KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Einar Vene, Tiina Pappel ja Madis Ernits Otsuse avalikult teatavakstegemise 03.11.2015, Tartu aeg ja koht Haldusasja number 3-

) § 56 lõikest 1, mille kohaselt oli

1. aastal fikseeritud aktsiisimäär 1000 sigareti kohta 45 eurot ja proportsionaalne määr 33% sigarettide maksimaalsest jaehinnast. Sama paragrahvi lg 11 sätestas
2. aastal, et sigarettidelt makstakse aktsiisi

§ 56

lõikes 1 sätestatud määra kohaselt, kuid mitte vähem kui 84,8 eurot 1000 sigareti kohta.

§ 60

lg 1 kohaselt arvutatakse maksumärgistamata sigarettide maksustamisel aktsiis lähtuvalt sigarettide levinuimast hinnast maksukohustuse tekkimise ajal. Sama paragrahvi lõike 2 kohaselt arvutatakse sigarettide levinuim hind möödunud kalendriaasta andmete alusel, jagades tarbimisse lubatud sigarettide maksimaalsete jaehindade alusel arvutatud koguväärtuse tarbimisse lubatud sigarettide kogu arvuga. Maksuotsuse kohaselt oli

1. aasta sigarettide levinuim hind 2,62 eurot. Käibemaksu osas asus MTA seisukohale, et tegemist oli kauba impordiga käibemaksuseaduse (KMS) § 6 lg 1 p 3 mõttes ning KMS § 15 lg 1 kohaselt on käibemaksumäär 20% maksustatavast väärtusest.
2. Kaebaja esitas 26.02.2014 Tartu Halduskohtule kaebuse (tl 3-5p), milles palus tühistada MTA 20.01.
3. a maksuotsuse. Kaebaja oli seisukohal, et maksuotsus on vastuolus ÜTS artikli 233 lg-ga d, mille kohaselt tollivõlg lõpeb, kui kaup, millega seoses on vastavalt artiklile 202 tekkinud tollivõlg, peetakse ebaseaduslikul sissetoomisel kinni ja konfiskeeritakse samaaegselt või hiljem. Käesoleval juhul on tollivõlg lõppenud 12.06.2013, mil sigaretid konfiskeeriti. Väärteoasjas kohtuvälise menetleja tehtud otsuse punktist 7 nähtub, et põhjustatud või ärahoitud kahju suuruseks on arvestuslik tubakaaktsiis 1949,88 eurot. Väärteoga põhjustatud kahju tuleb aga väärteomenetluse seadustiku (VTMS) § 7 järgi sisse nõuda tsiviilkorras. Kui aga tegemist on ärahoitud kahjuga, puudub alus kahjunõudeks ehk maksuotsuseks. Vastustaja ei ole rakendanud maksukorralduse seaduse (MKS) § 11 lõikes 1 sätestatud uurimisprintsiipi, mille kohaselt tuleb arvestada nii maksukohustust suurendavaid kui vähendavaid asjaolusid. Kaebaja hinnangul ei ole maksusumma 3061,56 eurot kontrollitav. Vastustaja on küll põhjendanud, miks on loobutud sigarettidele tolliväärtuse määramisel tehinguväärtuse, identse kauba tehinguväärtuse, sarnase kauba tehinguväärtuse, väärtuse, mis põhineb ühikuhinnal ning arvutatud väärtuse meetodist. Kuid vastustaja poolt rakendatud lisameetodi (mis antud juhul põhineb tolli poolt aktsepteeritud sarnase kauba tehinguväärtusel) järgi maksuotsuses arvutatud maksusumma saamine on jäetud piisavalt põhjendamata ning seetõttu ei ole maksuotsuse järgi kontrollitav. Näiteks maksuotsuse punktis 5 toodud tabelites 5.1 – 5.2 märgitud sigaretipaki hinda 2,62 eurot on
4. aastal peetud levinuimaks sigarettide hinnaks, kuid selle hinna arvutus ei selgu maksuotsusest. Seega on määratud maksusumma põhjendamata. 2

§ 24

lg 7 viimane lause viitab sellele, et kauba konfiskeerimisel tollivõlg lõpeb, kuid ei lõpe maksukohustus aktsiisi osas. Seega on kauba konfiskeerimise tõttu maksusumma määratud ebaõigesti.

1. Vastustaja palus vastuses kaebuse rahuldamata jätta (tl 34-36p).
2. Halduskohus jättis 19.06.
3. a otsusega (tl 77-80p) kaebuse rahuldamata. Leitud sigaretid olid toimetatud Euroopa Liidu tolliterritooriumile õigusvastaselt, kuna neil olid ühenduse välise riigi maksumärgid ja puudusid Eesti Vabariigi maksumärgid ning vastavalt ei olnud sigarette lubatud vabasse ringlusse Euroopa Liidus. Väärteomenetluses antud ütlustes on kaebaja kirjeldanud sigarettide omandamist ning võtnud omaks, et oli sigarettide omandamise ajal teadlik, et tegemist on nn salasigarettidega (tl 47p). ÜTS art 202 lg 1 kohaselt tekib tollivõlg kui kaup, millelt tuleb tasuda imporditollimaks, tuuakse ebaseaduslikult ühenduse tolliterritooriumile. Ebaseaduslikult loetakse kaup tolliterritooriumile tooduks, kui isik ei järgi ÜTS art-tes 38-41 sätestatud eeskirju. Sigarettide omandamisel ei järginud kaebaja ÜTS art 38-41 eeskirju, eelkõige jättis esitamata tollideklaratsiooni ega võtnud samme imporditollimaksu ega aktsiisi tasumiseks. Seega tekkis sigarettide Euroopa Liidu tolliterritooriumile toomisel tollivõlg. Kaebaja on isikuks, kes kõnealuse kauba omandas ja kes kauba omandamise või saamise ajal teadis, et see on sisse toodud ebaseaduslikult, ning vastutab ÜTS art 202 lg 3 p 3 kohaselt tollivõla tasumise eest. Kohus on seisukohal, et ÜTS art 233 lg 1 p-st d ei saa teha järeldust, et sigarettide konfiskeerimisega vabanes kaebaja aktsiisi ja käibemaksu tasumise kohustusest. Vastustaja on vastuses kaebusele põhjendatult viidanud Euroopa Kohtu seisukohtale ÜTS art 233 lg d kohaldamisel. 29.04.
4. a otsuses asjas C-230/08 on kohus selgitanud, et kauba ebaseaduslikul ühenduse tolliterritooriumile toomisel on „kinnipeetud ja samaaegselt või hiljem konfiskeeritud“ kauba mõistega hõlmatud kaup, mis peetakse kinni tsoonis, kus asub esimene tolliasutus ühenduse välispiiril. Kauba osas, mis on kinni peetud pärast ebaseaduslikku ühenduse tolliterritooriumile toomist, nimelt pärast seda, kui kaup on väljunud tsoonist, kus asub esimene tolliasutus ühenduse tolliterritooriumil, ja mille see maksuhaldur on samaaegselt või hiljem hävitanud ning mis viimati mainitud juhul ei ole tema valdusest kordagi välja läinud, ei ole „aktsiis peatatud“, nii et selle kauba osas on aktsiisi tasumise kohustuse tekkimiseks vajalik teokoosseis tekkinud ja seega on aktsiis selle kauba osas muutunud sissenõutavaks. Sarnaselt leidis kohus, et kauba osas, mille see maksuhaldur on kinni pidanud pärast kauba sellele territooriumile ebaseaduslikku toomist, st pärast seda, kui kaup on väljunud tsoonist, kus asub esimene tollibüroo mainitud territooriumil, ja mille see maksuhaldur on samaaegselt või hiljem hävitanud ning mis viimati mainitud juhul ei ole tema valdusest kordagi välja läinud, tekib käibemaksu tasumise kohustuse tekkimiseks vajalik teokoosseis ja see maks muutub sissenõutavaks isegi siis, kui kaup suunatakse hiljem mõnele tolliprotseduurile. Halduskohtu hinnangul on viidatud otsuses toodud põhimõtted kohaldatavad MTA 20.01.
5. a maksuotsuse õiguspärasuse hindamisel. Käesoleval juhul ei ole vaidlust selles, et sigaretid peeti kinni pärast seda, kui kaup oli väljunud tsoonist, kus asub esimene tollibüroo Euroopa Liidu territooriumil. Puuduvad andmed selle kohta, kuidas ja millal kaup Eestisse toimetati, kuid see ei ole asja lahendamisel määrav, kuna on ilmne, et sigarette ei ole õiguspäraselt Euroopa Liidus vabasse ringlusse lubatud ning sigarettide leidmise ja äravõtmise ajal asusid need Eesti territooriumil väljaspool tollijärelevalvet. Seega esinevad sellised asjaolud, mis alusel vastavalt Euroopa Kohtu seisukohale on täidetud nii aktsiisi, kui ka käibemaksu määramiseks nõutav teokoosseis, vastavad maksud on muutnud sissenõutavaks ning sigarettide konfiskeerimine ja hävitamine ei toonud kaasa maksukohustuse lõppemist. Kohtu hinnangul saab Euroopa Kohtu seisukohtadest järeldada, et ÜTS art 233 lg 1 p d alusel ei lõpe ka tollimaksu tasumise kohustus olukorras, kus sigaretid on 3 kinni peetud pärast nende ebaseaduslikku ühenduse tolliterritooriumile toomist, s.t pärast seda, kui kaup on väljunud tsoonist, kus asub esimene tolliasutus ühenduse tolliterritooriumil. Seega on ka sigarettidele kohaldatav tollimaks muutunud sissenõutavaks ning sigarettide konfiskeerimine ei toonud kaasa selle kohustuse lõppemist.

§ 24

lg 7 ls 1 sätestab, et võlgnikul tekib maksukohustus aktsiisikauba impordil ja muudel juhtudel, millega kaasneb aktsiisikauba sisseveol tollivõla tekkimine ühenduse tolliseadustiku mõistes. Sama lõike kolmanda lause järgi maksukohustus ei lõpe tollivõla lõppemisega kauba konfiskeerimisel.

§ 24lg 7 ei reguleeri tollivõla tekkimist ega lõppemist.

Tulenevalt sätte sõnastusest ning paiknemisest alkoholi-, tubaka-, kütuse- ja elektriaktsiisi seaduse II peatükis aktsiisiga maksustamise üldpõhimõtted saab teha järelduse, et norm reguleerib aktsiisi tasumise kohustust ja sätte kolmandast lausest tuleneb üksnes see, et aktsiisi tasumise kohustus ei lõpe tollivõla lõppemisega. Sätte toimeks ei ole ette näha tollivõla lõppemine kauba konfiskeerimisel. Eelnevast sõltumata ei ole kaebaja viide käesolevas asjas asjassepuutuv, sest vaatamata ÜTS art 233 lg 1 p d üldreeglile ei toonud sigarettide konfiskeerimine kaasa tollimaksu, käibemaksu ja tubakaaktsiisi tasumise kohustuse lõppemist. Selles osas ei saaks siseriiklikul sättel olla ÜTS analoogsest normist erinevat toimet. MKS ega väärteomenetluse seadustikust ei tulene, et kohtuvälisel menetlejal oleks väärteoasja lahendamisel pädevus otsustada isiku maksukohustuse lõpetamine või, et isiku karistamine väärteo toimepanemise eest tooks iseenesest kaasa maksukohustuse lõppemise. MKS § 32 järgi maksuvõlg maksukorralduse seaduse tähenduses on maksukohustuslase poolt tähtpäevaks tasumata jäetud maksusumma, tähtpäevaks tasumata jäetud maksusummalt arvestatud intress ning tollivõlast tulenev tähtpäevaks tasumata maksusumma ja sellelt arvestatud intress. Kuna kaebaja tollivõlast tulenev maksusumma tekkis ÜTS ja siseriiklike seaduste alusel vahetult sigarettide ebaseadusliku Euroopa Liidu tolliterritooriumile toomise fakti alusel, siis ei ole väärteomenetluse otsus käsitatav ka maksukohustuse tekkimise eeltingimusena. Väärteomenetluse otsusel ei ole mõju kaebaja maksukohustusele ning tubakaaktsiisi arvestusliku summa märkimine „põhjustatud/ärahoitud“ kahjuna ei lõpeta kaebaja maksukohustust ega piira maksuhalduri õigust ja kohustust nõuda maksusumma sisse maksukorralduse seaduses sätestatud viisil. Kohus nõustub, et vastustaja on ammendavalt põhjendanud, miks kaebaja äravõetud sigarettide tolliväärtust ei saa määrata ÜTS art 29 lg 1 alusel müüdud kauba tegeliku hinna ega ÜTS art 30 lg-te 1 ja 2 alusel identse kauba tehinguväärtuse, sarnase kauba tehinguväärtuse, väärtuse, mis põhineb ühikuhinnal ning arvutatud väärtuse meetodi järgi. Kohus osutab siinjuures maksuotsuse punktis 4.

1. esitatud põhjendustele maksuotsuse lehekülgedel 4-6 (tl 13-15) ning jätab need otsuses kordamata vastavalt HKMS § 165 lg-le
2. Kohtu hinnangul on vastustaja põhjendatult lähtunud kauba tolliväärtuse määramisel sigarettide äravõtmisele eelnenud kolmel kuul registreeritud imporditud ja tolli poolt aktsepteeritud sarnase kauba müügipakendi väärtustest ning lugenud sigarettide Bayron tolliväärtuseks kokku 711,48 eurot (ühe müügipakendi maksumus 0,726 eurot) ja sigarettide Fest tolliväärtuseks 98,32 eurot (ühe müügipakendi väärtus 0,7866 eurot). Samuti nõustub kohus maksuotsuse põhjendustega tollivõla tekkimise aja (maksuotsuse lehekülg 3, tl 12), tubakaaktsiisi tasumise kohustuse tekkimise aja (maksuotsuse lehekülg 7 (tl 16) ja käibe tekkimise aja (maksuotsuse lehekülg 8, tl 17) kohta ega korda neid otsuses HKMS § 165 lg-le 2 tuginedes. Kohtu hinnangul on MTA põhjendatult leidnud, et käesolevas asjas on kõigil juhtudel asjakohaseks ajaks 12.06.
3. Vastavalt tolliseaduse § 1 lg 3 ls-le 1 ühenduse õigusaktidest tulenevad impordi- ja eksporditollimaksud sisalduvad nõukogu määruses (EMÜ) nr 2658/87 tariifi- ja statistikanomenklatuuri ning ühise tollitariifistiku kohta (EÜT L 256, 7.9.1987, lk 1–675) Kaebaja ei ole seadnud kahtluse alla, et temalt äravõetud sigaretid tuleb nõukogu määrusega 2658/87 tariifi- ja statistikanomenklatuuri ning ühise tollitariifistiku kohta, millega kehtestati 4 kaupade nomenklatuur (kombineeritud nomenklatuur) I lisa ja komisjoni määruse nr 927/2012, millega muudeti nõukogu määruse nr 2658/87 I lisa järgi kvalifitseerida kaubakoodiga 2402 20 90, s.o tubakat sisaldavad muude sigarettidena, millele kehtib kokkuleppeline tollimaksumäär 57,6 %, põhjusel, et tegemist on kolmandast riigist pärit kaubaga. Info vastavale kaubagrupi liigituse ja kehtiva tollimaksumäära kohta on kättesaadav ka võrguleheküljel http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/taric/measures.jsp?Lang=et&SimDate=20140618 &Taric=24022090&LangDescr=et. Maksuotsuses on sellekohane põhjendus toodud punktis 4.1., leheküljel nr 3 (tl 12). Tollimaksu määramine vastavalt tolliväärtusele nähtub maksuotsuse punktides 5.
4. ja 5.
5. esitatud tabelis. Sigarettide Bayron tolliväärtuselt arvestatud tollimaks on 409,81 eurot ja sigarettide Fest tolliväärtuselt arvestatud tollimaks 56,63 eurot. Tulenevalt tolliseadus § 1 lg 3 ls-st 3 kui kaupa maksustatakse importimisel muu maksuga kui imporditollimaks, kohaldatakse maksustamisel Eesti maksuseaduste sätteid tingimusel, et need ei ole vastuolus ühenduse õigusaktidega.

asjakohase redaktsiooni § 56 lg 1 järgi koosneb sigarettide aktsiisimäär fikseeritud määrast 1000 sigareti kohta ja sigarettide maksimaalse jaehinna alusel arvutatud proportsionaalsest määrast. Fikseeritud määr on 45,00 eurot ja proportsionaalne määr 33 protsenti sigarettide maksimaalsest jaehinnast. Maksuotsuse punktidest 5.

1. ja 5.
2. nähtub, et sigarettidelt Bayron fikseeritud määra järgi arvestatud aktsiis on 882 eurot ja sigarettidelt Fest fikseeritud määra järgi arvestatud aktsiis on 112,50 eurot. Maksumärgistamata sigarettide maksustamisel arvutatakse aktsiis, lähtudes sigarettide levinuimast hinnast maksukohustuse tekkimise ajal. Sigarettide levinuim hind arvutatakse möödunud kalendriaasta andmete alusel, jagades tarbimisse lubatud sigarettide maksimaalsete jaehindade alusel arvutatud koguväärtuse tarbimisse lubatud sigarettide koguarvuga. (

§ 60lg-d 1 ja 2).

Kaebaja hinnangul ei ole arusaadav, kuidas on vastustaja leidnud, et sigarettide levinuimaks hinnaks on 2,62 eurot. Kohus osutab, et levinuima hinna määramise kriteeriumid on sätestatud vahetult

§ 60lg-s 2.

Sigarettide levinuima hinna arvulised väärtused on avaldatud MTA võrguleheküljel ja kättesaadavad aadressil http://www.emta.ee/?id=

1. Kohtul puudub alus kahelda selles, et avaldatud väärtused on tõesed. Avaldatud andmete kohaselt oli sigarettide levinuim hind
2. aastal 2,43 eurot,
3. aastal 2,62 eurot ja
4. aastal 2,82 eurot. Seega on vastustaja tubakaaktsiisi proportsionaalse osa arvutamisel õigesti lähtunud müügipakendi väärtusest 2,62 eurot. Maksuotsuse punktidest 5.
5. ja 5.
6. nähtub, et sigarettidelt Bayron proportsionaalse määra järgi arvestatud aktsiis on 847,31 eurot ja sigarettidelt Fest fikseeritud määra järgi arvestatud aktsiis on 108,08 eurot. Vaidlust ei ole selles, et kauba import Eestisse on käibemaksu objektiks. Kauba import on: liiduvälise kauba vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile, imporditollimaksudest osalise vabastusega ajutise impordi tolliprotseduurile või tagasimaksesüsteemiga seestöötlemise tolliprotseduurile suunamine, välistöötlemise tolliprotseduuril oleva kauba suunamine vabasse ringlusse lubamise tolliprotseduurile, muud juhud, millega kaasneb tollivõla tekkimine ühenduse tolliseadustiku tähenduses (KMS § 6 lg 1). Käesoleval juhul on tegemist kauba impordiga tollivõla tekkimise tõttu ühenduse tolliseadustiku tähenduses (KMS § 6 lg 1 p 3). KMS § 13 lg 1 järgi moodustavad imporditava kauba maksustatava väärtuse, välja arvatud sama paragrahvi lg-tes 3–6 käsitletud juhtudel, ühenduse tolliseadustiku kohane kauba tolliväärtus ja kõik importimisel tasumisele kuuluvad maksud ning muud kauba sihtkohta toimetamisega seotud kulud, sealhulgas tolliväärtusesse arvamata vahendustasu, pakkimis-, veo- ja kindlustuskulud kuni esimese sihtkohani Eesti territooriumil. 5 Maksuotsuse punktidest 5.
7. ja 5.
8. nähtub, et sigarettidelt Bayron ja Fest on käibemaksu määramisel maksustatavaks väärtuseks tolliväärtuse, tollimaksu, tubakaaktsiisi fikseeritud osa ja tubakaaktsiisi proportsionaalse osa summa, s.o vastavalt 2850,60 eurot ja 375,53 eurot. Käibemaks KMS § 15 lg 1 kohaselt on sigarettidelt Bayron seega 570,12 eurot ja sigarettidelt Fest 75,11 eurot. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS
9. 18.07.2014 esitas kaebaja apellatsioonkaebuse (tl 84-89), milles taotleb halduskohtu otsuse tühistamist ning uue otsuse tegemist, millega tühistada MTA 20.01.
10. a maksuotsus. Halduskohus on viidanud Euroopa Kohtu 29.04.
11. a otsusele asjas C-230/08 ja järeldanud, et ÜTS art 233 lg 1 p d alusel ei lõpe tollimaksu tasumise kohustus kui kaup on väljunud tsoonist, kus asub esimene tolliasutus ühenduse tolliterritooriumil. Halduskohtu järeldused on ebaõiged ning vastuolus ÜTS art 233 lg-ga d, mille kohaselt tollivõlg lõpeb, kui kaup, millega seoses on vastavalt artiklile 202 tekkinud tollivõlg, peetakse ebaseaduslikul sissetoomisel kinni ja konfiskeeritakse samaaegselt või hiljem. Käesoleval juhul lõppes tollivõlg 12.06.2013, kui sigaretid ära võeti. Kui kaebajale oleks tehtud pärast sigarettide äravõtmist ettepanek maksude tasumiseks, oleks ta seda võimalust kaalunud eeldusel, et saab sigaretid tagasi. Rohkem kui seitsmekuulise viivitusega ja pärast sigarettide konfiskeerimist tehtud maksuotsus on ebaproportsionaalne ja kehtiva õigusega vastuolus. Halduskohus on seisukohal, et kaebaja ei ole selgitanud, millised maksustamise seisukohast olulised asjaolud on MTA jätnud välja selgitamata ning ka kohtule ei ole selliste asjaolude esinemine äratuntav olukorras, kus asjas ei ole vaidlust maksuotsuse aluseks olevate eluliste asjaolude üle. Kaebaja tugineb MKS § 11 lg-le
12. Väärteoasjas nr 930013001161 on kohtuväliseks menetlejaks olnud samuti vastustaja. Kuna väärteootsuse punktist 7 nähtub, et ärahoitud kahju suuruseks on arvestuslik tubakaaktsiis 1949,88 eurot, siis leiab kaebaja, et vastustaja ei ole maksuotsuses maksusumma määramisel arvestanud kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid ehk siis ärahoitud kahju kui võimalikku maksukohustust vähendavat tegurit. Kui vastustaja on väärteo otsuse punktis 7 silmas pidanud põhjustatud kahju, tuleb see sisse nõuda VTMS § 7 järgi, mille kohaselt väärteo toimepanemisega tekitatud kahju hüvitamine otsustatakse tsiviilseadustes sätestatud alustel ja korras. Kui aga vastustaja arvates on tegemist ärahoitud kahjuga, siis ei ole maksuotsuses põhjendanud, miks ärahoitud kahju tuleb kogu ulatuses sisse nõuda maksuna. Kui on tegemist ärahoitud kahjuga, tuleb seda asjaolu arvestada maksu määramisel. Seega maksuotsuses märgitud aktsiisimaksu suurus 1949,89 eurot ja kogu maksusumma suurus kokku 3061,56 eurot ei ole põhjendatud. Ebaõige on halduskohtu seisukoht, et väärteomenetluse otsusel ei ole mõju kaebaja maksukohustusele ning tubakaaktsiisi arvestusliku summa märkimine „põhjustatud/ärahoitud“ kahjuna ei lõpeta kaebaja maksukohustust ega piira maksuhalduri õigust ja kohustust nõuda maksusumma sisse maksukorralduse seaduses sätestatud viisil. Halduskohtu hinnangul on käesoleval juhul tegemist kauba impordiga tollivõla tekkimise tõttu ühenduse tolliseadustiku tähenduses (KMS § 6 lg 1 p 3). Halduskohtu seisukoht on ebaõige, kuna tulenevalt ÜTS art 233 lg-st d lõppes tollivõlg 12.06.
13. Maksuotsuses puuduvad viited võrgulehekülgedele, millele on viidanud halduskohus. Halduskohtu seisukoht maksuotsuse põhjendatuse kohta ei ole õige. Maksukorralduse seaduses ei ole sätestatud kohustust tõlgendada maksuotsust interneti võrgulehekülgede abil, milliseid maksuotsuses isegi nimetatud ei ole. Maksuotsuses märgitud maksusumma 3061,56 eurot arvutamine ei ole maksuotsuse järgi kontrollitav, kuna vastustaja poolt rakendatud lisameetodi (mis antud juhul põhineb tolli poolt aktsepteeritud sarnase kauba tehinguväärtusel) järgi maksuotsuses arvutatud maksusumma saamine on jäetud piisavalt põhjendamata. Maksuotsuse punktis 5 toodud tabelites 5.1.-5.
14. 6 märgitud suitsupaki hinda 2.62 eurot on
15. aastal peetud levinuimaks sigarettide hinnaks, kuid selle hinna arvutus ei selgu maksuotsusest. Ka maksuotsuse punktis 4.
16. tehtud viide

§-le 60 ei muuda asja selgemaks. Seega on määratud maksusumma põhjendamata. Maksuotsusest peab selguma, kuidas tasumisele kuuluv maksusumma või tagastusnõude suurus on määratud. Tulenevalt MKS §-st 46 lg 2 haldusakti adressaadi õigusi piiravad ja talle kohustusi panevad haldusaktid peavad olema kirjalikud ning põhjendatud. Riigikohtu järgi on iga diskretsiooniotsus eelduslikult eriline ja ainukordne, mistõttu ei saa diskretsiooniotsuse põhikaalutlused reeglina sisalduda üheski varasemas dokumendis, vaid peavad sisalduma haldusaktis. Menetluses esitatud dokumentidele abstraktselt viitamine ei võimalda menetlusosalistel ega kohtul üheselt aru saada, millised olid haldusakti andja kaalutlused. Samuti ei sunni see haldusorganit otsustamisel kõiki poolt- ja vastuargumente läbi mõtlema. Teisele dokumendile viite tegemisel peab lõppkokkuvõttes olema arusaadav, milline selles dokumendis sisalduv informatsioon on osaks haldusakti põhjendusest.

1. MTA palub apellatsioonkaebusele esitatud vastuses (tl 97-99p) jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. Maksuhaldur jääb maksuotsuses ja eelnevas kohtumenetluses väljatoodud seisukohtade ning õiguslike aluste juurde. Halduskohus on selgelt ja üheselt välja toonud, miks Euroopa Kohtu lahendi C-230/08 seisukohad on rakendatavad ka käesoleva juhtumi puhul. ÜTS art 202 lg 1 kohaselt tekib tollivõlg kui kaup, millelt tuleb tasuda imporditollimaks, tuuakse ebaseaduslikult ühenduse tolliterritooriumile. Ebaseaduslikult loetakse kaup tolliterritooriumile tooduks, kui isik ei järgi ÜTS artiklites 38-41 sätestatud eeskirju. Euroopa Kohtu lahendis C-230/08 on selgitatud, et kauba kinnipidamine koos samaaegse või hilisema konfiskeerimisega ÜTS art 233 tähenduses võib tollivõla lõppemise kaasa tuua üksnes juhul, kui kaup on kinni peetud enne ebaseaduslikku sissetoomist ühenduse tolliterritooriumile. Antud juhul ei peetud kaupa kinni ebaseaduslikul sissetoomisel, vaid siis kui kaup oli juba ühenduse tolliterritooriumile ebaseaduslikult sisse toodud. Tollivõlg ei lõpe ÜTS art 38-41 sätestatud formaalsusi täitmata ühenduse tolliterritooriumile toodud kaupade kinnipidamisel, mis toimub väljaspool esimest tolliasutust. Maksuhaldur ei saa täiendavalt tasumisele kuuluvat maksusummat määrata meelevaldselt, samuti ei tohi maksuhaldur määramisele kuuluvat maksusummat oma suva järgi suurendada ega vähendada. Maksu määramine toimub seaduse alusel, suuruses ja korras. Halduskohtu poolt viidatud võrguleheküljel on samaselt maksuotsusele välja toodud üksnes sigarettide levinuim hind konkreetsel aastal, millise tegelikkusele vastavust ei ole kaebaja kahtluse alla seadnud. Puuduvad andmed (näiteks käibemaksu määramise aluseks olev sigarettide maksustatav väärtus) on maksuotsuse andmete alusel kergesti leitavad ega muuda maksuotsust kontrollimatuks. Arvandmed on kõik esitatud maksuotsuse punktis 5 (ka käibemaksu määramise aluseks olev sigarettide maksustatav väärtus). Näiteks sigarettide Bayron Exlusive Tobacco arvandmed on toodud maksuotsuse tabelis 5.
2. Maksuotsuse punktis 4.1 on viidatud imporditollimaksu mõistele ning punktis 4.
3. on ära näidatud käibemaksuseaduse rakendamisele kuuluvad sätted. Eeltoodust tulenevalt kujunes eelnimetatud sigarettide käibemaksuga maksustatav väärtus järgmiselt tabeli 5.1 veerg 1 märgitud tolliväärtus 711,48 + tollimaks 409,81 + veerg 2 aktsiis 882,00 + veerg 3 aktsiis 847,31; summaliselt kokku 2850,60, millelt 20% on 570,12 €. MTA tugineb KMS § 13 lg-le
4. Seega on maksuotsuse punktides 5.1 ja 5.2 ära toodud kõik käibemaksu arvestamise aluseks olevad andmed – tolliväärtus + tollimaks + aktsiis fikseeritud määra järgi + aktsiis proportsionaalse määra järgi. Maksuhaldur on teinud endast kõik oleneva selgitamaks maksukohustuslasele maksustamise aluseks olevaid asjaolusid ning maksumäära kujunemist (enne maksuotsuse koostamist väljastati maksukohustuslasele kontrollakt), maksukohustuslane ise ei ole selgituse nõutamist 7 oluliseks pidanud (millest võib omakorda järeldada, et tegelikkuses oli juba kontrollaktis esitatu maksukohustuslasele arusaadav). MTA tugineb MKS § 150 lg-le 1 ja Riigikohtu Halduskolleegiumi 20.06.2007 lahendile nr 3-3-1-34-07 (p-d 12 ja 13). Käesolevas vaidluses ei ole apellant tõendanud maksuhalduri ekslikkust maksusumma määramisel. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
5. Ringkonnakohus leiab, apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjalike ja ammendavate põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § 201 lg 4). Ükski kaebaja poolt apellatsioonkaebuses väljendatud kriitika ei vii halduskohtu seisukohtade ümberhindamiseni. Vastuseks apellatsioonkaebuses tõstatatud küsimustele selgitab ringkonnakohus järgmist.
6. Ringkonnakohus viitab täiendavalt Euroopa Kohtu 02.04.
7. a otsusele nr C‑459/07, kus kohus tõlgendas samuti ÜTS art 233 lg 1 punkti d. Euroopa Kohus asus nimetatud otsuses seisukohale, et ÜTS art 233 lg 1 punkti d tuleb tõlgendada kitsalt (p 30), ning leidis, et ühenduse tolliterritooriumile ÜTS artiklites 38-41 sätestatud formaalsusi täitmata toodud kaupade kinnipidamine, mis toimub väljaspool esimese tolliasutuse territooriumit ja leiab aset tegelikult juhuslikult, ei too kaasa tollivõla lõppemist ÜTS art 233 lg 1 punkti d mõttes (p 34).
8. Käesoleval juhul ei lõppenud kaebaja tollivõlg 12.06.2013, kui sigaretid ära võeti, sest tuginevalt Euroopa Kohtu poolt otsustes nr C‑459/07 ja C-230/08 ÜTS art 233 lg 1 punktile d antud tõlgendustest ei hõlma see säte juhtumit, kus kaup peetakse kinni väljaspool esimese tolliasutuse territooriumit. Esimene tolliasutus oleks käesoleval juhul olnud näiteks mõni EestiVene piiril asuvatest tolliasutustest. Seetõttu jäi kaebaja ÜTS art 202 lg 1 kohaselt tekkinud tollivõlg kaupade kinnipidamisel püsima. Sellega on täidetud ka KMS § 6 lg 1 punktis 3 sätestatud tingimus, et tegemist on kauba impordiga.
9. 20.01.
10. a maksuotsus on tehtud tähtaegselt. Vastavalt MKS § 98 lg 1 lausele 1 on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat. 13.06.2013 ja 20.01.2014 vahele jääb vähem kui aasta.
11. 20.01.
12. a maksuotsus ei ole ebaproportsionaalne, kuna tollimaksumäär, aktsiis ja käibemaksu määr on õigusaktides selgelt paika pandud ning müügiühiku hinna kindlaksmääramisel ei ole vastustaja teinud kaalutlusvigu. Tollimaksumäär tuleneb komisjoni 09.10.
13. a rakendusmääruse (EL) nr 927/2012, millega muudetakse tariifi- ja statistikanomenklatuuri ning ühist tollitariifistikku käsitleva nõukogu määruse (EMÜ) nr 2658/87 I lisa vastavast kaubakoodist (2402 20 90) ja selleks on 57,6 %.

12.06.2013 kehtinud redaktsiooni § 56 lg 1 järgi koosnes sigarettide aktsiisimäär fikseeritud määrast 1000 sigareti kohta ja sigarettide maksimaalse jaehinna alusel arvutatud proportsionaalsest määrast. Fikseeritud määr on 45,00 eurot ja proportsionaalne määr 33 protsenti sigarettide maksimaalsest jaehinnast.

§ 56

lg 11 kohaselt makstakse sigarettidelt aktsiisi § 56 lõikes 1 sätestatud määra alusel, kuid mitte vähem kui 84,80 eurot 1000 sigareti kohta. Käibemaksu reegelmäär on KMS § 15 lg 1 järgi 20 % maksustatavast väärtusest.

1. Seoses maksu ja kahju erinevusega peab ringkonnakohus vajalikuks selgitada järgmist. Maks on vastavalt MKS §-le 2 seadusega või seaduse alusel valla- või linnavolikogu määrusega riigi või kohaliku omavalitsuse avalik-õiguslike ülesannete täitmiseks või selleks vajaliku tulu saamiseks maksumaksjale pandud ühekordne või perioodiline rahaline kohustus, mis kuulub täitmisele seaduse või määrusega ettenähtud korras, suuruses ja tähtaegadel ning millel puudub 8 otsene vastutasu maksumaksja jaoks. Seevastu kahju hüvitamise eesmärgiks on Riigikohtu järgi luua olukord, milles võlausaldaja oleks siis, kui võlgnik oleks kohustuse täitnud, kusjuures kahju hüvitamine ei tohi olla kannatanu rikastumise allikaks (RKTKo 03.06.2009, 3-2-1-60-09). Kaebaja poolt viidatud VTMS § 7 peab silmas olukorda, kus väärteo toimepanija on teisele isikule kahju tekitanud, mille kannatanu võib väärteo toimepanijalt sättes näidatud korras sisse nõuda. Maksuhalduri väärteootsuses kasutatud kõnepruuk, et ärahoitud kahju suuruseks on arvestuslik tubakaaktsiis 1949,88 eurot, on küll pisut eksitav, kuid ei mõjuta kuidagi hinnangut 20.01.
2. a maksuotsusele.
3. Maksuotsuses puuduvad küll internetilingid võrgulehekülgedele, millele on viidanud halduskohus, kuid halduskohtu viited on selgitava tähendusega ega kujuta endast paratamatuid tingimusi maksuhalduri rakendatud õiguslike aluste normieelduste põhjendamiseks.
4. Kaebaja väitel ei ole arusaadav, kuidas on maksuhaldur jõudnud
5. a sigarettide levinuima hinna kindlaksmääramisel ühiku hinnani 2,62 eurot. Ringkonnakohus selgitab, et sigarettide levinuima hinna määramine toimub

§ 60

lg 2 alusel, mille kohaselt sigarettide levinuim hind arvutatakse möödunud kalendriaasta andmete alusel, jagades tarbimisse lubatud sigarettide maksimaalsete jaehindade alusel arvutatud koguväärtuse tarbimisse lubatud sigarettide koguarvuga. Kuni 28.02.2010 arvutati maksumärgistamata sigarettide maksustamisel aktsiis, lähtudes maksukohustuse tekkimise ajal kehtinud aktsiisimäära kehtestamisel aluseks olnud sigarettide levinuimast hinnast. Alates

§ 60

lg 2 tänase redaktsiooni jõustumisest 01.03.2010 lähtutakse sigarettide levinuimast hinnast maksukohustuse tekkimise ajal. MTA avaldab nimetatud arvutuse tulemused MTA kodulehel. Ringkonnakohus leiab, et kui isik soovib sigarettide levinuima hinna arvutust vaidlustada, siis peaks ta esitama endapoolsed arvutused, millest nähtuvalt on MTA poolt arvutatud hind ebaõige. Sigarettide levinuima hinna paljast kahtluse alla seadmist ei saa iseenesest pidada piisavaks.

1. Ringkonnakohus leiab, et kokkuvõttes on 20.01.
2. a maksuotsus asjaolusid arvestades nõutaval määral põhjendatud. Kõike ei ole võimalik igas haldusaktis üle korrata. Oluline on, et põhjendused oleksid esitatud kõikide normide eelduste kohta, millele isiku õigusi piirav haldusakt rajaneb. Maksuhaldur on selle nõude käesoleval juhul piisaval määral täitnud.
3. Niisiis jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuivõrd käesolev otsus on tehtud kaebaja kahjuks, kannab kaebaja enda menetluskulud ise. Kuna vastustaja ei ole kaebajalt menetluskulude väljamõistmist taotlenud, ei ole selles osas vajalik seisukohta kujundada. Einar Vene /allkirjastatud digitaalselt/ Tiina Pappel /allkirjastatud digitaalselt/ 9 Madis Ernits /allkirjastatud digitaalselt/