3-13-2386/48

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Kohtukoosseis Otsuse tegemise aeg ja koht Haldusasja number Tartu Ringkonnakohus Maili Lokk, Agu Timmi ja Einar Vene

1. oktoober 2015, Tartu 3-13-2386 Haldusasi OÜ Nurmak kaebus Maksu- ja Tolliameti
2. oktoobri
3. a maksuotsuse nr XXXXXXXXXX tühistamiseks Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus ringkonnakohtus Asja läbivaatamine Menetlusosalised Tartu Halduskohtu
4. juuni
5. a otsus OÜ Nurmak apellatsioonkaebus Kirjalik menetlus Kaebaja OÜ Nurmak Vastustaja Maksu- ja Tolliamet RESOLUTSIOON
6. Jätta apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tartu Halduskohtu
7. juuni
8. a otsus muutmata.
9. Jätta apellandi menetluskulu tema enda kanda.
10. Jätta rahuldamata apellandi taotlus istungi korraldamiseks ja tunnistajate ülekuulamiseks. EDASIKAEBAMISE KORD Otsuse peale võib esitada kassatsioonkaebuse otse Riigikohtule 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest. Kassatsioonkaebuse esitamise viimane päev on seega
11. november
12. ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK
13. Maksu- ja Tolliameti
14. oktoobri
15. a maksuotsusega nr XXXXXXXXXX kohustati OÜd Nurmak tasuma täiendavat käibe- ja tulumaksu summas 6501,16 eurot. Maksuotsuse kohaselt ei ole OÜ Nurmak saanud OÜ-lt Regalstop arvetel näidatud lammutus- ja pinnasetöid, mistõttu on arvete alusel tasutu ettevõtlusega mitteseotud väljamakse.
16. OÜ Nurmak esitas kaebuse eelnimetatud maksuotsuse tühistamiseks. Kaebuse kohaselt on Regalstop OÜ tööd reaalselt tehtud. Tulumaksu osas ei ole läbi viidud hindamist.
17. Tartu Halduskohtu
18. juuni
19. a otsusega jäeti kaebus rahuldamata. Kohtu põhjendused ja seisukohad olid järgmised. 3.
20. Kohtumenetluses tunnistajate ülekuulamiseks ei olnud kohtu arvates vajadust, kuna samad tunnistajad olid saanud oma ütlused anda maksumenetluses. 3.
21. Kontrollitaval perioodil (
22. mai 2010 –
23. august 2010) kaebaja juhatuse liikmeks olnud M.O. on maksuhaldurile öelnud, et tal ei ole võimalik tehtud tehinguid tõendada, kuna tal puuduvad nende kohta andmed. Regalstop OÜ-l ei ole töötajaid, ta ei ole esitanud majandusaasta aruandeid, äriühingul on pangaarved mitmes pangas ning äriühingutelt laekunud raha on sularahas kohe välja võetud. Pangakontode järgi ei ole äriühingul majandustehinguid tehtud. 3.
24. Dokumentide järgi on Regalstop OÜ teinud kaebajale pinnase- ja lammtustöid. Lammutustööd toimusid Tallinnas aadressil XXXXXXXX (vahelagede lammutustööd) ja pinnasetööd toimusid Keilas. Regalstop OÜ juhatuse liikme M.O. i sõnul laenas ta pinnasetööde tegemiseks väikese ratastraktori sõbralt H. , kelle perekonnanime ta ei tea. Sama isik tegi tööd ka kalluriga, teostades pinnase vedu. M.O. i sõnul ei oska ta vastata, kust tõi H. pinnasematerjali. M.O. ei mäletanud, kus asus Keila objekt ega osanud seletada, kuidas sinna sõita. Ka on ta öelnud, et XXXXXXXX asuval objektil olid tal abiks kaks sõpra, kelle perekonnanimesid ta ei teadnud. Ta ei osanud öelda, kas olemas olid ehitustööd päevikud ja tehtud tööde aktid, samuti ei mäletanud ta ka, millisest materjalist olid vahelaed ning kui suurel pinnal töid teostati. 3.
25. Kaebaja juhatuse liige A.A. ei osanud vastata küsimusele, kes Regalstop OÜ töötajatest objektil töid teostas. 3.
26. Maksuhaldur on märkinud, et tegelikeks tööde teostajateks olid OÜ Vändra MP ja FIE G.T. , kes teadsid täpselt kirjeldada, mis töid teostati. Seevastu Regalstop OÜ juhatuse liige M.O. ega kaebaja juhatuse liige A.A. ei osanud kirjeldada tööde mahtu ega seda analüüsida. Seega on maksuhaldur asunud õigesti seisukohale, et tehingud kaebaja ja Regalstop OÜ vahel on näilikud ja arvetel näidatud tehinguid ei toimunud. 3.
27. Kaebaja on rikkunud käibemaksuseaduse (KMS) § 24 lg-s 1 sätestatut, kuna kajastas oma käibemaksuarvestuses fiktiivsetel ostuarvetel näidatud käibemaksusummasid. Toimunud ei ole topeltmaksustamist, kuna maksuhaldur ei ole aktsepteerinud Regalstop OÜ poolt vaidlusalusel perioodil deklareeritud käibemaksu ja tehinguid kaebajaga. 3.
28. Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud kulud väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõutele vastav dokument. Vastavalt TuMS § 51 lg-le 1 peab nendelt kuludelt maksma tulumaksu. Regalstop OÜ asemel osutasid arvetel märgitud teenuseid kaebajale tegelikult OÜ Vändra MP ja FIE G.T. , kelle kohta on vormistatud eraldi arved, mis tähendab, et selles osas on kaebaja oma käibemaksuarvestuses kajastanud sama teenuse kohta topeltarveid. Kuna teenust on pakkunud teised isikud, puudub alus hindamise läbiviimiseks. ASJAOSALISTE PÕHJENDUSED APELLATSIOONIMENETLUSES
29. OÜ Nurmak apellatsioonkaebuses palutakse halduskohtu otsus tühistada ja uue otsusega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjendused ja seisukohad on järgmised. 4.
30. Halduskohus jättis põhjendamatult üle kuulamata tunnistajad ja läbi viimata paikvaatluse. 4.
31. Maksumenetluses on toetutud isikute ütlustele, kes on andnud ütlused muus maksumenetluses ja ei ole kokku puutunud vaidlusaluste töödega. 4.
32. Kohus on eelistanud maksuhalduri positsiooni ja kitsendanud kaebaja õigust tõendada enda väiteid. 4.
33. Kohus läks kirjalikule menetlusele üle ilma, et oleks läbi arutanud menetlusosalistega olulisi küsimusi (HKMS § 129 lg 1 p 6). 4.
34. Kohtuotsus on üldsõnaline ja pealiskaudne ning ei ole jälgitav, millistele konkreetsetele tõenditele ja seaduses sätestatud alustele on kohus tuginenud. 2 4.
35. Maksuhaldur on andnud suure kaalu pärast vaidlusaluseid tehinguid Regalstop OÜ juhatuse liikmeks olnud M.I. poolt teises maksuasjas antud ütlustele. Kohus ei ole hinnanud selle juhatuse liikme ütlusi. 4.
36. Maksuhaldur ei ole esitanud tõendeid, mis tõendaksid väiteid, et Regalstop OÜ-l oli pangaarved mitmes pangas ja äriühingutel laekunud raha on sularahas välja võetud, ning et pangakontode järgi otsustades pole äriühing teinud majandustehinguid. Reaalsusega ei ole kooskõlas kohtuotsuse väide, et „Pangakontodelt ei nähtu selliste tööde teostamist, mis oleks iseloomulikud töödele, mis kajastuvad eelviidatud arvetel“, kuna pangakontode väljavõtted kajastuvad vaid kontotoiminguid. 4.
37. M.O. on kirjeldanud tööde tegemist (lammutustöid tegi kahe sõbra abil ja pinnasetöid sõber H. abil). Ka on M.O. kinnitanud, et võib tööde tegemist ütlustega kinnitada. Seetõttu tuleks M.O. kohtumenetluses tunnistajana üle kuulata. Üle tuleks kuulata ka G.T. , kes teostas XXXXXXXX objektil töid ja ütles muuhulgas, et töid teostasid ka teised isikud. Üle tuleks kuulata ka Usin TR OÜ juhatuse liige T.M. , kuna vajalik on tõendada, kas Usin TR OÜ poolt juurde ostetud kinnistul toestas töid Regalstop OÜ või Vändra MP. 4.
38. Asjaolu, et tööde eest tasuti sularahas, ei oma tähtsust, kuna sularahas tasumine ei ole keelatud. 4.
39. Kaebaja juhatuse liige ei pea teadma, kes isikuliselt konkreetseid töid teostab.
40. Maksuhalduri vastuses palutakse apellatsioonkaebus järgmistel põhjendustel rahuldamata jätta. 5.
41. Kohtuotsus on põhjendatud. Asjaolu, et kaebaja kohtu põhjendustega ei nõustu, ei tähenda kohtuotsuse põhjendamata jätmist. 5.
42. Tunnistajate täiendav ülekuulamine ei olnud vajalik, kuna ei ole eluliselt usutav, et isikud mäletaksid mitme aasta taguste tehingute asjaolusid täpsemalt, kui nad mäletasid neid maksuhalduri poolt seletuste võtmise hetkel. Tänu maksumenetluses antud seletustele sai halduskohus ilma tunnistajate täiendava ülekuulamiseta oma seisukoha kujundada. Usin TR OÜ juhatuse liikme T.M. ülekuulamiseks puudus vajadus, sest vaidluse all polnud selle äriühinguga tehtud tehingud. 5.
43. Eksitav on väide, et halduskohus ei ole OÜ Regalstop hilisema juhatuse liikme M.I. seletustele tähelepanu pööranud. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
44. Apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ei ole alust.
45. Halduskohtu otsus on piisavalt põhjendatud ning selle tühistamine põhjendamiskohustuse rikkumise tõttu ei oleks õige. Lõppkokkuvõttes on halduskohus jõudnud ka õigele lõppjäreldusele. Asjaolu, et halduskohus pidas veenvamaks maksuhalduri seisukohti ja põhjendusi, ei tähenda, et kohtuotsus oleks põhjendamata ja see kuuluks põhjendamispuuduse tõttu tühistamisele.
46. Vaidlusalused tööd toimusid Keilas aadressil XXXXXXX (pinnasetööd) ja Tallinnas aadressil XXXXXXXX (lammutustööd). Alljärgnevalt käsitleb ringkonnakohus neid töid ükshaaval.
47. Pinnasetööd oli kaebajalt tellinud OÜ Usin TR ning seisnes platside ja teede aluspinna väljavahetamises ning taastamises ja kinnistut ümbritseva ala ehitusjäätmetest koristamises ning tasandustöödes. Samas on kaebaja esitatud õienditest näha, et kaebaja tellis objektil XXXXXXX töid OÜ-lt Vändra MP. Sellelt äriühingult tellitud tööd seisnesid muuhulgas pinnasevahetuses, liiva- ja killustikaluse tegemises ja asfaltplatsi planeerimises. Suuremahuliste pinnasetööde tegemist kaebajale sellel objektil on kinnitanud ka OÜ Vändra MP (maksuotsuse lk 3). Ehkki kaebaja juhatuse liige jäi maksumenetluses seisukohale, et kaebaja jaoks teostas pinnasetööd arvetel näidatud isik OÜ Regalstop, ei osanud ei kaebaja juhatuse liige A.S. ega objektil tööd 3 juhtinud kaebaja töötaja M.L. esitada mingeid detaile seoses sellega, kuidas täpselt OÜ Regalstop töid tegi, kust pärinesid materjalid, kes OÜ-d Regalstop esindasid jne, ning nende seletused olid üldsõnalised (maksuotsuse lk 4). OÜ Regalstop tehinguteaegne juhatuse liige M.O. on küll esitanud versiooni, et pinnasetöödeks kasutas ta sõbra käest laenatud väikest ratastraktorit ja et seesama sõber teostas kalluriga pinnase vedu. Kuid samas on tema ütlused tervikuna ebausaldusväärsed – nii ei teadnud ta oma väidetava sõbra perekonnanime ja nimetas tema elukohta umbmääraselt „Keila linna läheduses“ ning polnud kindel, kas see H. -nimeline sõber esindas mingit firmat, kuigi oli sõlminud temaga suulise kokkuleppe tööde tegemiseks, mis eeldab isiku head tundmist. Tööde eest tasus ta nn sõbrale sularahas. M.O. ei osanud kirjeldada objekti asukohta Keilas ega seda, mis objektil asus või kuidas sinna liikuda tuli (maksuotsuse lk 9). Sealjuures tuleb arvesse võtta seda, et Regalstop OÜ käitumine oli iseloomulik ilma reaalse majandustegevuseta äriühingule - ta arvati ettevõtlusega mittetegelemise tõttu käibemaksukohustuslaste registrist välja, esitatud käibedeklaratsioonide järgi oli sisendkäibemaks suurem kui maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaks, tal ei olnud töötajaid, ta ei esitanud majandusaasta aruandeid, pangaarvetele laekunud raha võeti koheselt välja (vt maksuotsuse lk 8). Regalstop OÜ hilisem juhatuse liige M.I. on omakorda kinnitanud, et Regalstop OÜ-l puudus raamatupidamisarvestus ja muud tegutseva äriühingu jaoks tavapärased ja vajalikud dokumendid. Maksuhaldurile üleantud dokumentide hulgas ei olnud ka M.O. i mainitud H. -nimelise isiku rekvisiitidega arveid (maksuotsuse lk 10). Kõrvutades omavahel M.O. i ebamäärased ütlused ning faktid, et Regalstop OÜ tegevus oli iseloomulik nn variäriühingule ja H. -nimeliselt isikult ei olnud Regalstop OÜ-le arvet esitatud, on selge, et M.O. i ütlused ei saa olla tõelevastavad. Lisades siia juurde asjaolu, et vaidlusalusel objektil XXXXXXX oli pinnasetöid teostanud hoopiski OÜ Vändra MP ning selle äriühingu poolt tööde teostamine on tõendatud, siis tuleb asuda seisukohale, et kaebaja ei ostnud pinnasetöid mitte OÜ-lt Regalstop, vaid need tööd tegi ära OÜ Vändra MP. Seda kinnitab ka OÜ Vändra MP poolt tehtud tööde maksumus – kokku 396 174 krooni (maksuotsuse lk 3), samas kui OÜ Regalstop oli arve järgi teinud kaebajale töid 180 000 euro eest (maksuotsuse lk 1). Arvestades kujunenud olukorda – et arvetel oli tööde tegijaks näidatud variäriühing, kuid samas oli kaebaja tellinud tööde tegemise reaalselt teiselt äriühingult, pidi kaebaja olema teadlik ka tehingute tegelikest asjaoludest, st sellest, et töid tegi tegelikult OÜ Vändra MP ja et OÜ Regalstop arved samade tööde osas olid fiktiivsed. Seega käitus kaebaja vaidlusaluste tööde eest esitatud arvet oma raamatupidamises kajastades pahausklikult ning maksuotsus on õiguspärane.
48. Ka vaidlusaluste lammutustööde osas Tallinnas XXXXXXXX asuval objektil on sisuliselt tegemist sama olukorraga. Seda, et Regalstop OÜ oleks seal töid teinud, ei kinnita miski peale arvete ja M.O. i ütluste. M.O. i sõnul olid tal lammutustöödel abiks paar sõpra V. ja R. , kuid jällegi ei mäleta ta nende perekonnanimesid, ta ei tea midagi ehitustööde dokumentatsiooni kohta, tal ei ole nende isikute kontaktandmeid, samuti ei ole Regalstop OÜ neile palka maksnud. Tööde kirjeldus on tal üldsõnaline (maksuotsuse lk 9). Regelstop OÜ töötamist sellel objektil ei kinnitanud järelevalvet teostanud Inseneribüroo Märt Mõttus OÜ. Kaebaja ehituspäevikute järgi oli sellel objektil märgitud lisaks Regalstop OÜ-le töötanud isikuks veel FIE G.T. , kes on kirjeldanud tehtud töid ja seda, kes temaga koos ja tema eestvedamisel objektil töid tegid. Ehkki ta mainis, et objektil oli veel lammutustöölisi, ei osanud ta midagi öelda V. i ega R. i nimeliste tööde kohta ega teadnud midagi Regalstop OÜ-st (maksuotsuse lk 6-7). Ei ole usutav, et terve kuu kestnud lammutustööde käigus ei puutunud tema või tema juhitud töölised kokku Regalstop OÜga või selle töötajatega kokku sellisel määral, et oleksid võinud kinnitada Regalstop OÜ-ga seotud isikute töötamist objektil. M.O. i ütlustele lisab ebausaldusväärsust seegi, et G.T. i nimetas objektil töötanud inimesi nimeliselt vähemalt kuus koos mitmete elektritööriistadega (maksuotsuse lk 67). Seega pidi tegemist olema mahukate töödega. Kuid M.O. i sõnul tegi ta töö ära eelduslikult 4 sama ajavahemiku jooksul koos kahe sõbraga ning ainult sõrgkangi ja piikvasaraga (maksuotsuse lk 9). Sarnaselt eelnevaga saab ka nende tööde puhul eeldada, et kaebaja pidi olema teadlik vaidlusaluse arve fiktiivsusest, kuivõrd ta oli ise XXXXXXXX objektile alltöövõtjaks võtnud FIE G.T. i ja seega pidi teadlik olema, et Regalstop OÜ seal töid ei teinud.
49. Eeltoodust tulenevalt on ringkonnakohus seisukohal, et maksuotsus on põhjendatud ja õiguspärane nii käibe- kui tulumaksu osas. Kuna teada on, et tööd on tehtud teiste isikute poolt, kellele on kaebaja ka tasunud, siis puudub vajadus tulumaksu määramiseks hindamise teel, sest vaidlusalused väljamaksed ei ole kulunud tööde eest tasumiseks.
50. Nõustuda ei saa apellatsioonkaebuse etteheitega seonduvalt tunnistajate ülekuulamata jätmise ja paikvaatluse korraldamata jätmisega. Isikud, kelle ülekuulamist kaebaja soovis, on andnud enamuses piisavalt ütlusi maksumenetluses, mis võimaldab tehingute tegelikes asjaoludes selgusele jõuda ja maksu määramise õiguspärasust hinnata. Seetõttu puudub vajadus korraldada nende täiendavat ülekuulamist kohtumenetluses. Kohtumenetluses tunnistajate ülekuulamise kahjuks räägib ka see, et ühelt poolt oli vaidlusalustest sündmustest möödunud märksa rohkem aega, mis kahandab tõenäosust, et tunnistajad vajalikke asjaolusid täpselt mäletaks. Teisalt ei saa välistada ka võimalust, et kaebaja mõjutab tunnistajaid kohtumenetluses andma ütlusi enda jaoks soodsas suunas ja nii maksuotsust tõsisema kahtluse alla seada. See ei ole aga tunnistajate kohtus ülekuulamise eesmärk. Maksumenetluses üle kuulamata jäetud OÜ Usin TR (kaebajalt pinnasetööde tellija) juhatuse liikme kohtus ülekuulamiseks puudub vajadus, kuna lisaks eelpool öeldule on pinnasetöödega seonduvad oluliselt küsimused piisavalt tõendatud ka olemasolevate materjalidega. Samal põhjusel puudus halduskohtul vajadus ka paikvaatluse korraldamiseks. Eeltoodud põhjustel jätab ringkonnakohus rahuldamata ka taotluse tunnistajate ülekuulamiseks apellatsioonimenetluses.
51. Eelarvamuslik on kaebaja väide, et halduskohus eelistas maksuhalduri positsiooni ja kitsendas kaebaja õigust tõendada enda väiteid. See, kui halduskohus nõustub maksuhalduri põhjenduste ja seisukohtadega ning ei võimalda kõiki menetlustoiminguid, mida kaebaja soovib, kuid mille läbiviimiseks puudub vajadus, ei tähenda maksuhalduri positsiooni eelistamist ja kaebaja õiguste kitsendamist. Kohtumenetlus on piiratud avalik ressurss, mida peab kohtunik menetlust juhtides mõistlikult kasutama. Kui menetlusosalise poolt soovitud menetlustoimingu läbiviimine ei ole asja õigeks lahendamiseks vajalik, kuid samas pikendab menetlust või muudab seda kulukamaks või koormavamaks, käitub kohus õigesti, kui selle menetlustoimingu läbiviimisest keeldub.
52. Eeltoodu kehtib ka kaebaja etteheite osas sellele, et kohus läks asja arutamisel üle kirjalikule menetlusele.
53. Ringkonnakohus ei nõustu seisukohaga, et halduskohus või maksuhaldur on üle tähtsustanud või valesti mõistnud OÜ Regalstop hilisema juhatuse liikme M.I. ütlusi. Need ütlused on aluseks võetud koostoimes teiste asjas tähtsus omavate tuvastatud asjaoludega.
54. Otsitud on etteheide, et maksuhaldur ei ole tõendanud väidet, et Regalstop OÜ pangaarvetele laekunud raha oli sularahas välja võetud ning väidet, et pangakontode järgi otsustades pole äriühing teinud majandustehinguid. Ringkonnakohtul ei ole kahtlust, et vajadusel saaks maksuhaldur Regalstop OÜ pangakontode väljavõtetega hõlpsasti oma väiteid tõendada. Samas ei 5 pea ringkonnakohus seda vajalikuks, sest seisukohtade, milles pole muid tuvastatud asjaolusid arvestades alust kahelda, täiendav tõendamine koormaks vaid asjatult kohtuasja materjale. Samamoodi on otsitud etteheide kohtuotsuse fraasile „pangakontodelt ei nähtu tööde teostamist“, kuivõrd maksuotsuses on öeldud, et pangakontode andmetest ja Regalstop OÜ poolt maksuhaldurile üle antud dokumentidest ei nähtu lammutus- ja pinnasetööde tegemiseks iseloomulike kulutuste tegemist (maksuotsuse lk 8). Tegemist on lihtsalt sõnastusliku ebatäpsusega halduskohtu otsuses.
55. Sularahas tasumine ei ole iseenesest tõesti keelatud, kuid kogumis muude eelnevalt kirjeldatud asjaoludega kinnitab see maksuhalduri versiooni sündmuste tegelikust käigust. Ka asjaolu, et juhatuse liige ei tea tööde tegelikke tegijaid, ei pruugi eraldivõetuna olla väga ebatavaline, ent kogumis muude asjaoludega sobitub olukorda, kus äriühing tellib teadlikult teiselt nn variäriühingult fiktiivseid arveid.
56. Kokkuvõttes jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Kaebaja menetluskulu apellatsioonimenetluses 180,03 eurot (tl 135, kd II) jääb HKMS § 108 lg 1 alusel kaebaja enda kanda.
57. Kaebaja taotlus asja lahendamiseks ringkonnakohtu istungil jääb rahuldamata. Asi on võimalik lahendada kirjalikus menetluses, kuna asja materjalid on niigi mahukad ja faktiliste asjaolude kohta on seega olemas piisav teave asja lahendamiseks (HKMS § 131 lg 1 p 2). Lisaks võimaldab asja lahendamine kirjalikus menetluses jõuda asjas otsuseni märgatavalt kiiremini. /allkirjastatud digitaalselt/ Maili Lokk /allkirjastatud digitaalselt/ Agu Timmi 6 /allkirjastatud digitaalselt/ Einar Vene