekar volitus pangakontolt raha väljavõtmiseks. Samuti on isik mitme teise variäriühingu juhatuse liige (sh OÜ Lipetski). Isik on tunnistanud, et on G. Š isiklik tuttav ja tunneb teda umbes 2 aastat (PMTK 11.05.2009 suuliste selgituste protokoll). Samas protokollis tunnistab A. T, et on näinud ja suhelnud OÜ Laitekar juhatuse liikmete M. K ja A. L. Kahtlustatavana ülekuulamise protokollis kirjeldab A. T, et OÜ-s Laitekar volitas teda raha välja võtma A. L, kellega sai T tuttavaks 2007. a sügisel läbi M. K. M. K tunneb T juba ammu. Sama protokolli kohaselt ta teisi kahtlusaluseid sh G. Š ei tunne (Keskkriminaalpolitsei 03.06.2009 kahtlustatava ülekuulamise protokoll). Seega on isiku ütlused vastuolulised. Kuigi A. L on korduvalt selgitanud, kuidas teda võeti variisikuna OÜ Laitekar äriühingu juhatajaks, on maksuhalduril täiendavalt esitada ka A. L seletus, kus ta väidab, et A. T nimi on talle tundmatu ning ta ei tea sellist isikut (Keskkriminaalpolitsei 19.12 2008 kahtlustatava ülekuulamise protokoll). Samas on A. T andnud selgitusi, et tunneb A. L. Seega on isikute selgitused vastuolulised. Eelnimetatud äriühingutega seotud tehingute osas on maksuhaldur koostanud kümneid maksuotsuseid. Nt on EBSRD Group OÜ-ga, Laitekar OÜ-ga ning Vegahold Invest OÜ-ga (Š äriühing) tehtud tehinguid nimetatud fiktiivseteks eelaresti kohaldamisel haldusasjades nr 310-1232, 3-10-1709 ning 3-11-158; haldusasjas 3-09-3055 tehtud otsusega tunnistati fiktiivseteks tehingud, mis tehti äriühingutega OÜ Laitekar ja OÜ Lipetski (T äriühing); haldusasjas nr 3-10-2717 eelaresti kohaldamisel käsitleti fiktiivseid tehinguid OÜ-ga Lipetski; haldusasjas nr 3-11-454 tehtud otsuses on samuti tunnistatud OÜ-ga Lipetski tehtud tehingud fiktiivseteks jne. Eeltoodust tulenevalt on selge, et OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ ning nendega seotud füüsilised isikud on omavahel seotud ning tegutsevad tihti koos. Maksuhaldur on mitmes maksumenetluses tuvastanud, et kui äriühing kasutab eelnimetatud variäriühinguid, siis ei nähtu tehingupartnerina tavaliselt mitte üks neist äriühingutest vaid mitu. Isegi kui tehinguid tehakse ühe äriühinguga (st arveid esitab üks neist), siis kantakse raha läbi mitme variäriühingu ja võetakse siis lõpuks ühest neist äriühingutest sularahana välja. Nimetatud maksupettuseskeem on nende äriühingute puhul tavapärane, mistõttu ei pea maksuhaldur võimalikuks, et äriühing, kasutades kaht neist variäriühingust, ei ole seotud maksupettuse läbiviimisega. Seda eriti olukorras, kus nimetatud äriühingud ei pakkunud end väidetavalt koos, vaid üks neist pakkus end ise ja teine leiti läbi äriühingu kliendi soovituse. Mis puutub kaebaja väitesse, et I. R on O. C fotolt ära tundnud, siis selgitab maksuhaldur, et ei olegi vaielnud vastu ega pea võimatuks seda, et variäriühingute juhatuse liikmed (või muud volitatud isikud) on Dip-Met OÜ juhatuse liikmetega kohtunud, kuid see asjaolu ei muuda fiktiivseid tehinguid reaalselt toimuvateks. 4) OÜ-ga Laitekar tehtud tehinguid kinnitavad üksnes kaebajate ütlused, kuid ka nende ütlustes võib kahelda, kuivõrd neis on mitmeid vastuolusid tegelikkusega. Näiteks on O. D ja DipMet OÜ töötaja M. M öelnud (PMTK 03.02.2010 suuliste selgituste protokoll), et materjali tellitakse vastavalt konkreetsetele tellimustele ning kuigi O. D täpsustas, et materjali on ostetud ka tagavaraks, siis M. M sõnade kohaselt oli temale vaja alati mingit konkreetset materjali, mida osteti peale tellimuse saamist, ning tagavara materjalide kohta ei osanud tema midagi öelda. Samuti on O. D öelnud, et arvete tasumine toimus selliselt, et kui arve oli väike, siis toimus tasumine kohe samal päeval. Suurem summa tasuti mitmes osas (PMTK 10.06.2009 13
(25)3-11-2645 suuliste selgituste protokoll). Hilisematel selgitusel täpsustasid kaebajad, et kauba maksmine sõltus sellest, kuidas raha oli, suuremad summad maksti mitmes osas (PMTK 23.09.2009 suuliste selgituste protokoll). Tegelikkuses toimus arve tasumine 12 kuni 56 päeva pärast arve esitamist ehk mitte kunagi samal päeval. Maksumenetluse alguses palus maksuhaldur esitada OÜ-l Dip-Met OÜ-ga Laitekar tehtud tehinguid tõendavad dokumendid ning OÜ Dip-Met esitas tehingute kohta üksnes arved (kui olid lepingud, siis ka need), kuid tegelikkuses olid tehingute kohta koostatud ka saatelehed, mis tulid hiljem kontrollimenetluses välja ning mille olemasolu, kuid kadumist kinnitasid siis ka kaebajad. Kaebajad kinnitasid algselt, et ei olnud saatelehti ning nemad ei mäleta, et neid oleks olnud (kuigi väidetavalt vähemalt O. D on neid isiklikult allkirjastanud). Maksumenetluses leidis maksuhaldur OÜ Laitekar poolt koostatud arvetel ka vigu. Täpsemalt olid arvetele märgitud valed kaubakogused (tonni asemel kilogramm), millele oli raamatupidaja väidetavalt tähelepanu pööranud, kuid mida juhatuse liikmed märkasid liiga hilja, et arvet parandada. Samuti on kogused märgitud valesti raamatupidamisarvestusse ning ka seda ei olnud kaebajad kontrolli alguseni parandanud. Arvete võimalikku vigasust märkas maksuhaldur kontrollimenetluse käigus ise ilma, et juhatuse liikmed oleks teda sellest teavitanud. Seoses metalli transpordiga ütlesid juhatuse liikmed, et üldjuhul tõi metalli kohale müüja, kuid täpsemalt ei osatud öelda, kes. 24.08.2009 teatas Dip-Met OÜ e-kirjaga, et OÜ-st Laitekar ostetud metalli tõi kohale J. Z. Maksuhalduri andmetel töötas J. Z OÜ-s Kristmet, kellega tegi koostööd ka Dip-Met OÜ. J. Z seletuste kohaselt on ta metalli OÜ-le Dip-Met vedanud, kuid ei teadnud, kellele metall kuulus. Küsimusele, kes maksis talle selle metalli veo eest, vastas isik, et tema sai palka ainult OÜ-st Kristmet ning ilmselt arveldasid firmad omavahel. OÜ Kristmet ega Dip-Met OÜ vahel 2008. a arveldusi ei toimunud. Analüüsides OÜ Laitekar arvelduskontot, ei nähtu ka sealt ülekandeid OÜ-le Kristmet või J. Z. Eeltoodust tulenevalt ei ole tõesed kaebajate väited, et kolmandad isikud on kinnitanud tehingute toimumist OÜ-ga Laitekar. 5) OÜ-ga EBSRD Group tehtud tehingute toimumist kinnitavad samuti üksnes kaebajate enda ütlused. Maksuhaldur viitab hammaslõikepingi hI erinevusele lepingus ja 03.03.2007 arvel ja ei pea usutavaks, et tehingu reaalse toimumise korral oleks jäänud see viga (40 000 krooni) märkamata. Samuti on Dip-Met OÜ ja EBSRD Group OÜ vahel sõlmitud lepingutes märgitud, et kauba (tööpinkide) vastuvõtmine toimub ostja asukohas vastavalt kvaliteedi sertifikaadile ja saatelehele, kuid nimetatud dokumente maksuhaldurile ei esitatud ning O. D ütluste kohaselt selliseid dokumente ka kaubaga kaasas ei olnud. Vastuoluline on ka tööpinkide kapitaalremondiga seonduv. 13.02.2007 ja 22.02.2007 arvetel ja lepingutel on märgitud, et seadistatakse või parandatakse X markeeringuga pinke. Samas ei ole sellise markeeringuga pinke Dip-Met OÜ põhivahendite kontol ning kuigi Dip-Met OÜ on püüdnud maksuhalduri tõstatatud vastuolu ümber lükata, teatades, et kapitaalremondi arved on kajastatud põhivara maksumuse suurendamisega, siis kontrollis maksuhaldur ka seda fakti ning ka see ei vasta tõele. Seega ei selgu, kas EBSRD Group OÜ poolt väidetavalt remonditud tööpingid ka tegelikult olemas olid. Ebausutavad tunduvad ka kaebajate selgitused EBSRD Group OÜ tehingute toimumise kohta. Nimelt ütles I. R algselt, et EBSRD Group OÜ esindaja tuli ise nende juurde ja pakkus tööpinke, tööpingid toodi Dip-Met OÜ transpordiga ning need paigaldati ise, rikete ilmnemisel pidi ühendust võetama O. C (PMTK 07.04.2009 suuliste selgituste protokoll). Hiljem muutis I. R oma selgitusi öeldes, et Dip-Met OÜ klient A. J tutvustas neid O. C (sama kinnitas ka O. D), ning täiendas, et tööpinkide rikete (garantii) vms puhul pidi Dip-Met OÜ võtma ühendust 14
(25)3-11-2645 hoopis A. J, aga seda ei läinud vaja (PMTK 13.05.2009 suuliste selgituste protokoll). Kaebajatel puudusid üldse O. C kontaktandmed. Samuti, erinevalt I. R ütlustest, ütles O. D et osaliselt paigaldas tööpingid remondibrigaad. Samas ei mäleta isik, kust see telliti (PMTK 14.12.2009 suuliste selgituste protokoll). Kaebajad ei oska täpsemalt selgitada ka seda, kes isikuliselt tööpinke remontisid. Lepingud tööpinkide remondi kohta ja arved on väljastatud ühel ja samal päeval, kuigi lepingus on märgitud töö teostamise aeg (2-4 nädalat). Dip-Met OÜ juhatuse liikmed on tunnistanud, et ilmselt tehti leping tagantjärgi, pärast remonti, kui hind oli juba selgunud (PMTK 23.09.2009 suuliste selgituste protokoll). Maksuhaldur on seisukohal, et juhul, kui leping koostati tagantjärgi arvega koos, siis ei oleks kindlasti jäänud märkamata lepingus märgitud vale hind (eriti, kui leping sõlmiti tagantjärgi just sel põhjusel, et siis oli hind juba selgunud). Tulenevalt Dip-Met OÜ osas toimunud maksumenetlusest, parandas äriühing ka oma 2007. a käibedeklaratsioone, lisades reale 5.2 EBSRD Group OÜ-lt soetatud põhivaralt makstud sisendkäibemaksu, mida varem ei oldud deklareeritud. Seega ei ole kaebajad suutnud oma selgituste ja esitatud tõenditega maksuhalduri seisukohta tehingute fiktiivsusest muuta. 6) Kohtupraktikas on selgitatud, et ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuametil on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Niisuguse kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühinguga siiski toimunud. Selleks, et näidata ära põhjendatud kahtlus ostjast maksukohustuslase osalemises käibemaksupettuses, peab maksuhaldur tõendama ära need maksuotsuses väljatoodud asjaolud, mille põhjal on järeldus, et ostja oli teadlik müüja nimel väljastatud arve fiktiivsusest, usutavam vastupidisest. Sellisele nõudele vastava maksuotsuse puhul läheb kohustus enda heausksust tõendada

§ 150lg 1 kohaselt üle maksukohustuslasele.

Seejuures ei saa nõuda, et maksuhaldur, tuginemaks ostja osalusele maksupettuses, peaks tõendama ära kõik ostja poolt maksupettuse toimepanemisega seonduva tegevuse faktilised asjaolud ja seda otseste tõenditega (Tallinna Ringkonnakohtu otsus nr 3-07-2540 p 8, otsus nr 3-06-1941 p 7, Riigikohtu otsus nr 3-3-1-32-09 p 12). Seega ei oma tähendust see, et maksuhalduril puuduvad otsesed tõendid selle kohta, et kaebajad isiklikult oleks kuidagi seotud OÜ Laitekar ja OÜ EBSRD Group tegevuse juhtimisega ja OÜ Laitekar ja OÜ EBSRD Group pangakontolt välja võetud sularahasummad oleksid liikunud tagasi kaebaja või mõne teise OÜ-ga Dip-Met seotud isiku kätte, kui muud tuvastatud asjaolud annavad aluse sellesisulise põhjendatud kahtluse tekkimiseks. Vastustaja ei ole vaielnud kauba saamisele vastu põhjusel, et kauba saamist võimalikelt kolmandatelt isikutel ei ole olnud võimalik tuvastada, kuivõrd Dip-Met OÜ-l puudub korrektne laoarvestus ning metalli ladustatakse suvaliselt. Samas ei oma kauba olemasolu tuvastamine konkreetsel juhul ka tähendust (vt Tallinna Ringkonnakohus otsus nr 3-06-898, Riigikohtu otsus nr 3-3-1-34-06 p 12). Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-73-10 (p 15) seisukohtade põhjal on vastutusotsuses õigesti tuvastatud kaebajate süü tahtluse vormis. Maksusumma tahtliku tasumata või kinni pidamata jätmise korral on maksusumma määramise aegumistähtaeg kuus aastat. 7) Vastutusotsuse tegemise eelduseks ei ole see, kas äriühingul oli maksuvõlgade tekkimisel vara, mille arvelt maksuvõlgasid tasuda. Vastutusotsuse koostamine eeldab, et tõendatakse ära

-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise tagamise rikkumine. Kuna kaebajad pidid äriühingu juhatuse liikmena tagama äriühingu poolt KMS-st tulenevate nõuete täitmise, kuid seda ei teinud, deklareerides sisendkäibemaksu fiktiivsetelt tehingutelt, rikkusid nad kohustust tagada äriühingu poolt

-st ja 15

(25)3-11-2645 maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Dip-Met OÜ-le maksuotsusega määratud käibemaksu tasumise kohustus tekkis eeltoodud rikkumise tulemusena. Kui Dip-Met OÜ tegevuses ei oleks rikkumist esinenud, ei oleks tekkinud ka Dip-Met OÜ-le käibemaksukohustust. Vastutusotsuse koostamise eelduseks on ka, et kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg. Kaebuse esitajate maksuvõlg tekkis KMS alusel kaebuse esitajate objektiivse tegevuse tulemusena, mitte Dip-Met OÜ-le koostatud maksuotsuse tulemusena.
  1. TallI Halduskohtu 19.04.2012 otsusega kaebused rahuldati, tühistati PMTK 11.10.2011 vastutusotsus nr 13-7/2-9 ja mõisteti PMTK-lt välja I. R kasuks 3232,65 eurot ja O. D kasuks 3126,46 eurot nende kantud menetluskulude katteks. Kohus leidis, et maksuhaldur ei ole järginud vastutusotsuse tegemisele ja motiveerimisele seadusest tulenevaid nõudeid, põhjendades oma seisukohti järgmiselt. 1) Kuivõrd rahalised kohustused täidetakse esindatava (maksukohustuslase) vara arvel, siis juhatuse liikmelt saab vastutusotsusega äriühingu maksuvõla tasumist nõuda muu hulgas alles pärast seda, kui nimetatud äriühingu rahalistele nõuetele ja varalistele õigustele on pööratud sissenõue ja see ei ole andnud kolme kuu jooksul tulemust. Sealjuures, kuigi seadus võimaldab kahele isikule teha ka ühise vastutusotsuse, on iga juhatuse liikme süü siiski individuaalne, mistõttu ei saa välistada, et üks või teine juhatuse liige ei ole üldse vastutusotsuse tegemise eelduste mõttes süüdi (nt oli kergelt hooletu) või on juhatuse liikmete vastutust võimaldav süü vorm erinev (nt ühel tahtlus, teisel raske hooletus). Järelikult tuleb iga juhatuse liikme süü tuvastada ja motiveerida eraldi (vt ka Riigikohtu lahend nr 3-3-1-41-05), hinnata neist igaühe tegevust või tegevusetust äriühingu maksuvõla tekkimises. 2) Vastutusotsuse p-s 2 kirjeldatakse maksuvõlgade sundkorras sissenõudmiseks sooritatud toiminguid, kuid kohtule ei ole selle kinnituseks esitatud ühtegi tõendit, kuigi kaebuste menetlusse võtmise määrustes kohus nõudis vastustajalt kõigi vastutusotsuse aluseks olnud jm asjassepuutuvate dokumentide esitamist, juhtides ka tähelepanu sel ajal kehtinud HKMS § 15 lg-le
  2. Järelikult on paljasõnaline vastutusotsuse väide, et nimetatud toimingute tulemusel rahalisi vahendeid laekunud ei ole ning äriühingu vara arvelt on maksuvõla sissenõudmine võimatu. Seetõttu on kohtul

§ 96lg 5 täitmise kontrollimine võimatu.

3) Määrava tähtsusega on kaebajate süü ja eriti selle vormi küsimus, kuna sellest sõltub ka, kas vastustaja on kinni pidanud seaduses sätestatud aegumistähtajast. Osundades Riigikohtu lahenditele, milles on leitud, et maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehing või toiming saab oma olemuselt olla ainult tahtlik, on vastustaja asunud seisukohale, et nii I. R kui ka O. D OÜ Dip-Met juhatuse liikmena on jätnud tahtlikult täitmata juhatuse liikme

§ 8

lg-st 1 ning maksuseadusest tulenevad kohustused, mis väljendus tegelikult mittetoimunud tehingute alusel sisendkäibemaksu deklareerimises ning põhjustas OÜ Dip-Met maksuvõla. Sellest tulenevalt on PMTK kohaldanud ka 6-aastast aegumistähtaega. Viitest Riigikohtu lahenditele võib üksnes eeldada, et vastustaja arvates on kaebajad tegutsenud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kuna selgesõnaliselt seda haldusaktis märgitud ei ole. PMTK ei ole vastutusotsuses piisavalt motiveerinud, miks juhatuse liikmed on süüdi oma kohustuse rikkumises just tahtluse vormis, ammugi mitte seda, miks vastustaja arvates mõlemad on nimelt ühtviisi jätnud tahtlikult täitmata juhatuse liikme

§ 8lg-st 1 ning maksuseadusest tulenevad kohustused.

Kohtu arvates on see „võrdne kohtlemine“ ebaõige ja ilmselgelt põhjendamatu. Mõlemale on ette heidetud äriühingu raamatupidamises fiktiivsete tehin16

(25)3-11-2645 gute kajastamist ja selle tulemusena käibedeklaratsioonides ebaõigesti sisendkäibemaksu deklareerimist. Kontrollaktist nähtuvalt oli OÜ Dip-Met raamatupidamise eest vastutav isik aga I. R (I kd tl 40). Kohtule ei ole esitatud ühtki OÜ Dip-Met kõnealust käibedeklaratsiooni, aga kohus julgeb kahelda, et neile on mõlemad juhatuse liikmed alla kirjutanud, sest tulenevalt ÄS § 181 lg-st 1 ja TsÜS § 122 lg-st 1, võis äriühingut kõikide tehingute tegemisel esindada iga juhatuse liige ka üksinda. O. D vastas 10.06.2009 maksuhaldurile antud selgituses küsimusele oma tööülesannetest OÜ-s Dip-Met, et tema on tehniline direktor, tegeleb kõigega, mis puudutab tootmist, tegeleb ka tooraine ostmise ja tellimisega, kui vaja, käib ise järel (II kd tl 202). Ka I. R on oma 13.05.2009 seletuses vastuseks küsimusele tööpinkide remondi kohta öelnud, et ta täpsustab seda Olegilt, kes tegeleb tootmisega (II kd tl 193). Seega olukorras, kus juhatuse liikmete vahel valitses tööjaotus, raamatupidamise eest vastutavaks isikuks oli I. R, jääb arusaamatuks vastustaja ülalviidatud etteheide ja järeldus mõlema suhtes. Ainuüksi eeltoodut arvestades ei saanud mõlemad tahtlikult äriühingu raamatupidamises fiktiivseid tehinguid kajastada ja selle tulemusena käibedeklaratsioonides ebaõigesti sisendkäibemaksu deklareerida. Vastustaja teistsugune seisukoht oleks vajanud täiendavat individualiseeritud põhjendamist kummagi kaebaja suhtes. PMTK ei ole lähtunud iga juhatuse liikme süü individuaalse tuvastamise nõudest. Väited, et Dip-Met OÜ näitas väidetavalt üles vähest hoolsust oma väidetava äripartneri (OÜ Laitekar) valikul ja juhatuse liikmed ei ole maksumenetluses andnud tõepärast informatsiooni, ei ole aluseks nende isikute suhtes vastutusotsuse tegemiseks ja sealjuures veel 6-aastase aegumistähtaja kohaldamiseks. Hoolsuskohustuse eiramine, mitmesugused muud puudused (nt ebatäpsused arvetes jms) ja ka müüja käitumine ei saa olla põhjenduseks järeldusele, et kaebajad on tahtlikud maksud tasumata jätnud. Maksuotsuses on maksuhaldur tõdenud, et maksukohustuslast, st OÜ-t Dip-Met, ei saa pidada heauskseks ostjaks (I kd tl 36), kuid ei vastutusotsuses ega maksuotsuses ega ka kontrollaktis ei ole tuvastatud, et väidetavad fiktiivsed tehingud on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil ja/või et OÜ Dip-Met ning selle juhatuse liikmed oleksid osalenud maksupettuses. Isegi kui maksuhaldur mitmete muude menetluste kaudu on tuvastanud OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ puhul variäriühingutele omaseid ja maksupettuse tunnuseid, ei ole ta veenvalt näidanud, et OÜ Dip-Met ja selle tookordsed juhatuse liikmed olid sellest samuti teadlikud või vähemalt pidid olema teadlikud. Vastustaja ei ole põhjendanud, kust tuleneb kohustus ja milliste andmete alusel peaks maksukohustuslane kontrollima, kas tehingupartneril on piisavalt transpordivahendeid, tööjõudu, kas ta maksab nn ümbrikupalka, kuidas liigub raha tema kontodel jne. Ehk teisisõnu – vastustaja ei ole selgitanud, kuidas oleks kaebajad saanud teada samu asju, mida maksuhaldur on tuvastanud läbi mitmete eri menetluste (sh kriminaalmenetluste). Vastutusotsuses toodud etteheide, et kaebajad ei kontrollinud OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ esindajate isikusamasust ja esindusõigust, ei vasta päriselt tegelikkusele. Lepingutega tegelenud I. R on kinnitanud, et tuvastas et O. C isikut tõendava dokumendi alusel, samuti tundis ta nimetatud isiku ära maksuhalduri poolt näidatud fotolt (II kd tl 193-197). Kuna pangakontot ei ole võimalik avada isikut identifitseerimata (mistõttu pank OÜ-le Laitekar ja EBSRD Group OÜ-le pangakontot avades identifitseeris need isikud) ja kuna maksuhalduri poolt kahtluse alla seatud tehingute eest tasumine toimus panga kaudu pangakontolt pangakontole, siis tuleb nõustuda kaebajatega, et neil ei olnud põhjust arvata, et müüjana võiks esineda kolmas isik (vt ka Riigikohtu lahend nr 3-3-1-21-04). Kuna OÜ Dip-Met seaduslike esindajate tahtlus ei ole tõendatud, siis on maksusumma määramine aegunud ja juba seetõttu on vastutusotsus õigusvastane. 17
(25)3-11-2645 4) Tulenevalt

§-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest, on maksuhalduril juhul, kui ta leiab, et isikute ütlused või muud tõendid on vastukäivad, kohustus püüda need kõrvaldada. Kui vastuolusid ei ole võimalik kõrvaldada, siis tuleb motiveerida, miks maksuhaldur peab üht või teist tõendit usaldusväärsemaks teistest. Maksuotsusest ja vastutusotsusest nähtuvalt on maksuhaldur arvesse võtnud eelkõige maksukohustust suurendavaid, mitte võimalikke vähendavaid asjaolusid. Tõendite hindamine on kallutatud, st igasugused kahtlused ja ebatäpsused on tõlgendatud OÜ Dip-Met ja käesolevas asjas kaebajate kahjuks. Maksuhaldur on tehingute mittetoimumise tõendamisele tuginenud suures osas tehingute teiste poolte iseloomustusele ja nende omavahelisele seosele, kuid ta on jätnud arvestamata asjaolu, et maksupettuse toimepanek võib olla võimalik ka ainuüksi müüja poolt. Asjaolust, et OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ ning nendega seotud füüsilised isikud on omavahel seotud ning tegutsevad tihti koos, ei saa kuidagi teha järeldust, et kaebajad pidid seda kõike teadma. Vastustaja ei ole tuvastanud kaebajate seotust ülalnimetatud äriühingutega seotud isikutega ega seda, et väidetava variäriühingu kontolt välja võetud sularaha oleks jõudnud tagasi OÜ-le Dip-Met või kaebajatele. Vastustaja pealiskaudset suhtumist uurimispõhimõttesse näitab kujukalt ka OÜ Dip-Met maksuvõlgade sissenõudmise menetluse käigus I. Rle PMTK 11.04.2011 antud korraldus nr 137/2.5 kirjaliku teabe esitamiseks (tühistatud Tallinna Halduskohtu 24.11.2011 otsusega haldusasjas nr 3-11-1023), kus maksuhaldur, olles eelnevalt korduvalt sama isikut küsitlenud, ootas kirjalikke vastuseid muuhulgas järgmistele „olulistele“ küsimustele: Millega tegeles Dip-Met OÜ? Kes olid isikud, kes tegelesid Dip-Met OÜ juhtimisega ning kuidas olid jaotatud juhatuse liikmete ülesanded? Millised olid Teie ülesanded töötades Dip-Met OÜ-s? Samal ajal ei esitatud ühtki küsimust võimalike vastuolude kõrvaldamiseks ja/või endise juhatuse liikme tahtluse, maksupettuses osalemise tuvastamiseks vms. 5) Kohus ei välista iseenesest muudes menetlustes kogutud tõendite kasutamist, kuna

§ 10

lg 3 kohaselt maksuhaldur viib menetluse läbi muu hulgas võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, ning kontrollitava maksukohustuslase tehingupartnerite kohta on sageli võimalik olulist teavet saada just nende enda suhtes läbi viidud menetlustest. Samas ei saa nende tõendite osakaal ega neile antav tähendus olla ülemäära suur, kuna maksukontroll tuleb siiski läbi viia konkreetse isiku ning tehingutega seotud asjaolude suhtes. Seetõttu olukorras, kus maksuotsusest ei selgu näiteks, et OÜ Dip-Met kontrolli käigus oleks püütud G. Š seletusi saada, nõustub kohus kaebajate hinnanguga G. Š 20.06.2008 ja 28.09.2009 seletustele. Soovile tehtud otsustusi tagantjärele põhistada viitab ka tõik, et vastustaja esitas kohtumenetluses koos vastusega neli uut, taas muudest menetlustest pärit suuliste selgituste protokolli, millega maksuhaldurile endale teadaolevalt ei ole kaebajad saanud varasemalt tutvuda. Kuigi maksuhaldurile eri menetlustest teada saadud info põhjal võib tal olla tekkinud tõsine kahtlus maksukohustuslase või tema seaduslike esindajate heausksuses ja tal on alust kahtlustada neid maksupettuses, maksude tasumisest kõrvalehoidumises, siis tuleb neid olulisi asjaolusid konkreetses menetluses usutavalt, asjakohaselt ja loogiliselt ka põhjendada ja tõendada. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 6. PMTK apellatsioonkaebuses taotletakse halduskohtu 19.04.2012 otsuse tühistamist. Apellant leiab, et vastutusotsus on õiguspärane, selge ning motiveeritud, mistõttu ei ole halduskohtu otsus õige. Kohus on rikkunud HKMS § 158 lg-t 1 ning hinnanud valesti asjas esitatud tõendeid ning jõudnud seeläbi valele järeldusele. 18

(25)3-11-2645 1) Halduskohus on rikkunud HKMS § 157 lg 2 lauset 2, muutes otsuse seeläbi maksuhalduri jaoks üllatuslikuks. Kaebajad pole vaielnud vastu faktile, et maksuhaldur on sooritanud maksuvõlgade sundkorras sissenõudmiseks toiminguid, ega ole oma seisukohtades viidanud sellele, et PMTK on jätnud kohtumenetluses mõne vajaliku tõendi esitamata. Tulenevalt kaebajate seisukohtadest, ei pidanud apellant nimetatud toimingute sooritamist küsitavaks ega näinud vajadust esitada selle fakti kohta täiendavaid tõendeid. 2) Apellant ei nõustu kohtu seisukohaga, nagu poleks vastutusotsuse koostamisel lähtutud iga juhatuse liikme süü individuaalse tuvastamise nõudest. Vastutusotsuse p-s 3.1 on PMTK hinnanud I. R ja p-s 3.2 O. D tegevust OÜ Dip-Met juhatuse liikmena. Apellant ei nõustu ka kohtu seisukohaga, et olukorras, kus juhatuse liikmete vahel valitses tööjaotus ning raamatupidamise eest vastutavaks isikuks oli I. R, ei saa jõuda mõlema juhatuse liikme osas samale järeldusele. Hinnates esitatud tõendeid ja antud selgitusi, ei saa pidada O. Dt vähem vastutavaks maksuvõla tekkimise eest, kui I. Rt, olenemata sellest, et I. R tegeles tulenevalt nende sisemisest töökorraldusest rohkem arvete ja raamatupidamisega. I. R ja O. D olid samas ulatuses nimetatud tehingutest teadlikud. O. D on öelnud, et tegeles peamiselt materjali ülevaatamise ja vastuvõtmisega, tooraine ostmisega, tellimisega ja vajadusel sellele järel käimisega. Samuti nähtub ütlustest, et OÜ Laitekar esindajatega suhtles O. D. O. D oli teadlik ka, kuidas arved OÜ-le Dip-Met edastatakse ning kuidas nende arvete eest tasutakse, mistõttu ei ole saanud PMTK teha muud järeldust, et olenemata võimalikust tööjaotusest, olid mõlemad juhatuse liikmed võrdselt seotud nimetatud tehingute ja nende läbiviimisega. Asjaolu, et nimetatud tehingud lisas käibedeklaratsiooni I. R, ei oma tähendust, kuna antud ütlustest nähtub, et ka O. D oli teadlik nende tehingute deklareerimisest ega ole oma teadmatusele tuginenud. 3) Nii maksuotsuses, vastutusotsuses kui ka vastuses kaebusele on apellant kirjeldanud, milliste äriühingutega on OÜ Laitekar ja OÜ EBSRD Group näol tegemist, ning näidanud võimalikult paljudest menetlustest saadud teabe põhjal, et nimetatud äriühingute näol on tegemist „arvevabrikutega“, kes reaalset kaupa/teenuseid ei müü, vaid nende tegevuse ainsaks eesmärgiks on pakkuda teistele äriühingutele võimalust nendelt äriühingutelt saadavate arvete abil viia äriühingust maksuvabalt raha välja ning suurendada seeläbi ka oma sisendkäibemaksu. Samuti ei ole senistest menetlustest nähtunud, et eelnimetatud äriühingud vahendaksid nende tehingute raames kaupa/teenuseid kolmandatelt isikutelt ehk organiseeriksid kauba/teenuse tegelikku saamist kelleltki teistelt, vaid need isikud esitavad üksnes arveid ning tagastavad sisuliselt nende arvete alusel saadud raha teenust tellinud äriühingule. Selliste erinevatest menetlustest kogutud tõendite valguses ei ole maksuhalduril võimalik teha muud kui vastutusotsusest nähtuvat järeldust, eriti võttes arvesse, et OÜ Dip-Met juhatuse liikmete selgitused vastavate tehingute kohta on vasturääkivad nii omavahel kui ka võrreldes teiste kogutud tõenditega. Ka ei ole kaebajad menetluse kestel väljendanud selget seisukohta selles, kas nende hinnangul on maksuotsuses kajastatud äriühingute näol tegemist reaalset majandustegevust omavate äriühingutega. Tuleb arvestada Riigikohtu seisukohta, et kui tuvastatakse müüjate reaalse majandustegevuse puudumine, on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks juba see, kas ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub (lahend nr 3-3-1-3209, p 12). Eeltoodule tuginedes on müüjate majandustegevuse puudumine antud asjas olulise tähendusega. Andmata müüjate reaalse majandustegevuse osas selget seisukohta, ei ole kaebajad ümber lükanud maksuhalduri seisukohta, et arvetel näidatud äriühingud ei oma reaalset majandustegevust ning osaühingute nimel on vormistatud vaid arved arvetel nimetatud teenuseid osutamata ja kaupu müümata ja osaühingud ei saanud olla tegelikeks müüjateks. 4) Apellant ei nõustu kohtuga selles, nagu poleks maksuhaldur isikute ütlustest nähtuvaid vastuolusid kõrvaldanud. Apellandi menetlustoimingutest nähtub selgelt, et apellant on maksumenetluses püüdnud saada kätte nii eelnimetatud „variäriühinguid“ kui ka nende juhatuse 19
(25)3-11-2645 liikmeid, et saada vastuolude osas selgust, kuid nimetatud isikud ei ole olnud maksuhaldurile ei selles ega ka paljudes teistes maksumenetlustes kättesaadavad. Samuti ei ole maksuhaldur jätnud tähelepanuta OÜ Dip-Met juhatuse liikmete ütlustest nähtuvaid vastuolusid, vaid on küsinud juhatuse liikmetelt hiljem täpsustavaid küsimusi, et saada asjus selgust. Apellant ei pea õigeks ka kohtu seisukohta, et maksuhaldur on tõendeid hinnanud kallutatult ning leiab, et on kõiki tõendeid maksuotsuses ja vastutusotsuses kajastanud just sellistena nagu nad paberil nähtuvad. Vastupidi, maksuhaldur on ise osutanud asjaolule, et isikud on seletusi muutnud ja võivad olla kallutatud. Kohtu viide, et vastutusotsuses on maksuhaldur öelnud eksitavalt, et kaebajad ei ole üldse isikusamasust ja esindusõigust kontrollinud ning I. R tegelikkuses on seda kontrollinud, ei vasta samuti tõele. I. R ütlustest nähtub tõesti, et ta väidetavalt kontrollis O. C isikut tõendavat dokumenti, kuid ei ole kordagi kontrollinud, kas see isik oli nimetatud äriühingu esindaja või mitte. Samuti ei teinud I. R nimetatud dokumendist ainsatki koopiat. Ka juhul, kui nimetatud väide vastab tõele, ei tähenda see, et nimetatud tehingud tegelikkuses toimusid. Apellant ei pea võimatuks, et isik, kes pakub „arvevabriku“ teenust, äriühingute juhatuse liikmetega ka tegelikult kohtub, mistõttu peab apellant usutavaks, et I. R on O. C kohtunud ning on võimeline isikut pildilt ära tundma. 5) Mis puudutab kohtu seisukohta, et PMTK ei ole tuvastanud kaebajate seotust „arvevabrikutega“ seotud isikutega ja variäriühingu kontolt väljavõetud sularaha tagasijõudmist OÜ-le Dip-Met või kaebajatele, on apellant viidetega Tallinna Ringkonnakohtu otsuse nr 3-07-2540 p-s 8, nr 3-06-1941 p-s 7 ja Riigikohtu otsuse nr 3-3-1-32-09 p-s 12 avaldatud seisukohtadega kohtule selgitanud, et eelnimetatud seotust ja sularaha tagasijõudmist ei ole tihti võimalik otseste tõenditega tõendada ning selliste tõendite puudumine ei saa välistada kuidagi maksupettuse toimepanemist. Isikul, kelle osas on maksuhalduril põhjendatud kahtlus maksupettuses osalemise kohta, tuleb esitada täiendavad tõendid, mis kinnitavad tehingute toimumist. Selliseid tõendeid ei esitanud maksuhaldurile maksumenetluse käigus ei OÜ Dip-Met ega vastutusotsusemenetluses kaebajad. 6) Arusaamatuks jääb kohtu etteheide, et apellant on kohtumenetluses esitanud uusi tõendeid. Apellant leidis, et kuna omab teistest maksumenetlustest veelgi tõendeid, mis puudutavad eelnimetatud variäriühinguid, oleks vale jätta need kohtumenetluses esitamata, kuna nende sisu näitab veelgi selgemalt, kuidas eelnimetatud variäriühingud töötavad. Vale on kohtu seisukoht, et tahtluse tõendamiseks on alati vajalik leida otseseid tõendeid. Ka Riigikohus on asunud seisukohale, et maksudest kõrvalehoidumine saab olla vaid tahtlik tegevus ning et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine ei ole sageli võimalik. Määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksude tasumisest kõrvalehoidumist. Kui faktilistest asjaoludest tuleneb piisavalt selgelt maksudest kõrvalehoidmise eesmärk, oleks ebamõistlik sellise järelduse eiramine. Riigikohus on leidnud ka, et tahtlus võib tuleneda ettekirjutuse aluseks oleva õigusrikkumise iseloomust, maksuhalduri tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest (lahend nr 3-3-1-74-09, p 9). Käesoleval juhul nähtub tahtlus ja maksudest kõrvalehoidmine just faktilistest asjaoludest, kuid kohus on jätnud need tõendid arvesse võtmata. 7. I. R ja O. D paluvad jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. Kaebajad nõustuvad kohtu seisukohtadega ja kordavad oma varasemaid seisukohti. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED 20
(25)3-11-2645 8.

§ 96

lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. Selliseks isikuks on tulenevalt sama seaduse § 40 lg-st 1 ka osaühingu juhatuse liige, kes rikub tahtlikult või raskest hooletusest sama seaduse §-s 8 nimetatud kohustusi.

§ 40

lg 1 kohaselt vastutab selline isik nende kohustuste rikkumise tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega.

§ 40

lg 3 sätestab, et kui sama paragrahvi lõike 1 alusel on mitu vastutavat isikut, vastutavad nad kohustuste täitmise eest solidaarselt.

§ 8

lg 1 sätestab, et juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja on kohustatud tagama esindatava sellest seadusest ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Rahalised kohustused täidetakse esindatava vara arvel.

§ 96

lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 8 lg-st 1 on Riigikohtu praktikas (lahend nr 3-3-1-41-05, p 12) järeldatud, et juhatuse liikme vastutuse eeldused temalt maksuvõla sissenõudmisel on järgmised: juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi; rikutud on kohustust tagada

-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg.

  1. Kaebuse esitajatelt nõutakse sisse Dip-Met OÜ maksuvõlga, mille tasumiseks kohustati osaühingut 22.04.2010 maksuotsusega nr 12.2-3/3049-
  2. Järelikult tuleb tuvastada, kas viidatud maksuotsusega nõutud maksuvõla tekkimise on põhjustanud kaebuse esitajate poolt nende

-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ja täieliku täitmise tagamise kohustuse rikkumine tahtlikult või raskest hooletusest. 10. Juhatuse liikme vastutuse esmaseks eelduseks on

§ 96lg-st 1, § 40 lg-st 1 ja § 8 lgst 1 tulenevalt niisiis maksuvõla tekkimine.

Seetõttu peatub ringkonnakohus 22.04.2010 maksuotsuse nr 12.2-3/3049-17 tähendusel käesolevas haldusasjas. 22.04.2010 maksuotsus nr 12.2-3/3049-17 on HMS § 60 lg 2 kohaselt siduv selles, et Dip-Met OÜ-l tuleb tasuda rahasumma, mille tasumiseks teda selle maksuotsuse resolutsioonis kohustatakse. Haldusakt ei ole siduv oma andmise õiguslikes ja faktilistes alustes. Seetõttu, olgugi et kaebuse esitajad ei saa vaidlustada 22.04.2010 maksuotsust, võivad nad käesolevas asjas esitada vastuväiteid selles maksuotsuses toodud Dip-Met OÜ maksuvõla kujunemise aluste suhtes (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 16.06.2012 otsus nr 3-09-2605, p 16, 17.10.2012 otsus nr 3-10-2104, p 7). Samas ei ole õige kaebajate seisukoht, nagu oleks OÜ-le Dip-Met tehtud maksuotsus vaidlusaluse vastutusotsuse suhtes eelhaldusaktiks HMS § 52 lg 1 p 2 tähenduses. Maksuotsus ei ole eelhaldusakt, sest sellega lõpeb maksumaksja või maksu kinnipidaja poolt tasumisele kuuluva maksusumma määramise menetlus. Maksuotsust ja vastutusotsust ei tehta ühe ja sama maksumenetluse raames (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 16.06.2012 otsus nr 3-09-2605, p 16). Õige pole ka kaebuse esitajate seisukoht, nagu ei saaks vastutusotsuse menetluses enam maksu määramise õiguslikke asjaolusid täiendavalt motiveerida. Sellist piirangut õigusaktidest ei tulene. Dip-Met OÜ suhtes tehtud 22.04.2010 maksuotsus on käesolevas vaidluses käsitatav tõendina maksuvõla tekkimise aluste kohta. Pole loogiline ega kooskõlas HKMS § 27 lg 1 pdega 5-7, et menetlusosalistest võivad selle tõendi suhtes seisukohti avaldada üksnes kaebajad ning vastaspoolel puudub õigus nende seisukohtadele vastu vaielda ning oma vastuväidete põhjendamiseks tõendeid esitada. Ringkonnakohus on asunud seisukohale (17.10.2012 otsus nr 3-10-2104, p 7), et vastutusotsus kui iseseisev haldusakt peab sisaldama põhjendusi ja tõendite analüüsi selle kohta, kuidas tasumisele kuuluv maksusumma on määratud (

§ 96

lg 2 viitega

§ 95lg-le 2), üksnes maksusumma arvutamise metoodikat pole vaja vastutusotsuses näidata, kui maksusumma on määratud maksuotsusega, mis lisatakse vastutusotsu21

(25)3-11-2645 sele. Seetõttu ei too maksuotsuse motiveerimatus kaasa vastutusotsuse õigusvastasust, vaid mõjutab hinnangut maksuotsusele kui tõendile. 11. Maksuvõla tekkimise aluseks on 22.04.2010 maksuotsuse ja vaidlustatud vastutusotsuse kohaselt KMS § 24 lg 1, § 29 lg 3, § 31 lg 3 ja § 38 lg 1 rikkumine sellega, et Dip-Met OÜ deklareeris OÜ-de Laitekar ja EBSRD Group nimel väljastatud arvete alusel ebaõigesti sisendkäibemaksu ja vähendas alusetult selle võrra enda tasumisele kuuluvat sisendkäibemaksu, saamata tegelikult neil arvetel märgitud kaupu ja teenuseid arvel näidatud käibemaksukohustuslasest müüjalt; viimased ei saanud olla arvetel näidatud kauba müüjaks ja teenuste osutajaks, kuna tegemist oli reaalse majandustegevuseta variäriühingutega, ning sellest oli ostja Dip-Met OÜ teadlik. Riigikohtu järjekindla praktika kohaselt puudub sellistel asjaoludel kauba või teenuse ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. KMS § 29 lg 1 kohaselt on maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluv käibemaksusumma sama seaduse § 3 lg-s 4 ning lg 6 p-des 5 ja 6 nimetatud tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks, samuti ettevõtlusega seotud § 4 lg-s 2 nimetatud tehingute või toimingute tarbeks kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sama paragrahvi lg 3 p 1 kohaselt on sisendkäibemaks maksukohustuslase poolt teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks. Käibemaksu puhul on müüja isiku tuvastamine oluline kõigepealt seepärast, et ainult käibemaksukohustuslasest müüjal on õigus lisada arvel kauba hindele käibemaks. Teiseks tasub ostja koos kauba hindega käibemaksu müüjale, mitte vahetult riigile. Müüja on käibemaksu riigile tasumisel vahendaja rollis. Seega ei tule ostjal tasuda kauba hinnale lisatud käibemaksu ükskõik millisele müüjale, vaid ainult käibemaksukohustuslasele. Riigikohus on rõhutanud, et sisendkäibemaksu mahaarvamine või tagastamise taotlemine on alusetu juhul, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos (asjad nr 3-3-1-39-03; 3-31-50-03). Ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist (asi nr 3-3-1-9707). Kui vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust (asi nr 3-3-1-32-09). Riigikohtu lahendis nr 3-3-1-32-09 (p 12) märgitakse, et kui tuvastatakse müüja reaalse majandustegevuse puudumine, on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks juba see, et ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüjad ei saa olla talle teenuse osutajateks. Olukorras, kus isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu. Sellisel juhul ei pea kohtud tuvastama n-ö erilist sidet ostja ja müüja vahel näiteks selle näol, et müüjad olid ostja kontrolli või juhtimise all või et ostja seaduslikul esindajal on perekondlikud, töö- või muud sarnased suhted müüjate esindusõiguslike isikutega. Olukorras, kus ostja on "ostnud" fiktiivse arve "arvevabrikult", on "varifirma" loomine toimunud "arvevabrikuga" seotud isikute poolt ning "varifirma" ei ole ostja kontrolli ja juhtimise all. Sellisel juhul ei saa maksuhaldur "erilist sidet" tuvastada. 22
(25)3-11-2645
  1. Halduskohus märkis: „Isegi kui maksuhaldur mitmete muude menetluste kaudu on tuvastanud OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ puhul variäriühingutele omaseid ja maksupettuse tunnuseid, ei ole ta veenvalt näidanud, et Dip-Met OÜ ja selle tookordsed juhatuse liikmed olid sellest samuti teadlikud või vähemalt pidid olema teadlikud“. Kohtuotsuse põhjendustest võib aru saada, et halduskohus ei pidanud maksuhalduri väidet kaebajate ja Dip-Met OÜ teadlikkuse kohta veenvaks seetõttu, et vastustaja ei ole tuvastanud kaebajate seost OÜ-dega Laitekar ja EBSRD Group seotud isikutega ega seda, et väidetava variäriühingu poolt välja võetud sularaha oleks jõudnud tagasi Dip-Met OÜ-sse või kaebajatele. Nagu p-s 11 märgitud, ei ole maksuhalduril võimalik ega vajalik tuvastada ostja erilisi sidemeid „varifirmaga“ seotud isikutega. Põhjendamatu on nõuda, et maksuhaldur tuvastaks variäriühingust välja võetud sularaha tagasijõudmise makse tegijatele. „Varifirma“ arvelt raha sularahas väljavõtmine toimub eesmärgiga varjata raha edasist liikumist. Halduskohus on jätnud arvestamata maksupettuste konspiratiivse iseloomu.
  2. Ringkonnakohus leiab, et hindamaks, kas Dip-Met OÜ ja selle juhatuse liikmed olid või pidid olema teadlikud, et OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ ei saanud Dip-Met OÜ-le kaupa müüa või teenuseid osutada, oleks halduskohtul olnud vaja esmalt võtta seisukoht selles, kas maksuhalduri väidetud põhjendatud kahtlus, et OÜ Laitekar ja EBSRD Group OÜ ei saanud olla kauba müüjaks või teenuse osutajaks, on paikapidav, ning hinnata asjaolusid, millega maksuhaldur seda kahtlust põhjendab. Maksukohustuslase tahtlus võib tuleneda ettekirjutuse aluseks oleva õigusrikkumise iseloomust, maksuhalduri tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-74-09, p 9). Koosmõjus sellega, et müüja puhul on tegemist maksupettuste toimepanemiseks kasutatava reaalse majandustegevuseta äriühinguga, võivad ostja osalemist maksupettuses kinnitada kogumis näiteks sellised asjaolud nagu ostja hoolsusnõuete või äripraktika seisukohast ebaharilik käitumine, ebakõlad tehingu dokumentatsioonis, ostja esindajate ebaselged, vastuolulised või ebausaldusväärsed seletused tehingu kohta. Sellekohaseid maksuhalduri väiteid ja asjas kogutud tõendeid ei ole halduskohus sisuliselt hinnanud, piirdudes (vt kohtuotsuse põhjenduste p 6) üksnes viitega I. R ütlustele, mille kohaselt tuvastas see O. C isikut tõendava dokumendi alusel ja tundis ta ära maksuhalduri näidatud fotolt (II kd tl 193-197), ja seisukohaga, et OÜ-le Laitekar ja EBSD Group pangakontot avades identifitseeris pank need isikud. Heites maksuhaldurile üldsõnaliselt ette uurimispõhimõtte rikkumist ja vastuolude kõrvaldamata jätmist isikute ütluste ja tõendite vahel, ei ole kohus selliseid kõrvaldamata jäänud vastuolusid esile toonud. Vastuolude kõrvaldamine hõlmab vastuolude tekkepõhjuste väljaselgitamise. Maksuhaldur on vastuolusid tehingu dokumentatsiooni ja asjaosaliste selgituste vahel vastutusotsuses seletanud sellega, et ostja esindajad olid teadlikud, et arvel näidatud kaupu ja teenuseid ei saada müüjana näidatud isikutelt, ning juhindusid dokumentide koostamisel üksnes eesmärgist saada alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Halduskohus ei põhjendanud, miks on see maksuhalduri hinnang ebaõige.
  3. Selge hinnang maksuhalduri seisukohale, et OÜ-d Laitekar ja EBSRD Group olid maksupettustes kasutatavad reaalse majandustegevuseta äriühingud, kohtuotsuses puudub. Selle küsimuse osas on kohus esitanud üksnes üldsõnalisi ja käesoleva haldusasja materjalidega seostamata arutlusi maksumenetluses kasutatavate tõendite teemal (vt kohtuotsuse põhjenduste p 7), märkides, et kuigi muudes menetlustes kogutud tõendite kasutamist ei saa välistada, „ei saa nende tõendite osakaal ega neile antav tähendus olla ülemäära suur, kuna maksukontroll tuleb siiski läbi viia konkreetse isiku ja tehingutega seotud asjaolude suhtes“. 23
(25)3-11-2645 Muude menetluste all mõtles kohus ilmselt kõiki muid kui 22.04.2010 maksuotsuse nr 12.23/3049-17 ja 11.10.2011 vastutusotsuse nr 13-7/2-9 tegemise menetlusi. Mida aga peab halduskohus silmas maksukontrolli läbiviimise all „konkreetse isiku ja tehingutega seotud asjaolude suhtes“ ja kuidas rikub seda nõuet tuginemine sellistele tõenditele, mida ei kasutata üksnes või esmakordselt vastava maksukohustuslase suhtes läbi viidavas maksumenetluses, kohtuotsuse põhjendustest ei selgu. Konkreetse tehinguga võivad olla seotud ka müüjat iseloomustavad asjaolud.

§ 59

lg 1 kohaselt on tõendid maksumenetluses „kõik asjas kogutud andmed, sealhulgas maksukohustuslaselt, kolmandalt isikult, riigi-, valla- või linnaasutuselt saadud teave, dokumendid, asjad, vaatluse teel tuvastatud asjaolud ning eksperdiarvamus“. Kohus ei ole tuvastanud, et mõni käesolevas asjas maksuhalduri poolt esitatud tõend oleks maksu- või halduskohtumenetluses lubamatu. Seisukoht, et „muudes menetlustes kogutud tõendite osakaal ega neile antav tähendus ei saa olla ülemäära suur“ on vastutusotsusega seostamata ega saa juba oma ebamäärasuse tõttu olla vastutusotsuse õiguspärasuse hindamisel kasutatav, samas on selline kohtu lähenemine vastuolus HKMS § 61 lg-ga 2, mille kohaselt ühelgi tõendil ei ole kohtu jaoks ette kindlaks määratud jõudu. Kohtuotsuse põhjendused on ka vastuolulised, kuna lisaks eeltsiteeritud seisukohtadele märgib kohus samas, et „kontrollitava maksukohustuslase tehingupartnerite kohta on sageli võimalik olulist teavet saada just nende enda suhtes läbi viidud menetlustest“. Kuigi eeltoodust nähtuvalt on ka halduskohus „muudes menetlustes kogutud tõendite“ kasutamist vaidlusaluses haldusasjas vähemalt mingil määral võimalikuks pidanud, ei ole ta neid tõendeid kohtuotsuse põhjendustes välja toonud ega hinnanud. Märkides, et kuna maksuotsusest ei selgu, et G. Š oleks püütud ühendust saada Dip-Met OÜ kontrolli käigus, nõustub kohus kaebajate hinnanguga G. Š 20.06.2008 ja 28.09.2009 seletustele, ei too kohus seda kaebajate hinnangut välja. Seda kaebajate hinnangut ei selgu ka kohtuotsuse osast (lk 8), mis käsitleb kaebajate sellekohaseid väiteid ja põhjendusi. 15. Tehingute asjaolude tuvastamata jätmise tõttu ei saanud kohus hinnata ka kaebuse esitajate osalust nendes tehingutes. Kohtuotsuse p-s 5 toodud põhjendustest nähtuvalt on halduskohus välistanud kaebajate vastutuse, tuginedes kaebajate ütlustele nendevahelise tööjaotuse kohta. Ringkonnakohus rõhutab, et äriühingu juhatuse liikmete vahelised kokkulepped tööülesannete jaotuse kohta ei võta juhatuse liikmelt

§ 8

lg-s 1 sätestatud maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmise tagamise kohustust. Juhatuse liige on selle tagamiskohustuse süüliselt jätnud täitmata ka juhul, kui maksuseadusest tulenevate kohustuste täitmine ei olnud küll tema tööjaotuse järgseks ülesandeks, kuid ta pidi olema teadlik maksuseaduste rikkumisest äriühingu poolt ega ole võtnud meetmeid selle vältimiseks (vt ka Tallinna Ringkonnakohtu 16.08.2012 otsus nr 3-09-2605, p 26).

  1. Seega on halduskohus rikkunud HKMS § 61 lg 1, § 158 lg 1 ja § 165 lg 1 p-de 1 ja 2 nõudeid. Tõendite hindamata jätmise tõttu on käesolevas haldusasjas olulised asjaolud jäänud välja selgitamata. See on oluline rikkumine, kuna ei ole ilmnenud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid.
  2. Ringkonnakohus ei nõustu kaebajate väitega, nagu ei oleks nendele vastutusotsuse tegemiseks alust juba seetõttu, et OÜ-l Dip-Met ei olnud vahendeid, millest kaebajad oleksid saanud maksuvõla tasuda.

§ 8

lg 1 teise lause kohaselt peab juriidilise isiku seaduslik esindaja täitma esindatava rahalised kohustused esindatava vara arvel. On tõsi, et kui esindataval vara puudub, ei ole selle arvel maksuvõla tasumine võimalik. See ei välista seadusliku esinda- 24

(25)3-11-2645 ja vastutust maksuvõla eest, kui ta on esindataval maksukohustuse tekkimise põhjustanud maksuseaduste tahtliku või raskest hooletusest rikkumisega. 18. Põhjendamatu on halduskohtu seisukoht, nagu oleks tal võimatu kontrollida

§ 96lgs 5 sätestatud vastutusotsuse tegemise tingimuste täitmist.

Halduskohtumenetluses kehtivast uurimispõhimõttest tulenevalt peab kohus asja lahendamisel tähtsust omavad asjaolud vajaduse korral välja selgitama omal initsiatiivil ja tõendite kogumise abil kõrvaldama lüngad protsessiosaliste poolt kohtule antud teabes selliselt, et asja otsustamisel tähtsust omavate asjaolude osas ei oleks enam kahtlusi, vajadusel nõudes protsessiosaliselt oluliste asjaolude väljatoomist ja tõendite esitamist (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-49-01). Halduskohus on kaebuste menetlusse võtmise määrustes 28.11.2011 (I kd tl 108, II kd tl 113) tõepoolest nõudnud vastustajalt hiljemalt 06.01.2012 sisulist seletust kaebuse kohta „koos kõigi kaevatud vastutusotsuse aluseks olnud jm asjassepuutuvate dokumentidega“. Sellega selgituskohustuse täitmine ei piirdu, sest selles menetlusfaasis ei saanud kohtul olla lõplikku ülevaadet olulistest asjaoludest, mille kohta menetlusosaliste esitatud teave ja tõendid on puudulikud, mistõttu ta ei saanud sellistele asjaoludele menetlusse võtmise määrustes ka tähelepanu juhtida. Asja materjalide hulgas ei ole määrust, millega kohus pärast mõlema poole seisukohtade saamist oleks kooskõlas alates 01.01.2012 kehtiva HKMS § 122 lg 2 p-ga 7 ja § 132 lg-ga 1 juhtinud menetlusosaliste tähelepanu kohtu poolt oluliseks peetud ja vaidluse all olevatele asjaoludele, mille kohta menetlusosalistelt pole laekunud piisavalt tõendeid ja teavet, ning andnud nendele tähtaja sellise teabe ja tõendite esitamiseks. Kaebajate väidetest (I kd tl 1-20, II kd tl 1-20, III kd tl 124-127, 163-165) ei nähtunud, et nad oleksid seadnud kahtluse alla selle, et vastustaja poolt on täidetud

§ 96

lg-st 5 tulenev tingimus, et vastutusotsuse võib sama seaduse § 40 nimetatud isikule teha alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist sama seaduse § 130 lg 1 p-s 6 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda. Seetõttu ei saanud vastustajale olla ära tuntav vajadus selle tingimuse täitmist tõendada.

  1. Kuna halduskohtu poolt protsessinormide rikkumise tõttu on tõendid jäänud hindamata ja olulised asjaolud tuvastamata suures mahus, ei ole halduskohtu otsust seaduse kohaselt olulises ulatuses põhjendatud (HKMS § 199 lg 2 p 2). Ringkonnakohus ei pea võimalikuks seda puudust apellatsiooniastmes kõrvaldada, sest olukord, kus mahukas haldusasjas saab suur osa tõendeid kohtuliku hinnangu esmakordselt alles apellatsioonimenetluses, ei ole kooskõlas õigusemõistmise astmelise ülesehitusega ja ringkonnakohtu ülesannetega haldusasja lahendamisel. Ringkonnakohus tühistab HKMS § 200 p 2 alusel halduskohtu otsuse täies ulatuses ja saadab asja halduskohtule uueks läbivaatamiseks. Sellega loeb ringkonnakohus PMTK apellatsioonkaebuse rahuldatuks osaliselt.
  2. Kuna ringkonnakohus ei tee ise asjas uut otsust, ei lahenda ta ka apellantide taotlust vastustajalt menetluskulude väljamõistmiseks. Kaire Pikamäe Lauri Madise Silvia Truman 25

(25)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.