Obsah (10)

§ 8§ 96§ 130§ 32§ 83§ 150§ 62§ 65§ 56§ 40

KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohus Kohtunik Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Tallinna Halduskohus Kristjan Siigur 20. november 2013, Tallinn 3-12-2511 Haldusasi M.V.i kaebus Maksu- ja

) §-st 150 tulenevalt on kaebaja 3 ülesanne tõendada asjaolud, mis lükkaksid ümber maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolud. Vastustaja ei nõustu kaebaja hinnanguga, nagu oleks kaebajat vastutusotsuses süüdistatud kuriteo toimepanemises ning selgitab, et sõnaga „maksupettus“ kirjeldatakse kõige jämedamaid maksualaseid õigusrikkumisi, ent selle mõiste kasutamise eelduseks ei ole isiku kriminaalõigusliku vastutuse tuvastamine. Samuti leiab vastustaja, et kaebajale tehtud korraldust nr 13-7/108-8 ei ole kehtetuks tunnistatud, vaid selle täitmise tähtaega üksnes pikendati. Vastustaja selgitab, et kaebajale on tagatud ärakuulamisõigus sellega, et talle edastati enne vastutusotsuse tegemist vastutusotsuse projekt, mille kohta tal oli võimalus esitada oma arvamus ja vastuväited. Kohtuistungil jäi vastustaja samuti oma vastuväidete ning vastutusotsuses ja vaideotsuses kajastatud seisukohtade juurde. KOHTU SEISUKOHT JA PÕHJENDUSED 7. Hinnanud poolte väiteid ja nende kinnituseks esitatud tõendeid kogumis ja vastastikkuses seoses, leian, et M.V.i kaebus ei ole põhjendatud ning tuleb rahuldamata jätta. Maksuhaldur on nõuetekohaselt tuvastanud nii OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla tekkimise kui ka asjaolud, mis kinnitavad kaebaja vastutuskohustuse tekkimist OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla eest. Kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väiteid ning viidatud tõendid ei lükka maksuhalduri poolt tuvastatut ümber. 8. Maksukorralduse seaduse (

) § 40 lõikes 1 on sätestatud, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest

§-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega.

§ 8

lg 1 kohaselt on juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama esindatava

-ist ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise.

§ 96

lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. Sama paragrahvi 5. lõikest tuleneb, et vastutusotsuse võib teha maksusumma määramise aegumistähtaja jooksul ning juriidilise isiku juhatuse liikmele võib teha vastutusotsuse alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist

§ 130

lõike 1 punktis 6 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot.

§ 96

lg 6 kohaselt ei tehta vastutusotsust kui maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või maksuvõlg on kustutatud.

§ 32

kohaselt on maksuvõlg maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress.

1. Eeltoodud sätetest tulenevalt tuleb juriidilise isiku juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemiseks tuvastada, kas juriidilisel isikul on tekkinud maksuvõlg, mille sisse nõudmine juriidiliselt isikult ei ole osutunud võimalikuks, kas see juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud kohustust tagada juriidilise isiku maksukohustuste täitmine ning kas sellise kohustuse rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel on põhjuslik seos. Esindajale vastutusotsuse tegemise esmaseks eelduseks on niisiis esindatava maksuvõla olemasolu. Käesoleval juhul on maksuhaldur OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla tuvastanud
2. veebruaril 2009 tehtud maksuotsuses nr 125/
3. Vaidluses vastutusotsuse üle on vastutusotsuse adressaadil õigus vaidlustada ka 4 juriidilisele isikule tehtud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid, sõltumata sellest, et juriidiline isik maksuotsust vaidlustanud ei ole.
4. Eestis tekkinud maksustatava käibe (käibemaksuseaduse (KMS) § 1 lg 1 p 1) puhul on KMS § 29 lõikest 1 tulenevalt maksukohustuslase poolt tasumisele kuuluvaks käibemaksusummaks maksustamisperioodil maksustatava käibena kvalifitseeruvatelt tehingutelt või toimingutelt arvestatud käibemaks, millest on maha arvatud maksustatava käibe tarbeks […] kasutatava kauba või teenuse sama maksustamisperioodi sisendkäibemaks. Sisendkäibemaks on määratletud KMS § 29 lõikes 3 ning käesoleva vaidluse seisukohast on tähtis selle lõike esimene punkt, mille kohaselt on sisendkäibemaksuks teiselt maksukohustuslaselt soetatud või saadud kauba või teenuse eest tasumisele kuuluv käibemaks.
5. Vaidlust ei ole selles, et
6. aasta septembrikuus olid nii OÜ Gillian kui OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo registreeritud käibemaksukohustuslastena. Leian, et OÜ Gillian
7. septembri 2007 arve nr 12 vastab formaalselt KMS § 37 lõikes 7 loetletud tunnustele. See, et arvel on teenust kirjeldatud üldsõnaliselt, ei annaks eraldivõetuna alust seisukohaks, et sellise arve alusel ei tohi ostja sisendkäibemaksu maha arvata. Maksustamise aluseks on aga reaalsed majanduslikud sooritused, mitte üksnes formaalsetele nõuetele vastavate dokumentide olemasolu. Arve, mis ei kajasta tegelikku majanduslikku sooritust või kajastab seda valesti, ei vasta raamatupidamise seaduse § 7 lg 1 punktis 3 ning KMS § 37 lg 7 punktis 5 sätestatud nõuetele.
8. Eelviidatud KMS § 29 lõikest 3 tulenevalt on sisendkäibemaksu arvestamise eelduseks see, et tehingu esemeks olev kaup või teenus on soetatud teiselt käibemaksukohustuslaselt. Seega vaidluse korral, kas ostjal on konkreetse arve alusel õigus sisendkäibemaksu arvestada, tuleb tuvastada, kas ostja on arvel näidatud kauba või teenuse reaalselt saanud ning kas ta on saanud selle käibemaksukohustuslaseks olevalt ettevõtjalt. Kui leiab tuvastamist, et ostja on kauba või teenuse saanud, ent müüjaks pole olnud arvel näidatud isik, on võimalik kontrollida seda, kas ostja teadis või pidi teadma, et arve esitaja ei ole kauba tegelik müüja.

§ 83lõikes 4 sätestatakse, et näilikku tehingut ei võeta maksustamisel arvesse.

Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, kohaldatakse maksustamisel varjatud tehingu kohta käivaid sätteid. Viidatud normist tuleneb, et kui leiab tuvastamist, et vaidlusalusel arvel kajastatud tehingut pole üldse toimunud ning ei leia tuvastamist ükski teine reaalne majanduslik sooritus, mille varjamiseks selline arve koostati, ei saa ostjal arve alusel sisendkäibemaksu arvestamise õigust ühelgi juhul olla. Kuna näilikku tehingut, mida ei ole tehtud mingi teise tehingu varjamiseks, maksustamisel ühelgi juhul arvesse ei võeta, siis ei saa sellest tuleneda ka maksustamise aspektist mingeid õigusi või kohustusi kummalegi näiliku tehingu poolele. Kui sellise tehingu alusel on toimunud näiteks käibemaksu ülekandmine või nõuete tasaarvestamine, tuleb need tagasi täita. Selliselt on

§ 83

lg 1 esimeses lauses nimetatud näilikku tehingut maksustamise apsketist käsitletud ka Tallinna Ringkonnakohtu poolt kohtuasjades 3-10-2629 ning 3-08-2319 tehtud otsustes. Eeltoodust tulenevalt ei saa näiliku tehingu kohta vormistatud arvel ostjana märgitud isik õigustada arve alusel sisendkäibemaksu maha arvamist ka sellega, et sel arvel müüjana märgitud isik on sellesama arve alusel tasumisele kuuluva käibemaksusumma oma käibemaksuarvestuses deklareerinud või lausa tasunud.

1. Leian, et maksuhaldur on nii vaidlusaluses vastutusotsuses kui ka seal viidatud OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo tehtud maksustuses põhjendatult ning menetluses kogutud tõenditele tuginedes tuvastanud OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla olemasolu. Maksuhaldur on 5 õigesti leidnud, et tehingut OÜ Gillian ja OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo vahel reaalselt ei toimunud ning OÜ Gillian
2. septembri 2007 arve nr 12 väljastati üksnes käibemaksupettuse toimepanemise eesmärgil. Ka vastutusotsuse tegemise menetluses ei ole kaebaja esitanud täiendavaid tõendeid, mis kinnitaksid vaidlusaluse tehingu toimumist. Asjakohatu on kaebaja väide, et talle jääb arusaamatuks, kuidas saab tühisest tehingust tekkida maksukohustus. Antud juhul tekkis OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõlg sellest, et nimetatud äriühing vähendas lubamatult tasumisele kuuluva käibemaksu summat sisendkäibemaksu võrra selleks kõlbmatu arve alusel. Tõdemusest, et isikul ei ole sisendkäibemaksu maha arvamiseks õigust, tähendab, et tal on kohustus tasuda käibemaksu rohkem, kui ta deklareeris. Kuivõrd allpooltoodud põhjustel on leidnud tuvastamist, et tegelikult OÜ Gillian arvel nr 12 kajastatud tehingut ei toimunud, siis ei oma OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo sisendkäibemaksu maha arvamise õiguse seisukohast juba eeltoodud põhjustel mingit tähtsust see, kas OÜ Gillian vastava arve alusel tasumisele kuuluva käibemaksu enda käibemaksuarvestuses deklareeris või mitte.
3. Maksuhalduri seisukohta, et OÜ Gillian OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo tegelikult
4. septembri 2007 arvel nr 12 nimetatud teenuseid ei osutanud, kinnitab vastava tehingu kohta sõlmitud lepingu ja koostatud arve üldsõnalisus, samuti asjaolu, et puuduvad mistahes tõendid, mis saaksid usutavalt kinnitada, et kaebaja poolt OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo nimel allkirjastatud üleandmise-vastuvõtmise aktis nimetatud andmed ja dokumendid oleksid tegelikult üle antud. Põhjendatult on maksuhaldur viidanud ka sellele, et vaidlusaluse arve alusel OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo OÜ-le Gillian tasunud ei ole. Kokkuvõttes on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et ei OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksumenetluses ega kaebaja suhtes läbi viidud vastutusotsuse menetluses ei ole olnud võimalik leida ühtegi teiste allikate kaudu kontrollitavat asjaolu, mis kinnitaks, et OÜ Gillian oleks OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo reaalselt 50 000 000 krooni eest mingisuguseid teenuseid osutanud. OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo tehtud maksuotsuses on maksuhaldur kogutud tõendeid piisava põhjalikkusega analüüsinud. Nõustun selle analüüsi järeldustega ega pea vajalikuks seda siinkohal korrata. Kohtumenetluses ei ole kaebaja esitanud ühtegi uut tõendit, mis maksuhalduri seisukoha ümber lükkaks. 15.

§ 150

lõikes 1 sätestatakse, et maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. See kohustus laieneb ka vastutusotsuse adressaadile, kes soovib vaidlustada esindatavale varem tehtud maksuotsuses tuvastatud asjaolusid. Konkreetseid majandustehinguid kajastavad tõendid saavad algselt olla tehingu poolte valduses või neile teada. Maksuhalduri ülesanne on

§-st 11 tuleneva uurimispõhimõtte kohaselt koguda tõendeid ja tuvastada maksukohustuse seisukohast tähtsad, seejuures nii maksukohustust suurendavad kui seda vähendavad asjaolud. Tõendada on üldjuhul võimalik aga positiivseid asjaolusid ehk mingisuguse sündmuse toimumist või teo tegemist. Negatiivse asjaolu ehk sündmuse mittetoimumise tõendamine ei ole üldjuhul võimalik ning selliste negatiivsete asjaolude esinemine on võimalik tuvastada sellest, et neile vastanduva positiivse asjaolu kohta ei ole piisavalt veenvaid tõendeid. Sellest tulenevalt on maksuhalduril ülesanne koguda oluliste asjaolude kohta nii palju tõendeid kui võimalik ning kui need teda maksustamise aluseks olevate soorituste reaalse toimumise osas ei veena, põhjendada, miks need tõendid piisavad ei ole. Kui maksuhaldur seda teinud on, tuleb maksukohustuslasel

§-st 150 tulenevalt esitada tõendid, mis vastavat sooritust (positiivset asjaolu) kinnitavad. Käesolevas asjas on vastustaja õigesti märkinud, et kaebaja ei ole esitanud uusi veenvaid 6 tõendeid, mis kinnitaksid OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo ja OÜ Gillian vahelise tehingu toimumist. Samuti ei ole kaebaja juba maksuhalduri poolt kogutud tõendite alusel veenvalt põhjendanud, et need tehingute toimumist kinnitavad ega esitanud maksuhaldurile põhjendatud etteheiteid uurimispõhimõtte rikkumise kohta.

§ 150

ei jäta maksukohustuslasele võimalust vaidlustada maksu- või vastutusotsust üksnes väitega, et maksuhalduri kogutud tõendid ja tuvastatud asjaolud ei tõenda piisavalt mingisuguse negatiivse asjaolu esinemist.

1. Väär on kaebaja seisukoht, nagu oleksid M.L. ja R.P. poolt maksuhaldurile
2. oktoobril 2008 antud seletused ning nende käigus viidatud dokumendid piisavaks tõendiks tehingu toimumise kohta. Viidatud seletused on paljasõnalised ega ole kontrollitavad. Esitatud seletustest võib järeldada küll seda, et OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo (või mõni teine M.L. juhitav äriühing – näiteks M.V.i seletuses viidatud Küprose firma) võis tegeleda Venemaa-suunal naftaplatvormidega seotud äritegevusega ja võis olla mingisugustes selleteemalistes kontaktides Vene ettevõtjatega, ent antud seletused ei kinnita kuidagi seda, et OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo soetas OÜ-lt Gillian viimase arvel väidetavalt kajastatud teenuseid. Antud juhul ei ole vaidluse all mitte niivõrd see, kas M.L. tegi Vene ettevõtjatega mingisugust äri, vaid selles, kas on mingisuguseid usaldusväärseid tõendeid, mis kinnitaksid, et OÜ Gillian OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo mingisuguseid teenuseid osutas. Selliste teenuste osutamist saaksid tõendada tõendid, millest nähtuks omakorda teistest allikatest kontrollimist võimaldavad asjaolud teenuste sisu, mahu jms kohta. Kui väidetava teenuse sisuks on mingisuguste kontaktide edastamine, saaksid teenuse osutamist usaldusväärselt kinnitada näiteks neid kontakte kajastavad dokumendid; kui teenuse sisuks on mingisuguste tehnoloogiate või tehniliste lahenduste kohta infomatsiooni edastamine, siis seda saaksid kinnitada vastavaid lahendusi kajastavad joonised, kirjeldused jms. Käesoleval juhul ei ole OÜ Gillian poolt väidetavalt osutatud teenuste kohta ühtki sellesarnast tõendit. Seejuures on tähelepanuväärne, et OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo ja OÜ Gillian vahelises lepingus on kokku lepitud seal nimetatud teabe üle andmine lepingu allkirjastamisel. Ometi ei ole seal nimetatud teavet (ettevõtete ja isikute kontaktid, uudse isolatsioonitehnoloogia esialgne kirjeldus) mistahes taasesitamist võimaldaval moel maksuhaldurile ega ka kohtule esitatud. Lisaks on neli päeva pärast lepingu allkirjastamist koostatud üleandmise-vastuvõtmise akt, kus jällegi on üldsõnaliselt kirjeldatud üle antavat informatsiooni, ent sedagi ei ole võimalik tagantjärgi kontrollida. Vastustaja poolt kohtule esitatud värvilistel piltidel ja joonistel (kd II, tl. 10-32) on tõepoolest kujutatud mingisuguseid rajatisi ja mingisuguseid detaile, ent millega on tegu, neilt joonistelt ei selgu. Seevastu mistahes tõendeid pole selle kohta, et OÜ Gillian oleks üle andnud kas lepingus või üleandmisevastuvõtmise aktis nimetatud kontaktid.
3. Kindlasti ei saa mööda vaadata asjaolust, et vaidlusaluse teenuse maksumus oli 50 000 000 krooni. Sellise hinnaga teenuse puhul ei saa eluliselt usutavaks pidada, et see seisnes lihtsalt mingisuguste kontaktandmete või mingisuguse tehnoloogilise lahenduse üldise kirjelduse edastamises. Kõrvutades eelnimetatud elulise ebausutavuse asjaoluga, et teenuse OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo teenuse eest OÜ-le Gillian reaalselt ei tasunud, on maksuhaldur põhjendatult leidnud, et mingisugust teenust tegelikult OÜ Gillian ei osutanud. Siinkohal on M.V. maksuhaldurile küll paljasõnaliselt väitnud, et OÜ-le Gillian ei ole tasutud vaidluse tõttu (kd II, tl. 35), ent milles see vaidlus seisneb, ei ole teada. Samas ei saa eluliselt usutavaks pidada seda, et OÜ Gillian ja OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo vahel on mingisugune vaidlus, mille tõttu ei täida OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo 50 000 000 suurust kohustust OÜ Gillian ees, ent samas toimetab 7 OÜ Gillian juhatuse liige R.P. jätkuvalt OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo huvides (nagu M.V. isegi maksuhaldurile seletusi andes väitis on just R.P. see, kes OÜ-d Inimõiguste Kaitse Büroo esindab ja nõustab).
4. Põhjendamatu on ka kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei hinnanud dokumente, mille olemasolust R.P. ja M.L. maksuhalduri ametnikku
5. oktoobril 2008 suulisi selgitusi andes teavitasid. Nõustuda ei saa ka seisukohaga, et maksuhaldur oleks pidanud teostama nende dokumentide võetuse. Maksukohustuslasel on

§-st 56 tulenevalt kaasaaitamiskohustus. Viidatud paragrahvi 2. lõikest tulenevalt on maksukohustuslasel kohustus koguda ja säilitada maksustamise seisukohast oluliste asjaolude kohta tõendeid.

§ 62

lg 1 kohaselt on maksuhalduril õigus maksukohustuslaselt nõuda selliste tõendite (dokumentide) esitamist.

§ 65

lõikest 1 tulenevalt on maksuhalduril õigus teha ärakirju ja väljavõtteid talle esitatud dokumentidest ning sama paragrahvi lõikes 2 sätestatakse juhud, mil maksuhalduril on võimalik talle esitatud dokumendid ära võtta. Eelnimetatud sätetes eristatakse dokumentide ettenäitamist ja nende esitamist. Dokumentide esitamise all peetakse

-is silmas dokumentide maksuhalduri valdusesse andmist selliselt, et maksuhalduril oleks võimalik dokumentidega piisavalt põhjalikult tutvuda, teha nendest ärakirju ja väljavõtteid ning nende õigsust ametlikult kinnitada.

§ 65

lõike 1 ja

§-i 62 koosmõjust tuleneb, et dokumentide esitamine ja neist väljavõtete või ärakirjade tegemine on omavahel vahetult seotud. See tähendab, et kui maksukohustuslane ei anna dokumenti maksuhalduri ametnikule selliselt, et viimasel oleks võimalik sellest teha koopiaid, ei saa lugeda dokumenti maksuhaldurile esitatuks. Käesoleval juhul nähtub 31. oktoobri 2008 suuliste seletuste protokollist (kd II, tl. 55 jj), et M.L. ja R.P. keeldusid mitme dokumendi vabatahtlikust esitamisest ning soovitasid teostada maksuhalduril võetus. Kuivõrd kõnealuse seletuse andmise juures oli ka kontrollitava maksukohustuslase OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo juhatuse liige M.L., tuleb sellist keeldumist käsitada maksukohustuslase keeldumisena dokumendi esitamisest. Maksuhalduril ei ole kohustust ega tegelikult ka võimalust sunni jõul võtta suulisi seletusi andma tulnud maksukohustuslase esindajalt ära dokumente, mida viimane vabatahtlikult andmast keeldub.

§ 56

lõikest 2 tulenevalt on maksukohustuse aluseks olevate asjaolude tõendamise kohustus menetluses maksukohustuslasel. Kui maksukohustuslane peab mingil põhjusel vajalikuks asjassepuutuvaid tõendeid mitte maksuhaldurile esitada, riskib ta ise sellega, et ei suuda tõendada maksustamise aluseks oleva teokoosseisu täitmist, antud juhul seda, et tehing, mille kohta esitatud arve alusel OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo sisendkäibemaksu arvestas, tegelikult kah aset leidis. Lisaks eeltoodule ei nähtu

1. oktoobri 2008 protokollist, et eelnimetatud dokumendid oleksid üldse kajastanud kuidagi teenuse osutamist OÜ Gillian poolt. Isegi kui OÜ-l Inimõiguste Kaitse Büroo olid olemas mingisugused dokumendid mingisuguste torude tehniliste kirjeldustega, ei kinnitaks see, et need on üle antud OÜ Gillian poolt osutatud teenuse raames. Olukorras, kus maksuhaldurile suulisi seletusi andnud M.L. ja R.P. keeldusid avaldamast, kellele väidetavatel dokumentidel kajastatud tehnoloogia kuulub, poleks maksuhalduril niikuinii olnud võimalik kontrollida, kas need dokumendid on ehtsad.
2. OÜ Gillian ja OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo vahelist tehingut ei saa kuidagi kinnitada BR Maritime Ldt, Technip Offshore Finland või OAO Burmash nimel koostatud dokumendid (kd II, tl. 58-64), kuna neis puudub igasugune viide ükskõik kas OÜ-le Gillian või OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo. Tegemist on üldsõnaliste dokumentidega, millel puudub käesoleva vaidluse seisukohast tähtsust omavahe küsimuste osas igasugune tõendusväärtus. Kindlasti ei saa neist 8 kuidagi järeldada, et OÜ Gillian on OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo osutanud
3. septembri 2007 arvel näidatud teenuseid, kuna need ei kajasta kuidagi nende väidetavate teenuste sisu. Lisaks sellele ei ole tegelikult üldse mingeid andmeid, mis lubaks oletada, et OÜ-l Gillian oli mingit sellist teavet, mille edasi müümine OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo 50 000 000 krooni eest üldse teoreetiliseltki majanduslikult mõeldav oleks olnud. Mistahes tehingu majanduslik ebaloogilisus seab selle tehingu reaalsuse põhjendatult kahtluse alla. Olukorras, kus teenuse sisuks on mingi informatsiooni edastamine ja selle hinnaks 50 miljonit krooni ning teenuse saaja ei suuda väga selgelt selgitada, milles teenus seisnes ning pole võimalik veenduda sellise teenuse kasvõi teoreetilises otstarbekuses selle ostja jaoks, on igati põhjust eeldada, et teenus eksisteerib vaid arvel.
4. Teiseks vastutusotsuse tegemise eelduseks on see, et vastutusotsuse adressaat on rikkunud

§-s 8 nimetatud kohustust tagada esindatava

-ist ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Äriühingu juhatuse liikme puhul tähendab see kokkuvõtvalt kohustust korraldada äriühingu majandustegevus selliselt, et sellest tekkivad maksukohustused oleksid õigeaegselt deklareeritud ning tasumisele kuuluvad maksusummad tasutud. Juba eeltoodud põhjustel on maksuhaldur õigesti tuvastanud, et OÜ-l Inimõiguste Kaitse Büroo on maksuvõlg, mis tekkis ajal, mil kaebaja oli selle äriühingu juhatuse liige, seega isik, kes vastutas äriühingu juhtimise ja majandustegevuse korraldamise eest. Seega oli kaebaja ülesanne korraldada OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo majandustegevuse selliselt, et maksukohustused oleksid nõuetekohaselt täidetud, sh esitama õigeaegselt maksuõigussuhete seisukohast õigetel ja täielikel andmetel põhinevaid maksudeklaratsioone, arvestama deklaratsioonidel õigesti välja tasumisele kuuluvad maksusummad ning korraldama nende tähtaegse tasumise. Asjaolu, et kaebaja polnud ainus juhatuse liige, ei vähenda iseenesest tema kohustusi. Juba maksuvõla tekkimine kinnitab juhatuse liikme

§ 8lõikes 1 sätestatud kohustuse rikkumist.

Kaebaja puhul seisneb

§-s 8 sätestatud kohustuste rikkumine esiteks selles, et ta ei korraldanud

1. aasta septembrikuu OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo käibemaksuarvestust nõuetekohaselt, mille tulemusena arvestati OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo käibedeklaratsioonide esitamisel sisendkäibemaksu selleks kõlbmatu arvete alusel.
2. Järgnevalt on vaidlusküsimuseks see, kas kaebaja rikkus juhatuse liikme kohustusi tahtlikult.

§ 40

lg 1 kohaselt vastutab äriühingu juhatuse liige äriühingu maksuvõla eest üksnes

§-s 8 nimetatud kohustuste tahtliku või raskest hooletusest tingitud rikkumise korral. Riigikohus on äriühingu juhatuse liikmele vastutusotsuse tegemise aluseid viimati põhjalikumalt analüüsinud 12. detsembril 2012 kohtuasjas nr 3-3-1-23-12 tehtud otsuses. Nimetatud kohtuotsuses selgitas Riigikohus, viidates oma varasemale otsusele kohtuasjas nr 3-3-1-41-05, vastutuse kohaldamise aluse näitamiseks tuleb maksuhalduril muuhulgas tuvastada, et juhatuse liige on oma kohustusi rikkunud süüliselt ja juhatuse liikme süü vorm, mis tähendab, et vastutusotsuses tuleb motiveerida, miks maksuhaldur asus seisukohale, et juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi. Riigikohus selgitas samas, et

§ 40

lg 1 kohaldamisel tuleb tahtluse mõiste sisustamisel lähtuda võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lõikest 5, mis vastab karistusõiguses kasutatava otsese tahtluse mõistele, samas kui karistusõigusliku kaudse tahtluse konstruktsioon ei ole seadusliku esindaja süü tuvastamisel seoses vastutusotsusega kasutatav. Veel selgitas Riigikohus, et tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega, milleks on teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine ning

§ 40

lg s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub sama seaduse paragrahvis 8 9 nimetatud kohustusi. Viimaks nõustus Riigikohus eelviidatud lahendis ka ringkonnakohtu poolt juba esitatud seisukohaga, et vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel tuleb sageli lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist.

1. Nõustun vastutusotsuses esitatud seisukohaga, et OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla tekkimine oli põhjuslikus seoses M.V.i tahtliku tegevusega fiktiivsete arvete kasutamisel raamatupidamisarvestuses. Kaebaja on ise maksuhaldurile seletusi andes kinnitanud, et juhtis OÜ-d Inimõiguste Kaitse Büroo koos M.L.ga. Vaidlust pole selles, et kaebajal on ettevõtte finantsjuhtimise erialane ettevalmistus ning pikaajaline kogemus raamatupidamise valdkonnas. Kaebaja ei ole esitanud tõendeid, mis kinnitaksid, et juhatuse liikmete kohustused olid jagatud selliselt, et raamatupidamise korraldamine kaebaja vastutusvaldkonda ei kuulunud. Kaebaja väide, et Venemaa-suunalise äriprojektiga tegeles ettevõttes üksnes M.L., ei ole usutav juba kasvõi seetõttu, et vaidlusaluse üleandmise-vastuvõtmise akti on
2. septembril 2008 allkirjastanud just M.V.. OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo seadusliku esindajana on ta kinnitanud, et OÜ Gillian on teinud (vähemalt üleandmise-vastuvõtmise aktis kajastatud ulatuses) 50 miljoni krooni väärtusega teenuse sisuks oleva soorituse. Seejuures nähtub aktist, et üle anti CD plaat, mis pidi sisaldama akti kohaselt meremaardlate tutvustust ja presentatsiooni, mis koosneb üldinfost, ettevõtte taustakirjeldusest võtmeisikute CV-dest, tehnilistest näitajatest, pildigaleriist jms-st. M.V.i poolt maksuhaldurile esitatud CD-l olid aga üksnes hulk tähistusteta fotosid ja jooniseid (kd II, tl. 10 jj). Äriühingu juhatuse liikme väide, et ta allkirjastas sedavõrd kallihinnalise teenuse äriühingu poolt vastu võtmist kinnitava üleandmise-vastuvõtmise akti, ent samas pole kogu selle teenuse ja sellega seotud projektidega kursis, ei ole tõsiseltvõetav. Asjaolu, et kaebaja üleandmisevastuvõtmise akti allkirjastas, kinnitab üheselt seda, et ta oli aktis kajastatud teenusega piisavalt kursis. Kuivõrd eelpool leidis juba kinnitust, et tegelikult OÜ Gillian mingisugust teenust OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo ei osutanud, siis kinnitab see samas, et V. oli teadlik sellest, tegemist oli üksnes fiktiivse dokumendiga, mille abil õigustada hilisemat fiktiivset arvet.
3. Isegi juhul kui M.V. tõepoolest ei oleks olnud teadlik OÜ Gillian nimel arvel kajastatud teenuse sisust, tuleks tema käitumine, mis seisnes arvetel kajastatud tehingute tegelike asjaolude välja selgitamata jätmises ning sellele vaatamata nende arvete aktsepteerimises raamatupidamisarvestuses, tahtliku tegevusetusena, millisel juhul on süü vormiks siiski tahtlus ning tegemist ei ole hooletusega. Süü vormi kohta esineb harva otseseid kirjalikke või isikute ütlustel põhinevaid tõendeid ning seetõttu tuleb süü hindamisel lähtuda enamasti tõendite kogumist, nende pinnalt tuvastatud asjaoludest ning elulise usutavuse kriteeriumist. Elulise usutavuse kriteerium tähendab siinkohal seda, et vaidluse korral süü vormi üle ning otseste tõendite puudumisel tuleb muude tuvastatud asjaolude põhjal hinnata seda, kas eluliselt on usutavam, et isik käitus tahtlikult või on pigem usutav, et isik oli hooletu. Kaebaja väide, et ta ei pidanud vajalikuks ega otstarbekaks teise juhatuse liikme tegevust kontrollida, ei ole tõsiseltvõetav. Olukorras, kus äriühingu juhatuse liikmete rollid ei ole sisemiste õigusaktidega reguleeritud, vastutavad kõik juhatuse liikmed ühiselt kõigi juhatuse ülesannete täitmise eest. Sellisel juhul tuleb juhatuse liikmel, kes soovib tugineda väitele, et tema mingisugusest asjaolust ei teadnud ega pidanudki teadma, esitada loogiliselt jälgitav põhjendus, mis lubaks selle väite õigsuses veenduda. Paljasõnaline väide, et juhatuse liige ei pidanud vajalikuks kontrollida teise juhatuse liikme igapäevast tegevust ei ole asjakohane olukorras, kus selle väidetava igapäevase tegevuse tulemusena on äriühingu raamatupidamisarvetusse tekkinud 50 000 000 krooni suurune võlakohustus ning sellest tulenev õigus vähendada 9 000 000 krooni võrra tasumisele kuuluvat 10 käibemaksusummat. Väidet, et juhatuse liige ei kontrollind üksikasjalikult kõiki tehinguid, saaks lubatavaks ehk pidada, kui vaidluse all oleks mingisugused üksikud igapäevast majandustegevust puudutavate kaupade või teenuste soetamine (nt. kontoritarvete, kulumaterjalide, väikesemahuliste tugiteenuste soetamine jms). Antud juhul see nii aga ei ole. 24.

§ 8

lg 1 hõlmab juhatuse liikme kohustust deklareerida nõuetekohaselt esindatava maksukohustused ning keeldu mõnesid maksukohustusi deklareerimata jätta või deklareerimisel ebaõigetest andmetest lähtuda. Sisuliselt on selle näol tegemist kohustusega esitada maksuhaldurile õige ja täielik teave esindatava maksukohustuste aluseks olevate asjaolude kohta. Kui leiab tuvastamist, et selle kohustuse kandjaks olev juhatuse liige on esitanud maksuhaldurile vastavad andmed, ilma, et ta oleks nende õigsust kontrollinud, ent samas puudus tal mistahes mõistlik põhjus nende andmete õigsust eeldada, tuleb juhatuse liikme tegevuses eeldada tahtlust ning see on võimalik kvalifitseerida tahtliku tegevusetusena

§ 8lõikes 1 sätestatud kohustuse täitmisel.

Selline tegevusetus on hõlmatud VÕS § 104 lõikes 5 sätestatud tahtluse mõistega, sest isik pidi aru saama, et sellise tegevusetuse korral ei suuda ta tagada maksuhaldurile edastatavate andmete õigsust ning samas soovis, et vaatamata võimalusele, et andmed ei ole õiged, määrataks maksukohustus kindlaks nendest andmetest lähtudes. Seega on tegemist olukorraga, kus isik saab aru, et õigusvastase tagajärje saabumine (st. esitatavate andmete põhjal tekkiv tasumisele kuuluva maksusumma väärarvestus) on tema tegevusetuse korral võimalik ja tõenäoline ning soovib sellele vaatamata sellise tagajärje saabumist. Tagajärje soovimine VÕS § 104 lg 5 mõistes ei ole emotsionaalne kategooria ning seega ei saa tahtluse esinemist pareerida paljasõnalise väitega, et isik tegelikult negatiivse tagajärje saabumist ei soovinud või et see polnud tema eesmärk. Leian, et eeltoodud käsitluse puhul ei ole tegemist kriminaalõigusliku kaudse tahtluse konstruktsiooniga, mille kasutamise

§ 40lg 1 kohaldamisel Riigikohus eelviidatud kohtuasjas nr 3-3-1-23-12 välistas.

Kui isikul on kohustus esitada tõesed andmed siis ka suvaliste andmete esitamine, ilma et nende esitamiseks olnuks mingi loogiline põhjus, on tahtlik tegevus. Sellises olukorras oleks hooletusest võimalik rääkida juhul, kui oleks võimalik tuvastada mingisugused asjaolud, mis veenaksid selles, et isik ei saanud aru õigusvastase tagajärje saabumise võimalikkusest või et tal oli mingi mõistlik põhjust arvata, et tema esitatud andmed on õiged ning sellepärast ei asunud ta nende õigsust enne maksudeklaratsioonides kajastamist kontrollima. Käesoleval juhul ei ole võimalik näha mistahes adekvaatseid põhjusi, miks oleks M.V. pidanud uskuma, et OÜ Gillian on OÜ-le Inimõiguste Kaitse Büroo

1. septembril 2007 esitatud arvetel nimetatud teenused reaalselt osutanud. Isegi kui M.V. ei oleks teadnud, et arve on vormistatud vaid käibemaksupettuse toimepanemise eesmärgil, oleks tal kasvõi asjaolust, et tema poolt vastu võetud CD-plaat ei sisalda kõiki neid andmeid, mida nimetati üleandmise-vastuvõtmise aktis, pidanud tekkima kahtlus tehingu tegelikus toimumises ja ta oleks pidanud seda kontrollima. Seega ületanuks ka M.V.i tegevusetus usutava hooletuse piiri ning lubab asuda seisukohale, et ta käitus tahtlikult.
2. Põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo maksuvõla tekkimise vahel on ilmne. Kaebaja, jättes täitmata oma kohustuse esitada maksuhaldurile äriühingu käibemaksuarvestuses tõesed andmed, põhjustas äriühingule tehtud maksuotsusega täiendava käibemaksu määramise ning seega maksuvõla.
3. Viimaks on põhjendamatu ka kaebaja seisukoht, nagu oleks vaidlusaluses vastutusotsuses tehtud talle karistusõigusliku iseloomuga etteheiteid ilma kohast kriminaalmenetlust läbi viimata 11 või ilma, et tema suhtes oleks jõustunud süüdimõistev kohtuotsus. Vastutusotsus kajastab maksuhalduri poolt tuvastatud asjaolusid ja nende põhjal tehtud järeldusi sel määral, kuivõrd see on maksu määramise seisukohast vajalik. Vastutusotsusega ei kvalifitseerita kaebaja tegevust kuriteona. See, et maksuhaldur on tuvastanud kaebaja või OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo tegevusega seoses mingisugused asjaolud, mis võiksid olla ka näiteks karistusseadustiku §-des 3891 või 3892 nimetatud kuriteo koosseisuliseks elemendiks (nt. maksuhaldurile valeandmete esitamine), ei tähenda, et selliseid asjaolusid oleks võimalik tuvastada üksnes kriminaalmenetluses. Mis puudutab kaebaja väidet, et vastutusotsuses on teda süüdistatud maksupettuse toimepanemises, siis maksuhalduri hinnang, et OÜ Inimõiguste Kaitse Büroo osales läbi kaebaja tahtliku tegevuse maksupettuses, ei kujuta endast süüdistust kuriteo toimepanemises. Maksupettuse mõistest kasutatakse tähistamaks maksukohustuslase õigusvastast tegevust, mis on suunatud maksukohustuse lubamatule vähendamisele (lubamatu maksueelise saamisele), sõltumata sellest, kas selline tegu kvalifitseerub kuriteona või mitte. Sellisena on maksupettuse mõistest kasutatud ka näiteks Riigikohtu poolt haldusasjades nr 3-3-1-50-03 ja 3-3-1-39-03 tehtud otsustes. Seetõttu on ekslik kaebaja seiskohut, nagu väljendataks maksupettuse mõiste kaudu karistusõiguslikke etteheiteid. Siinkohal tuleb tähele panna, et karistusseadustikus maksupettuse mõistet ei kasutata.
4. HkMS § 108 lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kaebuse rahuldamata jätmisega on otsus tehtud kaebaja kahjuks. Kuivõrd vastustaja ei ole taotlenud enda kasuks menetluskulude väljamõistmist, jäävad kummagi poole kulud poole enda kanda. /allkirjastatud digitaalallkirjaga/ Kristjan Siigur kohtunik 12