← Eesti

3-14-52062/30

Obsah (9)§ 212§ 215§ 223§ 116§ 165§ 56§ 201§ 108§ 109

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Oliver Kask (eesistuja), Villem Lapimaa ja Kaire Pikamäe Otsuse tegemise aeg ja koht 30. oktoober 2015, Tallinn Haldusasja

§ 212lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (

§ 215lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (

3-14-52062 § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (

§ 223lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (

§ 116

lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (

§ 116lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

  1. AS Euroimport on ettevõtja, kes tegeles vedelkütuse müügiga ja oli andnud vedelkütuse seaduse (VKS) § 41 alusel Maksu- ja Tolliametile (edaspidi MTA) 463 000 euro suuruse tagatise. Oma
  2. a jaanuarikuu käibedeklaratsioonil kajastas AS Euroimport 0%-lise maksumääraga maksustatava käibena vedelkütuse müüki aktsiisilaos OÜ-le Starbeetle (1 537 084,95 eurot) ja OÜ-le Milantre (3 229 529,33 eurot).
  3. MTA 07.07.2014 maksuotsusega nr 12.2-3/14532-15 kohustati AS Euroimport tasuma täiendavalt 887 896,16 eurot käibemaksu. Maksuotsuse põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised. 1) AS Euroimport ei müünud tegelikult kütust aktsiisilaos OÜ-le Milantre ja OÜ-le Starbeetle. Samuti pole viimatinimetatud isikud müünud seda OÜ-le Inndex ega OÜ-le Alternord, vaid reaalselt müüs AS Euroimport selle kütuse väljapoole aktsiisiladu otse OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord. Kütus müüdi hinnaga, mille viimatinimetatud tasusid OÜ Milantre ja OÜ Starbeetle nimel väljastatud arvete alusel. OÜ Milantre ja OÜ Starbeetle näol oli tegemist müügiahelas esinenud fiktiivsete lülidega selleks, et AS Euroimport vabaneks kütuse aktsiisilaost välja vedamisega kaasnevast käibemaksukohustusest ning see kohustus jääks reaalse majandustegevuseta äriühingutele. 2) AS Euroimport ja OÜ Starbeetle seletused lepingu sõlmimise ning lõpetamise asjaolude kohta on omavahel vastuolus ja poolte poolt maksuhaldurile esitatud lepingud erinesid teineteisest. OÜ Starbeetle ei ole AS-le Euroimport kütuse eest tasunud. OÜ Strabeetle juhatuse liige LK ei osanud tehingute kohta adekvaatseid selgitusi anda. AS Euroimport kütuse müügihind oli 5-10% turuhinnast kõrgem. OÜ Starbeetle ei deklareeri käibedeklaratsioonil kütuse müüki OÜ-le Inndex. LK ei mäletanud OÜ-le Inndex arvete esitamisega seotud asjaolusid ega esitanud ka vastavaid arveid maksuhaldurile. Teatud juhtudel ei saanud OÜ-l Starbeetle olla tema müügiarvetel märgitud kuupäevadel neil arvetel märgitud kütust ega teadmist, kui palju kütust on tal võimalik soetada. LK ei mäletanud 13.01.2012 seletusi andes tehingupartneri nime, kuigi alles kaks päeva varem oli OÜ Starbeetle teinud vastava tehingu OÜ-ga Inndex. OÜ Starbeetle ei ole kütuse eest OÜ-lt Inndex reaalselt raha saanud ning kõik tehingud olid OÜ Starbeetle jaoks kahjumlikud. Raha liikumine ei olnud OÜ Starbeetle kontrolli all, vaid raha liikus kütuse tegelikult ostjalt OÜ Ilumax Teenused pangakonto kaudu AS-le Euroimport. Veenvaid tõendeid sellist skeemi õigustavate OÜ Starbeetle ja OÜ Ilumax Teenused vaheliste lepinguliste suhete kohta ei ole. AS Euroimport arvete tasumisel ei arvestanud OÜ Starbeetle sellega, et tal oli AS Euroimport ees ettemaks, samas viimase OÜ Ilumax Teenused poolt tehtud ülekandega viidi OÜ Starbeetle ja AS Euroimport võlasaldo täpselt nulli. OÜ Ilumax Teenused pangakontolt võetud sularaha jõudis AS-le Euroimport. OÜ Starbeetle ei riskinud tehingutes kunagi oma rahaga, sest AS-le Euroimport ei laekunud raha enne, kui toimus raha laekumine OÜ-lt Inndex. Samas tekkis selles tehinguahelas risk AS-le Euroimport, kuna kütuse vabasse 2

(16)3-14-52062 ringlusse vormistamisel tekkis tal varumakse ja kütuse aktsiisi tasumise kohustus. LK ja OÜ Inndex juhatuse liikme AP seletused tehingute kohta on vastuolulised. 3) AS Euroimport ega OÜ Starbeetle esindajad ei osanud anda mingit adekvaatset selgitust, miks lõppes nende koostöö. AS Euroimport väljastas OÜ-le Milantre arve varumakse eest, mis sisaldab ka varumakset OÜ-le Starbeetle müüdud kütuse eest. OÜ Milantre näol on tegemist varifirmaga, kes ise tehingutest mingisugust tegelikku kasu ei saanud. OÜ Milantre juhatuse liige VB ei kinnitanud tehingute toimumist AS-ga Euroimport. OÜ Milantre ei olnud AS-le Euroimport väidetavalt varem tuttav, ent sellegipoolest ei nõudnud AS Euroimport ettemaksu. Samuti suhtles AS Euroimport kogu aeg ja leping sõlmiti OÜ Milantre nimel EKV-ga, kuigi kuni 24.01.2012 oli OÜ Milantre ainus juhatuse liige VB. OÜ Milantre ei kajasta käibedeklaratsioonil kütuse edasimüüki. VB ei kinnitanud tehingute toimumist OÜ-ga Inndex, samas kui EKV ei olnud kättesaadav. OÜ Inndex ja OÜ Milantre vahelise kütuse üleandmise-vastuvõtmise aktidel märgitud kauba kogus ei vastanud arvetel märgitud kauba kogusele. OÜ Milantre 23.01.2012 arve nr 4 on koostatud tagantjärgi, sest seal on kajastatud pangakonto number, mis avati alles 24.01.
  1. Kuni OÜ Milantre arvelduskonto avamiseni Tallinna Äripangas tasusid ostjad kütuse eest otse AS Euroimport pangakontole, kusjuures pole tõendeid, mis kinnitaksid asjaosaliste vahel selliseid õigussuhteid, mis õigustaksid raha sellist liikumist. OÜ Milantre jaoks olid kõik tehingud kahjumlikud. Enamus OÜ Inndex ja OÜ Alternord poolt OÜ-le Milantre tasutud summadest laekus lõpuks AS Euroimport pangakontole või võeti välja sularahas, kusjuures nimetatud sularaha võis jõuda AS-le Euroimport.
  2. AS Euroimport esitas 06.08.2014 MTA 07.07.2014 maksuotsuse tunnistamiseks vaide, milles taotles mh maksuotsuse täitmise peatamist. kehtetuks
  3. MTA 02.09.2014 vaideotsusega jäeti AS Euroimport vaie rahuldamata. Vaideotsuse põhjendavas osas märgiti mh, et maksuotsuse täitmine oli vaikimisi peatatud kuni vaideotsuse tegemiseni.
  4. MTA 02.09.2014 otsusega nr 13-10/34891 kanti 07.07.2014 maksuotsusega tuvastatud maksuvõla katteks AS Euroimport poolt tagatisena esitatud 463 000 euro suurune summa AS Euroimport ettemaksukontole. MTA 02.09.2014 ettekirjutusega nr 12.2-7/00228 kohustati AS Euroimport uue 463 000 euro suuruse tagatise esitamiseks hiljemalt 08.09.
  5. MTA tunnistas 08.09.2014 otsusega nr 12.2-7/00228-2 alates 09.09.2014 kehtetuks majandustegevuse registris (MTR) AS Euroimport kütuse müügi tegevusloa nr VKM
  7. AS Euroimport esitas 12.09.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse, mille täpsustamisel taotles kaebaja MTA 07.07.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/14532-15, 02.09.2014 vaideotsuse nr 6-1/2329-2, 02.09.2014 otsuse nr 13-10/34891, 02.09.2014 ettekirjutuse nr 12.2-7/00228 ja 08.09.2014 otsuse nr 12.2-7/00228-2 tühistamist ning MTA kohustamist tagastama tagatise kontole 02.09.2014 otsuse nr 13-10/34891 alusel sealt kaebaja ettemaksukontole kantud 463 000 eurot. AS Euroimport esitas 12.09.2014 kaebuses mitmed tuvastamisnõuded, mida halduskohus tõlgendas vaidlustatud otsuste tühistamise ja tagasitäitmise nõuetena. Kaebuse põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised. 1) Maksuotsus on õigusvastane, sest kaebaja müüs kütuse aktsiisilaos ning käibemaksuseaduse (KMS) § 15 lg 3 p 11 kohaselt maksustatakse selline müük 0%-lise käibemaksuga. Aktsiisilaost kommertslattu kütuse üleviimine toimub kliendi kirjaliku avalduse alusel, ent kaebaja sellist avaldust ei ole teinud. Samuti pole kaebaja tasunud kütuse teise lattu paigutamise eest, samas kui LK on ise maksuhaldurile kinnitanud, et kütus paigutati kommertslattu tema korraldusel. Isegi kui leiaks tuvastamist, et ta müüs kauba muudele isikutele kui OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre, siis oleks ikkagi tegu müügiga aktsiisilaos. 3
(16)3-14-52062 Maksuotsusest nähtub vaid see, et OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre on oma maksukohustused jätnud täitmata, ent õigusvastane on panna selle eest vastutus kaebajale. 2) Maksuhaldur ei ole LK seletuste hindamisel arvestanud sellega, et kohtuasjas nr 3-121882 tehtud otsusest nähtuvalt on OÜ Starbeetle jätnud varem käibedeklaratsioonis käibe ja tasumisele kuuluva käibemaksu deklareerimata. LK tegeles vaidlusaluse kütuse ostmisega kaebajalt ja müümisega OÜ-le Inndex ning korraldas rahaülekannete tegemist. Seetõttu on põhimõtteliselt väär maksuhalduri väide, et tegemist oli variisikuga. LK oskas maksuhaldurile kirjeldada kütuse liikumise protsessi ja teadis kütusega tehtavaid toiminguid. LK seletused muutusid pärast seda, kui maksuhaldur oli asunud teostama OÜ Starbeetle kontrollimenetlust, mistõttu on usutav, et LK asus süüd kaebajale lükkama, et vältida enda müügikäibe deklareerimata jätmisest tulenevat täiendavat maksukohustust. 3) Maksuhaldur on põhjendamatult jätnud arvesse võtmata AG selgituse, et koostöö OÜ-ga Starbeetle algas LK algatusel ning viimane andis ka korraldused OÜ Ilumax Teenused kontole laekunud raha edasi kandmiseks, samas kui AG ei tundnud kedagi AS-st Euroimport. Kaebaja meelest pole midagi kahtlast selles, et temal oli olemas OÜ Ilumax Teenused ja OÜ Starbeetle vahelise lepingu koopia. Viidates AG seletusele, ei pea kaebaja õigeks ka maksuhalduri järeldust, et OÜ-l Starbeetle puudus kontroll raha liikumise üle. Asjakohatu on maksuhalduri seisukoht, mis puudutab LK eesti keele oskust. 4) Maksuhalduri seisukohad on segased osas, mis puudutavad OÜ Starbeetle ettemaksu AS Euroimport ees. Selline ettemaks oli, ent omavaheliste suhete lõpuks oli OÜ Starbeetle siiski tasunud täpselt vastavalt talle esitatud arvete summale, mis viitab sellele, et vastava ettemaksu olemasolust olid teadlikud ka OÜ Starbeetle ja reaalselt raha kaebajale üle kandnud OÜ Ilumax Teenused. Põhjendamatu ning tõenditele mitte rajanev on maksuhalduri väide, et OÜ Ilumax Teenused kontolt välja võetud sularaha jõudis kaebajani. Siinkohal viitab kaebaja veelkord AG seletusele, et tema andis raha üle tundmatule isikule just LK korraldusel. 5) Maksuhaldur on põhjendamatult arvestamata jätnud AP ja IŠ seletused, milles nad kinnitavad tehingute tegemist OÜ-ga Starbeetle ja suhtlemist LK-iga. Samuti on arvestamata jäetud AS NCC & PO juhatuse liikme AK seletus, et AS-l NCC & PO oli leping OÜ-ga Starbeetle ning 2012. a jaanuaris esitati viimasele arveid kütuse omaniku vahetuse vormistamise ja kauba ladustamise eest. OÜ-l Starbeetle oli registreering MTR-s vedelkütuse käitlejana ja ta oli andnud seaduses sätestatud tagatise, mis omakorda välistab võimaluse, et tegemist oleks olnud varifirmaga. 6) See, et OÜ Starbeetle ei ole deklareerinud kütuse müüki, ei saa kaebaja meelest kinnitada müügitehingu mittetoimumist, sest deklareerimata jätmise eesmärk võiski OÜ Starbeetle jaoks olla maksukohustusest kõrvalehoidmine. Alusetu on etteheide, et kaebaja ja OÜ Inndex tegutsesid kooskõlastatult. Peale LK paljasõnaliste väidete pole selle kohta ühtki tõendit, nagu ka selle kohta, et kaebaja oleks LK-ile andnud OÜ Ilumax Teenused e-posti aadressi või viimasele saadetud e-kirjade tekstid. Samuti peab kaebaja vääraks seisukohta, et tehingud OÜga Starbeetle lõppesid OÜ Ilumax Teenused pangakonto sulgemise tõttu, sest viimane kaubatarne OÜ-le Starbeetle toimus 09.01.2012, mil eelnimetatud pangakonto veel toimis. 7) Maksuhaldur ei ole kontrollinud, kas AG tundis LK ja kas kaebaja esindajad kohtusid LK-iga. Samuti pole maksuhaldur uurinud kõneeristusi, et tuvastada, kas AG helistas LK-ile pärast sularaha väljavõtmist, kelle juuresolekul ja mis asjaoludel avati OÜ Ilumax Teenused pangakonto või millisest arvutist olid OÜ-le Ilumax Teenused adresseeritud kirjad saadetud. Maksuhaldur on tehingute kasumlikkuse analüüsimisel uurinud ainult hinda, mis pole alati kõige olulisem, vaid oluline võib olla ka tehingu kiirus ja pakutavad kogused. Kaebuse täienduses on kaebaja välja toonud sellegi, et kaebaja pidas soetatud ja müüdud kütuse 4
(16)3-14-52062 arvestust tonnides, ent maksuhaldur on oma hinnaanalüüsis tuginenud liitrihindadele, samas kui on teada, et diislikütuse mahu ja massi suhe sõltub paljudest asjaoludest, näiteks temperatuurist. 8) Maksuhaldur on teinud OÜ-ga Milantre tehtud tehingute kohta valed järeldused, sest sellele äriühingule müüs kaebaja kütuse aktsiisilaos. Kaebaja vaidleb vastu sellele, et tehingupartneri vahetus oli seotud OÜ Ilumax Teenused pangakonto sulgemisega, kuna pole ühtki tõendit, mis kinnitaks, et kaebaja oli OÜ Ilumax Teenused probleemidest üldse teadlik. Esimene tehing OÜ-ga Milantre tehti juba enne kõnealuse pangakonto sulgemist. Kaebaja nõustub, et esitas ekslikult OÜ-le Milantre arve varumakse eest ka selle kütuse kohta, mis müüdi OÜ-le Starbeetle, ent arvestades tehingu koguväärtust, võis see 7000 euro suurune lisakulu jääda OÜ-l Milantre lihtsalt tähelepanuta. 9) VB seletustest ei saa järeldada, et OÜ-l Milantre polnud
  1. a jaanuaris majandustegevust, vaid üksnes seda, et VB ei olnud sellest teadlik. Maksuhaldur pole arvestanud sellega, et OÜ Milantre oli registreeritud kütuse käitlejana ja andnud seadusest tuleneva tagatise, mille suuruse määramisel pidi maksuhaldur kontrollima ettevõtte tausta. Kuigi OÜ-ga Milantre lepingu sõlmimisel ei olnud EKV veel äriregistri kohaselt juhatuse liige, oli ta alates 16.11.2011 OÜ Milantre ainuosanik ja nõukogu liige ning otsus tema juhatuse liikmeks valimise kohta on tehtud 13.01.
  2. Ka terminalipidaja aktsepteeris V-t, kuni too sai ametlikult OÜ Milantre juhatuse liikmeks. Maksuhaldur pole piisavalt pingutanud, et saada ühendust EKV-ga. 10) Tehingute tegemist OÜ-ga Milantre EKVi juhtimisel on kinnitanud OÜ Inndex töötaja IŠ, kes samas ei olnud kuulnud AS-st Euroimport; samuti AS NCC ja PO juhatuse liige AK ja OÜ Inndex juhatuse liige AP, aga ka OÜ Alternord juhatuse liige JT. Samuti ei ole maksuhaldur arvestanud sellega, et OÜ Milantre ja OÜ Inndex vahel oli sõlmitud leping ning OÜ Milantre pangakonto väljavõttelt nähtuvad laekumised OÜ-lt Inndex ja OÜ-lt Alternord, samuti tasumised AS-le Euroimport. 11) Kaebaja ei näe midagi kahtlast ka selles, et esimesed tehingud OÜ-ga Milantre tehti enne lepingu allkirjastamist. Läbirääkimisi OÜ-ga Milantre alustati juba
  3. a detsembris, lepingu sõlmimiseni jõuti 13.01.2014, ent siis selgus, et OÜ Milantre juhatuse liikmena on äriregistrisse endiselt kantud VB. Kuna OÜ Milantre omanik kinnitas, et juhatuse liikme vahetus on vormistamisel, siis oodati lepingu allkirjastamisega kuni äriregistri kande tegemiseni. Lepingu allkirjastamise aeg ei ole oluline, kuna pakkumuse tegemises ja nõustumise andmises võlaõigusseaduse (VÕS) § 9 tähenduses ei ole vaidlust. Antud juhul toimus kütuse üleandmine terminalis järelevalve all, mistõttu ei ole lepingul üldse erilist tähtsust. Märksa olulisemad on üleandmise-vastuvõtmise aktid. Mis puudutab maksuotsuses välja toodud asjaolu, et 12.01.2012 üleandmise-vastuvõtmise aktile oli OÜ Milantre esindajana märgitud VB nimi, siis selgitab kaebaja, et tegemist oli raamatupidaja ettevalmistatud mustandiga. 12) Kaebaja ei saa vastutada selle eest, et OÜ Milantre müügikäivet ei deklareerinud või OÜ Milantre tegevuskohast ei leitud asjakohaseid dokumente. OÜ Milantre sai käibe deklareerimata jätmisest märkimisväärse kasu, mis oligi ilmselt deklareerimata jätmise põhjus. Seda tõendab ka IP seletus, kes kinnitas, et võttis OÜ Milantre poolt Auto Spa kontole kantud raha sularahas välja ja andis E-le tagasi. Ekslik on maksuhalduri seisukoht, et kaebaja sai OÜ-lt Milantre kütuse eest 264 197,28 euro võrra rohkem raha. Maksuhaldur on oma arvestuses põhjendamatult arvesse võtnud ka
  4. a veebruaris OÜ-le Milantre müüdud kütuse eest väljastatud arvete alusel toimunud tasumisi. 5
(16)3-14-52062 13) Maksuhalduri 02.09.2014 ja 08.09.2014 otsused on õigusvastased. Kaebaja taotles 06.08.2014 esitatud vaides esialgse õiguskaitse kohaldamist, ent kogu augustikuu jooksul ei teinud vaideorgan selle taotluse kohta mingisugust otsust. Samas ei hakanud maksuhaldur 07.07.2014 maksuotsuses vabatahtliku täitmise tähtpäeva möödumisel (14.08.2014) maksuotsust sundkorras täitma, millest kaebaja järeldas, et maksuhaldur on esialgse õiguskaitse taotluse täielikult rahuldanud, s.o peatanud maksuotsuse täitmise kuni maksuotsuse üle toimuva vaidluse lõpuni. Maksuhaldur võib sellise esialgse õiguskaitse taotluse vaikimisi küll täielikult rahuldada, mitte aga seda vaikimisi ilma otsust tegemata rahuldamata jätta või osaliselt rahuldada, sest viimasel juhul peab maksukohustuslane saama sellist otsust vaidlustada või taotleda kohtult vaidemenetluse ajal esialgse õiguskaitse kohaldamist. Seaduse analoogia kohaselt oleks loogiline, et maksukohustuslase poolt esitatud esialgse õiguskaitse taotlus kas rahuldatakse kuni lõpliku lahendi jõustumiseni (kas vaideotsuse või kohtuotsuse jõustumiseni) või jäetakse eraldiseisva põhjendatud otsusega rahuldamata. Kuna MTA ei teavitanud kaebajat esialgse õiguskaitse osalisest rahuldamisest, siis oli vaikimisi rahuldatud AS Euroimport taotlus peatada maksuotsuse täitmine vaidluse lõpuni, s.o vaideotsuse või kohtuotsuse jõustumiseni ning 07.07.2014 maksuotsuse täitmise tähtpäev ei olnud 02.09.2014 saabunud. Seetõttu oli õigusvastane ka kaebaja esitatud tagatise realiseerimine maksuhalduri poolt, samuti sellele järgnenud kaebaja tegevusloa kehtetuks tunnistamine 08.09.
  2. MTA vaidles kaebusele vastu ja palus jätta see rahuldamata. MTA seisukohad olid kokkuvõtlikult järgmised. 1) Kaebaja ei müünud kütust aktsiisilaos, vaid müüs selle otse OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord väljaspool aktsiisiladu. Formaalselt ja dokumentide järgi viisid kütuse aktsiisilaost kommertslattu OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre, kuid selliselt näidatud tegevuse eesmärk on varjata AS Euroimport poolt kütuse müüki kommertslaos OÜ-le Inndex. Väidet, et tegelikult müüs kaebaja kütuse OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord, kinnitab eeskätt see, et kaebaja müüdud kütuse hind ei olnud võrreldes teiste kütuse müüjatega konkurentsivõimeline. Seetõttu oli AS-le Euroimport vajalik müüa kütust käibemaksu summa võrra odavamalt, mida ta sai teha läbi OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre, samas kui neil äriühingutel endal selliste tehingute tegemiseks majanduslik huvi puudus. 2) Vastustaja ei nõustu kaebaja seisukohtadega, mis puudutavad LK antud seletuste usaldusväärsust. OÜ Starbeetle suhtes
  3. a oktoobrikuu osas läbi viidud kontrollimenetluses ei ole maksuhaldur andnud hinnangut OÜ Starbeetle ja kaebaja vahelistele tehingutele. Samas on vastustaja jätkuvalt seisukohal, et OÜ Starbeetle eesmärk käesolevas asjas vaidluse all olevates tehingutes oli üksnes tehingute vormistamine ja aktide allkirjastamine, jätmaks muljet ostu-müügitehingute toimumisest. Vastustaja möönab, et LK seletused on muutlikud ja vastuolulised, kuid eeltoodu viitab selgelt sellele, et tehinguid ei ole tegelikkuses tehtud selliselt, nagu need on dokumenteeritud. LK seletused on selged osas, et
  4. a jaanuaris tegeles ta kütusega ning tehingute tegemine seisnes kommertslaos kütuse üleandmises ning müüki ei ole toimunud. Seda, et LK ülesandeks oli üksnes aktide vormistamine, näitab ilmekalt asjaolu, et isik on osanud anda seletusi selle kohta, mida ta tegi, kuid ei teadnud tehingutega seotud tegelikke asjaolusid, näiteks raha liikumisega seonduvat. 3) Kaebaja on ekslikult mõistnud OÜ Starbeetle poolt edastatud e-kirjadega seonduvat. OÜ Starbeetle ei ole AS-le Euroimport ülekandeid teinud. Kuna tegelikkuses ei kontrollinud OÜ Starbeetle raha liikumist, siis ei ole OÜ Starbeetle AS-le Euroimport kütuse eest tasunud. OÜ Starbeetle ei pidanudki seda tegema, kuna ta ei soetanud kütust. Tema tegevus seisnes üksnes aktide vormistamises, mis kajastub ka OÜ Starbeetle käibedeklaratsioonil. Vastustaja ei nõustu kaebaja seisukohaga, et OÜ Ilumax Teenused võis tegutseda LK korralduste alusel. 6
(16)3-14-52062 Kuigi OÜ Starbeetle edastas OÜ-le Ilumax Teenused e-kirja teel korraldusi raha ülekandmiseks AS-le Euroimport, ei sõltunud OÜ Ilumax Teenused poolt AS-le Euroimport üle kantud summad OÜ Starbeetle korraldustest. Ilumax Teenused OÜ kandis kogu talle laekunud raha edasi, võttes igalt ülekandelt teenustasu 50 eurot. OÜ Starbeetle ja OÜ Ilumax Teenused vahel vormistatud leping ei sisaldanud mingisugust kokkulepet raha liikumise kohta. Mis puudutab LK eesti keele oskust, siis see, et OÜ Starbeetle poolt OÜ-le Ilumax Teenused saadetud e-kirjad ning nendevaheline leping on eestikeelsed, kinnitab, et need koostas keegi kolmas. Usutav ei ole, et LK ja AG, kes on mõlemad vene rahvusest, suhtleks omavahel eesti keeles. 4) Seoses OÜ Starbeetle ettemaksuga jääb maksuhaldur maksuotsuses toodu juurde ja selgitab täiendavalt, et ei pea eluliselt usutavaks olukorda, kus OÜ-l Starbeetle oli AS Euroimport ees ettemaks, kuid ta andis korralduse OÜ-le Ilumax Teenused tasuda kogu arvel näidatud summa. Sellest, et OÜ Starbeetle on MTR-s kütuse käitlejana registreeritud ja tagatise andnud, ei saa teha järeldust, et kontrollitaval perioodil oli ta kaebajalt kütuse ostjaks. 5) Kaebaja ning OÜ Milantre vahel ei ole tehinguid toimunud. OÜ Milantre lisati skeemi põhjusel, et varasem koostöö OÜ-ga Starbeetle muutus OÜ Ilumax Teenused pangakonto sulgemise tõttu võimatuks. Kaebajal on õigus teha tehinguid kellega iganes, ent kaebaja seisukoht ei kattu maksumenetluses antud seletustega, et tehingud OÜ-ga Milantre hakkasid toimuma alles pärast seda, kui tehingud OÜ-ga Starbeetle lõppesid. Turuolukorras, kus huvi kaebaja poolt müüdava kütuse vastu sisuliselt puudus, ei ole eluliselt usutav, et OÜ-ga Starbeetle lõpetati tehingud lihtsalt niisama, ilma põhjuseta. 6) Mis puudutab kaebaja etteheiteid VB seletustele antud hinnangutele, siis eluliselt usutavaks ei saa pidada seda, et OÜ Milantre juhatuse liige VB ei tea midagi tehingutest ASga Euroimport, kuid samal ajal teab teistest äriühingu tehingutest, sh tehingutest, mis toimusid veebruaris, kui VB ei olnud enam OÜ Milantre juhatuse liige. Ka sellest, et OÜ Milantre oli MTR-s registreeritud kütuse käitlejana ja andnud tagatise, ei saa järeldada, et ta kaebajalt kütuse soetas. Mingit tähtsust ei ole sellel, et EKV oli OÜ Milantre osanik ja nõukogu liige, kuna äriühingu esindamise õigus on juhatuse liikmel. Samuti pole kaebaja tõendanud, et läbirääkimistel oleks talle esitatud tõendeid EKV juhatuse liikmeks valimise kohta. Isegi kui see isik valiti juhatuse liikmeks 13.01.2012, tehti esimene tehing tema esindusel juba 12.01.2012. Lisaks sellele, et kaebaja ja OÜ Milantre vahel polnud sõlmitud kirjalikku lepingut, mis oleks varasema kokkupuuteta äriühingute puhul tavapärane, võttis kaebaja tehingutes OÜ-ga Milantre märkimisväärse riski ka sellega, et väljastas OÜ-le Milantre kütuse enne, kui OÜ Milantre kaebajale tasus. Esimese kütuse üleandmise akti allkirjastas isik, kes ei olnud OÜ Milantre juhatuse liige. Vastustaja ei pea usutavaks kaebaja seletust, et 12.01.2012 akti puhul oli tegemist mustandiga, sest kui see nii oleks olnud, poleks kaebajal olnud vaja seda säilitada ega maksuhaldurile kontrollimenetluses esitada. 7) Vastustaja jääb ka maksuotsuses esitatud põhjendustel seal toodud seisukohale, et kaebajale laekus OÜ-le Milantre müüdud kütuse eest 264 197,28 euro võrra rohkem raha. 8) Vastustaja ei nõustu kaebaja etteheidetega vaideotsuse aadressil ning leiab, et vaide läbivaataja nõustumine maksuotsusega ei tähenda vaideotsuse põhjendamatust. Mis puudutab vaidlusaluseid 02.09.2014 ja 08.09.2014 otsuseid, siis kuna pärast tagatise ümberkandmise otsuse koostamist tegi maksuhaldur 02.09.2014 vastavad toimingud ära, on otsus täidetud ning selle otsuse kehtivus haldusmenetluse seaduse (HMS) § 61 lõike 2 tähenduses lõppenud. 07.07.2014 maksuotsus toimetati kaebajale kätte 09.07.2014 ning selle vabatahtliku täitmise tähtpäev saabus 08.08.2014. Samas esitas kaebaja 06.08.2014 vaide ning vaideorgan peatas 7
(16)3-14-52062 maksuotsuse täitmise vaidemenetluse ajaks. MKS § 146 lõike 3 alusel on haldusakti täitmise peatamine võimalik ainult kuni vaideotsuse tegemiseni, mitte aga kauemaks. 8. Tallinna Halduskohtu 19.12.2014 otsusega jäeti kaebus rahuldamata ja menetluskulud poolte endi kanda. Kohtuotsuse põhjendused olid kokkuvõtlikult järgmised. 1) Maksuhaldur on õigesti ja põhjendatult järeldanud, et kaebaja müügitehingud OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre olid tegeliku majandusliku sisuta näilikud tehingud, mis tuleb MKS § 83 lg 4 kohaselt jätta maksustamisel arvesse võtmata ning majanduslikus mõttes müüs kaebaja vaidlusaluse kütuse otse OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord, toimetades selle ise aktsiisilaost välja sisuliselt neil tingimustel, mis on tuvastatavad viimatinimetatud äriühingute ja OÜ Starbeetle või OÜ Milantre vahel vormistatud samuti näilike tehingute kohta. 2) Maksuhaldur on uurimiskohustust täitnud nõuetekohaselt. Kaebaja ei ole esitanud täiendavaid tõendeid, mis kinnitaksid, et tehingud OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre oleksid olnud tõelised. Sellist kahtlust õigustab kogutud tõenditest nähtuv asjaolude kogum tervikuna. OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre ei tegutsenud iseseisvalt. Majanduslikult kõige loogilisem ja eluliselt kõige usutavam on, et nende tegevust suunas ning kontrollis kaebaja või mõni kaebaja teadmisel ja tema huvides tegutsev isik. 3) Nõustuda ei saa kaebaja väitega, et tema müüs kauba aktsiisilaos, mistõttu peaks igal juhul kohaldamisele kuuluma 0%-line maksumäär. Tehingute ahelas näilike lülide eemaldamise tulemuseks on majanduslikus mõttes see, et kaebaja müüs kauba OÜ-le Inndex või OÜ-le Alternord ning selle tehingu raames viidi kütus aktsiisilaost välja. Ka ei saa nõustuda kaebaja väitega, et kütus kuuluks 0%-lise maksumääraga maksustamisele ka siis, kui leiaks tuvastamist, et kaebaja müüs selle OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord. Viimati nimetatud ei ostnud kütust aktsiisilaost. Seega ei saanud kaebaja seda neile aktsiisilaos ka müüa. Asjaolude kogumi põhjal on õigesti märgitud, et kütuse aktsiisilaost kommertslattu ümberpumpamine tehti kaebaja teadmisel. Isegi kui ümberpumpamise eest tasuti OÜ Starbeetle arveldusarvelt, mis asjaolusid arvestades on vähemalt tõenäoline, ei muudaks see lõppjäreldust. 4) Maksuotsuses esitatud seisukohad tehingute näilikkuse kohta ning vastavad põhjendused on loogilised, nende kujunemine on selgelt jälgitav ning need rajanevad kogutud ja kohtule esitatud tõenditele. Halduskohus nõustub maksuotsuses esitatud põhjendustega. Valdavalt on nii maksu- kui vaideotsuses kaebaja väiteid ja etteheiteid piisava põhjalikkusega käsitletud, mistõttu ei ole vaja neid kohtuotsuses

§ 165lg-st 2 juhindudes ükshaaval korrata.

Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud seisukohta, et vaidlusaluste tehingute detailides esineb liialt palju ebaloogilisust ja seletamatust selleks, et tegemist võiks olla kaebajaga puutumuses mitteolevate juhuslike asjaoludega. Samuti on maksuotsuses piisava põhjalikkusega käsitletud seda, et kõnealuse maksupettuse toimepanemine oli majanduslikult kasulik kaebajale, samas kui pettuse toimepanemine teiste ahelas osalenud isikute huvides on oluliselt ebatõenäolisem. OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre tehtud tehingute näilikkust kinnitab see, et nimetatud äriühingud ei osalenud väidetavates tehingutes nii, nagu majanduslikult iseseisvalt tegutsevad ettevõtjad seda tavapäraselt teeksid. Eelnevaga haakub ka maksuhalduri järeldus, et kaebajale raha ülekandmiseks korralduse andmist OÜ-le Ilumax Teenused ei saa käsitada OÜ Starbeetle iseseisva tegevusena. Maksuhaldur on õigesti välja toonud, et reaalselt ei liigutanud AG raha e-kirjades nimetatud juhiste alusel. Tegelik raha liikumine oli kaebaja kontrolli all. Eeltooduga haakub maksuhalduri poolt esitatud ja kaebajalt mitte mingisugust vastureaktsiooni tinginud asjaolu, et mitmel juhul on OÜ Starbeetle esitanud oma väidetavatele klientidele kütuse müügiarved enne, kui kaebaja oli selle kütuse müünud. Maksuhaldur on kaebaja esindajate suuliste selgituste põhjal põhjendatult järeldanud, et OÜ-l 8

(16)3-14-52062 Starbeetle ei saanud enne kaebajalt kütuse saamist olla selget teadmist, kui palju ja millistel tingimustel ta kütust soetada ning edasi müüa saab. Seetõttu õigustab asjaolu, et kütuse edasimüügiarved on teatud juhtudel koostatud enne väidetava kütuse soetamist, kahtlust, et tegelikult OÜ Starbeetle tehingutes ei osalenud. 5) Ilmseks tõendiks selle kohta, et OÜ Milantre ei tegutsenud tehingutes majanduslikult iseseisvalt on eeskätt see, et viimane tasus kaebajale ka arve sellise kütuse varumakse kohta, mida üldse OÜ-le Milantre ei müüdud. Nimetatud kahtlust õigustab ka see, et ükski asjaosaline ei ole suutnud adekvaatselt selgitada, miks või kuidas lõppesid tehingud OÜ-ga Starbeetle, ega seda, mis asjaoludel peeti läbirääkimisi ning sõlmiti kokkuleppeid OÜ Milantre nimel isikuga, kes ei olnud selle äriühingu juhatuse liige. 6) Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud seisukohta, et 20%-lise käibemaksuga kütust müües ei oleks kaebaja olnud konkurentsivõimeline. Seega pidi käibemaksupettusest saadav lisatulu olema kaebaja kütuse müügihinda juba algusest peale sisse arvestatud. Maksuhaldur on õigesti välja toonud asjaolu, et nii nagu OÜ Starbeetle puhul, oli ka OÜ Milantre puhul enamjaolt kütuse eest tasumine korraldatud teiste äriühingute kaudu. Seejuures tasusid OÜ Milantre eest kaebajale enamjaolt OÜ Milantre väidetavad kliendid OÜ Inndex ja OÜ Alternord. Maksuhaldur leiab õigesti, et see, et tehingus ei ole raha liikumine tehinguosalise vahetu kontrolli all, õigustab kahtlust, et selle tehinguosalise näol on tegu mõnest teisest isikust sõltuva ja tema kontrolli all oleva näiliku lüliga tehingute ahelas. Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et maksuhaldur ei ole piisavalt hoolas olnud EKV leidmisel. See, et äriühingu juhatuse liige pole äriühingu kaudu kättesaadav, samas pole äriühingu tegevuskohas asjassepuutuvaid raamatupidamisdokumente, muudab juba iseenesest selle juriidilise isiku tegevuse kaheldavaks. Sellega, et maksuhaldur püüdis EKV-t tabada tema kodakondsusriigi maksuhalduri abil, on tegelikult tehtud rohkemgi, kui uurimiskohustus tingimata kohustas. Täiendavaid tõendeid ei ole vaja koguda asjaolude kohta, mis on piisavat kinnitust leidnud muudest tõenditest. Kaebaja ei ole välja toonud, millised võiksid olla need konkreetsed asjaolud, millele EKV seletuse pinnalt saanuks tõenäoliselt teistsuguse hinnangu anda. EKV poolt vaadeldavas tehingute ahelas tehtud toimingud tuleb omistada majanduslikus mõttes AS-le Euroimport. 7) Maksuhaldur on veenvalt põhjendanud, et kaebaja müüdud kütuse hind oli turuhinnast kallim. Väidetavatel ostjatel OÜ-l Starbeetle ja OÜ-l Milantre ei olnuks kasulik seda kütust soetada kaebajalt, vaid nad võinuksid selle saada odavamalt teiste hankijate käest. Maksuhaldur on kütuse hinda analüüsides jõudnud põhjendatud järeldusele, et kaebajalt sellise hinnaga 0%-lise käibemaksumäära juures kütust osta ei olnud ostjale majanduslikult kasulik, mis omakorda kinnitab kahtlust, et OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre ei soetanud tegelikult seda kütust kaebajalt. Põhjendatuks ei saa pidada kaebaja etteheiteid maksuhalduri poolt LK seletustele antud hinnangute aadressil. Maksuhaldur on andnud LK seletustele õige hinnangu – nende seletustega ei saa usaldusväärselt tõendatuks lugeda tegelike tehingute toimumist kaebaja ja OÜ Starbeetle vahel ning OÜ Starbeetle ja OÜ Inndex vahel. Seega on maksuhaldur õigesti leidnud, et LK seletused neid tehinguid ei kinnita. Alusetu on kaebaja väide, et tema ning OÜ Starbeetle vahelised müügitehingud olid tõelised. Varasemas maksuotsuses ega haldusasjas nr 3-12-1882 tehtud kohtuotsuses ei ole tuvastatud ühtki asjaolu, mis kinnitaks, et 2012. a jaanuaris olid kaebaja ja OÜ Starbeetle vahelised tehingud tõelised. LK toimingud kõnealuses tehingute ahelas tuleb omistada AS-le Euroimport. 8) Vastustaja seisukoht, mille kohaselt laekus kaebajale OÜ-le Milantre 2012. a jaanuaris väljastatud arvete alusel rohkem raha, kui arvetel kajastatud, ei ole põhjendatud. Vaideotsus ei riku kaebaja õigusi vaide esemest sõltumatult, mistõttu tuleb koos maksuotsuse tühistamise nõude rahuldamata jätmisega rahuldamata jätta ka vaideotsuse tühistamisnõue. Kaebus tuleb 9
(16)3-14-52062 rahuldamata jätta ka MTA 02.09.2014 otsuse ja ettekirjutuse ning 08.09.2014 otsuse ja maksuhalduri poolt ettemaksukontole kantud tagatise tagasi kandmiseks kohustamise nõuetes. Maksuotsuse täitmist saaks takistada vaid sõnaselgelt formuleeritud vastavasisuline otsus. Otsust, mis oleks keelanud 02.09.2014 maksuhalduril oma 07.07.2014 maksuotsust sundtäitmisele pöörata, tehtud ei olnud. Seetõttu ei olnud tagatise kandmine ettemaksukontole 02.09.2014 õigusvastane. Samuti ei saanud õigusvastane olla sellele järgnev ettekirjutus uue tagatise andmiseks, kuna tagatise ümberkandmise tulemusena ei olnud kaebajal enam kehtivat tagatist, mis omakorda oli kütuse käitlejana registreeringu kehtivuse eeldus. Kuna kaebaja uut tagatist ei andnud, oli õigustatud MTR-s kaebaja tegevusloa kehtetuks tunnistamine. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES 9. Euroimport AS palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 19.12.2014 otsus ning uue otsusega kaebus rahuldada. Apellatsioonkaebuse põhjendused on kokkuvõtlikult järgmised. 1) Halduskohus on jätnud tähelepanuta, et maksuhaldur ei ole nõuetekohaselt tuvastanud asjaolusid, mis on MKS § 83 lg 4 rakendamise eelduseks. Vaidlustatud maksuotsusest ei nähtu, et maksuhaldur oleks tuvastanud, et tehingupooled oleksid leppinud algusest peale kokku tehingu tegemise tegeliku tehingu varjamiseks (vt Riigikohtu lahend nr 3-3-1-83-13). Ekslik on põhjendus, et maksuhaldur ei pea maksupettuses osalemise väitmise korral tõendama, et maksupettuses osalenud isikutel oli vastavasisuline kokkulepe. 2) Halduskohus on teinud asjakohatu ning põhjendamatu järelduse seoses apellandil lasuva tõendamiskoormise ja selle täitmisega. Apellant ei nõustu halduskohtuga, et maksuhaldur on oma uurimiskohustust nõuetekohaselt täitnud ning tuvastanud piisava hulga asjaolusid, põhjendamaks kahtlust, et maksukohustuslane osales maksupettuses. Maksukohustuslase võimalused esitada oma väiteid kinnitavaid tõendeid on võrreldes maksuhalduriga oluliselt piiratumad, sest maksuhalduril on seadusest tulenevalt õigus nõuda teabe andmist ja dokumentide esitamist kolmandatelt isikutelt (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 09.05.2013 otsus nr 3-3-1-81-12, p 16). Võimalikud mitmesugused puudused ega müüja käitumine ei saa olla põhjenduseks järeldusele, et tehinguid poolte vahel ei toimunud, kui pooled kinnitavad tehingu toimumist, kaup või teenus on saadud ja selle eest on müüjale tasutud (Riigikohtu halduskolleegiumi 05.05.2010 otsus nr 3-3-1-18-10, p 14). Maksukohustuslase tõendamiskoormus ammendub seadusega talle pandud kohustuste ja asjakohaste oluliste hoolsuskohustuste täitmisega ning tal ei teki maksusumma määramise vaidlustamisel maksuhalduril lasuva uurimiskohustusega samaväärset kõigi asjas tähendust omada võivate kolmandate isikutega seonduvate asjaolude tõendamise kohustust (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 05.05.2010 otsus nr 3-3-1-18-10, p-d 14-15 ja 19). Asjakohatu ja põhjendamatu on halduskohtu märgitu, et AS Euroimport kaebuses sisalduvad etteheited kaevatavale maksuotsusele on põhjendamatult suunatud üksikutele konkreetsetele vastustaja järeldustele ja seisukohtadele. 3) Halduskohus on OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre aset leidnud tehingute toimumise tõendatusele ning tehingute majanduslikule sisule hinnangut andes tuginenud asjakohatutele ja tõenditel mittepõhinevatele põhjendustele ning kohaldanud vääralt materiaalõigust. Maksumenetluses ei ole kogutud mitte ühtegi kasvõi kaudset tõendit, mis võimaldaks asuda tõsikindlale seisukohale, et kütuse kommertslattu üleviimine toimus AS Euroimport soovil või korraldusel ning OÜ Starbeetle seaduslik esindaja LK tegutses apellandilt saadud juhtnööride alusel. Halduskohus on vääralt leidnud, et maksuhaldur on vähemalt kaudsete tõendite abil tõendanud maksukohustuslase teadlikkust maksupettuses osalemisest (vt Euroopa Kohtu 10
(16)3-14-52062 12.01.2006 lahend liidetud asjas nr C-354/03, C-355/03, C-484/03: Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd jt, p 55; Tallinna Ringkonnakohtu 15.04.2010 otsus nr 3-08-1021, p 15; Euroopa Kohtu 06.07.2006 otsus asjas nr C-439/04, C-440/04: Axel Kittel jt, p-d 49-61). Ekslik on halduskohtu järeldus, et kaebaja poolt ei ole pälvinud mingisugust vastureaktsiooni asjaolu, et mitmel juhul esitas OÜ Starbeetle oma väidetavatele klientidele müüdava kütuse müügiarved enne, kui apellant oli selle kütuse talle müünud. Apellandi 23.04.2012 seletustest, millele on ka maksuotsuses viidatud, on nimetatud asjaolu selgitatud. Kõnealuste tehingute toimumise tõendatuse seisukohalt ei saa määravat tähendust omada arvete väljastamise või nendel märgitud väljastamise kuupäev (asjaõigusseaduse § 92 lg 1). Halduskohus on leidnud, et ilmseks tõendiks selle kohta, et OÜ Milantre ei tegutsenud tehingutes majanduslikult iseseisvalt, on eeskätt see, et viimane tasus apellandile ka arve sellise kütuse varumakse osas, mida üldse OÜ-le Milantre ei müüdud. Halduskohtul tulnuks arvestada, et põhjenduse, miks arve saaja vea arvel tähelepanuta jättis, saab esitada arve saajaks olnud OÜ Milantre, mitte apellant. Apellant ei nõustu halduskohtu järeldusega, et tõsiselt võetavad ei ole apellandi selgitused, et asju aeti EKV-ga, kuna viimane oli OÜ Milantre osanik ja nõukogu liige. Halduskohus ei ole otsuses välja toonud põhjuseid, miks ei võinuks apellant pidada nimetatud isikuga läbirääkimisi olukorras, kus tegemist oli OÜ Milantre ainuosanikuga, kes läbirääkimiste pidamise ja lepingu sõlmimise ajal kinnitas enda esindusõiguse olemasolu (vt TsÜS § 118 lg 2) ning keda aktsepteeris ka AS NCC & PO. 4) Asjakohatu on kohtu väide, et AS Euroimport hakkas OÜ-ga Milantre tegema tehinguid reaalselt enne kirjaliku lepingu sõlmimist. Lepingu kirjalik vormistamine ei märgi alati pooltevahelise lepingulise suhte algust. Seoses halduskohtu etteheitega, et apellant ei ole esitanud ühtegi analüüsi, millest võiks järeldada, et ta müüs kütuse usutavatel turutingimustel, leiab maksukohustuslane, et ta on menetluse kestel välja toonud terve rea asjaolusid, mis tõendavad, et MTA ei ole kütuse turuväärtuse määramisel arvesse võtnud kauba hinda mõjutanud asjaolusid. Kohtu järeldused on vastuolulised. Ühelt poolt heidetakse ette, et apellant ei tõendanud kütuse müümist turutingimustel, samas kui hiljem väidetakse, et lõppkokkuvõttes ei ole maksuhaldur kaebajale ette heitnud seda, et apellant müüs kütust liiga kallilt. Apellant ei nõustu halduskohtuga, et vaidluse all oleva maksustamisperioodi kohta ei saa teha samasugust järeldust OÜ Starbeetle 2011. a oktoobris tehtud tehingute osas. Mõni kuu enne kontrollitavat maksustamisperioodi tehtud tehingud viitavad asjaolule, et suure tõenäosusega eksisteeris OÜ-l Starbeetle reaalne majandustegevus ka 2012. a jaanuaris. Halduskohus on jätnud tähelepanuta, et OÜ Starbeetle omas 06.07.2011-21.02.2012 vedelkütuse käitleja registreeringut. Eluliselt usutav ei ole, et sedavõrd rangetele seaduse nõuetele vastaval äriühingul puuduks reaalne majandustegevus ning viimast kasutataks üksnes teiste isikute poolt variühinguna käibemaksupettuste toimepanemiseks. 5) Kohus on rikkunud kohtuotsuse seaduslikkuse ja põhjendatuse nõuet, kui asus seisukohale, et OÜ Starbeetle tegevust (suhtlemine isiklikult OÜ-ga Inndex ja OÜ Ilumax Teenused esindajaga, asjaajamine AS NCC & PO esindajaga seoses kütuse ümberpaigutamisega) ei saa käsitada sõltumatu majandustegevusena, vaid seda tuleb vaadelda selle tulemusena saadud maksueelisest tegelikult kasu lõiganud apellandi tegevusena. Halduskohus on hinnanud LK ütlusi usaldusväärseks ja samas ebausaldusväärseks valikuliselt, lähtudes MTA järeldusi õigustavast positsioonist. Halduskohus oleks pidanud jätma LK seletused arvestamata (

§ 56lg 2, Ts

MS § 138 lg 5). Apellant nõustub halduskohtuga, et maksuhalduri seisukoht, mille kohaselt AS-le Euroimport laekus OÜ-le Milantre 2012. a jaanuaris väljastatud arvete alusel rohkem raha, kui arvetel kajastatud, ei ole toimikus olevate tõendite pinnalt arusaadav ega põhjendatud. Küll aga on halduskohus ekslikult järeldanud, et see minetus ei anna alust maksuotsuse õiguspärasuses kahelda ega räägi vastu tõdemusele, et tehingud OÜ-ga Milantre on näilikud. 11

(16)3-14-52062 6) Halduskohus on teiste kaevatavate haldusaktide osas kaebuse rahuldamata jätmist puudulikult ja pealiskaudselt põhjendanud, rikkudes kohtulahendi seaduslikkuse ning põhjendatuse nõuet. Halduskohus on jätnud tähelepanuta etteheited seoses vaideotsuse motiveerimisnõude rikkumisega ning äärmiselt pealiskaudselt peatunud ülejäänud vaidlustatud haldusaktidega seonduval.
  1. MTA vaidleb apellatsioonkaebusele vastu ja palub jätta see rahuldamata. 1) Halduskohtu otsuses on käsitletud MKS § 83 lg-ga 4 seonduvat põhjalikult. Kaebaja etteheited uurimiskohustuse täitmata jätmise kohta on paljasõnalised. AS-l Euroimport oli nii maksumenetluses kui ka kohtusse pöördudes võimalik enda seisukohti paremini põhjendada ja esitada tõendeid, kuid apellant seda ei ole teinud. AS Euroimport registreering MTR-s ja tagatis ei oma asjas tähtsust. AS Euroimport ei saanudki anda korraldust kütuse viimiseks ühest laost teise, kuna paberite järgi oli kütuse omanikuks vormistatud kas OÜ Starbeetle või OÜ Milantre. Halduskohus on põhjalikult käsitlenud näilike tehingutega seonduvat. Maksuhalduril pole võimalik koguda otseseid tõendeid, mis kinnitaksid, et kaebaja on olnud kütuse liigutamise taga. See järeldub maksumenetluses kogutud tõendite kogumist. Lisaks oli tehingute vormistamine arvetel näidatud kujul kasulik just kaebajale. Apellandi viidatud Euroopa Kohtu lahendid ei ole asjassepuutuvad, sest kaebaja ei olnud tehingute ahelas heauskne isik. OÜ Starbeetle poolt arvete ennatlikult esitamine kinnitab maksuhalduri seisukohta, et tegemist on üksnes teise tehingu varjamiseks vormistatud dokumentidega. Küsimusele varumakse tasumisest saab vastuse anda küll OÜ Milantre ise, kuid varumakse tasumine teise äriühingu eest on äärmiselt ebaloogiline ja maksuhalduri seisukohta toetav. Halduskohus ei ole jätnud oma seisukohta nimetatud küsimuses põhjendamata. 2) MTA nõustub halduskohtuga, et tõsiselt võetavad ei ole kaebaja selgitused osas, et asju aeti EKV-ga. Usutavaks ei saa pidada apellandi seletusi OÜ-ga Milantre peetud lepingueelsete läbirääkimiste kohta, kuna need on vastuolus teiste kogutud tõenditega. Apellandi etteheited, kuidas MTA jõudis turuväärtuseni, ei ole tõsiselt võetavad ega tugine tõenditele. Asjakohased ei ole apellandi väited seoses väidetavalt oktoobris 2012 majandustegevuse eksisteerimisega. Asjaolu, et OÜ Starbeetle omas vedelkütuse käitleja registreeringut perioodil 01.04.201121.02.2012, ei saa aidata kaasa selle tõendamisele, et tehingud tegelikult toimusid arvel näidatud viisil. Tehingute vormistamise skeemis ei olekski vahelülideks saanud olla isikud, kellel vastav registreering puudus. Halduskohus on põhjendanud, miks OÜ Starbeetle ei olnud sõltumatult tegutsev äriühing. LK seletused on olnud kohati vastuolulised ja segased, kuid ka see näitab, et isiku ülesandeks oli aktide vormistamine ja muu säärane. 3) MTA ei nõustu halduskohtuga, nagu oleks maksuhalduri järeldused perioodi 02.02.06.02.2012 osas tõenditega katmata. Kohtule on esitatud AS Euroimport pangakonto väljavõte tehingutest kuni 02.02.2012, kuid samas on esitatud ka OÜ Milantre pangakonto väljavõte, mis kajastab tehinguid kuni 07.02.
  2. Halduskohus on õigesti järeldanud, et vaideotsus ei rikkunud kaebaja õigusi eraldiseisvalt vaide esemest. Halduskohus on põhjalikult käsitlenud ka teiste haldusaktide osas kaebuse rahuldamata jätmist. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
  3. Ringkonnakohtu hinnangul ei anna apellatsioonkaebuse väited halduskohtu otsuse tühistamiseks või muutmiseks alust. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (

§ 201lg 4).

12. Ekslik on kaebaja seisukoht, et halduskohus on jätnud tähelepanuta, et maksuhaldur ei ole maksuotsuses nõuetekohaselt tuvastanud asjaolusid, mis on MKS § 83 lg 4 rakendamise 12

(16)3-14-52062 eelduseks. Halduskohus on õigesti märkinud, et maksuotsuses esitatud seisukohad tehingute näilikkuse kohta on loogilised, nende kujunemine on selgelt jälgitav ning need rajanevad kogutud ja kohtule esitatud tõenditele.
  1. Riigikohus on selgitanud, et MKS § 83 lg-t 4 saab kohaldada olukorras, kus tehing tehakse teise tehingu varjamiseks või teeseldakse tehingu toimumist (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-46-11). MKS § 83 lg 4 kohaldamisel on vaja tuvastada lepingupoolte tahtlus saada maksueelist (Riigikohtu halduskolleegiumi lahend nr 3-3-1-67-09, p 18). Maksueelis tähendab seda, et kohane tehing annab kõrgema maksukoormuse (Riigikohtu halduskolleegiumi lahendid nr 3-3-1-52-09 ja 3-3-1-59-09). Kui näilik tehing on tehtud teise tehingu varjamiseks, tuleb seda näidata juba maksuotsuses (Riigikohtu halduskolleegiumi otsus kohtuasjas nr 3-3-1-81-12, p 16), hinnates ka varjatud tehingu sisu ja kehtivust (Riigikohtu halduskolleegiumi otsus kohtuasjas nr 3-3-1-3-09, p 17).
  2. Maksuotsuses on välja toodud asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul ei ole toimunud tehinguid Euroimport AS ja OÜ Starbeetle vahel (maksuotsuse p 2.1.1; I kd, tl 15 pöördel – 16 pöördel), OÜ Starbeetle ja OÜ Inndex vahel (maksuotsuse p 2.1.2; I kd, tl 16 pöördel – 17 pöördel), Euroimport AS ja OÜ Milantre vahel (maksuotsuse p 2.2.2; I kd, tl 20 – 20 pöördel), OÜ Milantre ja OÜ Inndex ning OÜ Milantre ja OÜ Alternord vahel (maksuotsuse p 2.2.3; I kd, tl 20 pöördel – 21 pöördel); Euroimport AS oli teadlik, et OÜ Starbeetle ei olnud tegelik ostja (maksuotsuse p 2.1.3; I kd, tl 17 pöördel – 19 pöördel); Euroimport AS oli teadlik, et OÜ Milantre ei olnud tegelik ostja, vaid kütust müüdi otse OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord (maksuotsuse p 2.2.4; I kd, tl 21 pöördel – 22 pöördel); ning milles seisnes Euroimport AS maksueelis tehingutes OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre (maksuotsuse p 2.3; I kd, tl 22 pöördel – 23 pöördel). Seega on maksuhaldur tuvastanud, millised olid näilikud tehingud, millega varjati teist tehingut; kaebaja tahtluse saada maksueelis ning et pooled varjasid tegelikku tehingut. Maksuotsuses on hinnatud varjatud tehingu sisu ja kehtivust ning korrigeeritud maksukohustust vastavalt sellele, mis oli tegeliku tehingu majanduslik sisu (maksuotsuse p 3; I kd, tl 23 pöördel – 24 pöördel).
  3. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et maksupettuses osalemisel ei pea maksuhaldur tõendama konkreetsete tõenditega seda, et selles osalenud isikutel oli sellekohane kokkulepe. Riigikohus on selgitanud, et näiliku tehinguga on tegemist ka siis, kui pooled koos varjavad tegelikku müüjat ning tahtluse tuvastamine eeldab oluliste asjaolude pinnalt vastamist küsimusele, kas vaidlusaluste tehingute pooled varjasid koos tegelikku tehingut (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 12.12.2012 otsus nr 3-3-1-23-12, p-d 17-18). Olukorras, kus maksuhaldur on maksuotsuses veenvalt põhjendanud, miks esineb põhjendatud kahtlus, et AS Euroimport teadis tehingute mittetoimumisest tehingupoolte vahel, on ilmne, et tegelikku tehingut varjati koos. Maksumenetluses ei pea tuvastama, et maksukohustuslane osales maksupettuses (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 20.06.2007 otsus nr 3-3-1-34-07, p 11), vaid maksuotsuses on vaja näidata, miks on maksuhalduril selline põhjendatud kahtlus; oluline on nende asjaolude ja tõendite äranäitamine, mis põhjendavad kahtlust (Riigikohtu halduskolleegiumi 04.06.2013 otsus nr 3-3-1-15-13, p 10). Seda on maksuhaldur praegusel juhul teinud. Samuti on halduskohus õigesti märkinud, et maksupettuse konspiratiivse iseloomu tõttu on maksuhalduril raske või võimatu esitada maksuotsuses ja ka kohtule otseseid tõendeid sellise rikkumise kohta. Seepärast kinnitavad maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust enamasti asjaolud ja kaudsed tõendid kogumis (Riigikohtu halduskolleegiumi 04.06.2013 otsus nr 3-3-1-15-13, p 13).
  4. Ka ei ole halduskohus eksinud poolte vahel tõendamiskoormuse jagamise ega tõendite hindamisega kogumis ja vastastikuses seoses. Eeskätt ja enamasti tõendavad tehingu 13
(16)3-14-52062 toimumist tõendid üleantud kauba või saadud teenuse kohta, tasumine müüja pangakontole, arve, tehingu kajastamine raamatupidamises ja maksuarvestuses ning (kontrollimisel) poolte kinnitus tehingu toimumise kohta (Riigikohtu halduskolleegiumi 09.05.2013 otsus nr 3-3-181-12, p 16). Maksuotsuses on välja toodud tõendid toetamaks maksuhalduri seisukohti, et tegemist on näilike tehingutega. Seejuures on maksuhaldur kogunud ka eelviidatud Riigikohtu lahendis loetletud tõendeid ning hinnanud neid kogumis ja vastastikuses seoses (vt maksuotsuse lk-d 2-6 ja 11-14).
  1. Maksuhalduril tuleb tõendada käibemaksukohustuslase pahausksust juhtudel, kus kauba olemasolu üle ei vaielda, kaup on reaalselt olemas, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt. Riigikohus on märkinud, et kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust; ostja heausksust eeldatakse, kuid ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osales maksupettuses (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 24.01.2011 otsus nr 3-3-1-73-10, p-d 10, 11 ja 13 ning seal toodud viited). Nagu eelnevalt märgitud, ei pea maksuhaldur maksuotsuse tegemiseks tuvastama maksupettuse toimepanemist ja maksukohustuslase osalemist selles. Kui maksuhaldur on maksuotsuses asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ning eluliselt usutavalt põhjendanud kahtlust maksukohustuslase osalemisest maksupettuses, viidates seejuures maksukohustuse tekkimise õiguslikele alustele, läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi üle maksukohustuslasele (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 05.06.2014 otsus nr 3-3-1-3314, p 11). Maksuotsusest nähtuvalt on maksuhaldur asjas tuvastatud asjaoludele ja kogutud tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ning eluliselt usutavalt põhjendanud kahtlust kaebaja osalemisest maksupettuses (vt maksuotsuse p 2.1.3 (I kd, tl 17 pöördel – 19 pöördel) ja p 2.2.4 (I kd, tl 21 pöördel – 22 pöördel)), mistõttu tuli kaebajal tõendada vastupidist, st et ta ei osalenud maksupettuses. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et kaebaja ei ole neid kahtlusi kõrvaldanud.
  2. Ekslik on kaebaja väide, et halduskohus on OÜ-ga Starbeetle ja OÜ-ga Milantre aset leidnud tehingute toimumise tõendatusele ning tehingute majanduslikule sisule hinnangut andes tuginenud asjakohatutele ja tõenditel mittepõhinevatele põhjendustele ning kohaldanud vääralt materiaalõigust.
  3. MTA on õigesti märkinud, et AS Euroimport ei saanudki anda korraldust kütuse viimiseks ühest laost teise, kuna paberite järgi oli kütuse omanikuks vormistatud kas OÜ Starbeetle või OÜ Milantre. Korralduste andmisel tegutseti aga kaebaja juhiste alusel. Maksuotsuses on piisavalt põhjendatud kahtlust, et OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre ei tegutsenud iseseisvalt ja kütuse viimine aktsiisilaost kommertslattu toimus ilmselt kaebaja korraldusel või vähemalt tema teadmisel (vt maksuotsuse p 2.1.3; I kd, tl 17 pöördel – 19 pöördel). Ringkonnakohus nõustub maksuotsuses tooduga, et OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre tausta analüüs näitab selgelt, et tegemist on variühingutega, kelle tegevuse eesmärk oli läbi näilike tehingute vormistamise liigutada kütust aktsiislaost kommertslattu, et vähendada Euroimport AS maksukohustust (maksuotsuse lk 18; I kd, tl 23 pöördel). Kaebaja saavutas näilike tehingutega maksueelise, mis kinnitab kahtlust, et tegelikkuses müüs kommertslaost kütust OÜ-le Inndex ja OÜ-le Alternord AS Euroimport.
  4. Kaebaja hinnangul on ekslik halduskohtu järeldus, et kaebaja poolt ei ole pälvinud mingisugust vastureaktsiooni asjaolu, et mitmel juhul esitas OÜ Starbeetle oma väidetavatele klientidele müüdava kütuse müügiarved enne, kui apellant oli selle kütuse talle müünud. Ringkonnakohus nõustub MTA-ga, et halduskohus on ilmselt silmas pidanud kaebuses esitatud põhjendusi, millest ei nähtu vastuväiteid nimetatud asjaolu osas. Samas ei tähenda see, et halduskohus oleks jätnud tähelepanuta maksumenetluses kogutud tõendid, sh kaebaja 14
(16)3-14-52062 seletused, millele apellant viitab. Halduskohtu otsuses on maksukohustuslase suuliste selgituste protokollile (kd II, tl 74 jj). viidatud 23.04.2013
  1. Ekslik on kaebaja seisukoht, justkui oleks halduskohus ainult ühe tõendi pinnalt (OÜ Starbeetle väljastatud müügiarved) järeldanud, et OÜ Milantre ei tegutsenud tehingutes majanduslikult iseseisvalt. Kuigi halduskohus on pidanud oluliseks asjaolu, et OÜ Milantre tasus kaebajale ka arve sellise kütuse varumakse kohta, mida OÜ-le Milantre üldse ei müüdud, on halduskohus viidanud ka teistele tõenditele, mis kinnitavad maksuhalduri kahtlust, et OÜ Milantre tehingutes ei osalenud. Nii on halduskohus välja toonud eelnevale lisaks, et ükski asjaosaline ei suutnud adekvaatselt selgitada, miks või kuidas lõppesid tehingud OÜ-ga Starbeetle, ega seda, mis asjaoludel peeti läbirääkimisi ning sõlmiti kokkuleppeid OÜ Milantre nimel isikuga, kes selle äriühingu juhatuse liikmeks ei olnud. Seejuures on halduskohus piisavalt põhjendanud, miks ei ole tõsiselt võetav kaebaja väide, et asju aeti OÜ Milantre osaniku ja nõukogu liikme EKV-ga.
  2. Apellant on seisukohal, et ta on menetluse kestel välja toonud mitmeid asjaolusid, mis tõendavad, et MTA ei ole kütuse turuväärtuse määramisel arvesse võtnud kauba hinda mõjutanud asjaolusid. Halduskohus on esitanud põhjendused kaebaja esitatud väidetele seoses kütuse müügihinnaga. Ka apellatsioonkaebuses ei ole apellant välja toonud konkreetseid arvutusi, mis lükkaksid ümber maksuotsuses toodu seoses kütuse müügihinnaga. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu põhjendustega (vt kohtuotsuse p 44) ega pea vajalikuks neid korrata.
  3. Ekslik on kaebaja seisukoht, et halduskohtu põhjendused on vastuolulised. Halduskohus on selgitanud, et maksuhaldur ei ole lõppkokkuvõttes kaebajale ette heitnud seda, et ta müüs kütust liiga kallilt, vaid on kütuse hinda analüüsides jõudnud põhjendatult järeldusele, et kaebajalt sellise hinnaga 0%-lise käibemaksumäära juures kütust osta ei olnud ostjale majanduslikult kasulik, mis omakorda kinnitab kahtlust, et OÜ Starbeetle ja OÜ Milantre tegelikult kaebajalt seda kütust ei soetanud (kohtuotsuse p 44). Eelnevalt toodud seisukohad ei ole omavahel vastuolus. Nimelt ei oma sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kontrollimisel tähtsust küsimus, kui kallilt mingit kaupa osteti/müüdi, vaid oluline on, kas sellistel asjaoludel, nagu praegusel juhul, on usutav, et maksukohustuslase poolt kirjeldatud tehingud väidetud viisil aset leidsid. Hinnaanalüüs, mille üks osa on võrdlus turuhindadega, annab alust kahtluseks, et esineb põhjendatud kahtlus tehingute mittetoimumisest maksukohustuslase kirjeldatud viisil.
  4. Ringkonnakohus nõustub halduskohtuga, et vaidlusaluse maksuotsusega hõlmatud kontrolliperioodil (jaanuar 2012) kaebaja ja OÜ Starbeetle vaheliste õigussuhete kohta ei saa teha mingeid järeldusi selle pinnalt, mida maksuhaldur või kohtud on tuvastanud OÜ Starbeetle
  5. a oktoobrikuu majandustehingute osas. Asjaolusid tuleb hinnata kogumis ja vastastikuses seoses. Kaebaja poolt välja toodud üks asjaolu ei lükka ümber maksuhalduri poolt tuvastatud teisi faktilisi asjaolusid, mis ei toeta kaebaja väidet, et OÜ Starbeetle ja kaebaja vahelised müügitehingud olid tõelised. MTA on õigesti märkinud, et ilma vedelkütuse käitleja registreeringuta ei olekski saanud OÜ-d Starbeetle ja OÜ-d Milantre tehingute vormistamisel kasutada.
  6. Halduskohus ei ole rikkunud kohtuotsuse seaduslikkuse ja põhjendatuse nõuet, kui järeldas, et OÜ Starbeetle tegevust ei saa käsitada sõltumatu majandustegevusena. Halduskohus on põhjendanud oma seisukohta (kohtuotsuse p-d 38-41). Samuti on halduskohus selgitanud, miks ta osaliselt arvestas LK seletustega ning osaliselt mitte (kohtuotsuse p-d 45 ja 47-48). 15
(16)3-14-52062
  1. Ringkonnakohus nõustub MTA-ga, et halduskohtule esitatud OÜ Milantre pangakonto väljavõtetest perioodide 01.01.2012-31.01.2012 (II kd, tl 192-194) ning 01.01.201223.04.2012 kohta (II kd, tl 195) nähtub, et kaebajale laekus OÜ-le Milantre väljastatud
  2. a jaanuaris väljastatud arvete alusel rohkem raha, kui arvetel kajastatud (maksuotsuse lk 15 esimene lõik ja lk 16 eelviimane lõik) ning põhjendatud on maksuhalduri seisukoht, et tehingud OÜ-ga Milantre olid näilikud.
  3. Halduskohus ei ole tähelepanuta jätnud kaebaja väiteid vaideotsuse õigusvastasusest ning on õigesti selgitanud, et vaideotsuse tühistamine ilma vaide esemeks oleva maksuotsuse tühistamiseta saaks kõne alla tulla vaid juhul, kui vaideotsus rikuks kaebaja õigusi vaide esemest sõltumata; sellise olukorraga tegemist aga ei ole. Sellest tulenevalt on halduskohus õigesti jätnud rahuldamata ka vaideotsuse tühistamise nõude. Samuti nõustub ringkonnakohus halduskohtu seisukohtadega vaidlustatud MTA 02.09.2014 otsuse ja ettekirjutuse ning 08.09.2014 otsuse tühistamise ja maksuhalduri poolt ettemaksukontole kantud tagatise tagasi kandmiseks kohustamise nõuete osas ega pea vajalikuks neid korrata.
  4. Eeltoodust tulenevalt jääb AS Euroimport apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 19.12.2014 otsus muutmata.

§ 108lg 1 kohaselt jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda.

Vastustaja võimalikud menetluskulud jäävad

§ 109lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Oliver Kask /allkirjastatud digitaalselt/ Villem Lapimaa /allkirjastatud digitaalselt/ Kaire Pikamäe 16

(16)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.