← Eesti

3-12-892/33

Obsah (8)§ 212§ 215§ 213§ 223§ 116§ 158§ 108§ 109

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Ruth Plaks, Oliver Kask ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 19.11.2013, Tallinn Haldusasja number 3-12-892 Haldus

§ 212

lg 1 teises lauses sätestatud juhul (

§ 212lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (

§ 215lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (

§ 213lg 1 p 5).

Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (

§ 223lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlus- 3-12-892 tähtaja kulgemist (

§ 116

lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (

§ 116lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

  1. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse (edaspidi PMTK) 30.03.2012 korraldusega nr 12.2-3/6932-1 teatati OÜ-le Registon viimase suhtes käibemaksu ja tulumaksu arvestamise ning tasumise õigsuse kontrolli alustamisest perioodi jaanuar 2011 kuni jaanuar 2012 osas ning sellest, et OÜ Registon on kohustatud esitama nimetatud perioodi kohta dokumente ja selgitusi hiljemalt
  2. aprillil kell 10.
  4. PMTK 10.04.2012 korraldusega nr 12.2-3/6932-2 muutis PMTK OÜ Registon suhtes alustatud kontrolli ulatust selliselt, et üksikjuhtumi kontroll hõlmab käibemaksu ja tulumaksu arvestamise ning tasumise õigsuse kontrolli perioodil jaanuar 2011 kuni jaanuar 2012 seonduvalt tehingutega OÜ-ga Montazmetal KM, OÜ-ga EuroActive, OÜ-ga Pankrat ja OÜ-ga Monoloog. Korraldus kuulus täitmisele OÜ Registon esindusõigusliku isiku poolt dokumentide esitamise ja teabe andmisega kontrolliobjekti puudutavates küsimustes maksuhalduri ametiruumides
  5. aprillil kell 10.
  7. OÜ Registon esitas 30.04.2012 Tallinna Halduskohtule kaebuse PMTK 30.03.2012 korralduse nr 12.2-3/6932-1 ja 10.04.2012 korralduse nr 12.2-3/6932-2 tühistamiseks. 1) Alustatud kontrolli ei saa pidada üksikjuhtumi kontrolliks. PMTK 30.03.2012 korralduse sõnastus viitab revisjonile ja selle eesmärgile – selgitada välja maksumenetluses tähendust omavad, kuid maksuhaldurile mitte teada olevad asjaolud. Korraldusest ei nähtu, et kontrolli eesmärk oli kontrollida maksuhaldurile teadaolevaid asjaolusid või et kontroll oleks suunatud konkreetse üksikjuhtumi lahendamisele (tagastusnõue, deklaratsiooni parandused, konkreetsed tehingud konkreetse isikuga jmt). 10.04.2012 korraldusega täpsustati kontrolli ulatust, kuid korralduse põhjendustest siiski ei tulene, et maksuhaldur kontrollib konkreetset üksikjuhtumit. Kontrolliobjekt on korralduses esitatud üldiselt ja abstraktselt. 10.04.2012 korralduses märgitud äriühingutega seotud ostutehingud moodustavad ca 80% kõikide kaebaja poolt sooritud ostutehingute kogusummast. Järelikult hõlmab kontroll kaebaja majandustehingutest enamuse. 2) Kahe maksu kontroll kolmeteistkümnel maksustamisperioodil viitab suurele kontrolli mahule. Kahe revidendi määramine kontrollimenetluses ei ole tavapärane, vaid osutab pigem tavapärasest suuremale kontrolli ulatusele ja olulisusele. Korraldusega määratud kontrolli ulatusest võib järeldada, et alustatud kontrollimenetlus on tavapärasest pikem, mis vajab kaebaja õiguste seisukohast kontrolli tähtaja kindlaksmääramist. Pikemaajaliste kontrollide puhul peab kaebajale olema teada, millise tähtaja jooksul kontroll läbi viiakse. Korraldus ei võimalda kontrollida, kas ja millise aja jooksul kontroll läbi viiakse ja kas see toimub ilma tähtaega määramata mõistliku aja jooksul. Kaebaja peab üksikjuhtumi kontrolli mõistlikuks tähtajaks 1-3 kuud. Kuna maksuhaldur ei ole järginud korralduste andmisel revisjonile seadusega ettenähtud nõudeid, on vaidlusalused korraldused õigusvastased. Korraldus ei vasta maksukorralduse seaduse (MKS) §-s 75 sätestatud nõuetele ning maksuhaldur ei vii kontrollimenetlust läbi kaebaja asukohas (MKS § 77). Eeltoodust tulenevalt tuleb vaidlustatud korraldused tühistada. 3) Lääne maksu- ja tollikeskus kontrollis 01.04.2011 korralduse nr 12.2-3/1629-1 alusel OÜ Registon käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsust maksustamisperioodidel jaanuar ja veebruar
  8. Kontrolli käigus esitati maksuhaldurile samad dokumendid, mille esitamist 2

(6)3-12-892 nõuab maksuhaldur 30.03.2012 ja 10.04.2012 korraldustega. Alustatud kontroll on OÜ Registon andmetel lõppenud ja maksualaseid rikkumisi ei ole OÜ Registon käitumises tuvastatud. Vaidlustatud PMTK korraldustes ei ole põhjendatud, miks kontrollitakse juba kontrollitud perioode ja maksustamisandmeid uuesti. Vaidlusalustest korraldustest ei nähtu, et pärast 01.04.2011 korralduse alusel läbiviidud kontrolli on maksuhalduril tekkinud uus teave, mis ajendab kaebaja suhtes korduva kontrolli läbiviimist. Korduva kontrolli läbiviimine on vastuolus MKS § 10 lg-ga 3 ja proportsionaalsuse põhimõttega.
  1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) palus jätta kaebus rahuldamata järgmistel põhjustel. 1) OÜ Registon suhtes läbiviidava kontrolli näol ei ole tegemist revisjoniga. Kaebaja käibemaksu ja tulumaksu arvestamise ja tasumise õigsuse kindlakstegemine ja võimalik maksusummade määramine ei ole sõltuvuses kontrolli liigist. Haldusasjas nr 3-3-1-20-05 leidis Riigikohus, et kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel on võimatu ning revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine sõltub hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega. Kaebaja ei saa väita, et tegemist on enamkoormava kontrollivormiga, kuna kontroll ei ole tema suhtes veel lõppenud ega ole möödunud ka kaebaja poolt üksikjuhtumi kontrolliks märgitud mõistlik tähtaeg (1-3 kuud). Seega ei saa pidada asjakohaseks ka kaebaja väidet, mille kohaselt on tal alus järeldada alustatud kontrollimenetluse tavapärasest pikemat kestvust. 2) Kolmeteistkümne kuu kontrollimine seoses konkreetsete kindlaksmääratud tehingutega üksikjuhtumi kontrolli raames on maksuhalduri tegevuses tavapärane ning vastava perioodi pikkuse üle arutlemine ei anna põhjust väita, et tegemist on revisjoniga. Maksuhaldur ei ole antud juhul kontrolli raames võtnud selliseid menetluslikke meetmeid, mis on omased revisjonile (nt kontrolli läbiviimine maksukohustuslase tegevuskohas selleks eraldatud töökohal ning revidendi õigus anda suulisi korraldusi). Kontrollimenetlust ei saa revisjoniks muuta asjaolu, et kontrolli viivad läbi kaks ametnikku. Kuna käesoleval juhul on tegemist üksikjuhtumi kontrolli, mitte aga revisjoniga, on kaebaja viited kontrollitähtaja kindlaksmääramise kohta alusetud. Korduvkontrolli läbiviimisel peab MKS kohaselt viitama uue tõendi või asjaolu ilmnemisele üldkontrolli ehk revisjoni puhul, antud juhul on aga tegemist üksikjuhtumi kontrolliga. 3) Lääne maksu- ja tollikeskus (LäMTK) kontrollis 01.04.2011 korralduse nr 12.2-3/1629-1 alusel üksikjuhtumi kontrolli raames ainult käibemaksu arvestamise õigsust perioodidel jaanuar-veebruar
  2. Käesolevas asjas kontrollitakse nii käibemaksu kui ka tulumaksu perioodil jaanuar 2011 kuni jaanuar 2012 konkreetselt seonduvalt tehingutega OÜ-dega Montazmetall KM, EuroActive, Pankrat ja Monoloog. Kuna üksikjuhtumi kontrolli puhul ei sea MKS piirangut sama perioodi teistkordseks kontrolliks, on antud juhul määratud viisil kontrolli läbiviimine õiguspärane.
  3. Tallinna Halduskohus jättis 13.06.2012 otsusega OÜ Registon kaebuse rahuldamata. Otsuse põhjendused on järgmised. 1) Vaidlustatud korraldused ei ole antud üksteisest sõltumatult, sest 10.04.2012 korraldus anti 30.03.2012 korralduse muutmiseks. Kuna kahe korralduse vahele jäänud ajal ei ole kaebaja teinud mingeid toiminguid ja samuti ei tehtud kaebaja suhtes mingeid toiminguid, siis ei riku 30.03.2012 korraldus iseseisvalt kaebaja õigusi. 2) Vaidlustatud korralduste alusel ei ole planeeritud kontrolli läbiviimist kaebaja töökohas, vaid dokumentide ja teabe esitamisega maksuhalduri ametiruumides. Samuti ei ilmne, et kaebajalt oleks nõutud kaasaaitamiskohustuse järjepidevat ja pikaajalist täitmist. Seega ei viita 3
(6)3-12-892 korralduste vormistamine ega läbiviidava kontrolli intensiivsus sellele, et tegemist oleks revisjoniga. Samuti ei ole kontrolli algusest möödunud kolme kuud. Kaebaja väide kontrolli tavapärasest pikema kestvuse kohta on oletuslik. Kuna revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli eristamisel ei oma määravat tähtsust kontrollitava perioodi pikkus ega kontrolli ulatus uuritavate maksude lõikes, ei tähenda kolmeteistkümne maksustamisperioodi kahe erineva maksuliigi kontrollimine seda, et tegemist oleks kaebajat enamkoormava kontrolliga. Kontrolli läbiviimine kahe ametniku poolt võib kontrollimenetlust vaid kiirendada ja tõhustada. 3) Käibemaksu ja tulumaksu arvestamise ning tasumise õigsuse kontroll on piiritletud konkreetsete äriühingutega toimunud tehingutega ja seetõttu ei saa kontrolliobjekti pidada abstraktseks. 4) Kaebaja ei täpsusta, kui palju ta arvuliselt ostutehinguid kokku sooritas, kui mitu lehekülge dokumente ostutehingutega seondus ja kuidas maksuhalduri poolt nõutud tehingute kohta dokumentide esitamine teda konkreetselt koormab. Seetõttu on kaebaja väide tehingute mahu kohta liialt üldsõnaline. Eeltoodu põhjal järeldub, et kaebaja suhtes viiakse läbi üksikjuhtumi kontrolli, mitte revisjoni. 5) Kuna MKS-st ei tulene üksikjuhtumi kontrolli läbiviimisel piirangut sama perioodi uuesti kontrollimise kohta, puudub alus ka vaidlusaluste korralduste tühistamiseks
  1. a jaanuari ja veebruari maksustamisperioodide käibemaksu kontrolli osas. Viidatud maksustamisperioodidel käibemaksu arvestamise ja tasumise õigsuse uuesti kontrollimine ei ole vastuolus MKS § 102 lg-ga 3, § 10 lg-ga 3 ega proportsionaalsuse põhimõttega. Maksuhalduril on maksude tasumise õigsuse kontrollimisel ja maksusumma määramisel volitus kaaluda abinõu kohaldamist või valida erinevate abinõude vahel (MKS §-d 11 ja 12). Ebamõistlik oleks välistada maksuhalduri võimalus kontrollida kahe maksuliigi lõikes süsteemselt, omavahel seostatult ja kronoloogiliselt kaebaja tehinguid teatud äriühingutega vaid seetõttu, et kahte kuud on ühe maksuliigi osas varem kontrollitud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
  2. OÜ Registon palub apellatsioonkaebuses halduskohtu otsuse tühistada ja kaebuse rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjendused on järgmised. 1) Kaebaja leidis, et maksuhaldur pidanuks alustama revisjoni ja arusaamatuks jääb, miks kontrollitakse juba kontrollitud perioodide maksustamisandmeid (jaanuar ja veebruar
  3. a käibemaksuarvestus) uuesti. Halduskohus ei ole kontrollinud kaebaja põhiväidet, et kas maksuhaldur valis maksukohustuse kontrollimiseks õige maksukontrolli liigi. Kontrolliliigi valib maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel (MKS § 12). Kohus ei ole analüüsinud kaebaja väiteid, et kontroll tulnuks läbi viia revisjonina, vaid võtnud seisukoha, et maksuhalduri tegevuses ei esine revisjoni tunnuseid. Tegemist on asjaolu tuvastamisega pärast maksumenetluse lõppu, kuid kaebaja soovib, et maksuhaldur viiks kohe algusest peale läbi kontrolli õigesti. 2) Revisjon erineb üksikjuhtumi kontrollist selle poolest, et rakenduvad korduvate kontrollimenetluste piirangud. Seepärast võib maksukohustuslase õigusi kaitsta ka see, et revisjoni läbiviimise tulemusel saab ta enda maksukohustuste täitmise kohta lõpliku hinnangu ja seda ei hakata edaspidi üle kontrollima või muutma. Kuna maksuhaldur kontrollib maksustamisandmeid teist korda, siis tulnuks seda teha revisjonina. Kaebaja eeldab, et vaidlusalune kontroll on selle perioodi suhtes viimane ja ta ei pea taluma edaspidi kolmandat üksikjuhtumi kontrolli. Paraku pakub sellist kaitset vaid revisjoni tulemusel läbiviidud kontroll. Halduskohus on 4
(6)3-12-892 ebaõigesti kohaldanud MKS § 10 lg-d 3, § 12, § 59 lg-d 2 ja §
  1. Vaidlustatud korraldused tuleb tühistada, sest vastustaja oleks pidanud alustatud kontrolli läbi viima revisjonina ning järgima seejuures revisjonil kehtestatud erikorda.
  2. Maksu- ja Tolliamet palub jätta apellatsioonkaebuse rahuldamata ja kordab halduskohtule esitatud vastuväiteid. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
  3. Ringkonnakohus leiab, et halduskohtu otsuse tühistamiseks ei ole alust ja apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. Halduskohus ei ole õigusnorme ebaõigesti kohaldanud, ei ole ebaõigesti tuvastanud asjaolusid ega rikkunud kohtumenetluse norme.
  4. Haldusakt on õiguspärane, kui ta on antud pädeva haldusorgani poolt andmise hetkel kehtiva õiguse alusel ja sellega kooskõlas, proportsionaalne, kaalutlusvigadeta ning vastab vorminõuetele (haldusmenetluse seaduse (HMS) § 54). Haldusakti ja toimingu õiguspärasust hindab kohus haldusakti andmise või toimingu tegemise aja seisuga (

§ 158). 10.

Kokkuvõtvalt tugineb halduskohtule esitatud kaebus ja ka apellatsioonkaebus kaebaja seisukohale, et vastustaja pidanuks üksikjuhtumi kontrolli alustamise asemel andma revisjonikorralduse (MKS §-d 75 ja 76), sest kavandatud kontroll hõlmab maksustamisperioodide jaanuar 2011 kuni jaanuar 2012 käibemaksu ja tulumaksu (kusjuures perioodide jaanuar-veebruar 2011 käibemaksu on varem juba kontrollitud) ning valdavat osa kaebaja tehingutest, kontrolli hakkavad läbi viima kaks ametnikku. Kontroll revisjoni vormis annaks kaebajale suurema kindluse, et korduvat kontrollimenetlust edaspidi enam ei toimuks, kaebajale oleks teada revisjoni tähtaeg, menetluse käigus oleks paremini tagatud ärakuulamine (revisjoni lõppvestlus, revisjoniaktile eriarvamuse esitamine). 11. Kaebaja poolt esile toodud asjaolude põhjal ei ole võimalik asuda seisukohale, et vastustaja on vaidlustatud korraldustega valinud õigusvastaselt kontrollivormiks revisjoni asemel üksikjuhtumi kontrolli. Riigikohtu halduskolleegium on 06.06.2005 otsuses nr 3-3-1-20-05 (p 14) selgitanud: „/ / revisjon võib hõlmata üht või mitut maksu, üht või mitut maksustamisperioodi või olla piiritletud konkreetsete asjaolude väljaselgitamisega. Seega võib revisjon hõlmata vaid ühe maksu üht maksustamisperioodi või isegi üksnes mõne asjaolu väljaselgitamist. Järelikult on üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel võimatu.“ Seega ei saa ka praeguse juhtumi puhul pelgalt kontrolli ulatuse (maksustamisperioodide, maksude, tehingupartnerite hulk) alusel otsustada, et maksuhaldur pidanuks üksikjuhtumi kontrolli asemel valima revisjoni vormi ja andma revisjonikorralduse. Seda ei saa otsustada ka asjaolu põhjal, et kahe maksustamisperioodi ühe maksu osas asutakse kaebajat kontrollima korduvalt, või et kontrolli asuvad teostama kaks ametnikku. Samas lahendis (p 15) on Riigikohus selgitanud: „Maksukohustuslast enam koormava kontrolli puhul (tööruumi või töökoha eraldamine, kaasaaitamiskohustuse järjepidev pikaajaline täitmine, kontrollimise ajaline kestvus) peab maksuhaldur valima revisjonivormi. Seega sõltub revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega.“ Olukorras, kus maksuhaldur ei kavanda maksukohustuslase kontrollimist enamkoormaval viisil ja maksuhaldurile valiku tegemisel ning kohtule korralduse kontrollimisel pole ette teada asjaolusid, mille tõttu kontroll kindlasti või suure tõenäosusega maksukohustuslasele enamkoormavaks kujuneb, ei saa asuda seisukohale, et maksuhaldur oleks pidanud valima revisjonivormi ning üksikjuhtumi kontrolli alustamine on õigusvastane. 5

(6)3-12-892
  1. Riigikohus on samas lahendis selgitanud, et maksukohustuslase korduva kontrollimise piirangud on seotud varem toimunud revisjoniga seepärast, et revisjon on maksukohustuslast kõige enam koormav kontrollimise vorm, mis samaaegselt kulutab juba eelduslikult ka olulise osa maksuhalduri ressursist; just revisjoni käigus on maksuhalduril võimalik välja selgitada kõik olulised asjaolud (p 13). Puuduvad andmed, et maksustamisperioodide jaanuar ja veebruar 2011 käibemaksu oleks varem revisjoni vormis kontrollitud. Seega MKS-st tulenevat korduva kontrollimise piirangut nimetatud perioodi käibemaksu osas ei esine. Olukorras, kus esmakordselt kontrollitakse sama perioodi tulumaksu, ei saa käibemaksu korduvkontrolli pidada kaebaja jaoks ebaproportsionaalselt koormavaks.
  2. Viidatud lahendis (p 15) on Riigikohus selgitanud: „Võimalik on ka kohtulik kontroll nii selle üle, kas maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon, kui ka selle üle, kas maksuhaldur järgib revisjoni puhul menetlusnõudeid. Kui asjaolud ja tõendid on erisuunalised, viidates sisuliste tunnuste osas nii üksikjuhtumi kontrollile kui ka revisjonile, siis on oluline ka see, kuidas maksuhaldur kontrolli vormistas ja kuidas menetlus toimus.“ Seega võivad revisjoni läbiviimisele viitavad asjaolud ilmneda kontrollimenetluse käigus ning revisjoni sisuliste tunnuste alusel võib kohus hiljem tuvastada, et maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon. Kui selliseid tunnuseid kontrolli alustamisel ei esine, pole põhjust pidada üksikjuhtumi kontrolli alustamise korraldust õigusvastaseks.
  3. Ringkonnakohus ei tee otsust kaebaja kasuks, mistõttu jäävad kaebaja apellatsioonimenetluse kulud

§ 108lg 1 alusel tema enda kanda.

Vastustaja ei ole ringkonnakohtule menetluskulude nimekirja ja kuludokumente esitanud, mistõttu jäävad vastustaja võimalikud menetluskulud

§ 109lg 1 alusel samuti tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask /allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks /allkirjastatud digitaalselt/ Virgo Saarmets 6

(6)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.