Obsah (12)

§ 119§ 80§ 79§ 75§ 98§ 99§ 82§ 92§ 95§ 150§ 115§ 117

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Halduskohus Kohtunik Ülle Polluks Otsuse tegemise aeg ja koht 22.10.2013, Jõhvi Kohtuasja number 3-13-329 Kohtuasi OÜ Viru Äriteenindus (registrikood 10724

§ 119

lg 1 punkt 5 kohaselt intressi arvestamine peatub, kui intressisumma ületab selle arvestamise aluseks oleva maksunõude). 6. Vastustaja MTA leiab (tl 72-74p), et maksuhaldur on võtnud maksusummade määramisel arvesse kõik maksumenetluse käigus kogutud tõendid ja hinnanud neid kogumis. Maksuotsuses on maksukohustuslase poolt esitatud tõenditele antud hinnang ning maksuhaldur on oma seisukohti ja maksu määramist igakülgselt põhjendanud, nii õiguslikult kui faktiliselt. Maksuhaldur märgib, et täiendavalt tasumisele kuuluv 4 maksusumma on kaebuse esitajale määratud seaduse alusel, suuruses ja korras. Revidendi poolt teostatud menetlustoimingud olid tehtud tuginedes seadusele. Juhul kui menetlustoimingu käigus kogutud tõend ei omanud konkreetse maksumenetluse käigus tõenduslikku tähendust, siis seda asjaolude kokkuvõttes ehk käesoleval juhul esmaselt revisjoniaktis ka ei käsitletud.

§ 80

lg 1 kohaselt viib revident revisjoni lõpus maksukohustuslase või tema esindajaga läbi vestluse. Revidendi hinnangul oli tulenevalt maksukohustuslase asukohast otstarbekam tagada maksukohustuslase ärakuulamisõigus ning anda võimalus kaasaaitamiskohustuse täitmiseks Viru Äriteenindus OÜ-le revisjoniakti väljastades ning eriarvamuse esitamiseks tähtaega andes. Viru Äriteenindus OÜ talle antud võimalust ei kasutanud.Vastuväidete esitamine enne haldusakti andmist oleks andnud maksuhaldurile võimaluse vastuväidetes esitatut kontrollida ja analüüsida, seega võis eriarvamuse esitamata jätmine olla ka taotluslik. Eriarvamuse esitamata jätmine andis maksuhaldurile ka põhjuse järeldada, et revisjoniaktis esitatud järeldused olid õiged ning maksukohustuslasel puudusid nende osas igasugused vastuväited. Põhjendamatu on kaebuse esitaja väide, et „Maksuhaldurit on eksitanud raamatupidamisprogrammis märgitud operatsioonide kirjed /…./“. Kui mõned pangakontolt või ka kassast tehtud maksed põhinevad käsunduslepingul, siis peaks vastava makse aluseks olev raamatupidamisdokument seda ka kajastama. OÜ Viru Äriteenindus raamatupidamisdokumentide hulgas aga sellise märkega raamatupidamisdokumendid puudusid. Väidetav väljamakse OÜ-le VET Ehitus Grupp. OÜ VET Ehitus Grupp poolt maksuhaldurile esitatud dokumentidest nähtub, et OÜ Viru Äriteenindus võlg antud laenu osas oli 31.12.2009 seisuga 19 286 krooni (OÜ VET Ehitus Grupp 31.12.2009 kviitung order nr. intr.2, maksutoimiku lk 384). Samas summas näitab OÜ Viru Äriteenindus võlas olevat laenusummat 2010 aasta majandusaasta aruande bilansis. Eurodes on see summa 1232,60 eurot ehk ümmardatult 1233 eurot. Selles summas on laenukohustus kirjas ka OÜ Viru Äriteenindus 2011 aasta majandusaasta aruande bilansis (nähtavad Äriregistri andmebaasis). Seega ei toimunud OÜ Viru Äriteenindus poolt 2010-ndal aastal laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku orderi nr 47 (maksutoimiku lk 171) alusel tehtud väljamakse seotus OÜ Viru Äriteenindus ettevõtlusega on tõendamata. Viru Äriteenindus OÜ ja Valeri Mihhailovi vahelise laenulepingu alusel tehtud väljamakse. OÜ Viru Äriteenindus pangakontolt nr 221016177434 AS`s Swedbank nähtub, et pangakontolt teostatakse igapäevase majandustegevusega seotud makseid ning pangakontot kasutatakse eraisikute ja äriühingutega arveldamiseks. Seega OÜ Viru Äriteenindus pangakontot kasutati ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemiseks (teenuste ja kaupade eest tasumine), kuid selles osas ei ole OÜ Viru Äriteenindus maksuhalduri seisukohti vaidlustanud. OÜ Viru Äriteenindus 2010 aasta kassa algsaldo oli 319 140 krooni. Maksuhalduri poolt maksuotsuse lisas 4 (tl 25-28) nähtub maksuhalduri analüüs seoses OÜ Viru Äriteenindus kassa kujunemisega 2010-ndal aastal. Avo Viioli seletus seoses tema käsutuses olevate rahaliste vahenditega on vastuolus tema reaalselt tehtud toimingutega. Juhul kui Avo Viiolil oli piisavalt rahalisi vahendeid, et teha sissemakseid OÜ Viru Äriteenindus kassasse, siis puudus tal vajadus teha oma lastele (Karl ja Marie Viiol) väljamakseid osaühingu pangakontolt. Maksuhaldur leiab, et maksuotsuses (tl 14-15) väljatoodud vastuolud Avo Viioli ja Valeri Mihhailovi seletustes on asjakohased ja toetavad makshalduri järeldust laenutehingu mittetoimumise kohta. Maksuhaldur leiab, et kaebuse esitaja väide „Käesoleval juhul on laen antud ning see on 21.10.2012 tagasi saadud koos intressiga. Osaühing on teeninud tehingult ettevõtlustulu.“ 5 on paljasõnaline. Maksuhaldur oli valmis tegema täiendavaid menetlustoiminguid vaatluse vormis OÜ Viru Äriteenindus kassa ülelugemise näol (Avo Viioli 25.10.2012 seletus) tuvastamaks väidetavalt Valeri Mihhailovi poolt tagastatud laenu ning makstud intresside olemasolu äriühingu kassas. OÜ Viru Äriteenindus juhatuse liige keeldus. Vastustaja Maksu- ja Tolliamet jääb 10.01.2013 maksuotsuses nr 12.2-3/5200-61 välja toodud seisukohtade juurde. OÜ Viru Äriteenindus kaebus on põhjendamatu ning Maksu- ja Tolliameti 10.01.2013 maksuotsuse nr 12.2-3/5200-61 tühistamiseks puudub alus. 7. 13.08.2013 kohtuistungil täpsustas kaebaja, et vaidlustatavad summad on 199,02 eurot ja 5287,03 eurot. Muus osas jäi kaebuse juurde. Vastustaja jäi maksuotsuses ja kohtmenetluses esitatud kirjalike vastuväidete juurde. KOHTUOTSUSE PÕHJENDUSED 8. Kohus, tutvunud kaebusega, vastusega ja täiendavate selgitustega, kuulanud ära menetlusosaliste esindajate seletused kohtuistungil ning uurinud asjas kogutud kirjalikke tõendeid, sh maksutoimikut 414-l lehel, on seisukohal, et kaebus ei ole põhjendatud. 9. Kõigepealt annab kohus hinnangu kaebaja üldistele seisukohtadele, milles heidetakse maksuhaldurile ette seda, et läbiviidud maksumenetlus oli liiga mahukas ja osaühingut koormav; revisjoni käigus eirati osaühingu õigust saada teavet ja anda selgitusi maksukohustust puudutavate asjaolude kohta; enne revisjoniakti koostamist ei toimunud vestlust, kus osaühingul oleks olnud võimalus esitada oma selgitused. 10. Tuvastatud on, et maksuhaldur alustas 02.01.2012 korraldusega nr 12.2-3/5200-1 OÜ-s Viru Äriteenindus revisjoni algusajaga 16.01.2012. Revisjon hõlmas tulu- ja käibemaksu arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrollimist maksustamisperioodil 01.01.2010 kuni 31.12.2010. Revisjon viiakse läbi perioodil 16.01.2012 kuni 31.05.2012. Revisjoni läbiviimiseks vajalikud toimingud (

§ 79) teostatakse nimetatud tähtaja jooksul.

Revisjon lõpeb hiljemalt 31.05.2012 maksuotsuse tegemisega või teatega maksukohustust muutvate asjaolude mitteavastamise kohta. Maksuhalduril on õigus vajaduse korral revisjoni tähtaega või ulatust muuta motiveeritud korraldusega (

§ 75lg 3) (maksutoimiku lk 25-26).

Revisjoni käik ja tulemused kajastati maksuhalduri 29.11.2012 koostatud revisjoniaktis nr 12.2-3/5200-55. Revisjoniaktis toodud asjaoludega mittenõustumisel anti OÜ-le Viru Äriteenindus võimalus esitada maksuhaldurile kirjalik eriarvamus 14.12.2012 (maksutoimiku lk 28-36). OÜ Viru Äriteenindus taotlusel (tl 35; maksutoimiku lk 51) pikendati eriarvamuse esitamise tähtaega kuni 21.12.2012 (maksutoimiku lk 52). Maksuotsus nr 12.2-3/5200-61 koostati 10.01.2013 (tl 8-17). Tuvastatud on ka, et OÜ Viru Äriteenindus maksuhalduri poolt pikendatud tähtajaks ega ka maksuotsuse koostamise hetkeks eriarvamust ei esitanud. Maksukorralduse seaduse (edaspidi

) § 10 lg 1 kohaselt kontrollib maksuhaldur käesoleva seaduse ja maksuseaduste täitmist, kasutades talle selleks seadusega antud pädevust. Sama paragrahvi lg 3 kohaselt viib maksuhaldur menetluse läbi võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Tulenevalt

§-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest peab maksuhaldur välja selgitama tegeliku olukorra ja tuvastama maksusuhtes olulised asjaolud. Maksuhaldur ei ole maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude väljaselgitamisel seotud ainult menetlusosalise esitatud taotluste ja tõenditega. 6

1. Kohus maksutoimikus olevate materjalide põhjal leiab, et käesolevas asjas ei ole maksuhaldur rikkunud seaduses sätestatud nõudeid revisjoni läbiviimisel ning maksukohustuslasele on olnud tagatud nii tema ärakuulamis- kui ka teabe saamise õigus. Revisjon ei ole kestnud ka põhjendamatult pikalt. Korraldus revisjoni alustamiseks on antud 02.01.2012, milles on teatatud, et revisjoni alustatakse 16.01.
2. Tegelikult toimus dokumentide üleandmine 26.01.2012 (maksutoimiku lk 76), kuna nähtuvalt A.Viioli seletusest (maksutoimiku lk 387p) ei saanud ta 02.01.2012 välja antud korraldusest aru. Revisjoni alustamise korralduses oli selgitatud isiku õigust vaide või kaebuse esitamiseks. A.Viiol korraldust ei vaidlustanud. Revisjoniakt on koostatud 29.11.2012 ning maksuotsus on tehtud 10.01.
3. Seega on OÜ kontroll toimunud ajavahemikul 16.01.2012 (tegelikkuses 26.01.2012) kuni 10.01.2013, so alla 12 kuu, mis ei ole nii pikk, et koormaks liialt maksukohustuslast. Kohtupraktikas on leitud, et revisjoni pikkus ca 3 aastat on liialt pikk, mis ei ole kooskõlas haldusmenetluse ja maksumenetluse põhimõtetega (Riigikohtu halduskolleegiumi otsused nr 3-3-1-3-08, 3-3-1-43-08). Revisjoni mahukus ei sõltu aga üksnes maksuhaldurist, vaid asjaoludest konkreetse äriühingu kontrollimisel. Hinnates revisjoni pikkust toimikus olevate dokumentide põhjal, on halduskohus seisukohal, et maksuhaldur ei ole revisjoni läbiviimisel põhjendamatult viivitanud. Kaebaja pole vaidlustanud maksuhalduri 24.05.2012 korraldust nr 12.2-3/5200-37, millega pikendati revisjoni läbiviimise aega kuni 31.12.2012 ning 20.12.2012 korraldust nr 12.2-3/5200-60, millega pikendati revisjoni läbiviimise tähtaega veelkord kuni 31.01.
4. Tartu Halduskohus märgib, et mida kauem revisjon kestab, seda olulisemaks muutub sellega kaasnev kaebaja õiguste riive. Kohus ei tuvastanud asjaolusid, millest tulenevalt saab väita, et maksuhaldur on õigusvastaselt viivitanud, venitanud maksumenetluses vajaliku teabe kogumisega või kogunud tarbetuid tõendeid ja dokumente.
5. E-kirjavahetusest ajavahemikul 13-19.04.2012 (tl 33-34) nähtub, et osaühingule on revisjoni läbiviimise osas selgitusi antud. E-kirjavahetusest (maksutoimiku lk 51) nähtub, et osaühingu esindajale on võimaldatud tutvuda revisjoni materjalidega. Maksutoimikus on mitmed seletused A.Viiolilt. Seega on alusetu kaebaja väide, et revisjoni käigus eirati osaühingu õigust saada teavet ja anda selgitusi maksukohustust puudutavate asjaolude kohta. Õige on kaebaja väide, et revisjoni lõpus ei viidud läbi vestlust

§ 80kohaselt (kaebuse p 2.1., tl 3).

Maksuhaldur on selgitanud (vastuse p 2, tl 73), et revidendi hinnangul oli tulenevalt maksukohustuslase asukohast otstarbekam tagada maksukohustuslase ärakuulamisõigus ning anda võimalus kaasaaitamiskohustuse täitmiseks osaühingule revisjoniakti väljastades ning eriarvamuse esitamiseks tähtaega andes. Seega, asjaolu, et revisjoni lõpus ei toimunud vestlust, ei tähenda seda, et rikutud oleks maksukohustuslase ärakuulamisõigust. Maksukohustuslasele on antud võimalus eriarvamuse esitamiseks, kusjuures eriarvamuse andmiseks antud tähtaega on maksukohustuslase taotlusel ka veel pikendatud, maksukohustuslane ei ole kasutanud enda õigust esitada eriarvamust revisjonaktis toodud asjaoludega mittenõustumise korral pikendatud tähtaja ega ka maksuotsuse tegemise hetkeks. Eeltoodust tulenevalt, leiab kohus, et kaebaja õigusi ei ole revisjoni käigus rikutud. 13. Järgnevalt annab kohus hinnangu kaebaja seisukohale aegumise kohta (kaebuse täienduse p 1, tl 76).

§ 98lg 1 kohaselt maksusumma määramise aegumistähtaeg on kolm aastat.

Aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitatud andmete alusel maksusumma valesti arvutati.

§ 99

lg 1 p 3 järgi maksusumma määramise aegumine peatub alates revisjoni alustamise päevast. 7 Maksuotsuse lisast 6 nähtuvalt (tl 30-31p) kuulus OÜ-le VET Ehitus Grupp väidetavalt 2010 jaanuaris summas 11714 krooni tehtud väljamakse deklareerimisele jaanuari 2010 deklaratsiooni vormil TSD ning Valeri Mihhailovile 19.10.2010 tehtud väljamakse summas 360 000 krooni oktoobri 2010 deklaratsiooni vormil TSD. Revisjoni alustati korralduse järgi 16.01.2012. Seega OÜ-le VET Ehitus Grupp väidetavalt 2010 jaanuaris teostatud väljamakselt tulumaksu määramine oleks ilma aegumise peatumiseta aegunud 2013 veebruaris ning Valeri Mihhailovile 19.10.2010 tehtud väidetavalt väljamakselt tulumaksu määramine 2013 novembris. Eeltoodust tulenevalt, leiab kohus, et kaebaja seisukoht maksusummade määramise võimaliku aegumise kohta on alusetu. 14.

§ 82

kohaselt maksuhaldur lähtub maksukohustuse täitmise kontrollimisel ja maksu määramisel eelkõige maksukohustuslase esitatud maksudeklaratsioonidest (§ 85 lõige 1), maksukohustuslase raamatupidamisarvestusest ja muust tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestusest. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub ta täiendavaid tõendeid.

§ 92

lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid, mille tagajärjel tema poolt deklaratsioonis näidatud maksusumma või deklaratsiooni andmete alusel maksuhalduri arvutatud maksusumma on väiksem maksusummast, mis oleks tulnud tasuda vastavalt maksuseadusele.

§ 95

lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks maksuotsuse. 15. 10.01.2013 koostatud maksuotsusega nr 12.2-3/5200-61 (tl 8

1. jj)on OÜ-d Viru Äriteenindus kohustatud tasuma riigieelarvesse makseid kokku 6101 eurot (95 460 krooni), sh käibemaksu summas 15,59 eurot (244 krooni) ja tulumaksu summas 6085,41 eurot (95216 krooni) ning intressi tasumata maksusummadelt 0,06% päevas kuni maksusumma tasumise päevani. 16. OÜ Viru Äriteenindus kaebusest (tl 2
2. jj)nähtuvalt ei vaidlusta kaebaja maksuotsuses käibemaksu määramist summas 15,59 eurot ning tulumaksu määramist alljärgnevates maksuotsuse punktides väljatoodud summades: punkt 1.4.3 viimane lõik summas 943 krooni e 60,27 eurot; punkt 1.4.5 viimane lõik summas 479 krooni e 30,61 eurot; punkt 1.4.8 viimane lõik summas 1329 krooni e 84,94 eurot ja summas 141 krooni e 9,01 eurot; kõik kokku 184,83 eurot. Kaebuses vaidlustatud summaks on ettevõtlusega mitteseotud kuludelt määratud tulumaks summas 5900,58 eurot (199,02 +5701,56). Kohtuistungil täpsustas kaebaja, et vaidlustatavad summad on 199,02 eurot, so tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt seoses OÜ-le VET Ehitus Grupp 11 714 EEK laenu tagasimaksega (maksuotsuse punkt 1.4.6) ning 5287,03 eurot, so tulumaks ettevõtlusega mitteseotud kuludelt seoses 19.10.2010 laenulepinguga (maksuotsuse punkt 1.4.7) (tl 96). Kaebaja märkis, et maksuotsuse lk 14 p-s 1 on maksuhaldur nentinud, et kassas on 335600,50 krooni, kuid õige on võtta aluseks 360000- 335600,50, e. 24 399,50 krooni, millelt oleks tulnud arvestada tulumaks. Kaebaja leiab ka, et maksuhaldur on üldistavalt asunud seisukohale, et A. Viiolil ei olnud piisavalt sissetulekuid raha maksmiseks kassasse, laenulepingu näilikkus on oletuslik ning on seetõttu tunnistanud sellised maksed ettevõtlusega mitteseotud kuludeks. Kaebaja arvates põhineb maksuhalduri seisukoht kassasissemaksete puudumise kohta oletustel ning maksuhaldurit on eksitanud raamatupidamisprogrammis märgitud operatsioonide kirjed. 17. Vaidlust ei ole selles, et kaebaja ei ole kohtus vaidlustanud käibemaksu määramist, vaid on vaidlustanud tulumaksu määramise osaliselt, vaidlustatud summaks on ettevõtlusega mitteseotud kuludelt määratud tulumaks summas 5486.05 eurot. Kaebaja on vaidlustanud maksuotsuse osas, mis puudutab tulumaksu määramist ettevõtlusega 8 mitteseotud kuludelt seoses VET Ehitus Grupp OÜ-le 11 714 EEK laenu tagasimaksega ning 19.10.2010 laenulepinguga. Maksuhaldur on need väljamaksed kvalifitseerinud ettevõtlusega mitteseotud kuluks, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. 18. Tulumaksuseaduse alusel maksustatakse tulumaksuga nii ettevõtlusega mitteseotud kulud (TuMS § 51) kui ka ettevõtlusega mitteseotud muud väljamaksed (TuMS § 52). TuMS §de 51 ja 52 eesmärk on sätestada tulumaksu tasumise kohustus kõigil juhtudel, kui väljamakse pole tehtud ettevõtluseks (vt ka Riigikohtu halduskolleegiumi 25. aprilli 2007. a otsus haldusasjas nr 3-3-1-11-07). Selleks et otsustada, kas maksuhaldur on õigesti tulumaksuga maksustanud VET Ehitus Grupp OÜ-le 11 714 EEK laenu tagasimakse ning kaebaja poolt 19.10.2010 antud laenu Valeri Mihhailovile, tuleb välja selgitada, kas tegemist oli ettevõtlusega seotud või mitteseotud väljamaksega. 19. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohaga (tl 73p), et kui mõned pangakontolt või ka kassast tehtud maksed põhinevad käsunduslepingul, siis peaks vastava makse aluseks olev raamatupidamisdokument seda ka kajastama. Maksutoimikust nähtuvalt OÜ Viru Äriteenindus raamatupidamisdokumentide hulgas aga sellise märkega raamatupidamisdokumendid puuduvad. Maksuotsuses on esitatud faktilised asjaolud ja tõendid ning neile on antud õiguslik hinnang ja tehtud nõuetekohane järeldus. Seega, ei ole kaebaja etteheide selle kohta nagu oleks maksuhaldur oma järelduste ja hinnangu andmises toetunud oletustele, õige. Kohus leiab, et OÜ Viru Äriteenindus ei ole veenvalt põhjendanud, miks maksuhalduri poolt antud hinnang on ebaõige. Kohus leiab, et maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud ja vastab seaduses sätestatud haldusakti nõuetele (

§ 95lg 2; § 46 lg 3).

Riigikohus on kohtuasjas nr 3-3-1-3-09 korranud oma varasemat seisukohta selles osas, et kui maksuotsus on nõuetekohaselt motiveeritud, siis läheb tõendamiskoormus üle maksukohustuslasele.

§ 150

lg 1 kohaselt lasub maksukohustuslasel maksuotsusega määratud maksusumma vaidlustamise korral kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Nimetatud lahendis on viidatud Riigikohtu varasemale lahendile nr 3-3-1-34-07, mille p-s 13 on selgitatud, et kui maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad kahtlust maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses ning oli võimalik määrata tasumisele kuuluv maksusumma, siis peab maksukohustuslane tõendama maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel.

1. Järgnevalt annab kohus hinnangu vaidlustatud maksuotsusele osas, mis puudutab tulumaksu määramist ettevõtlusega mitteseotud kuludelt seoses VET Ehitus Grupp OÜle 11 714 EEK laenu tagasimaksega ning seoses 19.10.2010 laenulepinguga. Tulumaksuarvestuse põhinõue on see, et kuludokument peab võimaldama adekvaatselt tuvastada majandustehingu toimumist näidatud poolte vahel. Tulumaksuseaduse (edaspidi TuMS) § 1 lg 3 sätestab, et paragrahvides 49–52 sätestatud tulumaksuga maksustatakse residendist juriidilise isiku poolt tehtud kingitused, annetused ja vastuvõtukulud, jaotatud kasum ning ettevõtlusega mitteseotud kulud ja väljamaksed. TuMS § 51 lõike 1 kohaselt maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48-
2. Sama paragrahvi lõike 2 punkti 3 järgi on ettevõtlusega mitteseotud kulu lõike 1 tähenduses väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Vastavalt TuMS § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 kuuluvad tulumaksuga maksustamisele väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Algdokumendi nõuded sätestab 9 RPS § 7 lg
3. Kuludokument peab võimaldama tuvastada majandustehingu toimumise näidatud osapoolte vahel ja kuludokument peab vastavalt raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele õigesti kajastama toimunud tehingu sisu. Riigikohus on haldusasjas nr 3-3-1-34-07 tehtud otsuse p-s 15 leidnud, et nõuetekohasele algdokumendile tuleb märkida ka tehingu majanduslik sisu ning kui tehingu majanduslik sisu on märgitud ebaõigesti, siis pole tegemist nõuetekohase algdokumendiga ja selline asjaolu võib olla piisavaks aluseks, et kohaldada TuMS § 51 lg 2 p
4. Ettevõtlustulust võib maha arvata ainult dokumentaalselt tõendatud kulusid. TuMS § 51 lg 2 punktis 3 sätestatud väljamakse puhul ei ole vaja tuvastada väljamakse seotust maksumaksja ettevõtlusega, sest sellised väljamaksed kuuluvad nii või teisiti maksustamisele (näit Riigikohtu 20.06.2007 otsus haldusasjas nr 3-3-1-34-07, p 15 ja 17.12.2008 otsus haldusasjas nr 3-3-1-67-08, p 15).
5. Kaebaja on selgitanud, et OÜ-le VET Ehitus Grupp raha väljamakse on raamatupidamislik kanne, et parandada 2008-2009 läbikandmata tehingud ja viia
6. majandusaasta aruanne vastavusse tegelikkusega. Raha reaalset väljamakset kassast ei toimunud, tegemist on korrigeeriva kandega. Tulenevalt nimetatud asjaolust on kaebaja seisukohal, et maksuhalduri järeldus selle kohta, et 11 714 EEK on dokumentidega tõendamata väljamakse, mida tuleb maksustada, tugineb valel eeldusel. Enda seisukohta tõendab kaebaja kassaorderiga nr 47 (maksutoimiku lk 171), kassa sissetuleku kviitungitega nr 1/8 (31.07.2008), 2/8 (24.09.2008), 3/8 (14.11.2008), 4/8 (31.12.2008) 5/8 (31.12.2009), intr.1 (31.12.2008) ja intr.2 (31.12.2009) (maksutoimiku lk 380-385, 389) Kassaorderi tõesust kinnitab täiendavalt OÜ-ga VET Ehitus Grupp sõlmitud laenuleping (maksutoimiku lk 373,373p) ning 2009 ja 2010.a. bilansi võrdlus.
7. Maksuhaldur on maksuotsuses asunud seisukohale, et OÜ Viru Äriteenindus ei ole 2010 aasta jaanuaris teinud summas 11 714 krooni sularaha väljamakset OÜ-le VET Ehitus Grupp OÜ, vaid on väljamakse kohta vormistatud kassa väljamineku orderi koostanud raha kassast väljaviimiseks eesmärgiga tasuda ettevõtlusega mitteseotud kulude eest ning katta kassa puudujääki. OÜ VET Ehitus Grupp poolt maksuhaldurile esitatud dokumentidest nähtub, et Viru Äriteenindus OÜ võlg antud laenu osas oli 31.12.2009 seisuga 19 286 krooni (OÜ VET Ehitus Grupp 31.12.2009 kviitung order nr. intr.2). Samas summas näitab Viru Äriteenindus OÜ võlas olevat laenusummat 2010 aasta majandusaasta aruande bilansis. Eurodes on see summa 1232,60 eurot ehk ümardatult 1233 eurot. Selles summas on laenukohustus kirjas ka Viru Äriteenindus OÜ 2011 aasta majandusaasta aruande bilansis (nähtavad Äriregistri andmebaasis).
8. Õige on maksuhalduri seisukoht, et seega ei toimunud Viru Äriteenindus OÜ poolt 2010ndal aastal laenukohustuse vähendamist ning kassa väljamineku orderi nr 47 alusel tehtud väljamakse seotus Viru Äriteenindus OÜ ettevõtlusega on tõendamata. Kaebuse esitaja väidab, et „Osaühingu juhatuse liige selgitas kassaorderi (11 714 EEK) sisu maksuhaldurile raamatupidamisdokumentide üleandmisel ning edastas
9. ja
10. aastal väljamakset tõendavad dokumendid. (vt Dokumentide/elektrooniliste andmete üleandmise-vastuvõtmise protokoll rida 71, kviitungid 5/8, 4/8, 3/8, 2/8, 1/8, intr.1, intr.2). Kuid Avo Viioli 26.01.2012 seletuses puudub tema poolt viidatud selgitus 08.01.2010 vormistatud kassa väljamineku orderile nr 47, vormistatud orderi sisuks on märgitud „laenu tagastus“ ning puuduvad igasugused täiendavad viited eelpoolmärgitud kaebuses esitatud põhjendusele või ka esitatud OÜ VET Ehitus Grupp kviitungitele. Ka ei esitanud OÜ Viru Äriteenindus vastavat selgitust peale kontrollakti kättesaamist eriarvamuses. Samuti tuleb märkida, et kuna tegemist oli 2010 aasta esimese kassa väljamineku orderiga, siis oleks olnud võimalik vormistada see ka 2009 aastasse, seda 10 enam, et 2009 aasta majandusaasta aruanne esitati Viru Äriteenindus OÜ poolt nagunii alles 2011 aastal.
11. Viru Äriteenindus OÜ poolt äriregistrile esitatud 2008 ega 2009 aasta majandusaasta aruanded ka ei tõenda, et Viru Äriteenindus OÜ 08.01.2010 kassa väljamineku orderit nr 47 ei vormistatud sularaha kassast väljaviimise õigustamiseks. OÜ VET Ehitus Grupp tõendab, et kassa sissetuleku kviitung orderite nr 1/8 (21.07.2008), 2/8 (24.09.2008), 3/8 (14.11.2008), 4/8 (31.12.2008) 5/8 (31.12.2009), intr.1 (31.12.2008) ja intr.2 (31.12.2009) alusel on nende kassasse makstud summa 11 406 krooni. Viru Äriteenindus OÜ ei ole tõendanud, et eelnimetatud sissemaksete teostamiseks raha väljavõtmisel ei vormistatud kassa väljamineku ordereid 2008 ja
13. Kaebaja seisukoht seoses Valeri Mihhailovile 19.10.2010 antud laenuga on see, et laen on antud ning see on 21.10.2012 tagasi saadud koos intressiga. Osaühing on teeninud tehingult ettevõtlustulu. Maksuotsuse põhjendustest ei ilmne, kuidas jõuti järeldusele, et kassapuudujääk oli just 335 600,5 EEK. Maksuotsusest ei nähtu, et oleks kontrollitud, kas on tehtud mõni muu tehing, mis välistab maksukohustuse määramist. Kaebaja on kohtumenetluses esitanud tõendina ka Doris Viioli 20.02.2013 kinnituse (millega soovib tõendada, et A.Viiolil oli võimalik tasuda sularaha kassasse), selle kohta, et tema on andnud oma isale, Avo Viiolile, raha (tl 77, 103).
14. Kohus leiab, et esitatud tõend ei ole usaldusväärne ning seetõttu seda tõendit ei arvestata. Kohtul ei ole võimalik tuvastada tõendis esitatud andmete vastavust tegelikkusele, kuna kaebaja ei ole kohtule esitanud kinnituse originaalfaili või digitaalallkirja kinnistuslehte.
15. Maksuhaldur on tuvastanud, et Viru Äriteenindus OÜ pangakontolt 221016177434 Swedbank teostatakse igapäevase majandustegevusega seotud makseid ning pangakontot kasutatakse eraisikute ja äriühingutega arveldamiseks. Samas toimus juba 2010 aasta algusest igakuiselt pangkontolt raha liigutamine kassasse. Raha kassasse laekumise kohta vormistatud kassa sissetuleku orderitel ning nende kohta koostatud kviitungitel on enamasti märgitud selgituseks „(konkreetne summa) kassasse“ või „(konkreetne summa) raha pangast“. Vaidlust ei ole selles, et Viru Äriteenindus OÜ pangakontot kasutati ka ettevõtlusega mitteseotud kulutuste tegemiseks (teenuste ja kaupade eest tasumine) ning selles osas ei ole Viru Äriteenindus OÜ maksuhalduri seisukohti vaidlustanud.
16. Viru Äriteenindus OÜ 2010 aasta kassa algsaldo oli 319 140 krooni. Maksuhalduri poolt maksuotsuse lisas 4 (tl 35 jj) nähtub maksuhalduri analüüs seoses Viru Äriteenindus OÜ kassa kujunemisega 2010-ndal aastal. Eeltoodust tulenevalt on õige maksuhalduri järeldus, et Valeri Mihhailovile laenu andmine ei olnud võimalik ka seetõttu, et Viru Äriteenindus OÜ-l puudus oktoobris 2010 kassas laenuna märgitud summa. Avo Viioli seletus seoses tema käsutuses olevate rahaliste vahenditega on vastuolus tema reaalselt tehtud toimingutega. Juhul kui Avo Viiolil oli piisavalt rahalisi vahendeid, et teha sissemakseid Viru Äriteenindus OÜ kassasse, siis puudus tal vajadus teha oma lastele (Karl ja Marie Viiol) väljamakseid Viru Äriteenindus OÜ pangakontolt. Halduskohus nõustub maksuhalduriga selles, et vaidlustatud maksuotsuses (lk 14-15) väljatoodud vastuolud Avo Viioli ja Valeri Mihhailovi seletustes on asjakohased ja toetavad makshalduri järeldust laenutehingu mittetoimumise kohta. Kohus nõustub maksuhalduriga ka selles, et kaebuse esitaja väide, nagu laen oleks antud ning nagu see on 21.10.2012 ka tagasi saadud koos intressiga ning, et osaühing on sellelt tehingult teeninud ettevõtlustulu, on seega paljasõnaline. 11
17. Vaidlust ei ole ka selles, et maksuhaldur oli valmis tegema täiendavaid menetlustoiminguid vaatluse vormis Viru Äriteenindus OÜ kassa ülelugemise näol (Avo Viioli 25.10.2012 seletus) tuvastamaks väidetavalt Valeri Mihhailovi poolt tagastatud laenu ning makstud intresside olemasolu äriühingu kassas. Viru Äriteenindus OÜ juhatuse liige keeldus sellest. Selline käitumine annab alust eeldada, et reaalselt raha sel hetkel äriühingu kassas ei olnud ning seega ei saa Valeri Mihhailovi poolt laenu tagastamise ning intresside maksmise kohta vormistatud dokumendid olla ka tehingu tegeliku toimumise tõenditeks. Valeri Mihhailovi 25.10.2012 seletuse kohaselt „Estsprit OÜ-s ei ole hetkel majanduslikult tegevust. 2010 vist midagi oli aga sellist järjepidevat tegevust ei ole olnud.“ OÜ Estsprit oli ajavahemikul 19.09.2011-07.06.2012 registreeritud käibemaksukohustuslasena, kuid käibedeklaratsioone esitas 0-dega ning tasumisele kuuluvat käibemaksu deklareeris käibemaksukohustuslaseks olemise perioodil vähesel määral vaid ühes kuus.
18. Seega ei olnud Valeri Mihhailovi laenu tagastamist võimaldavaks rahaliste vahendite allikaks temale kuuluv äriühing. Maksuhalduri andmebaasi kohaselt ei ole Valeri Mihhailov alates 2008 aasta oktoobrist töötasu saanud. Seega ei saanud Valeri Mihhailov laenu tagastada ka töötasu arvelt. Valeri Mihhailovi väited rahaliste vahendite saamise kohta Venemaalt ei ole eluliselt usutavad ning Valeri Mihhailovi paljasõnalised väited ei tõenda vastustaja hinnangul reaalset raha saamist või selle tagasi maksmist. Tolliseaduse § 481 lg 1 kohaselt esitatakse Euroopa Parlamendi ja nõukogu määruse (EÜ) nr 1889/2005 artiklis 3 nimetatud summat ületava sularaha kohta sularaha deklaratsioon. Euroopa Parlamendi ja nõukogu määruse (EÜ) nr 1889/2005 artikli 3 lõike 1 kohaselt iga ühendusse sisenev või ühendusest lahkuv füüsiline isik, kellel on kaasas sularaha 10 000 EUR väärtuses või rohkem, peab selle summa vastavalt käesolevale määrusele deklareerima selle liikmesriigi pädevatele asutustele, mille kaudu ta ühendusse siseneb või sealt lahkub. Maksu- ja Tolliameti andmete kohaselt ei ole Valeri Mihhailov (isikukood 36604062219) perioodil 01.01.2011 kuni 31.12.2012 deklareerinud sularaha sissevedu Venemaalt Narva kaudu ning ei ole märgitud sisseveetava raha omanikuks).
19. Kaebaja on leidnud, et maksuotsuses intressi tasumise kohustuse määramine viitega seadusele ei vasta kohustava haldusakti nõuetele ning maksuotsuses tuleb ära näidata tasumisele kuuluva intressi täpne summa ja selle arvutus otsuse tegemise kuupäeva seisuga. Maksuotsuse nr 12.2-3/5200-61 järgi ei ole võimalik kaebuse esitajal kontrollida temalt sissenõutava intressi õigsust (kaebuse täienduse p 2 koos intressiarvestusega, tl 76, 79-80). Kohus märgib, et vaidlustatud maksuotsuses on selgitatud, et kui maksukohustuslane ei ole tasunud maksu seadusega sätestatud tähtpäevaks, on ta kohustatud

§ 115lg 1 alusel arvestama ja tasuma tähtpäevaks tasumata maksusummalt intressi.

Intressi arvutatakse alates päevast, mis järgneb päevale, mil maksu tasumine seaduse järgi pidi toimuma, kuni tasumise või tasaarvestamise päevani, viimane kaasa arvatud. Vastavalt

§ 117

lõikele 1 arvestatakse täiendavalt tasumisele kuuluvalt maksusummalt intressi 0,06% päevas. Tasumisele kuuluvat intressisummat on maksukohustuslasel võimalik kontrollida maksukohustuslaste registrist E-maksuameti kaudu või pöörduda maksuhalduri poole. Intressi tasumata jätmise korral on maksuhalduril õigus esitada intressinõue. Kohus nõustub maksuhalduri seisukohaga (tl 101), et maksuotsusega määratakse tasumisele kuuluv maksusumma ning selgitatakse maksukohustuslasele

§ 115sätestatud intressi tasumise kohustust, mitte ei esitata intressinõuet.

HMS § 61 lg 2 tulenevalt kehtib haldusakt kuni kehtetuks tunnistamiseni, kehtivusaja lõppemiseni, haldusaktiga antud õiguse lõpliku realiseerimiseni või kohustuse täitmiseni, kui seadus ei sätesta teisiti. Seega, on maksuotsusega määratud maksusummalt intressi arvestamine maksuhalduri poolt õigustatud, kuna maksuotsus on kehtiv ning selle täitmist 12 ja kehtimist ei ole peatatud.

§ 115

lg 3 kohaselt esitatakse intressinõue juhul kui maksukohustuslane ei ole tasunud intressi vastavalt

§ 115lõigetes 1 ja 2 sätestatule.

Kaebaja ei ole tõendanud maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. Käesolevas asjas on tuvastatud, et VET Ehitus Grupp OÜ-le 11 714 EEK laenu tagasimakse ning kaebaja poolt 19.10.2010 antud laenu kohta Valeri Mihhailovile puuduvad väljamakse tegemiseks algdokumendid. Seetõttu on ka tulumaksu määramine TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel õige. Maksuotsus on motiveeritud ja üheselt mõistetav ning haldusakt vastab faktilistele ja õiguslikele alustele ning maksuotsusega ei ole rikutud kaebaja subjektiivseid õigusi. Eeltoodu alusel on kohus seisukohal, et kaevatav maksuotsus on õiguspärane ja kaebus tuleb jätta rahuldamata. 32. Menetluskulude jaotus Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Vastustaja ei ole esitanud kohtule taotlust menetluskulude väljamõistmiseks kaebajalt ega menetluskulude nimekirja. Seetõttu tulenevalt HKMS § 109 lg 1 kolmandast lausest vastustaja kasuks menetluskulusid välja ei mõisteta ja menetluskulud jäävad poolte endi kanda. (digitaalselt allkirjastatud) Ülle Polluks kohtunik 13