Obsah (4)

§ 150§ 83§ 59§ 82

TARTU HALDUSKOHUS Tartu kohtumaja KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohtuasja number 3-11-1244 Otsuse kuupäev 22. detsember 2011 Kohtunik Roby Koik Kohtuasi OÜ Hurmi Mõis kaebus Maksu- ja Tolliameti Lõ

§ 150

lg 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kui maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et tehing on näilik, tuleb tehingu pooltel esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehing on vormistatud vastavalt tehingu majanduslikule sisule.

§ 83

lg 4 kohaselt ei võeta näilikku tehingut maksustamisel arvesse, sõltumata sellest, millised tagajärjed sellel tehingul olid. Vastustaja leiab, et OÜ Hurmi Mõis maksumenetluses kogutud tõendite kogumi hindamisel ei saa kahelda, et olemuslikult on tegemist näiliku tehinguga. Sisendkäibemaksu deklareerimise ja sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus on otseselt seotud käibe tekkimisega. Kui müüjal on käibemaksu tasumise kohustus, tekib ostjal ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus (KMS § 4 lg 1 ja lg 2). Kuna näilikust tehingust käivet ei teki, siis ei teki OÜ-1 Hurmi Mõis ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. 4

1. Kaebaja väitel on maksuhalduri käitumine antud kontrolli raames juba kontrolli algusest peale vastuoluline. Kaebaja väidab, et pärast esimesi toiminguid pakuti maksuhalduri poolt kohe välja, et kaebaja võiks tasuda OÜ Tuleviku Maastik maksuvõla. Vastustaja märgib, et tõendite kogumise faasis maksuhaldur tegi ostjale ettepaneku (09.02.2010) tasuda müüja eest käibemaks, kuna kaebaja ei olnud tööde eest OÜ-le Tuleviku Maastik veel tasunud (tasumine pidi toimuma 31.03.2010) ning ka väidetava tööde tegija tasumisele kuuluv käibemaks ei olnud riigieelarvesse laekunud. Kontrolli alustades maksuhaldur eeldab, et tehingud on vormistatud vastavalt nende majanduslikule sisule, seega maksuhalduril ei olnud põhjust kahelda, et tehing oli toimunud. Vastustaja märgib, et maksumenetluses enne kogutakse tõendeid ja alles seejärel antakse neile hinnang, seega kaebaja etteheide on alusetu. Lõplikule seisukohale tehingu näilisuse osas jõudis maksuhaldur pärast kogutud tõendite hindamist. Seega maksuhalduri poolt teenuse saajale tehtud ettepanekus ei olnud midagi tavatut ning käesolevas vaidluses ei oma asjaolu, et sellesisuline ettepanek kaebajale tehti, ka tähendust.
2. Kaebaja väidab, et maksuhaldur on jätnud põhjendamatult arvestamata olulised teenuse osutamist kinnitavad asjaolud nagu: teenuse osutaja kinnitus, et tehing on toimunud, teenuse osutaja detailsed selgitused tehtud tööde kohta, teenuse osutaja hankijate kinnitused, et tööd on teostatud ja teenuse osutaja hankijate selgitused tehtud tööde kohta. Vastustaja leiab, et eeltoodud väited on paljasõnalised ja tõendamata. Kaebusele ei ole lisatud ühtegi tõendit kaebuses esitatud väidete kontrollimiseks ja kinnitamiseks. Ka ei ole eelnimetatud loetelus nimetatud väited õiged, kuna maksumenetluse kogutud tõendid väidetut ei kinnita (kontrollakti lk 27-52; maksuotsuse tlk 11-12 p, vaideotsuse p 7, tlk 21). Siiski peab vastustaja vajalikuks märkida, et maksuhaldur ei saa alati lähtuda pelgalt sellest, kuidas tehingud on vormistatud, vastasel juhul oleks maksukohustuslastel võimalik oma maksukohustus ise määrata, kuid maksukohustus tekib siiski seaduse alusel. Maksumenetluses on tehingute vormi ja sisu erinemisel määravaks tehingute tegelik majanduslik sisu. Kui tehingu õiguslik vorm on vastuolus tehingu majanduslike tagajärgedega, siis võib maksuhaldur maksustamisel tehingu vormi ignoreerida. Käesoleval juhul oli tehing vormistatud äriühinguga, mille majandustegevus pole leidnud kinnitust ning maksuhalduril tuli tõendite kogumi hindamisest tehing OÜ-ga Tuleviku Maastik näilikuna käsitleda. Näilike tehingute tegelikult toimunuks näitamise soovist saab kirjalikult taasesitatavaid tõendeid olla vähe või pole neid üldse. Seega on ebamõistlik eeldada, et maksuhalduril on võimalik koguda tõendeid, mida maksuhalduri valduses ei ole ja mille avaldamine oleneb kaebuse esitaja tahteavaldusest ning tehingupoolte seotusest. Vastustaja märgib, et

§ 59

lõikest 1 tulenevalt otsustab maksuhaldur lähtudes talle seadusega pandud ülesannetest ja kaalutlusõigusest, milliseid tõendeid ta peab vajalikuks konkreetses asjas koguda. Antud asjas on maksuhaldur võtnud seletusi kõigilt asjapuutuvatelt isikutelt. Samas oli maksukohustuslasel alati võimalus asjakohaseid tõendeid esitada. 21. Vastustaja märgib, et maksuhalduri uurimispõhimõte on sätestatud

§-s 11 ning tähendab seda, et maksuhaldur kogub ka oma algatusel asja õigeks otsustamiseks vajalikke tõendeid. Uurimispõhimõte ei ole absoluutne, mistõttu ei saa ka maksuhaldurile ette heita selliste maksukohustust puudutavate dokumentide ja asjaolude arvesse võtmata jätmist, mida maksuhaldurile ei ole esitatud, mille üle tal ei ole valdust ning mida tal ei ole võimalik riiklikest andmebaasidest ega ka kolmandatelt isikutelt saada.

§ 82

kohaselt lähtub maksuhaldur maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lg 1), maksukohustuslase raamatupidamise arvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, 5 kogub ta lähtuvalt uurimispõhimõttest täiendavaid tõendeid. OÜ Hurmi Mõis käibemaksu arvestamise ja tasumise kontrollimisel kogus maksuhaldur täiendavaid tõendeid, mis muuhulgas kinnitavad, et tehing OÜ-ga Tuleviku Maastik pole 2009.a detsembrikuus toimunud. Samas sai OÜ Hurmi Mõis näiliku tehingu vormistamisest ja sisendkäibemaksu deklareerimisest võimaluse oma tarbeks riigieelarvest raha saada. Vastustaja leiab, et lähtuvalt uurimispõhimõttest kogus ta maksumenetluses piisavalt tõendeid ning neid kõiki kogumis hinnates tegi õige järelduse, et tehing on näilik ning 30.12.2009 arvel nr 01 näidatud poolte vahel ei ole toimunud. Arve ja muude dokumentide vormistamise eesmärgiks oli luua maksuhaldurile mulje tehingu toimumisest ja saada alusetult deklareerida sisendkäibemaksu. Toimumata tehingu kajastamine detsembrikuu (2009.a) käibedeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu ja poolte teadmisel.

1. Vastustaja on seisukohal, et kaebuses esitatud väited ei saa olla aluseks kaebuse rahuldamisele ning Maksu- ja Tolliameti Lõuna maksu- ja tollikeskuse õiguspärase ning põhjendatud 14.02.2011 maksuotsuse nr 12.2-3/1718-41 tühistamisele. Vastustaja palub jätta OÜ Hurmi mõis kaebus rahuldamata ning jätta menetluskulud kaebaja enda kanda. Kohtu põhjendused ja otsus
2. Halduskohus, hinnates asjas kogutud tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses, on menetlusosaliste esindajate poolt kohtuistungil antud seletuste ära kuulamise järel seisukohal, et kaebuse rahuldamiseks puudub alus.
3. Kaebaja ei ole esitanud asjas selliseid tõendeid, mis kummutaksid vastustaja poolt tuvastatut, et kaebaja ei ole OÜ-lt Tuleviku Maastik arvetel näidatud teenuseid soetanud. Vastustaja on viidanud maksumenetluses kaalukatele asjaoludele, mis annavad aluse seisukohaks, et tehinguid ei ole poolte vahel tegelikkuses toimunud. Seetõttu ei saa halduskohus ümber lükata vastustaja poolt tõendatut, et arved ja teised tõendid on kaebaja poolt esitatud selleks, et luua mulje tehingute toimumisest, et saada seeläbi majanduslikku eelist sisendkäibemaksu tagastamise näol.
4. Poolte vahel ei ole vaidlust selles, et Hurmi mõisas on mingil määral pinnase- ja lammutustöid tehtud. Kaebaja ei ole esitanud aga tõendeid, mille alusel saaks järeldada, et tegelikkuses ei olnud tehingud näiliselt vaid tegelikud. Vastustaja on õigustatult kohaldanud majandusliku tõlgendamise reeglit ja lähtunud tehingu majanduslikust sisust. Tehingu õigusliku vormi vastuolu korral tehingu majanduslike tagajärgedega on vastustaja õigustatud mitte arvestama maksustamisel tehingu vormiga. Kuna vastustaja tuvastas, et tehingut reaalselt ei täidetud, siis võiski ta selle arvestamata jätta. Näiliste tehingute puhul ei lasu vastustajal kohustust tuvastada, kuidas teenuseid tegelikkuses osutati, mis mahus neid osutati või kelle poolt teenus osutati.
5. Tehingu mõlema poole registreeritus käibemakskohustuslasena annab aluse sisendkäibemaksu mahaarvamiseks. Antud asjas on tõendatud, et teenuse võis osutada kaebaja ise, tehingu teiseks pooleks võis olla hoopis tundmatu kolmas isik, mille tõttu ei saanud vastustaja lugeda sisendkäibemaksu mahaarvamist õigustatuks. Seetõttu ei riku vaidlustatud otsus kaebaja õigusi seonduvalt sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusest ilma jäämisega. Vastustaja on tuvastanud kaebaja käitumise, mis on käsitletav pahausksusena, mille tõttu ei saa ta apelleerida heauskse käitumise klauslile.
6. Halduskohus on seisukohal, et käesoleval juhul ei saa järeldada, et vastustaja on eiranud RKhk lahendis 3-3-1-18-10 väljendatud seisukohti. Halduskohus nõustub vastustajaga, et kuna käesoleval juhul ei ole kaebaja omalt poolt täiendavaid tõendeid esitanud, siis oli vastustaja vaidlustatud otsuses õigustatud kaalutletult käsitlema RK lahendis välja toodud kõiki 6 pahausksusele viitavaid variante. Halduskohus ei saa nõustuda kaebajaga, et seetõttu on tegemist vastuolulise otsusega.
7. Vastustaja on maksuotsuses põhjalikult käsitlenud, millised faktilised asjaolud tingisid kaebajat koormava otsuse andmise. Kaebaja pahausksuse ja tehingute näilikkuse on vastustaja tuvastanud järgmiste asjaolude alusel. Kaebajal oli teenuste eest tasumata OÜ-le Tuleviku Maastik, kes ei olnud jällegi tasunud enda allhankijatele. OÜ Tuleviku Maastik vastas reaalset majandustegevust mitteomava äriühingu tunnustele. Tõendatud on, et ta ei olnud üldse käibemaksu tasunud ja deklareeritud oli ainult üks töötaja. Äriühingu pangakonto ei näidanud vastustajale ettevõtlusega tegelemiseks omaseid kulutusi ja ta oli ettevõtlusega mittetegelemise tõttu käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud. Reaalse majandustegevuse puudumisele viitas ka asjaolu, et ettevõte oli moodustatud vahetult enne tehingute vormistamist kaebajaga, deklaratsioonidest ei nähtu rohkem majandustegevusele viitavaid tehinguid ja vaidlusaluselt käibelt on ta jätnud käibemaksu tagastamata. OÜ Tulevik Maastikul majandustegevuse puudumine tuleneb ka asjaolust, et ta ei deklareerinud isegi sisendkäibemaksu, mis viitab enda huvide kõrval kellegi teise huvides tegutsemisele. Kaebaja pahausksusele viitab muuhulgas asjaolu, et tema majandusseis ei võimaldanud arvetel näidatud summasid tasuda, kuna erinevatele tarnijatele oldi vastustaja andmetel 3,2 miljonit krooni võlgu. Kaebaja seaduslik esindaja ei suutnud ka kohtuistungil tööde täpseid finantseerimisallikaid avaldada ja kinnitas struktuurifondide vahendite sularahas firmast väljavõtmist. Vastustaja on käesoleval juhul ka õigustatult tuginenud kaebaja pahausksuse hindamisel mõisa ehitamise asjaolude kohta vastustajale kaebaja poolt varasematel aastatel valeandmete esitamist. Tehingu näilisusele viitab neil asjaoludel ka kaebaja kontrollperioodi sisendkäibemaksu ja maksustatava käibe tavatult suur erinevus. Samuti majandusloogikaga vastuolu OÜ Tuleviku Maastik puhul, kes pidi vastustajale esitatud tõendite kohaselt allhankijatele tasuma üle kahe korra rohkem, kui ta pidi saama kaebajalt. Tehingu näilisus tuleneb ka asjaolust, et osade tööde tegemiseks oli kaebaja juhatuse ühel liikmel olemas buldooser ja teises firmas olemas ekskavaator. Kusjuures ka kaebaja ise oli teinud varasemalt kaevetöid ettevõttele, kes nüüd oli vastustaja käsutuses olevate tõendite kohaselt OÜ Tuleviku Maastik alltöövõtjaks, mis ei ole samuti kaebaja majanduslikku seisukorda arvates loogiline, et miks kasutati teenust vahendaja kaudu, kui väidetavale teenuse osutajale oli ise kaebaja poolt samalaadset teenust pakutud. Vastustaja poolt kogutud tõenditega oli tõendatud, et osa töid oli üldse tegemata, mida ei kummutanud kohtuistungil ka kaebaja seaduslik esindaja.
8. Asjas on tõendatud ka kaebaja seaduslike esindajate kui kinnistu omanike huvi finantseerida mõisa ehitust odavamalt. Vastustaja on õigesti sedastanud, et huvide konflikti tõttu oli kaebajal maksupettuse kahtlusest tulenevalt kõrgendatud tõendamiskoormus, kuid kaebaja ei ole ka kohtumenetluses pidanud tarvilikuks täiendavaid tõendeid esitada.
9. Kaebaja ei ole välja toonud selliseid vastustaja menetluslikke minetusi, mis annaks iseseisva aluse maksuotsuse tühistamiseks. Halduskohus nõustub vastustaja käsitluse õigsusega, kuidas peab tõenditele kogumis antava hinnangu alusel kujunema otsustuse tegeja siseveendumus ning mida hõlmab uurimispõhimõte.
10. HKMS § 26 lõike 1 punktist 6 tuleneva volitusnormi alusel jätab halduskohus neil asjaoludel kaebuse rahuldamata. Seoses kaebuse rahuldamata jätmisega jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Roby Koik kohtunik 7