← Eesti

3-14-60/23

Obsah (6)§ 139§ 94§ 150§ 102§ 56§ 11

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tartu Ringkonnakohus Kohtukoosseis Tiina Pappel, Agu Timmi ja Madis Ernits Otsuse avalikult teatavakstegemise 13.10.2015, Tartu aeg ja koht Haldusasja number 3-1

) § 94 rakendamise tingimustele. Maksuotsuses kasutatud n.-ö tulupõhine hindamise metoodika füüsilise isiku kohta ei ole kooskõlas

§-le 94, sest ettevõtjaks mitteoleva füüsilise isiku tulude hindamise ja arvestuse aluseks saavad olla tuludest suuremate kulude tegemine. Füüsilise isiku puhul on seadusandja sõnaselgelt ette näinud kulupõhimõttel hindamise teel maksustamise. Kuskil maksuotsuses ei ole maksustamise põhjendusena toodud esile kulusid, mida kaebaja on 2011. aastal teinud ja milleks pidid eksisteerima deklareeritud tuludest suuremad sissetulekud. Kuna maksuhaldur ei ole hindamist rakendanud kooskõlas

§-ga 94 (kulupõhise lähenemise alusel), siis ainuüksi eeltoodud põhjusel kuulub maksuotsus tühistamisele. Alternatiivselt esitas kaebaja veel teise käsitluse maksuotsuse õigusvastasusest. Maksuotsuses on vaid üldiselt kajastatud pangakontodel toimunud arvelduste osas sissetulekuid ja väljaminekuid. Arvelduskontol toimunud rahade liikumise kohta puuduvad mistahes analüüsid või võrdlused. Pangakontost nähtub, et kaebaja on regulaarselt saanud ja talle on tagastatud laene. Samuti on kaebaja ka ise andnud laene ja tagastanud laene. Maksuhalduri poolt väljatoodud kaebaja sissetulekute arvestusest nähtub, et sularaha sissemaksed on kokku 100 250 eurot ning sissetulekud muudest allikatest kokku 64 593,44 eurot. Maksuotsuses puudub 2 motivatsioon, miks ei või needsamad sissemaksed arvelduskontole olla tehtud 64 593,44 euro arvelt. Arvestades, et raha laekumisel on see koheselt välja võetud ja raha sissetulek on seotud mingi kohustuse täitmisega, siis oleks maksuhalduril tulnud hinnata, kas arvelduskontole tehtud sissemaksed võivad olla tehtud kontole laekunud sissetulekute arvelt. Kuna kaebaja on regulaarselt võtnud sularaha arvelduskontolt välja ja seda ka arvelduskontole sisse pannud, oleks maksuhalduril tulnud perioodipõhiselt analüüsida ja võrrelda, milline on sisse pandud ja välja võetud summade vahe. Kaebuse esitamisel on vastav võrdlus mõlema pangakonto põhjal ära tehtud

  1. aasta põhiselt. Kokku on Swedpanga kontole sisse pandud summa suurem väljavõetud summast 42 610 euro võrra. Sampo pangas on sisse pandud raha 11 315 euro võrra rohkem kui välja võetud. Seega kokku on pangakonto andmetel sularahas sisse pandud 53 925 euro võrra rohkem kui välja võetud. Eelneva põhjal ei saa väita, et kaebaja maksustamata tulud ehk sissetulekud oleksid olnud 100 250 eurot. Teoreetiliselt saaks see olla pangakontol toimunud liikumisi arvestades maksimaalselt 53 925 eurot ja sedagi vaid siis, kui puuduksid tõendid, et tegemist on varem maksustatud või maksustamisele mittekuuluva tuluga või saadud laenuga. Kaebaja ei nõustu maksuhalduriga, et ta ei ole esitanud tõendeid sissemakseteks oleva raha, kui mittemaksustatava tulu kohta. Lisaks kaebaja enda 28.11.2012 seletusele, kellelt on laene saadud, esitas kaebaja maksuhaldurile täiendavate tõenditena ka laenuandjate kinnitused
  2. aastal väljastatud laenude kohta. Kui maksuhaldur tuvastas menetluse käigus võimaliku vastuolu isiku ütlustes, siis oli maksuhalduri kohustuseks vastuolu menetluses kõrvaldada, vajadusel selleks isikuid täiendavalt üle kuulates. Käesolevas asjas ei ole seda tehtud, mistõttu vastuoludele tuginemine maksuotsuses on ainetu. Maksuhaldur ei ole esitanud vastupidiseid tõendeid, mis lükkaksid ümber kaebaja tõendid ja asjaolud laenu saamise kohta K.T. ja A.V. . Kaebaja ei nõustu maksuhalduriga XXXXXXXX kinnistu müügist laekunud vahendite kasutamise kohta, mis väidetavalt ei võimaldanud teha
  3. aasta sissemakseid arvelduskontole. Maksuotsuses toob maksuhaldur välja, et arvestuslikult olid
  4. aastal XXXXXXXX kinnistu müügist saadud sissetulekud 1 626 385 krooni. Ennatlik ja tõendamata on kahtlus, et kinnistu müügist saadud vahendid läksid uude kinnistusse. Maksuotsuse väide, et tõenäoliselt läks kogu raha (1 626 385 krooni) XXXXXXXX kinnistu soetamisele ja ehitamisele, on selgelt oletuslik ja asjaoludest nähtuvalt küsitav. Ainuüksi pangast laenu võtmine ei näita, et isikul endal kuludeks enam raha ei jätku. Arvestades pankade eluasemelaenude madalaid intresse, ei saa pidada ebamõistlikuks või ebaratsionaalseks soodsate laenuintresside korral just laenu võtmist ja isikliku raha kasutamist muuks otstarbeks. Ainuüksi XXXXXXXX kinnistu müügist saadud tulu oli oma suuruselt täiesti piisav mitmete aastate vältel kulude katmiseks. Arvestades, et kaebaja sai
  5. ja
  6. aastal ka suurt palgatulu, on säästude tekkimine pigem reaalne kui ebatõenäoline. Maksuotsuses on maksuhaldur toonud välja veel selle, et pangalaenu aitab tasuda kaebaja õde M.S. , mis peaks viitama säästude puudumisele. Kaebaja arvates on see väide oletuslik ja väär. XXXXXXXX kinnistu omanik 1/10 osas on M.S. ja 9/10 osas kaebaja. Seega ei ole midagi iseäralikku selles, kui kaebaja ja M.S. i vahelise kokkuleppe alusel finantseerib mingis osas laenu tagasimakseid ka M.S. .
  7. Vastustaja vaidles vastuses kaebusele (tl I-32-34p) vastu. Kaebaja pidi kõik tõendid ja põhjendused, miks maksuotsus rikub kaebaja õigusi, esitama vaide esitamise tähtaja jooksul esitatavas vaides. Ka ei olnud vaides märgitud, et kaebaja soovib esitada täiendavaid tõendeid ja selgitusi ega esitanud ka taotlust täiendavate seisukohtade ja tõendite asja materjalide juurde lisamiseks. 3 Kaebaja pangakontole tehtud sularaha sissemaksed loovad põhjendatud kahtluse, et kaebaja sai ettevõtlusest või muust tundmatust allikast perioodiliselt tulu, mille jättis deklareerimata. Kontrollitaval ajavahemikul oli kaebaja juhatuse liige OÜ-s Peipsi Aiand, OÜ-s Procom Investeeringud ja OÜ-s Astri Arendus. Kinnistusregistri andmetel ei ole kaebaja kontrollitaval perioodil kinnistuid ostnud ega müünud. Samas esitas kaebaja 28.02.2012 maksuhaldurile
  8. aasta residendist füüsilise isiku tuludeklaratsiooni, milles deklareeris maksustatavat tulu 7669,35 eurot, kinnipeetud tulumaksu 1202,60 eurot, kinnipeetud töötuskindlustusmakseid 214,79 eurot. Pangakontode analüüsimisel tegi maksuhaldur järelduse, et kaebaja tegi kontrollitaval perioodil sularaha sissemakseid eesmärgiga tasuda kulude, sh pangalaenu, pangalaenu intresside, viiviste eest ning tarbimiskulude katteks. Samuti vormistas kaebaja sissemakstud summad edasi omaniku laenuna temaga seotud äriühingutele. Seega kaebuses esitatud väide, et sissemaksed tehti
  9. aastal õelt saadud laenudest ja kinnistute müügist on vastuolus pangakonto andmetega. Kui kaebajal oleksid säästud kontrollitaval ajavahemikul veel alles, siis miks peaks isik kandma lisakulusid intressi ja viiviste tasumisega, jättes kasutamata oma säästetud summad ja laenud. Selline käitumine ei ole mõistlik ja ei ole ka eluliselt usutav. Kaebaja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid laenude saamise kohta A.V. ja K.T. . Ei saa pidada eluliselt usutavaks, et laenu andmise ja saamise kohta ei koostata kirjalikke dokumente, ei lepita kokku intressi tasumises ning ei seata laenuandja kasuks ka tagatist. Maksuhaldur on ka kaebaja võimalike säästude kindlakstegemisel kinnistute ostumüügilepingus kajastatud andmeid analüüsinud ja on analüüsinud ka laenude saamise ja andmise võimalikkust (maksuotsuse lk 3 ja 4). Vastustaja hinnangul ainuüksi pangakontol raha liikumine ei tõenda, et tegemist on laenudega, sest muud maksumenetluses kogutud tõendid laenude andmist ja saamist ei kinnita. Vastustaja hinnangul on kaebaja väited õe laenude osas paljasõnalised ja seetõttu ilmselgelt põhjendamatud. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi tõendit, mis kummutaksid maksuhalduri järelduse, et
  10. aastal pangakontodele laekunud summad ei saanud olla
  11. aastal laenatud summade säästud. Maksuhalduri andmetel olid kaebajal kõige suuremad töötasud aastatel 2006 ja 2007, kuid
  12. aastal puudus tal sissetulek täielikult, samas
  13. ja
  14. aasta sissetulek ei olnud piisav ning ei võimaldanud tal arendada pidevalt ettevõtlust, et tagada normaalset äraelamist ja säästa.
  15. Tartu Halduskohus jättis 30.04.
  16. a otsusega (tl I-162-166p) kaebuse rahuldamata. Asjaolu, et kaebajat ei teavitatud tema poolt 07.10.2013 esitatud vaide esitamise tähtaja ennistamise taotluse rahuldamisest ja vaide menetlusse võtmisest, ei anna alust vaideotsuse tühistamiseks. Seadusega ettenähtud aja jooksul tuleb esitada maksuhaldurile nõuetele vastav vaie vastavalt

§ 139

. Selle sätte kohaselt tuleb vaides koheselt esitada selge taotlus ning lisada kõik tõendid, mis vaide esitaja vajalikuks peab. Seega tuleb koheselt vaides esitada kõik seisukohad ja lisada tõendid, mille alusel vaide esitaja leiab, et maksuotsus on ebaõige. Kaebaja ei ole esitanud ühtki mõistlikku põhjust, miks ei olnud võimalik esitada kõik oma seisukohad ja tõendid koheselt vaides, samas kui vaide esitamiseks on aega 30 päeva, arvates haldusakti teatavaks tegemisest. 30-päevane tähtaeg on piisav aeg kõikide seisukohtade kujundamiseks ja vajalike tõendite saamiseks ja esitamiseks. Vaideotsus on tehtud 18.12.2013, kaebaja esindaja ja maksuhalduri vahelise elektroonilise kirjavahetuse järgi on maksuhaldur 10.12.2013 kaebajat teavitanud, et tema vaie on menetluses ja vaideotsus vormistatakse hiljemalt 13.12.2013 (tl I-36). Kaebaja ei ole sellele teatele mingil moel reageerinud ega avaldanud soovi esitada täiendavaid seisukohti või tõendeid. Lisaks oli kaebajal võimalus esitada vajalikud tõendid kontrollaktile eriarvamust esitades. Vastustaja tegi maksumenetluses esitatud pangakontode väljavõtete alusel kindlaks, et kaebaja pangakontodele laekus

  1. aastal kokku rahalisi vahendeid summas 178 185,99 eurot ja väljamakseid tehti kokku summas 177 901,59 eurot. Seejuures oli sularahas sissemakseid 4 kokku summas 100 250 eurot. Maksuhaldurile esitatud
  2. a residendist füüsilise isiku tuludeklaratsioonis deklareeris kaebaja maksustava tuluna 7669,35 eurot, kinnipeetud tulumaksu 1202,60 eurot ja kinnipeetud töötuskindlustusmakseid 214,79 eurot. Nende faktiliste asjaolude osas vaidlust ei ole. Maksuhaldur leidis, et kaebaja poolt deklareeritud palgatulu ei võimaldanud katta tema poolt arvelduskontodel tehtud kulutusi, mis tähendab, et kaebajal oli täiendavaid tuluallikaid. Kontrollitaval perioodil kaebaja kinnistuid ei ostnud ega müünud, sel perioodil oli ta juhatuse liige OÜ-s Peipsi Aiand, OÜ-s Procom Investeeringud ja OÜ-s Astri Arendus. Maksuotsuses on piisava selgusega välja toodud nii maksu määramise faktilised kui õiguslikud alused, on põhjendatud, mis osas ja mille alusel on kaebaja tulud maksustatud ja miks määrati maksusumma hindamise teel. Maksu määramise metoodika on seisnenud kaebaja poolt deklareeritud tulude ja samal perioodil tehtud kulutuste võrdlemisel. Maksuotsus on motiveeritud, selles on käsitletud kõiki kaebaja poolt nii enne kontrollakti kui sellele esitatud eriarvamuses esitatud vastuväiteid, seda nii laenude andmise ja saamise osas, samuti Niinesaare ja XXXXXXXX kinnistute ostukulude osas. Asjaolu, et maksuhalduri järeldused ei ole vastavuses kaebaja enda seisukohtadega, ei tähenda, et maksuotsus on motiveerimata ja maksuotsuses toodud asjaolud seostamata ja analüüsimata. Maksuhaldur on maksusumma määranud hindamise teel, mida võimaldab

§ 94lg 1.

Maksuotsuse järgi on kaebaja kulud ületanud tema deklareeritud tulusid ning kaebaja ei esitanud usaldusväärseid tõendeid selle kohta, et kulutused on tehtud laenude või varasemal perioodil säästetud maksustatud tulude või maksuvabade tulude arvel. Riigikohtu halduskolleegium on 14.10.

  1. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-39-04 hindamise teel maksusumma määramise seose kohta maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse ja tõendamiskoormuse jaotumisega selgitanud, et kui maksukohustuslane on rikkunud maksuarvestuse pidamise kohustust ja maksusumma on seepärast määratud teiste andmete alusel või hindamise teel, siis vastavalt väheneb maksuhalduri tõendamiskohustus ja suureneb maksukohustuslase koormus tõendada, et maks on määratud valesti. 02.12.
  2. a otsuses haldusasjas nr 3-3-1-50-04 (p14) märkis Riigikohus, et maksukohustuslase tõendamiskohustus suureneb ka juhul, kui maksukohustuslane on rikkunud dokumentide säilitamise kohustust, seda hoolimata dokumentide mittesäilimisest. Ka füüsiline isik on kohustatud deklareerima oma tulud ja kulud. Selleks, et maksuhalduril oleks võimalik tuludeklaratsioonis esitatud andmeid kontrollida, peab füüsiline isik säilitama andmeid ja dokumente maksustamisel tähtsust omavate asjaolude kohta (TuMS § 36 lg 2). Arvestada tuleb, et maksudeklaratsioonis ei saa esitada suvalisi andmeid, mis tähendab, et ka ettevõtlusega mittetegelev füüsiline isik kannab

§ 94lg 1 kolmandas lauses sätestatud tõendamiskoormist.

Olukorras, kus kaebaja kulud ületavad tema tulusid, tuleb maksumaksjal tõendada, et on kulutused teinud juba varem tulumaksuga maksustatud või mittemaksustavate tulude või saadud laenude arvel. Antud asjas on maksuhaldur maksustanud tulumaksuga kaebaja poolt tehtud sularaha sissemaksed summas 100 250 eurot, mille osas on kaebaja poolt tuluallikas jäänud tõendamata ning mis andsid aluse järelduseks, et kaebaja omab regulaarset sissetulekut. Mitte maksuhaldur ei pidanud tõendama, millisest tuluallikast on iga summa pärit, vaid seda pidi tegema kaebaja. Kaebaja tulu kuulub maksustamisele sõltumata sellest, millise tululiigiga võis tegemist olla. Maksuhaldur on pangakontode analüüsimise tulemusena järeldanud, et kaebaja tegi kontrollitaval perioodil sularahas sissemakseid eesmärgiga tasuda kulude, sh pangalaenude, pangalaenu intresside, viiviste eest ja tarbimiskulude katteks. Samuti vormistas ta sissemakstud summad edasi omaniku laenuna oma äriühingutele. Kohus nõustub vastustajaga, et sellised pidevad sissemaksed on vastuolus kaebaja väitega, et need kanded tehti varasemalt antud laenude tagastuste arvel ja kinnistuste müügi säästudest. Halduskohus pidanud vaatamata A.V. ja K.T. poolt kohtus antud ütlustele tõendatuks, et kaebaja sai tema poolt väidetud ajal nimetatud isikutelt laenu. Laenu saamise kohta igasugused 5 dokumendid puudusid. Ei maksumenetluses ega kohtumenetluses ei ole esitatud ühtki tõendit, mis näitaksid, et kaebaja sai laenu konkreetsetelt isikutelt konkreetses summas, või et kaebaja on laenu tagastanud. Ühtki võlakirja asjaosaliste poolt vormistatud ei olnud, mida nii kaebaja kui tunnistajad kinnitasid. Kohus ei pea eluliselt usutavaks, et selliste summade puhul, nagu 30 000 eurot või 20 000 eurot pooled ei sõlmi mingit lepingut ega vormista seda ei laenu andmise ega saamise, ega laenu tagasimaksmise tähtaja osas. Seda, et väidetud laene kaebaja tegelikult kontrollitud perioodil ei saanud, kinnitavad ka teatud vasturääkivused laenu andjate ja kaebaja seletustes. Nii väitis kaebaja 28.11.2012 seletuses, et ta sai laenu A.V.

  1. a alguses summas 30 000 eurot ja
  2. a keskel K.T. summas 20 000 eurot (tl I-55p). Samas väitis K.T. 12.04.2013 maksuhaldurile antud seletuses, et ta andis kaebajale laenu sularahas
  3. a teisel poolel korraga summas 300 000 eurot ning et seletuse andmise ajaks ta laenu tagasi saanud ei olnud (tl I-59). Eriarvamusele lisatud e-kirjas märkis K.T. , et andis kaebajale laenu
  4. a mais 20 000 eurot ja
  5. a alguses 20 000 eurot (tl I-113). Eelnevast nähtub, et kaebaja enda ja K.T. a poolt erinevatel aegadel antud seletustes on olulised vasturääkivused. Esialgses seletuses ei ole K.T. üldse märkinud, et ta
  6. aastal kaebajale laenu andis, kuigi hilisem laenu andmine oleks pidanud enam meeles olema. Selle pinnalt võib tekkida kahtlus, et hilisemalt on asjaosaliste poolt ühese info andmises kokku lepitud. Halduskohus ei pea usutavaks, et maksuhaldur küsis esimesel seletuse võtmisel laenu andmise kohta
  7. aastal, kuna
  8. aasta osas kontrolli ei teostatud. Ka nähtub e-kirjavahetusest (tl I-111 ja I-115), et kaebaja osutas küsimust laenu andmise kohta esitades ise aastale, mille kohta tuli vastata. Kohtuistungil kinnitas K.T. , et andis
  9. aastal kaebajale laenu, samas tunnistades, et tal endal võis sel ajal olla maksta pangalaen. Kahtlust laenu andmise osas
  10. aastal suurendab ka asjaolu, et sel ajal oli asjaosaliste väidete järgi kaebaja poolt K.T. ale tagastamata veel
  11. a aastal võetud laen. Halduskohus ei pea tõendatuks ka A.V. 14.01.2011 laenu saamist, kuigi pooled seda kinnitavad. Ka antud juhul ei ole ühtki võlakirja poolte vahel sõlmitud. Kohtuistungil samas A.V. väitis, et mingi paberi nad laenu andmisel koostasid, tagasimaksmisel oli ta selle kaebaja juuresolekul katki rebinud. Samas kaebaja on eitanud kirjaliku dokumendi koostamist laenu saamise ja ka laenu tagastamise osas. A.V. i seletuse järgi oli ka temal
  12. aastal pangalaen, mis tekitab küsimuse, et miks annab isik lihtsalt tuttavale inimesele (selgituste järgi on A.V. kaebaja äripartneri isa) suure summa intressita laenu, samas kui endal on võetud pangast laen. Ei ole ka eluliselt usutav, et äris tegutsevad isikud annavad laenu eraisikute puhul suures summas mitmeteks aastateks sellest kasu saamata, samuti teadmata ja määramata laenu tagasi saamise aega. Laenu saamist väidetud summas ei saa järeldada ka kaebaja pangakontode väljavõtete alusel. Sellises summas, nagu kaebaja enda väitel laenu sai, sissemakset tehtud ei ole. Kohus nõustub vastustajaga, et ei saa pidada loogiliseks, et saadud laenu ei kanta täies ulatuses arvelduskontole, vaid seda tehakse korduvate 20 kuni 9400 euro suuruste maksetega. Tuleb nõustuda, et selline käitumine viitab mingi pideva perioodilise sissetulekuallika olemasolule. Kaebaja väitel oli tal
  13. aastal lisaks saadud laenudele rahalisi vahendeid säästude näol XXXXXXXX kinnistu müügist
  14. aastal. Halduskohus leidis, et nimetatud kinnistu müügist saadud vahendite olemasolu veel
  15. aastal ei ole tõepärane. Halduskohus ei pidanud usutavaks, et kui kaebajal oli enda väitel piisavalt rahalisi vahendeid kõikide kulude katmiseks mitmeteks aastateks XXXXXXXX maja müügist ning
  16. ja
  17. aasta palgatulust, võttis ta
  18. ja
  19. aastal laenu eraisikutelt. Laenu võtmine ei kinnita kuidagi, et kaebajal oli piisavalt sääste. Tunnistajana ülekuulatud kaebaja õe M.S. ütlused ei mõjuta maksuotsuses toodud järeldusi. Tunnistaja ütlustest ei saa järeldada, et kaebajal oli
  20. aastal sääste
  21. aastal toimunud maja müügist või M.S. i poolt
  22. aastal kaebajale kantud summadest. Tunnistaja väitel ta ei küsinud, milleks kaebaja tema poolt ülekantud summat 800 000 krooni kasutas või kasutada 6 tahtis, ta ei teadnud kui suures summas on
  23. aastal ostetud XXXXXXXX kinnistu eest veel pangalaenu tasuda, ega osanud öelda, mille eest ta kaebajale maksab. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RINGKONNAKOHTUS
  24. 30.05.2014 esitas kaebaja hiljem täiendatud apellatsioonkaebuse (tl I-171-175, II-2-3), mille taotleb halduskohtu otsuse tühistamist ning uus otsuse tegemist, millega tühistada MTA 25.09.
  25. a maksuotsus nr 12.2-3/10803-14 ja 18.12.
  26. a vaideotsus nr 6-1/1752-
  27. Kaebaja leiab jätkuvalt, et maksuotsus on õigusvastane, maksuotsuses kasutatud hindamismetoodika maksubaasi leidmiseks ei ole kohane ning ei vasta

§ 94kohaldamise tingimustele ja maksuotsuse põhjendustele.

Hea halduse põhimõtetega ei ole kooskõlas selline haldusorgani tegevus, kus isikut ei teavitada puuduste kõrvaldamisest ja taotluse sisulisest läbivaatamisest. Vaidemenetluses on eristatavad eelmenetluse (vaide lubatavuse kontroll) ja sisulise menetluse (vaide põhjendatuse kontroll) etapid, mistõttu on vaideorganil vaide läbivaatamise puuduste kõrvaldamise teavitamis- või selgituskohustus. Haldusmenetluse seadus (HMS) ja

ei sätesta täpsemaid menetlusreegleid vaidemenetluses eelmenetluse kohta, mistõttu tuleb kohaldada haldusmenetluse üldpõhimõtteid: eesmärgipärasus, efektiivsus, lihtsus, kiirus, isikule üleliigsete kulude ja ebameeldivuste vältimine (HMS § 5 lg 2), selgitamiskohustus (HMS § 36). Vaidemenetluse õiguskaitsefunktsioon peab tagama selle, et pakutav õiguskaitse oleks reaalne ja efektiivne. Maksuhalduri 10.12.2013. a vastusest esindaja järelepärimisele, et vaiet menetletakse, ei saanud kaebaja teha üheseid järeldusi, et vaide puudused on kõrvaldatud. Pealegi ei olnud tegemist haldusorgani enda initsiatiivil tehtud teavitusega, vaid vastusega järelepärimisele. Nõustuda saab halduskohtuga, et 30 päeva jooksul tuleb esitada nõuetekohane vaie, kuid HMS ja

menetlusreeglid ei keela isikul vaidemenetluses esitada kuni sisulise otsuse tegemiseni oma seisukohtadele täiendusi ja lisatõendid. Vaidemenetluse tulemusena langetatud otsus ei arvesta kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid ja on seetõttu ebaõige. Vaideotsuses viidatud kohtulahendite tehiolud on ühildamatud käesoleva vaidlusega. Maksuhaldur on ebaõigesti teostanud hindamise teel maksustamist. Maksuotsuses ei ole määratletud, millise summa võrra ületasid kaebaja kulud deklareeritud tulusid, mille osas on alust arvata, et tegemist on deklareerimata tuluga. Üksnes maksuhalduri üldsõnaline väide, et deklareeritud tulud ei võimaldanud katta arvelduskontodelt tehtud kulusid, ei ole oma ebakonkreetsuse tõttu hindamise metoodikana piisav. Maksuotsuses on välja toodud kaebaja poolt pangakontole sisse makstud ja väljavõetud summad, samuti suuremad sissetulekud ja väljaminekud, kuid ei ole nende andmete põhjal teostatud mingit analüüsi. Kaebaja pangakontodelt tehtud väljamaksed

  1. aastal kokku olid 177 901,59 eurot, deklareeritud tulud 7669,35 eurot. Kõik pangakontolt tehtud väljamaksed ei ole automaatselt käsitletavad kaebaja kuludena. Maksuhaldur pole seostanud summat 100 250 eurot konkreetsete kuludega. Maksuotsuses ei ole kaebaja kulude osas mingit analüüsi tehtud. Olukorras, kus isik on regulaarselt võtnud sularaha arvelduskontolt välja ja seda ka arvelduskontole sisse pannud, oleks maksuhalduril tulnud perioodi põhiselt analüüsida sisse pandud ja välja võetud summasid. Seda ei ole selles asjas tehtud. Kuna on võimalik, et isik võib teha sama raha korduvalt välja võtta ja uuesti kontole sisse maksta, siis oleks maksuhalduril võimalik sama raha lugeda korduvalt isiku tuluks ja seda maksustada. Kaebuses tehtud arvestuste kohaselt on kokku pangakontodele sularahas sisse pandud 53 925 euro võrra rohkem kui välja võetud. Teoreetiliselt saaks tulu olla pangakontol toimunud liikumisi arvestades maksimaalselt 53 925 eurot. Kaebaja pangakontole laekusid rahalised vahendid lisaks ka ülekandega (selgitusega laen, kokkulepe, omaniku laenu tagastus), mida ei ole maksuhaldur käsitlenud maksustava tuluna. 7 Ülekandena tulnud laekumisi on kaebaja märkimisväärses ulatuses sularahas välja võtnud. Järelikult eelistas kaebaja hoida rahalisi vahendeid sularahas. Seadus ei kohusta füüsilist isikut pidama arvestust ja dokumenteerima pangakontole pandud sularaha ega selle sissemakse allikat, niisamuti väljamakseid. Seega ei saagi sellises olukorras, kus isik teeb pangakontole sissemakse enda käes oleva rahaga, eksisteerida raha allika kohta veel mingeid täiendavaid dokumente. Kohtupraktikas on leitud, et sõltuvalt tehingu liigist ja mahust tuleb ka füüsiliselt isikult eeldada tehingu dokumenteerimist, kui mõistlik inimene dokumenteeriks sarnases olukorras tehingu või kui tehingu dokumenteerimise kohustus tuleneb väljapoole maksuõigust jäävast seadusest (Tallinna Ringkonnakohtu lahend asjas nr 3-10-321). Seega tuleb selles asjas hinnata, kas mõistlikult võib eeldada, et füüsiline isik peaks dokumenteerima enda poolt pangast sularaha väljavõtmist, sularaha sisse maksmist ja sularaha hoidmist. Kaebaja leiab, et seda ei saa mõistlikult eeldada. Tegemist oleks sisuliselt füüsilise isiku raamatupidamisarvestusega sularaha ja pangatehingute üle. Kuna füüsiline isik ei ole raamatupidamisekohustuslane, siis ei saa temalt ka sellist rahaliste arvelduste dokumenteerimist nõuda. Halduskohus viitas Riigikohtu lahenditele 3-3-1-39-04 ja 3-3-1-50-
  2. Need ei ole käesolevas vaidluses asjakohased. Kohtuasi nr 3-3-1-39-04 ei käsitle füüsilise isiku maksustamist ning selles asjas ei tulnud Riigikohtu seisukohtade järgi kohaldada hindamise teel maksustamise põhimõtteid. Kohtuasi nr 3-3-1-50-04 ei käsitle samuti füüsilise isiku maksustamist ja

§ 94kohaldamist.

Käesolevas asjas ei ole halduskohus põhjendanud, millised maksuarvestuse pidamise ja dokumentide säilitamise nõuded kaebajale kohaldusid ja milliseid nõudeid on ta rikkunud. Riigikohus on kohtuasjades nr 3-3-1-50-04 ja 3-3-1-51-04 märkinud, et maksustamisel ei tohi olla karistuslikku iseloomu. Praeguses asjas on kaebajale pandud sisuliselt võimatu tõendamiskoormis, mille mittetäitmist on maksustatud. Maksuotsus ei põhine kulupõhisel maksustamisel. Kontole tulnud raha on märkimisväärses osas sularahas välja võetud, mitte ei ole seda kasutatud konkreetsete isiklike kulude katmiseks ehk ära tarvitanud. Kuna kaebaja võttis regulaarselt oma arvelduskontole laekunud raha sularahas välja, ei saa käesolevas asjas maksustamine lähtuda vaid kontole sularahas sisse pandud summade kokku arvestamisest. Kaebaja on selgitanud, et sissemaksete allikaks olid lisaks laenude tagastusele (sularahas väljavõetud summad) ka isiklikud säästud ja eraisikutelt A.V. ja K.T. võetud laenud. XXXXXXXX kinnistu müügist sai kaebaja

  1. aastal 1 626 385 krooni. Maksuotsuse kohaselt puuduvad maksuhalduril andmed raha kasutamise kohta, kuid maksuhaldur on seisukohal, et seda raha ei jätnud kaebaja järgnevate aastate säästudeks. XXXXXXXX kinnistu ost maksumusega 800 000 krooni toimus juulis 2007 laenu arvelt. Kaebaja võttis pangast laenu kokku 1 800 000 krooni, millest 1 000 000 krooni oli kinnistu ehitustööde finantseerimiseks ja 800 000 kanti müüjale M.S. ile. Kaebusele on lisatud tõend selle kohta, et M.S. kandis kaebajale 07.07.2007 ülekandega 700 000 krooni ja 09.07.2007 55 000 krooni, mõlemal juhul selgitusega laen. Samuti osundas kaebaja sellele, et maksuhaldur ei ole teostanud vaatlust ega kasutanud ekspertarvamust XXXXXXXX kinnistul teostatud ehitustööde ulatuse ja maksumuse kindlakstegemiseks. Ainuüksi XXXXXXXX kinnistu müügist saadud tulu oli oma suuruselt täiesti piisav mitmete aastate vältel kulude katmiseks. Arvestades veel ka seda, et kaebaja sai 2006 ja 2007 ka suurt palgatulu, on säästude tekkimine pigem reaalne, kui ebatõenäoline. XXXXXXXX kinnistu omanik 1/10 osas on M.S. ja 9/10 osas kaebaja, millega on seletatav, et teatud osas tasub laenumakseid ka M.S. , kelle omandi väärtust tõstavad kinnistu tarbeks tehtud investeeringud. M.S. i panustest pangalaenu tagasimaksetesse ei saa järeldada, et kaebaja säästud olid
  2. aastaks täielikult ära kasutatud. Laenulepingu kohustuslikku vormi VÕS ei sätesta. Seetõttu on võimalik laenu saamist tõendada ka tunnistajate ütlustega. Kaebaja ei nõustu kohtuga, et tunnistajate ütlused laenu 8 andmise kohta ei ole usaldusväärsed. Mõlema isiku nii A.V. i kui K.T. a puhul on maksuhaldur tuvastanud, et nimetatud isikute sissetulekud võimaldasid laenu andmist. Asjaolul, et A.V. il oli 2011 pangalaen ja K.T. al võis olla 2011 pangalaen, ei ole tähtsust. A.V. on kaebaja äripartneri isa. K.T. on isik, kellega kaebaja suhtleb tihedalt ärialaselt ja kel on tööalased huvid kaebaja äriühingu toodete müügiks. Laenu võtmine mõlemalt isikult oli põhjendatud äritegevuseks finantsvahendite hankimisega. Kuna mõlemad isikud olid lähedalt seotud kaebaja äritegevusega, siis oli neil ka suurem usaldus kaebajale laenu andmisel, sh laenu andmisel ilma intressideta. Kuna tegemist on äritegevuseks laenatud summadega, siis ei saa väita, et laenuks võetud summad (20 000 eurot ja 30 000 eurot) oleksid kuidagi ülemäära suured. Kaebaja arvelduskontodelt on ka näha laenu väljamaksed kaebajaga seotud äriühingutele. Neil asjaoludel ei saa väita, et tunnistajate ütlused laenu andmise kohta oleksid ebausaldusväärsed või olustik laenu võtmiseks eluliselt ebausutav. Arvelduskonto väljavõttelt on näha, et samal päeval ja sisuliselt samal kellaajal sama ATM-i kaudu on pandud sularaha kontole mitme maksega. Sellised maksed on tingitud sularahaautomaadi tööst, mis mingil põhjusel osa sularaha lükkas tagasi, mida seejärel kaebaja uuesti sisestas. Korduvate maksetena sularaha sissepanek kontole ei viita veel perioodilise sissetulekuallika olemasolule. Sissemakse summat hinnates (100 250 eurot) ei ole eluliselt usutav, et kaebaja on sellises summas saanud deklareerimata töötasu. Maksuhaldur ei ole esitanud versiooni, milline võis olla kaebaja sissetulekuallikas. Maksuotsuse üldine viide TuMS § 12 lg-le 1 ei ole piisav maksukohustuse määramiseks.
  3. MTA palub apellatsioonkaebusele esitatud vastuses (tl I-182-186) jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. MTA nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega. Vastavalt Riigikohtu poolt lahendi nr 3-3-1-30-09 p-s 14 märgitule on vaidemenetlus vaidlustamistähtaegadega piiratud õiguskaitsemenetlus ning vastavalt lahendis nr 3-3-1-38-01 märgitule kaebuse esitamise tähtaja jooksul peab haldusakti adressaat jõudma selgusele, kas akti vaidlustamine on tema õiguste kaitsmiseks vajalik või mitte.

§ 139

lg 2 p 5 järgi vaide esitaja peab märkima põhjused, miks vaide esitaja leiab, et haldusakt või toiming rikub tema õigusi. Analoogselt kohtuvaidlusega ka vaidemenetluses

§ 150

lg 1 järgi maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral lasub maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Seega pidi kaebaja kõik tõendid ja põhjendused, miks maksuotsus rikub kaebaja õigusi, esitama vaide esitamise tähtaja jooksul esitatavas vaides, mida vaideorgan sisuliselt läbi vaatas. Asjakohaste tõendite olemasolul nende esitamata jätmine ei ole eluliselt usutav. Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-47-07 leidnud, et HMS § 68 lg 1 järgi on isikul õigus taotleda haldusakti kehtetuks tunnistamist üksnes juhul, kui ta võib taotleda HMS § 44 alusel haldusmenetluse uuendamist. HMS § 44 lg 1 p 2 alusel toimub menetluse uuendamine asjas ilmnenud uute oluliste tõendite tõttu siis, kui need tõendid ei olnud isikule menetluse ajal teada. Seega on HMS §-des 68 lg 1 ja 44 lg 1 p 2 sätestatud põhimõte sarnane

§ 102lg 1 p-ga 2.

Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-42-09 leidnud, et kui taotleja pole haldusorganile kaalumiseks midagi andnud, siis ei saa ta ka kaalumata jätmist hiljem vaidlustada. Ringkonnakohtud on haldusasjades nr 3-06-2420 ja nr 3-05-579 leidnud, et haldusmenetluse üldpõhimõtte kohaselt peab isik tõendama enda sfääri kuuluvaid asjaolusid. Ka Tartu Ringkonnakohus on haldusasjas nr 3-09-1248 p 9 leidnud, et kui maksusumma vähendamise või maksusoodustuse rakendamiseks on vajalik kasutada selliseid tõendeid, mis on kättesaadavad ainult maksukohustuslasele (kuludokumendid vms.), siis võib nõutava tõendi esitamata jätmine tuua endaga kaasa ebasoodsa lahendi maksukohustuslase jaoks. Tallinna Ringkonnakohus on haldusasjas nr 3-10-1231 leidnud, et kui maksukohustuslane ei täida õigeaegselt talle seadusega 9 pandud kaasaaitamiskohustust, jäävad maksu vähendavad asjaolud arvesse võtmata ning maksuotsust seetõttu hiljem muuta ei saa. Kaebaja pole ise näidanud üles mingisugust aktiivsust täiendavate tõendite ja selgituste esitamiseks vaatamata sellele, et kõik võimalused olid selleks olemas eriarvamuse, vaide ja kaebuse esitamisel. Uusi ja asjakohaseid tõendeid ei ole esitatud ka kohtumenetluses. Maksukorralduse seaduse seletuskirjas, mis asub rahandusministeeriumi koduleheküljel (http://www.fin.ee/maksu-ja-tollipoliitika) on selgitatud

§ 94rakendamist.

Metoodika valik sõltub kogutud tõenditest ja andmetest, mida hinnatakse. Maksu määramise metoodika seisneb kaebaja deklareeritud tulude ja samal ajavahemikul tehtud kulutuste võrdlemisel. Hindamisel kasutas maksuhaldur kaebaja esitatud ja pangakontodelt nähtuvaid andmeid. Kohtupraktikast tulenevalt on

§ 94

lg 1 alusel maksubaasi kujundamine ja tulumaksu määramine lubatav, kui maksumaksja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid selle kohta, et nimetatud summad ei kuulu tulumaksuga maksustamisele (Tallinna Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-10-321). Kaebaja peab esitama tõendeid või vähemalt looma reaalse võimaluse oma väidete kontrollimiseks. Maksuhalduri uurimiskohustus maksumenetluses ei ole absoluutne ja seda juba maksumenetluses kaebajale omistatud kaasaaitamiskohustuse (

§ 56) tõttu.

Ka haldusmenetluse üldpõhimõtte kohaselt peab isik tõendama enda tahtesfääri kuuluvaid asjaolusid ning käesoleva maksumenetluse iseloomu arvestades on valdav osa tõenditest just kaebaja tahtesfääri kuuluvad. Tallinna Ringkonnakohus on otsuse nr 3-06-2420 p-s 9 märkinud, et uurimisprintsiibi kohaselt kogub maksuhaldur vajaduse korral tõendeid, kuid sellest ei tulene maksuhaldurile absoluutset kohustust koguda tõendeid kõigi asjas maksukohustuse vähendamise seisukohalt tähtsust omavate asjaolude tõendamiseks. Maksude tasumise õigsuse kontrollimisega seotud toimingute sooritamise vajaduse, toimingute liigi ja ulatuse otsustab maksuhaldur kaalutlusõiguse alusel (

§ 11

lg 2), arvestades ka toimingu eeldatavat tähtsust ning läbiviimise mõju maksumenetluse kiirusele ja efektiivsusele. Analoogselt on Tallinna Halduskohus haldusasjas nr 3-08-2687 märkinud, et maksumenetluses pole võimalik arvestada asjaoludega, mis on teada üksnes maksukohustuslasele endale ja mille teadmist ei saa maksuhalduri poolt eeldada. Seetõttu on vastustaja veendunud, et kaebaja peab enda tulude ja kulude tõendamise vajadusega arvestama. Eluliselt usutavaks ei saa pidada olukorda, et sellises mahus, nagu kaebaja tegi sissemakseid pangakontole, on talle sissemakse tuluallikas teadmata. Seega oleks kaebaja hindamise teel maksustamise vältimiseks pidanud tõendama, et kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvelt ning hindamise teel maksustamise vältimiseks pidanuks esitatud tõendid olema piisavad ja usaldusväärsed ja looma reaalse võimaluse kaebaja väidete kontrollimiseks. Ei saa pidada usaldusväärseteks ja eluliselt usutavateks kaebaja paljasõnalisi väiteid K.T. a A.V. väidetavalt saadud laenude kohta (maksuotsuse lk 3). Laenu andmise kohta antud vastuoluliste selgituste tõttu ei pea maksuhaldur usutavaks, et kaebaja tegi

  1. aastal sularaha sissemakseid oma pangakontole K.T. a A.V. saadud laenude arvelt. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi usaldusväärset tõendit (laenulepingud, intressi tasumine jne), mille pinnalt võiks hinnata laenude andmise toimunuks (vt maksuotsuse lk 3). Kaebaja ei ole esitanud ka kohtule usaldusväärseid tõendeid laenude saamise kohta A.V. ja K.T. . „Mõistlikud inimesed ei käitleks suurt rahasummat sellise hooletusega ja ei jätaks end laenu tagastamata jätmisest tulenevate riskide vastu kindlustamata. Teisalt puudub laenul laenuandja jaoks igasugune majanduslik mõte, kui intressi tasumises kokku ei lepitud“ (Tallinna Halduskohtu otsus haldusasjas nr 3-101745). Ka ei ole A.V. ja K.T. laenude andmine eluliselt usutav, kuna mõlemad väidetavad laenuandjad olid ise koormatud laenudega ja laenatud summadelt arvestatavate intressidega (01.04.
  2. a istungiprotokoll lk 7 ja 8). Ei saa nõustuda kaebaja väitega, et laenatud summad (30 000 eurot ja 20 000 eurot) ei ole füüsilise isiku jaoks oluliselt suured. Ka ei ole A.V. poolt korduvate 20 kuni 9400 euro suuruste summade kandmine iseloomulik laenu andmisele. Võttes 10 arvesse, et A.V. oli enda sõnul ettevõtja (01.04.
  3. a istungiprotokoll lk 7), oli pangakontole maksete viis iseloomulik rohkem mingi teenuse või kauba eest tasumisele. Kaebaja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid ka säästude olemasolu kohta. Säästude olemasolu tõendamine on TuMS § 36 lg 2 tulenevalt maksumaksja enda kohustus (Tallinna Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-10-1745). Tuludeklaratsioonis ei saa esitada suvalisi andmeid. Füüsiline isik peab maksustamisperioodidel toimunud laekumiste ja väljamaksete kohta talletama teavet, mille alusel saaks maksuhaldur vajaduse korral kontrollida deklareeritud andmete õigsust. Maksumaksja peab sellise tulude ja kulude tõendamise vajadusega arvestama, sealhulgas suhteliselt suures ulatuses sularahas arveldamise korral (Tallinna Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-10-321). Kaebaja väited säästude olemasolu kohta on vastuolus tema enda väidetega K.T. a A.V. laenu saamise vajadusega. Samuti on säästude olemasolu kohta väidetu vastuolus M.S. vajadusega maksta kaebaja eest laenu. Maksuhalduri andmetel olid kaebaja töötasud suuremad aastatel 2006 ja 2007, kuid aastal 2009 ta tulu üldse ei deklareerinud, samas kui aastate 2008 ja 2010 sissetulekud ei olnud ettevõtluse pidevaks arenguks ja säästmiseks piisavad (vt maksuotsuse lk 4). Nagu nähtub panga väljavõtetelt maksis kaebaja ka laenudelt intressi. MTA ei nõustu kaebaja esitatud väitega, et teoreetiliselt saaksid kaebaja maksustamata tulud ehk sissetulekud olla pangakontol toimunud liikumisi arvestades maksimaalselt 53 925 eurot, sest puuduvad tõendid, mis kinnitaksid, et see raha, mis pangakontolt välja võeti, kanti koheselt pangakontole tagasi. Tõendamata on kaebaja väide, et ta eelistas hoida rahalisi vahendeid sularahas. Ka raha ringluse kohta pole kaebaja esitanud ühtegi kontrollitavat tõendit. Seega on vastustaja jätkuvalt seisukohal, et andmete analüüsi tulemusel arvestatud summa 100 250 eurot on arvestatud õigesti (vt maksuotsuse Lisa nr 1, lk 4) ning kontrolli tulemusel arvestatud tulumaks summas 21 052,48 eurot (vt tabel maksuotsuse lk 6) on õige. Vastustaja ei nõustu kaebajaga, et halduskohus on asjakohatult osundanud Riigikohtu lahenditele 3-3-1-39-04 ja 3-3-1-50-
  4. Halduskohus osundab otsuse punktis 22 nimetatud lahenditele ja teeb asjakohased järeldused tõendamise ja tõendamiskoormuse kohta. Maksuhaldur ei pea tõendama, mille arvelt kaebaja oma arvelduskontodele sularahas sissemakseid tegi. Vastav tõendamiskoormus on kaebajal. Maksuhaldur küll viitas võimalikele tuluallikatele, kuid need on jäänud maksuhalduri eest kaebaja tahtel varjatuks. Vastasel juhul oleks maksuhalduril olnud võimalik määrata maksud otseste tõendite põhjal ja andmete hindamise teel maksustamine poleks olnud vajalik. Kaebaja pangakontole tehtud sularaha sissemaksed loovad põhjendatud kahtluse, et ta sai ettevõtlusest või muust tundmatust allikast perioodiliselt tulu, mille jättis deklareerimata. Kontrollitaval ajavahemikul oli kaebaja juhatuse liige OÜ-s Peipsi Aiand, OÜ-s Procom Investeeringud ja OÜ-s Astri Arendus. Kinnistusregistri andmetel ei ole kaebaja kontrollitaval perioodil kinnistuid ostnud ega müünud. Samas esitas kaebaja 28.02.2012 maksuhaldurile
  5. a residendist füüsilise isiku tuludeklaratsiooni, milles deklareeris maksustatavat tulu 7669,35 eurot, kinnipeetud tulumaksu 1202,60 eurot, kinnipeetud töötuskindlustusmakseid 214,79 eurot. Kaebaja tegi kontrollitaval perioodil sularaha sissemakseid eesmärgiga tasuda kulude, sh pangalaenu, pangalaenu intresside, viiviste eest ning tarbimiskulude katteks. Samuti vormistas kaebaja sissemakstud summad edasi omaniku laenuna temaga seotud äriühingutele. Seega kaebaja väide, et sissemaksed tehti
  6. aastal õelt saadud laenudest ja kinnistute müügist on vastuolus pangakonto andmetega. Kui kaebajal oleksid säästud kontrollitaval ajavahemikul veel alles, siis miks peaks isik kandma lisakulusid intressi ja viiviste tasumisega, jättes kasutamata oma säästetud summad ja laenud. Selline käitumine ei ole mõistlik ja ei ole ka eluliselt usutav. Isik on kahtlemata õigustatud tegema igasuguseid otsuseid, kuid sellisel juhul peab ta teatud olukordades arvestama oluliselt suurema tõendamiskoormusega. Maksuhaldur on pangakontol sisalduvad andmed välja toonud vaidlustatud maksuotsusele lisatud tabelites (vt Lisa nr 1 kuuel leheküljel ja Lisa nr 2 neljateistkümnel leheküljel) ja on neid 11 võrrelnud. Maksuhaldur on ka kaebaja võimalike säästude kindlakstegemisel kinnistute ostumüügilepingus kajastatud andmeid analüüsinud ja on analüüsinud ka laenude saamise ja andmise võimalikkust (vt maksuotsuse lk 3 ja 4). Vastustaja hinnangul ainuüksi pangakontol raha liikumine ei tõenda, et tegemist on laenudega, sest muud maksumenetluses kogutud tõendid laenude andmist ja saamist ei kinnita. Kaebaja peab arvestama kirjalike lepingute koostamata jätmisest tulenevate negatiivsete tagajärgedega. Riigikohus on lahendites nr 3-3-1-32-09 ja nr 3-3-1-73-10 märkinud, et ütluste ja seletuste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka neis väljendatud asjaolude elulist usutavust ehk seda, milline on ütlustes ja seletustes kajastuvate asjaolude üldine tõenäosus. Maksuhaldurile ei saa ette heita ka võimaliku tululiigi välja selgitamata jätmist, kui menetlusosaline võimalikke tuluallikaid varjab. TuMS §-s 12 toodud liigitus ei välista selles nimetamata muu tulu lugemist residendist füüsilise isiku poolt maksustamisperioodil Eestis saadud tuluks (Tartu Ringkonnakohtu otsus haldusasjas nr 3-11-2042). Maksuhalduri seisukoha kummutamiseks ei ole kaebaja usaldusväärseid ja kontrollitavaid tõendeid esitanud. Isik ise esitama tõendeid, mis on kättesaadavad ainult maksumaksjale (kuludokumendid vms.), seega võib nõutava tõendi esitamata jätmine tuua endaga kaasa ebasoodsa lahendi maksumaksja jaoks. Riigikohus on 04.06.
  7. a lahendis (nr 3-3-1-15-13, p 13) märkinud: „Maksumenetluses piisab mõistlikust kahtlusest, mida põhjendatakse ja mis on eluliselt usutav.“ Maksuhalduri uurimiskohustus maksumenetluses ei ole absoluutne. Kaebaja on jätnud maksuhaldurile teatamata olulise osa talle teadaolevatest asjaoludest, mis omasid või võisid omada maksustamise seisukohalt tähendust. Kuigi kaebaja on maksuhaldurile osaliselt tõendeid esitanud, ei olnud nende tõendite näol tegemist maksustamise seisukohalt sisulise ja konstruktiivse teabega. Seega ei saa maksuhaldurile ette heita võimalikke maksukohustust vähendavaid dokumente ja asjaolusid arvesse võtmata jätmist, kui kaebaja ei soostu neid maksuhaldurile esitama. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
  8. Ringkonnakohus leiab, apellatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega pea vajalikuks neid korrata (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele selgitab ringkonnakohus järgmist.
  9. Vastuseks kaebaja väidetele, et vaidemenetluses rikuti tema õigusi, osutab ringkonnakohus esmalt HMS §-le 58, mille kohaselt ei saa haldusakti kehtetuks tunnistamist nõuda üksnes põhjusel, et haldusakti andmisel rikuti menetlusnõudeid või et haldusakt ei vasta vorminõuetele, kui eelnimetatud rikkumised ei võinud mõjutada asja otsustamist. Kaebaja ei ole esitanud ka kohtumenetluses tõendeid, mille alusel oleks maksuhalduril olnud võimalik jõuda teistsugusele tulemusele. Seega, isegi kui kohus tuvastaks maksuhalduri tegevuses menetlusliku rikkumise, ei mõjutaks see kuidagi maksuotsuse kehtivust. Ainuüksi seetõttu on vastavad väited ainetud. Maksuhaldur kuulas kaebaja ära nii maksumenetluses, võimaldades esitada kontrollaktile eriarvamuse, kui ka vaidemenetluses, vaadates vaide sisuliselt läbi. Kaebaja väide, et vaideotsus ei arvesta kõiki asjas tähendust omavaid asjaolusid ja on seetõttu ebaõige, on paljasõnaline.

§ 139

lg 2 p 5 järgi peab vaide esitaja märkima põhjused, miks vaide esitaja leiab, et haldusakt või toiming rikub tema õigusi. Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et analoogselt kohtuvaidlusega lasub ka vaidemenetluses

§ 150

lg 1 järgi maksuteates või maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti. Kui maksukohustuslane vaidemenetluses oma väiteid ei tõenda, siis ei ole maksuhalduril alust maksuotsuse seisukohti ümber hinnata. 12

  1. Ringkonnakohus peab vajalikuks lisada, et MTA 10.12.
  2. a meili (tl I-36) saab pidada piisavaks teavituseks. Kaebajat esindas juba vaidemenetluses vandeadvokaat, kelle üheks ametieelduseks on juriidiline kõrgharidus ning kellelt saab seetõttu eeldada, et ta on kursis haldusmenetluse põhimõtete ja vaidemenetluse kuluga. HMS § 5 lg-d 1 ja 2 sätestavad haldusmenetluse vormivabaduse ja eesmärgipärasuse põhimõtted. HMS § 5 lg 1 kohaselt määrab menetlustoimingu vormi ja muud haldusmenetluse üksikasjad haldusorgan kaalutlusõiguse alusel, kui seaduse või määrusega ei ole sätestatud teisiti. HMS § 5 lg 2 järgi viiakse haldusmenetlus läbi eesmärgipäraselt ja efektiivselt, samuti võimalikult lihtsalt ja kiirelt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebameeldivusi isikutele. Kaebajal oli seetõttu õigeaegselt olemas teave vaide sisulise läbivaatamise kohta ning seega ka võimalus esitada soovi korral täiendavaid tõendeid. Kuna kaebaja jättis selle võimaluse kasutamata, ei ole usutav, et väidetavalt asjas tähtsust omavad lisatõendid on üldse kaebaja käsutuses.
  3. Ka ükski kaebaja poolt apellatsioonkaebuses tõstatud sisuline kriitika ei vii halduskohtu seisukohtade ümberhindamiseni. Kaebaja on korduvalt kritiseerinud MTA metoodikat. Ringkonnakohus ei nõustu selle kriitikaga, vaid nõustub vastustajaga, et maksu määramise metoodika seisnes kaebaja deklareeritud tulude ja samal ajavahemikul tehtud kulutuste võrdlemises. Hindamisel kasutas maksuhaldur kaebaja esitatud ja pangakontodelt nähtuvaid andmeid. Ringkonnakohus kinnitab, et

§ 94

lg 1 alusel maksubaasi kujundamine ja tulumaksu määramine on lubatav, kui maksumaksja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid selle kohta, et vaidlusalused summad ei kuulu tulumaksuga maksustamisele. Kaebaja peab esitama maksuhaldurile tõendeid asjaolude kohta, millele ta tugineb ja millele maksuhalduril ligipääs puudub, või vähemalt looma reaalse võimaluse oma väidete kontrollimiseks. See tuleneb maksukohustuslase üldisest kaasaaitamiskohustusest (

§ 56

). Uurimispõhimõte (

§ 11

) kohustab maksuhaldurit küll omal algatusel koguma tõendeid, kuid see kohustus ei ole absoluutne, vaid laieneb üksnes maksuhaldurile kättesaadavatele tõenditele. Maksumenetluses pole maksuhalduril võimalik arvestada nende asjaoludega, mis on teada üksnes maksukohustuslasele endale ja mille teadmist ei saa maksuhalduri poolt eeldada. Ringkonnakohus nõustub Tallinna Ringkonnakohtu seisukohaga selles, et maksukohustuslane peab enda tulude ja kulude tõendamise ja seega nende dokumenteerimise vajadusega arvestama siis, kui mõistlik inimene dokumenteeriks sarnases olukorras tehingu või kui tehingu dokumenteerimise kohustus tuleneb väljapoole maksuõigust jäävast seadusest (TlnRgko 24.05.2011, 3-10-321, p 9). Ringkonnakohus leiab, et käesoleval juhul oleks mõistlik inimene dokumenteerinud oma tehingud, kuna teadmata päritolu suurte summade sularahas sissemaksmine ning nende arvelt oma kulutuste katmine, mis ületavad olulisel määral deklareeritud tulusid, võib äratada maksuhalduri huvi. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduriga, et eluliselt usutavaks ei saa pidada olukorda, et rohkem kui 100 000 sissemakstud euro tuluallikas on isikule teadmata. Maksuhaldur tohtis eeldada, et kaebaja pidi hindamise teel maksustamise vältimiseks tõendama, et tema kulutused on tehtud varem maksustatud või mittemaksustatavate tulude või saadud laenude arvelt ning hindamise teel maksustamise vältimiseks pidanuks esitatud tõendid olema piisavad ja usaldusväärsed ning looma reaalse võimaluse kaebaja väidete kontrollimiseks. Vastustaja on teinud asjakohase viite

§ 94

seletuskirjale (http://www.fin.ee/maksu-ja-tollipoliitika, lk 129-130): „

§-s 82 sätestatu kohaselt lähtutakse maksustamisel eelkõige maksukohustuslase esitatud andmetest ning alles juhul, kui on alust nende andmete tõesuses ja paikapidavuses kahelda, pöördutakse muude teabe kogumise viiside poole. Maksusumma määramise korral hindamise teel ongi tegemist juhuga, kus maksukohustuslase esitatud andmetes on alust kahelda, tema poolt enda tegevuse kohta peetud arvestus on korratu või see puudub üldse ja muul viisil, kui hindamise teel, ei ole maksusumma määramine võimalik. /…/ Hindamise teel maksustamise aluseks võetavate andmete kindlaksmääramise aluseks on ka isiku kulude mittevastavus deklareeritud 13 tuludele (elamine üle enda võimete) st asjaolu, et maksukohustuslane ei ole deklareerinud kogu maksustatavat tulu. Maksuhaldur tõendab, et maksukohustuslase poolt deklareeritud tulu ei vasta tegelikult saadud tulule, maksukohustuslase hooleks on tõendada, et tulu oli mittemaksustatav või et maks sellelt on juba makstud. /…/ Lõike 2 kohaselt tugineb maksuhaldur maksusumma hindamise teel määramise korral asjas kogutud andmetele, samuti maksukohustuslase majandustegevuse näitajatele, tema kulutustele või võrdlustele teistes sarnastes maksustamisasjades kindlakstehtud andmetega. Siin ei ole toodud konkreetseid maksusumma määramise meetodeid, maksuhaldur võib tugineda toodud sõnastuse kohaselt igasugustele andmetele (mida peab asjas tähendust omavaks). Samas toodud majandustegevuse näitajad, kulutused ja sarnaste maksustamisasjadega tehtavad võrdlused on näitlik loetelu, mis ei piira muude meetodite kasutamist. /…/ Samas ei ole ükski ülalloetletud meetoditest igal juhul töökindel. Alati tuleb meetodi kasutamist kaaluda ning sageli on õige kasutada hoopis meetodite kombinatsiooni.“ Kokkuvõttes leiab ringkonnakohus, et maksuhaldur on õigesti hinnanud kaebaja tulusid.

  1. Kaebaja väidab, et vaideotsuses viidatud kohtulahendite tehiolud on ühildamatud käesoleva vaidlusega. Seejuures ei ole kaebaja täpsustanud, milliste lahendite tehiolud on millises osas millega ühildamatud ning kuidas mõjutab see vaideotsuse tulemust ning maksuotsuse õiguspärasust. Ringkonnakohus selgitab, et kohtuotsuse põhjendavas osas sisalduvad argumendid võivad olla kasutatavad väga erinevatel faktilistel asjaoludel põhinevatel juhtumitel. See, kas tegemist on asjakohase või asjakohatu argumendiga, saab hinnata ainult konkreetsel juhul. Kuna kaebaja on jätnud täpsustamata, mida ta konkreetselt silmas peab, siis ei pea ringkonnakohus vajalikuks sel küsimusel pikemalt peatuda.
  2. Kaebaja leiab, et kuna ta võttis regulaarselt sularaha arvelduskontolt välja ja pani seda ka arvelduskontole sisse, oleks maksuhalduril tulnud perioodi põhiselt analüüsida sisse pandud ja välja võetud summasid. Teoreetiliselt saaks tulu olla pangakontol toimunud liikumisi arvestades maksimaalselt 53 925 eurot. Ringkonnakohus sellega ei nõustu. Eluvõõras ja ebausutav on eeldada, et isik võtab raha ühelt kontolt välja, kannab seda mõnda aega rahakotis ja maksab siis teisele kontole uuesti sisse, vahepeal kulutusi tegemata.
  3. Kaebaja väitel eelistas ta hoida rahalisi vahendeid sularahas. Ringkonnakohus leiab, et tegemist on paljasõnalise väitega. Kaebajaga saab nõustuda, et tema pangakontole laekusid rahalised vahendid lisaks ka ülekandega (selgitusega laen, kokkulepe, omaniku laenu tagastus), mida ei ole maksuhaldur käsitlenud maksustava tuluna, ning et kaebaja on sularaha ka kontolt välja võtnud. Siiski ei saa sellest järeldada, et kaebaja käis sularaha rahakotis ringi ja maksis selle siis teisele kontole uuesti sisse. See on, nagu juba öeldud, eluvõõras ja ebausutav.
  4. Kaebaja väidab, et halduskohtu poolt viidatud Riigikohtu lahendid 3-3-1-39-04 ja 3-3-1-50-04 ei ole asjakohased. Ringkonnakohus sellega ei nõustu, vaid nõustub vastustajaga, et halduskohus osundab otsuse punktis 22 nimetatud lahenditele seoses tõendamise ja tõendamiskoormusega, millises on nimetatud lahendid asjakohased. Maksuhaldur ei pea tõendama, mille arvelt kaebaja oma arvelduskontodele sularahas sissemakseid tegi. Vastav tõendamiskoormus on kaebajal. Maksuhaldur on küll viidanud võimalikele tuluallikatele, kuid need on jäänud maksuhalduri eest kaebaja tahtel varjatuks. Vastasel juhul oleks maksuhalduril olnud võimalik määrata maksud otseste tõendite põhjal ja andmete hindamise teel maksustamine poleks olnud vajalik.
  5. Kaebaja väidab endiselt, et tema sissemaksete allikaks oli lisaks laenude tagastusele (sularahas väljavõetud summad) ka isiklikud säästud ja eraisikutelt A.V. ja K.T. võetud laenud. Kaebaja kirjeldab oma väiteid järgmiselt. XXXXXXXX kinnistu müügist sai kaebaja 14
  6. aastal 1 626 385 krooni. Maksuotsuse kohaselt puuduvad maksuhalduril andmed raha kasutamise kohta, kuid maksuhaldur on seisukohal, et seda raha ei jätnud kaebaja järgnevate aastate säästudeks. XXXXXXXX kinnistu ost maksumusega 800 000 krooni toimus juulis 2007 laenu arvelt. Kaebaja võttis pangast laenu kokku 1 800 000 krooni, millest 1 000 000 krooni oli kinnistu ehitustööde finantseerimiseks ja 800 000 kanti müüjale M.S. ile. Kaebusele on lisatud tõend selle kohta, et M.S. kandis kaebajale 07.07.2007 ülekandega 700 000 krooni ja 09.07.2007 55 000 krooni, mõlemal juhul selgitusega laen. Ringkonnakohus ei pea seda juttu usutavaks. 2008–2009 tabas Eestit teatavasti majanduskriis. Vastustaja on teinud kindlaks, et kaebajal puudus
  7. aastal sissetulek täielikult, samas
  8. ja
  9. aasta sissetulek ei olnud piisav ning ei võimaldanud tal arendada pidevalt ettevõtlust, et tagada normaalset äraelamist ja säästa. Seega, isegi kui kaebajal jäi
  10. aastal kinnistu müügist raha üle ning tal oli võimalik palga arvelt säästa, siis oleks see tõenäoliselt olnud
  11. aastaks ära kulutatud. Pigem viitavad aga M.S. i
  12. aastal kaebajale antud laenud sellele, et kaebajal puudusid juba
  13. aastal vajalikud rahalised vahendid. Lisaks nõustub ringkonnakohus vastustajaga, et ei saa pidada usaldusväärseteks ja eluliselt usutavateks kaebaja paljasõnalisi väiteid K.T. a A.V. väidetavalt saadud laenude (20 000 eurot ja 30 000 eurot) kohta, mille arvelt kaebaja väidetavalt
  14. aastal sularaha sissemakseid oma pangakontole tegi. Kaebaja ei ole esitanud ühtegi usaldusväärset tõendit (laenulepingud, intressi tasumine jne), mille pinnalt võiks hinnata laenude andmise toimunuks. Ringkonnakohus nõustub seisukohaga, et mõistlikud inimesed ei käitleks selliseid rahasummasid sellise hooletusega ega jätaks end laenu tagastamata jätmisest tulenevate riskide vastu kindlustamata. Samuti puudub sellisel väidetavalt intressita laenul laenuandja jaoks igasugune majanduslik mõte. Samuti nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, et A.V. ja K.T. laenude saamine ei ole eluliselt usutav, kuna mõlemad väidetavad laenuandjad olid ise koormatud laenudega ja laenatud summadelt arvestatavate intressidega. Seda ei muuda usutavaks ka kaebaja selgitused, et A.V. on kaebaja äripartneri isa ning K.T. isik, kellega kaebaja suhtleb tihedalt ärialaselt ja kel on tööalased huvid kaebaja äriühingu toodete müügiks. Kaebaja väitel oli neil isikutel sellest tulenevalt suurem usaldus kaebaja vastu laenu andmisel. Ringkonnakohus leiab, et ei ole eluliselt usutav, et ka pereringis või äripartnerile antakse 20 000 eurot või 30 000 eurot lihtsalt niisama kasutada. Samuti nõustub ringkonnakohus maksuhalduriga, et A.V. poolt korduvate 20 kuni 9400 euro suuruste summade kandmine ei ole iseloomulik laenu andmisele, vaid pigem iseloomulik mingi teenuse või kauba eest tasumisele. Veel nõustub ringkonnakohus vastustajaga, et kaebaja ei ole esitanud usaldusväärseid tõendeid ka säästude olemasolu kohta. Säästude olemasolu tõendamine on TuMS § 36 lg 2 tulenevalt maksumaksja enda kohustus. Füüsiline isik peab maksustamisperioodidel toimunud laekumiste ja väljamaksete kohta talletama teavet, mille alusel saaks maksuhaldur vajaduse korral kontrollida deklareeritud andmete õigsust. Samuti on õige maksuhalduri seisukoht, et kaebaja väited säästude olemasolu kohta on vastuolus tema enda väidetega K.T. a A.V. laenu saamise kohta. Ringkonnakohtule jääb arusaamatuks, milleks on tarvis võtta laenu, kui on piisavalt sääste.
  15. Kaebaja on selgitanud, et XXXXXXXX kinnistu omanik on 1/10 osas M.S. ja 9/10 osas kaebaja, millega on seletatav, et teatud osas tasub laenumakseid ka M.S. . Ringkonnakohus leiab, et isegi kui M.S. i maksed on tingitud tema kui 1/10 omaniku kohustusest kanda kinnistuga seotud kulutusi, siis ei muuda see eeltoodud üldhinnangut.
  16. Kaebaja väitel peab olema võimalik laenu saamist tõendada ka tunnistajate ütlustega. Ringkonnakohus nõustub sellega, kuid selgitab, et tunnistajate ütluste tõendiväärtus on maksuhalduri ja kohtu jaoks reeglina väiksem kui nõuetekohaselt vormistatud dokumentaalsete tõendite tõendiväärtus. Sellega peab ettevõtluses tegutsev kaebaja oskama arvestada. 15
  17. Kaebaja väitel on mitu ühel päeval sooritatud makset tingitud sularahaautomaadi tööst, mis mingil põhjusel osa sularaha lükkas tagasi, mida seejärel kaebaja uuesti sisestas. Ringkonnakohus leiab, et ei ole usutav, et sularahaautomaat nii tihti streigib (vt tl I-13-15p). Ringkonnakohus nõustub vastustajaga, et sissemaksete pilt viitab pigem tulusaamisele müügitegevusest või teenuseosutamisest. Samuti ei ole välistatud, et kaebaja on üritanud erinevate summade sissemaksmisega pilti teadlikult segasemaks ajada. Osad summad on tõepoolest sissemakstud ajaliselt lähestikku, kuid on ka päevi, kui erinevate sissemaksete vahele jääb pikem paus (07.10.2011, 27.10.2011, 23.12.2011).
  18. Kaebaja väitel ei ole eluliselt usutav, et ta sai 100 250 eurot deklareerimata töötasu. Ringkonnakohus osutab ühes maksuhalduriga sellele, et kontrollitaval ajavahemikul oli kaebaja juhatuse liige OÜ-s Peipsi Aiand, OÜ-s Procom Investeeringud ja OÜ-s Astri Arendus. 28.02.2012 esitas kaebaja maksuhaldurile
  19. a residendist füüsilise isiku tuludeklaratsiooni, milles deklareeris maksustatavat tulu aga vaid 7669,35 eurot, kinnipeetud tulumaksu 1202,60 eurot, kinnipeetud töötuskindlustusmakseid 214,79 eurot. Ringkonnakohus peab eluliselt usutavaks, et kolme äriühingu juhatuse liikme aastaste töötasude summa võib küündida üle 100 000 euro.
  20. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja etteheitega, et maksuhaldur ei ole esitanud versiooni, milline võis olla kaebaja sissetulekuallikas. Esiteks ei ole maksuhalduri ülesanne spekuleerida, vaid tuvastada faktid ning hoolitseda selle eest, et seadustega kehtestatud maksukohustus saaks täidetud. Teavet, milline oli kaebaja tegelik sissetulekuallikas, valdab kaebaja, kes ei ole seda teavet maksuhalduri ega kohtuga jaganud. Maksuhaldur on märkinud ära nii kaebaja tegevuse eelnimetatud kolme äriühingu juhatuse liikmena kontrollitaval perioodil kui osutanud ka sellele, et sularahasissemaksed ja laekumised kaebaja kontole viitavad kas müügitegevusele või teenuste osutamisele. Ringkonnakohus leiab, et need oletused on eluliselt usutavamad kui kaebaja poolt väidetud stsenaarium, kuid ei pea vajalikuks sel teemal pikemalt peatuda, kuna see ei mõjuta hinnangut vaidlustatud maksuotsuse õiguspärasusele.
  21. Kaebaja väitel ei ole maksuotsuse üldine viide TuMS § 12 lg-le 1 piisav maksukohustuse määramiseks. Ringkonnakohtu jaoks on see väide arusaamatu, kuna maksuhaldur on maksuotsuses viidanud järgmistele TuMS sätetele: § 1 lg 1, § 3 lg 1, § 4 lg 1, § 12 lg 1, § 23, § 281 lg 2, § 36 lg 1 ja 2, § 44 lg 1 ja § 46 lg 3 (tl I-11-11p).
  22. Ringkonnakohus leiab kokkuvõtteks, et maksuhaldur võttis õigesti kaebaja maksustatavaks tulubaasiks 100 250 eurot.
  23. Niisiis jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja halduskohtu otsus muutmata. Vastavalt HKMS § 108 lg-le 1 kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti. Kuivõrd käesolev otsus on tehtud kaebaja kahjuks, kannab kaebaja enda menetluskulud ise. Kuna vastustaja ei ole kaebajalt menetluskulude väljamõistmist taotlenud, ei ole selles osas vajalik seisukohta kujundada. Tiina Pappel /allkirjastatud digitaalselt/ Agu Timmi /allkirjastatud digitaalselt/ 16 Madis Ernits /allkirjastatud digitaalselt/

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.