← Eesti

3-14-51441/111

Obsah (10)§ 212§ 215§ 213§ 223§ 116§ 165§ 157§ 158§ 108§ 109

KOHTUOTSUS EESTI VABARIIGI NIMEL Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Ruth Plaks, Maret Altnurme ja Virgo Saarmets Otsuse tegemise aeg ja koht 30.05.2016, Tallinn Haldusasja number Menetlusosal

§ 212

lg 1 teises lauses sätestatud juhul (

§ 212lg 1).

Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (

§ 215lg 3).

Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (

§ 213lg 1 p 5).

Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (

§ 223lg 1).

Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata 3-14-51441 menetlustähtaja kulgemist (

§ 116

lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (

§ 116lg 6).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

  1. Buduaar Meedia OÜ on äriühing, mille peamiseks tegevuseks on veebiportaali buduaar.ee haldamine ja arendamine ning ajakirja Buduaar kirjastamine. MT (end. R) omandas Buduaar Meedia OÜ (toonane OÜ MediaTotem) enamosaluse
  2. aastal. Sellest ajast peale on ta olnud äriühingu juhatuse liige. AU oli äriühingu juhatuse liige perioodil 09.07.2007 kuni 16.12.
  3. AU täitis juhatuse liikmeks olemise ajal ning
  4. aastal ka pearaamatupidaja ja tegevjuhi kohustusi.
  5. Maksu- ja Tolliamet (MTA) teatas 18.04.2013 korraldusega nr 12.2-3/14762-1 (I kd, tl 163-164) revisjoni alustamisest Buduaar Meedia OÜ perioodil 01.01.2010-31.12.2011 käibemaksu, tulumaksu, kinnipeetud tulumaksu, sotsiaalmaksu, töötuskindlustusmakse ning kohustusliku kogumispensioni makse arvestamise, deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrollimiseks. Buduaar Meedia OÜ esitas revisjoni käigus
  6. a ja
  7. a pangakontode väljavõtted (I kd, tl 187-IV kd, tl 137), mille kohaselt on äriühing teinud MT-le
  8. aastal väljamakseid summas 811 741 krooni (51 879,71 eurot) ja
  9. aastal summas 70 700 eurot, s.o kokku 122 579,71 eurot, ning AU-le
  10. aastal väljamakseid summas 1 048 925 krooni (67 038,53 eurot) ja
  11. aastal 36 782 eurot, s.o kokku summas 103 820,53 eurot (kokkuvõtlik tabel I kd, tl 2932). Osa väljamaksetest on tehtud igakuiste ümmarguses summas maksetena. Buduaar Meedia OÜ esitas MT-le ja AU-le tehtud väljamaksete aluseks olevate dokumentidena kuluaruanded ning Chivas Holding OÜ poolt Buduaar Meedia OÜ-le esitatud arved teenuste osutamise ja kaupade müümise kohta (I kd, tl 172-186). Chivas Holding OÜ arved on koostatud aastatel 2008-2010 ning nendelt nähtub veebiportaali arendamise eesmärgiga teenuste osutamine summas 2 964 410 krooni ja kaupade (mh nt sülearvuti ja külmkapp) müümine summas 666 000 krooni, kokku summas 3 630 410 krooni ehk 232 025,49 eurot. Arvete tasumise tingimuseks on märgitud tasumine sularahas ja kokkuleppel. Arvetel puudub viivise protsent. Maksumenetluses antud selgituste kohaselt ei tasunud nende Chivas Holding OÜ arvete eest Buduaar Meedia OÜ, vaid MT ja AU, mille tulemusel tekkis MT-l ja AU-l Buduaar Meedia OÜ vastu nõudeõigus. Maksuhaldurile esitati 17.04.2012 Buduaar Meedia OÜ juhatuse protokoll (IV kd, tl 172), mille kohaselt leidis äriühingu juhatus, et olukorras, kus osaühingu raamatupidaja on muutunud, on dokumentatsiooni korrastamise protsessi käigus selguse huvides tarvilik fikseerida osaühingu laenusuhted MT ja AU-ga, mis kuni selle hetkeni olid tekkinud suuliste lepingute alusel. MT ja Buduaar Meedia OÜ vahel 17.04.2012 sõlmitud laenulepingu (IV kd, tl 174-175) p-i D kohaselt on laenusaaja Buduaar Meedia OÜ sõlminud veebiportaali buduaar.ee arendamiseks kokkuleppe Chivas Holding OÜ-ga ning laenuandja MT on andnud nõusoleku finantseerida veebiportaali buduaar.ee arendamist ning laenusaaja kulutusi. Sama sisuga leping on 17.04.2012 koostatud ka AU ja Buduaar Meedia OÜ vahel, kuid see leping on AU poolt allkirjastamata (IV kd, tl 172-173p). Maksuhaldurile on esitatud ka 11.02.2014 MT ja Buduaar Meedia OÜ vahel sõlmitud kokkulepe saadud väljamaksete tagastamise kohta ning laenuleping (VI kd, tl 7-7p). Kokkuleppe p F sätestab: „Ühingu dokumentatsiooni korrastamisel on selgunud, et ühingul ei pruugi hetkel olla võimalik saada kätte piisavas mahus tõendeid, mis tõestaksid seda, et MR on tasunud ühingu eest Chivas Holding OÜ poolt ühingule väljastatud arved ning omandanud 2

(15)3-14-51441 vastava summa ulatuses nõudeõiguse ühingu vastu ning sellise olukorra on tinginud asjaolu, et ühingu selleaegne raamatupidaja AU on ühingust lahkumise järgselt hävitanud teatud osa ühingu dokumente või võtnud need enda valdusesse ning pooled üritavad hetkel selliseid dokumente taastada.“ Kokkuleppe p-d H ja 1.1 sätestavad: „Ilma, et pooled peaksid MR-le tehtud väljamakseid alusetuks või seda, et MR poolt Chivas Holding OÜ arvete tasumine ei oleks tõendatud, leppisid pooled kokku alljärgnevas: MR tagastab ühingu poolt talle tehtud väljamaksed kuni täiendavate tõendite kogumiseni, mis tõendavad
  1. a)MR poolt Chivas Holding OÜ poolt ühingule väljastatud arvete tasumist;
  2. b)nende arvete alusel Chivas Holding OÜ nõudeõiguse puudumist;
  3. c)MR-le tehtud väljamaksete õigusliku aluse olemasolu.“ Revisjoni käigus võeti selgitused mh Chivas Holding OÜ juhatuse liikmetelt TU-lt (juhatuse liige perioodil 20.05.2004-18.09.2009) ja AU-lt (juhatuse liige alates 18.09.2009). TU on AU poeg ja AU toonane abikaasa. AU oli Chivas Holding OÜ ja Buduaar Meedia OÜ vahel väidetavate tehingute toimumise ajal nii Chivas Holding OÜ kui Buduaar Meedia OÜ pearaamatupidaja. Chivas Holding OÜ 2007. a ja 2008. a majandusaasta aruannete kohaselt oli äriühingu tegevusaladeks investeerimine ja kinnisvara ost-müük. Chivas Holding OÜ on 26.08.2013 äriregistrist kustutatud. 3. MTA kajastas revisjoni käigus tuvastatud maksustamise seisukohalt tähendust omavad faktilised ja õiguslikud asjaolud 31.03.2014 revisjoniaktis nr 12.2-3/14762-31 (I kd, tl 133-150). 4. Pärast revisjoniakti koostamist ja Buduaar Meedia OÜ poolt 17.04.2014 eriarvamuse esitamist, edastas Buduaar Meedia OÜ maksuhaldurile täiendavalt järgmised Chivas Holding OÜ arvete tasumist väidetavalt tõendavad dokumendid: 1) AU 22.04.2014 allkirjastatud kinnitus, et seisuga 31.12.2010 olid talle teadaolevalt kõik Chivas Holding OÜ poolt Buduaar Meedia OÜ-le väljastatud arved tasutud. Samuti kinnitas ta, et Chivas Holding OÜ väljastas arveid Buduaar Meedia OÜ-le 5 227 605 krooni väärtuses ning tema tasus sellest 3 093 111 krooni ja MT tasus 2 134 494 krooni; 2) AU allkirjastatud Chivas Holding OÜ 19.01.2011 väljastatud arvete arvelduste akt, milles AU deklareeris, et seisuga 31.12.2010 on kõik Chivas Holding OÜ poolt Buduaar Meedia OÜ-le väljastatud arved tasutud AU ja MT poolt ning tuleb jätkata kulude hüvitamist AU-le ja MT-le vastavalt võimalusele; 3) AU poolt allkirjastatud 31.12.2009, 31.05.2010 ja 31.12.2010 nõude saldo kinnitused. 31.12.2010 seisuga olid kinnituse kohaselt kõik arved tasutud. 5. MTA koostas 10.06.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/14762-34 (I kd, tl 115-131), millega kohustas Buduaar Meedia OÜ-d tasuma täiendavalt makse kogusummas 93 101,97 eurot, sh tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetelt summas 32 695,46 eurot, MT juhatuse liikme tasult arvestatud tulumaksu, sotsiaalmaksu ja kohustusliku kogumispensioni makset kokku summas 29 558,61 eurot, AU 2010. a juhatuse liikme tasult tulumaksu, sotsiaalmaksu ja kohustusliku kogumispensioni makset kokku summas 13 764,70 eurot ning AU 2011. a töötasult tulumaksu, sotsiaalmaksu, kinnipeetud töötuskindlustusmakset ja kohustusliku kogumispensioni makset kokku summas 17 083,20 eurot. Asjaolu, et MT ja AU tasusid sularahas Chivas Holding OÜ-le viimase poolt väljastatud arvete alusel, ei ole tõendatud. MT-le ja AU-le 2010. a ja 2011. a tehtud ülekannete aluseks olevad dokumendid puuduvad ning ühtegi ülekannet ei saa pidada kuluhüvitiseks MT ja AU poolt Chivas Holding OÜ arvete tasumise eest. Chivas Holding OÜ on kinnitanud, et arvete eest tasus AU eraisikuna ning seda tehti sularahas. Chivas Holding OÜ oli AU-le lähedal seisvate isikutega seotud äriühing. Hilisemalt on küll vormistatud laenulepingud, kuid sisult on need MT ja AU nõuded Buduaar Meedia OÜ vastu, mille olemasolu on MT püüdnud tõestada, et õigustada temale Buduaar Meedia OÜ poolt tehtud ülekandeid. Seevastu eitas AU laenusuhet 3
(15)3-14-51441 Buduaar Meedia OÜ-ga ja nõuet Buduaar Meedia OÜ vastu. Kogu tema väidetav nõue oli 05.06.2013 üle antud Factum Inkasso OÜ-le. Osa väljamaksetest on MT-le ja AU-le tehtud igakuiste ümmargustes summades maksetena.
  1. aastal on MT-le ja AU-le stabiilselt olulises osas makstud 25 000 krooni kuus ja
  2. aastal 2000 eurot kuus. Maksuhaldur kvalifitseeris need väljamaksed juhatuse liikme tasuks ja töötasuks ning maksustas need tööjõumaksudega. Teine osa Buduaar Meedia OÜ poolt
  3. a ja
  4. a MT-le ja AU-le tehtud väljamaksetest on käsitatavad ettevõtlusega mitteseotud kuluna, kuna nende väljamaksete kohta puudub maksumaksjal raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Maksuhaldur leidis ettevõtlusega mitteseotud väljamaksete summa selliselt, et lahutas MT-le ja AU-le tehtud ülekannete kogusummast maha kuluaruannetes märgitud kulutuste summa ning MT-le ja AUle tasutud töötasu ja juhatuse liikme tasu.
  5. Buduaar Meedia OÜ esitas 10.07.2014 Tallinna Halduskohtule kaebuse (I kd, tl 3-17) MTA 10.06.2014 maksuotsuse nr 12.2-3/14762-34 tühistamiseks. 1) Maksumenetluses kogutud tõendid viitavad sellele, et kaebaja selgitused on olnud õiged. Ainuke ebakõla on olnud AU selgitused, mida maksuhaldur on meelevaldselt tõlgendanud kaebaja kahjuks. AU selgituste mitmeti mõistetavus võib olla ajendatud kaebaja survestamisest tsiviil- ja kriminaalvaidluste kontekstis ning AU pahatahtlikkusest. AU lahkumine Buduaar Meedia OÜ-st ei olnud sõbralik ning ta ründas oma selgitustega kaebajat. Seda kinnitas AU ka halduskohtus toimunud kohtuistungil. 2) Maksuhalduril ei ole õigust määrata nn õiglast töötasu ning juhatuse liikme tasu, rikkudes sellega ebaproportsionaalselt isiku ettevõtlusvabadust. Töötasu ja juhatuse liikme tasu on MTle ja AU-le makstud vastavalt töölepingule, juhatuse liikme lepingule ning nende panusele. Kuigi tegemist oli juhatuse liikmetega, oli nende panus vähene. AU ei viibinud enamuse ajast Eestis ning tema tööülesanded seondusid vaid raamatupidamise korraldamisega muu töö kõrvalt. MT roll piirdus sellega, et ta kontrollis pisteliselt tegevtoimetajaid, kutsus kokku koosolekuid, kuulas ülevaateid ja lõi visioone. 3) Kõigil sooritatud tehingutel on olemas majanduslik sisu ning nende eesmärk ei olnud vältida maksude tasumist. Kaebaja ei ole saanud maksueelist, mis on maksukorralduse seaduse (MKS) § 83 lg 4 ja § 84 kohaldamiseks vajalik. Kõik väljamaksed, mis on tehtud MT-le ja AUle, on tehtud Chivas Holding OÜ arvete alusel tasutu hüvitamiseks. MT ega AU ei ole nende väljamaksete alusel rikastunud. Maksuhaldur on seadnud küll kahtluse alla AU ning MT poolt sularahas tasumise, kuid ei ole samas välja toonud, et keegi kolmas isik oleks võinud Chivas Holding OÜ arvete eest tasuda. Chivas Holding OÜ on teenuseid osutanud, kauba üle andnud ning kõik vastavad arved on tasutud. Ettevõtlusest ei ole kasumit välja viidud. 4) Tulumaksuseaduse (TuMS) § 51 lg 2 p 3 kohaldamisel on sätte eesmärgist tulenevalt oluline arvesse võtta seda, et Chivas Holding OÜ osutas teenuseid ja müüs kaupasid kaebajale, Chivas Holding OÜ esitas selle eest Buduaar Meedia OÜ-le arved, kaebajal oli kohustus tasuda Chivas Holding OÜ esitatud arvete eest ning nimetatud arvete alusel tasusid kaebaja eest enda isiklikest rahalistest vahenditest nii MT kui ka AU. Võlaõigusseaduse (VÕS) § 396 lg-st 2 tuleneb, et isik, kes võlgneb rahasumma või asendatava asja muul õiguslikul alusel, võib võlausaldajaga kokku leppida, et rahasumma või asi võlgnetakse laenuna. Tegemist ei olnud esialgselt traditsiooniliselt antud laenuga, vaid see kujundati selliseks ümber, mis on lepinguvabadusest tulenevalt aktsepteeritav ning õiguspärane praktika. Kuivõrd esitatud algdokumentide alusel on võimalik tuvastada tehingute toimumine, puudub TuMS § 51 lg 2 p 3 eesmärgist lähtuvalt maksustamiseks alus. 4
(15)3-14-51441 5) Maksuhaldur on jätnud tähelepanuta asjaolu, et MT on 12.02.2014 tagastanud kaebajale 30 000 eurot. Seega on TuMS § 54 lg-st 6 tulenevalt nimetatud summa osas maksustamise alus ära langenud. 6) Maksuotsuses puudub analüüs selle kohta, kas kaebaja on väljamaksete aluseks olevad teenused kätte saanud, ning kui on saanud, siis millisel põhjusel ei saa käsitada väljamakseid teenuste eest tehtud väljamaksetena. Samuti ei ole analüüsitud, kes tasus arvete eest juhul, kui MT ning AU seda ei teinud. Kaebaja ei ole arvete eest tasunud ning kõik tõendid viitavad sellele, et arvete eest tasusid MT ning AU enda isiklikest rahalistest vahenditest. Analüüsitud ei ole ka seda, miks konkreetne summa kvalifitseeriti töötasuks ja juhatuse liikme tasuks. Isikute tegelikud panused ja vastutus on jäetud arvesse võtmata ning ümberkvalifitseerimine on sisustatud põhiliselt kaebaja finantsnäitajatega ja ametikoha nimetusest tulenevate eelduslikult täidetavate ülesannetega. MT-le ja AU-le tehtud väljamaksed on hüvitised, mis võivad olla samuti regulaarsed ja tehtud täissummades. Isiku panusele vastava töötasu määramine on ettevõtlusvabadusest tulenevalt äriühingu otsustada. 7) Kaebaja selgitustest ja kogutud tõenditest nähtub, et Chivas Holding OÜ on olnud Buduaar Meedia OÜ lepingupartner ning osutanud aastate jooksul kaebajale mitmeid teenuseid ja müünud kaupu, mille eest on väljastatud kaebajale arved, mida maksuhaldur ei ole kahtluse alla seadnud. Kuivõrd esimestel aastatel oli omanikel vajadus finantseerida Buduaar Meedia OÜ äritegevust, tasusid AU ja MT nimetatud arved ise füüsiliste isikutena. Kaebaja hüvitas arvete eest tasumise hiljem. Kaebaja on kogu maksumenetluse jooksul arvete tasumist selliselt selgitanud ning eksitav on maksuhalduri seisukoht, et MT ja AU ei ole varem viidanud sellele, et arvete selliselt tasumine toimus äriühingul algusaastatel rahaliste vahendite puudumise tõttu. MT on kogu menetluse käigus selgitanud, et on finantseerinud arvete tasumist isiklikest vahenditest, mida on saanud oma tolleaegse abikaasa käest. AU on selgitanud, et finantseeris hilisemaid tasumisi varasemate perioodide tagasimaksete arvelt ning esialgseid makseid oma isiklikest ja perekondlikest säästudest. 8) Maksuhaldur on rikkunud uurimisprintsiipi. Maksuhaldur on lähtunud vaid maksukohustust suurendavatest asjaoludest ning jätnud arvestamata kõik tõendid, mis maksukohustust vähendavad. Maksuhaldur ei ole täie põhjalikkusega kogunud informatsiooni kaebaja ettevõtluse ning Chivas Holding OÜ osutatud teenuste ja müüdud kauba kohta. Uurimis- ning põhjendamiskohustuse rikkumine on toonud kaasa maksuhalduri poolt õigusnormide väära ja meelevaldse kohaldamise ning õigusnormide kohaldamise ebapiisava põhjendatuse. Menetlusnõuete rikkumine ning vorminõuetele mittevastamine on mõjutanud asja otsustamist, mistõttu toob see kaasa maksuotsuse tühistamise. 7. MTA palus kaebusele esitatud vastuses (I kd, tl 95-99p) jätta kaebus rahuldamata. 1) AU tunnistas kohtuistungil, et ta valetas teadlikult maksuhaldurile seletusi andes. Maksuhaldur ei saanud maksuotsuse andmisel selle asjaoluga arvestada. Kui AU ei ole oma selgitustes järjepidev ning tema selgitused on sõltuvuses hetke meeleseisundist ning maksumenetlusega mittepuutuvuses olevatest asjaoludest, ei saa olla veendumust, et kohtuistungil antud selgitused on tõesed. AU kinnitas, et tema motiivid selgitusi andes olid omakasupüüdlikud. Seega pole selge, kes ja millistest kaalutlustest mingil hetkel selgitusi annab. Eeltoodu annab aluse kahelda selliste selgituste usaldusväärsuses. Isegi kui AUi poolt kohtuistungil antud selgitused on õiged, on hulgaliselt faktilisi asjaolusid, mis kinnitavad maksuhalduri seisukohti ja mida pole hiljem muudetud ütlustega ümber lükatud. 2) Kõikide väidetavalt Chivas Holding OÜ-lt saadud teenuste eest on tasutud sularahas, mille liikumine ei ole jälgitav. Sularaha üleandmise kohta ei ole dokumente vormistatud. Chivas Holding OÜ oli AU-le lähedal seisvate isikutega seotud äriühing. Selline olukord võimaldab 5
(15)3-14-51441 edukalt anda tagantjärele majandustehingutele endale sobivat sisu. Isikute seletused raha saamise kohta kaebajalt ja arvete tasumise kohta on ka pärast kohtuistungil antud selgitusi ebaselged ja vastuolulised. Maksumenetluses selgitas AU Chivas Holding OÜ-le arvete tasumist selliselt, et Buduaar Meedia OÜ kandis talle raha üle, ta võttis selle sularahas välja ja maksis Chivas Holding OÜ-le (15.05.2013 antud seletus). 17.06.2013 selgitas AU, et MT ei ole talle kunagi raha andnud, ta maksis Chivas Holding OÜ-le enda rahast ja kaebaja kandis talle selle eest raha tagasi. Kohtuistungil seletas AU, et algul maksis ta arved ise ja pärast sai Buduaar Meedia OÜ-lt raha tagasi, ent siis jälle, et ta maksis küll Buduaar Meedia OÜ arveid, kuid sai selle raha MT-lt ehk Buduaar Meedia OÜ-lt. Lisaks selgitas AU istungil, et aastatel 2009-2010 maksis ta arveid isiklikest vahenditest ja sai pärast raha tagasi, kuid kontrollitaval perioodil aastatel 2010-2011 sai ta raha kaebajalt ja andis edasi Chivas Holding OÜ-le. See ei olnud laen, vaid arvete tasumine sularahas. Laenude kontekstis märkis AU, et laenu tagasimaksed tehti osas, mis puudutas algusaastatel Buduaar Meedia OÜ-sse investeerimist. MT on maksumenetluses selgitanud, et osanikud maksid Chivas Holding OÜ arvete eest sularahas oma isiklikest vahenditest, millest tekkis kaebajal osanike ees kohustus, mida vähendati väljamaksetega, selgituses nt „ülekanne“ (29.04.2013 seletused). 13.06.2013 selgitas MT täiendavalt, et arved tasusid osanikud oma isiklikest vahenditest, millest tekkis osanikel nõudeõigus kaebaja vastu, mida pooled käsitlesid laenuna ning millises osas tegi kaebaja neile laenu tagasimakseid. 3) Üheselt ei ole arusaadav, millistes summades osanikud kaebaja kohustusi finantseerisid ning kas ja millal kaebaja nende eest osanikele tasus. Sõltumata sellest, et AU oli teenuseid osutava äriühinguga seotud isikutega lähedastes suhetes, ei ole selline raha liikumine loogiline ega selgelt jälgitav. Sõltumata sellest, kas teenuseid saadi või mitte, ei ole MT ja AU poolt nende eest sularahas tasumine tõendatud. Seda ei muuda ka kohtuistungil antud ütlused. Maksumenetluses ei ole kordagi kumbki nimetatud isikutest märkinud, et just nn algusaastatel puudusid äriühingul rahalised vahendid ning sel perioodil tasusid arvete eest MT ja AU, hiljem aga asus kaebaja tekkinud võlgnevust MT ja AU ees likvideerima, mille arvelt viimased taaskord tasusid arveid ja neil tekkis äriühingu vastu nõudeõigus. Loogiliselt ei ole põhjendatav, miks pidi ajal, mil kaebajal läks juba hästi ja ta tegutses kasumlikult, jätkuma arvete tasumisel sama skeem, et MT ja AU tasusid oma vahenditest ning Buduaar Meedia OÜ kompenseeris neile selle hiljem. Kusjuures selliselt toimis skeem üksnes AU-ga lähedalt seotud äriühinguga – Chivas Holding OÜ-ga. Vastustajale teadaolevalt ei tasunud muude arvete eest AU ja MT oma vahenditest. 4) TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel saab maksustada igal juhul, kui ettevõtlusest on tehtud väljamakseid, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Väljamakse, mille kohta puudub algdokument, maksustatakse isegi siis, kui see on tehtud teenuse eest, mis võis olla ettevõtluses vajalik. 5) MKS §-st 84 tuleneb maksuhaldurile õigus hinnata väljamakseid lähtuvalt nende tegelikust majanduslikust sisust. Kuivõrd MT ja AU poolt kaebaja asemel arvete eest tasumine Chivas Holding OÜ-le pole tõendatud, ei saa tehtud väljamaksete näol olla tegemist kohustuste rahuldamisega nende isikute ees. Selline moonutatud õiguslik vorm on väljamaksetele antud eesmärgiga vältida maksude tasumist. Kui kaebaja oleks tasunud juhatuse liikmele MT-le ja töötajale AU-le neile tehtud väljamaksete ulatuses tasu, oleks tulnud see tasu vastavalt deklareerida ning tasuda neilt kõik tööjõumaksud. Samuti oleks tulnud tulumaks tasuda väljamaksetelt, mille kohta kaebajal puudus raamatupidamislikes õigusaktides nõutav algdokument, kuid mida kaebaja samuti nimetab kohustuste täitmiseks AU ja MT ees. Seega võimaldas sellise kunstliku olukorra loomine, s.o kaebaja arvete väidetav tasumine füüsiliste isikute poolt, kelle ees asub kaebaja seejärel kohustust täitma, kaebajal vältida maksude tasumist. Maksuotsuse lk-l 12 on selgitatud MKS § 84 kohaldamise põhjusi ja toodud selgelt 6
(15)3-14-51441 välja maksudest kõrvalehoidumise eesmärk. Ainuüksi asjaolu, et maksuhaldur pole sõnaselgelt MKS § 84 kohaldamise põhjenduste juures nimetanud, et kaebaja sai maksueelise nii tulumaksu tasumata jätmises kui ka tööjõumaksude tasumata jätmises, ei muuda MKS § 84 kohaldamist õigusvastaseks või veelgi vähem kogu maksuotsust õigusvastaseks. Maksueelise saamine on maksuotsuses kirjeldatu valguses ilmne. 6) Puudub vaidlus, et MT ja AU osalesid aktiivselt äriühingu igapäevases tegevuses. Maksuhaldur lähtus nende isikute äriühingus osaluse määratlemisel kaebaja enda antud hinnangust isikute funktsioonile – AU-ga oli sõlmitud tööleping ning MT-ga juhatuse liikme leping. AU oli äriühingus raamatupidaja, mistõttu on õigustatud temale tehtud tasude hindamine töötasuks. MT tegeles pigem igapäevase äriühingu juhtimisega, mistõttu on õigustatud temale tehtud väljamaksete hindamine juhatuse liikme tasuks. Et töötasu ja juhatuse liikme tasu maksetele on iseloomulik väljamaksete regulaarsus, on hinnatud töö- ja juhatuse liikme tasuks just need väljamaksed, mida on MT-le ja AU-le tehtud igakuiselt täissummades kindla regulaarsusega. Eluliselt ei ole usutav, et kasumis olev ja edukas ettevõte tasub oma juhatuse liikmele ja töötajale, kes on samal ajal ka juhatuse liige, tasu, mis on miinimumpalga lähedane. Tasud, mida kaebaja deklareeris kontrollitaval perioodil isikutele kui töö- ja juhatuse liikme tasu, olid sellised, mis ei võimalda normaalset igapäevast äraelamist. Sõltumata MT ja AU poolt kohtus antud selgitustest, et neil ei olnud vaja tasu, kuivõrd elatasid end muudest allikatest, on väheusutav, et olukorras, kus Buduaar Meedia OÜ oli juba kasumlik ettevõte, tehti MT-le ja AU-le
  1. aasta eest kokku väljamakseid nende panuse eest Buduaar Meedia OÜ toimimisse vastavalt 100 600 krooni ja 59 644 krooni. Samal ajal pidid nad kumbki maksuhaldurile esitatud andmete kohaselt näiteks aastal 2010 tasuma Chivas Holding OÜ-le oma vabadest rahalistest vahenditest, nagu nad väitsid, 1 432 797,50 krooni.
  2. aastal oli Eesti keskmine brutopalk 792 eurot ning
  3. aastal 839 eurot. Buduaar meedia OÜ maksis nii MT-le kui ka AU-le
  4. aastal brutotasu 5000 krooni (319,60 eurot) kuus ning
  5. aastal tasus kaebaja MT-le juhatuse liikme tasu 11 kuud keskmiselt 347 eurot kuus, jaanuaris 2011 juhatuse liikme tasu 340 eurot ning AU-le töötasu keskmiselt 356 eurot. Eluliselt ei ole usutav, et majanduskeskkonnas, kus keskmine töötasu on pea kaks korda suurem kui MT-le ja AU-le tehtud väljamaksed, oli õiglane tasu osutatud panuse eest äriühingus miinimumpalga lähedane, kuigi äriühingu tegevus oli kasumis.
  6. Tallinna Halduskohus jättis 15.06.2015 otsusega kaebuse rahuldamata 1) Maksuotsus on piisavalt põhjendatud ning sisult selge ja arusaadav. Selles on välja toodud faktilised asjaolud ja maksu määramise õiguslikud põhjendused ning antud hinnang tuvastatud faktilistele asjaoludele ja kogutud tõenditele. Samuti on esitatud maksu määramise metoodika. Maksuhaldur on õigesti kohaldanud TuMS § 51 lg-t 1 ja lg 2 p-i
  7. Viidatud sätte eesmärk on maksustada kasumi väljaviimine, millega üldjuhul on tegemist juhul, kui ettevõtlusest tehakse väljamakseid, kuid algdokumendid nende kohta puuduvad. Kõikide väidetavalt Chivas Holding OÜ-lt saadud teenuste eest on tasutud sularahas, mille liikumine ei ole jälgitav. Sularaha üleandmise kohta ei ole vormistatud dokumente. MT ja AU poolt Chivas Holding OÜ poolt väljastatud arvete eest tasumine ei ole tõendatud. Kohus ei korda selles osas maksuhalduri põhjendusi, kuna nõustub nendega. 2) Olukord, kus kaebaja arvete väidetav tasumine füüsiliste isikute poolt, kelle ees asus kaebaja seejärel kohustust täitma, võimaldas Buduaar Meedia OÜ-l vältida maksude tasumist. Asjaolu, et maksuhaldur ei ole MKS § 84 kohaldades märkinud, et kaebaja sai nii tulumaksu kui tööjõumaksude tasumata jätmises seisneva maksueelise, ei muuda MKS § 84 kohaldamist õigusvastaseks ega ole maksuotsuse tühistamise aluseks. Maksueelise saamine on ilmne. Maksuhalduril on MKS § 84 alusel õigus vajadusel sekkuda isikute ettevõtlusvabadusse ja hinnata, milline oleks olnud isiku panust arvestades talle makstav mõistlik tasu. Eluliselt ei ole 7
(15)3-14-51441 usutav, et majanduskeskkonnas, kus keskmine töötasu on peaaegu kaks korda suurem kui MTle ja AU-le tehtud väljamaksed, ning olukorras, kus äriühingu tegevus oli kasumis, oli õiglane tasu osutatud panuse eest äriühingus lähedal miinimumpalgale. 3) Laenulepingute, täiendavate tõendite, 2010-2011 majandusaasta aruannete ja pearaamatu kande, pangaülekannete ja maksu arvutamise metoodika osas nõustub kohus maksuhalduri järeldustega. 4) Tunnistaja AU ja kaebaja seadusliku esindaja MT vande all antud ütlused ei ole sedavõrd veenvad, et nende alusel saaks maksuotsuse tühistada. AU on korduvalt oma ütlusi muutnud, mis annab alust kahelda nende usaldusväärsuses. MT ütlused on antud kaebajale soodsas võtmes, mis on asja lahendamisest kaebaja kasuks huvitatud isiku puhul mõistetav. Kaebaja ei ole tõendanud, et maks on määratud ebaõigesti ega ole vastustaja tuvastatut kohtumenetluse käigus ümber lükanud. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD RINGKONNAKOHTUS 9. Buduaar Meedia OÜ palub apellatsioonkaebuses (VII kd, tl 34-42) Tallinna Halduskohtu 15.06.2015 otsus tühistada ja teha asjas uus otsus, millega kaebus rahuldada. 1) Halduskohtu otsus on põhjendamata osas, milles kohus nõustus maksuhalduri poolt väljamaksete ümberkvalifitseerimisega töötasuks/juhatuse liikme tasuks.

§ 165

lg-ga 2 ei saa õigustada otsust, mis ei sisalda ühtegi arutluskäiku ega põhjendusi, mis aitaksid aru saada kohtu siseveendumuse kujunemisest. Kaebaja vaidlustas ka maksuhalduri tõendite käsitust väljamaksete töötasuks/juhatuse liikme tasuks ümberkvalifitseerimisel. Seega oli kohtul

§ 157

lg-st 4 tulenevalt kohustus hinnata nimetatud tõendeid uuesti ning tuvastada, kas ja millises mahus on AU ja MT kaebaja tegevusse aktiivselt panustanud ja milline summa oleks selliste panuste eest vaadeldav õiglase tasuna. Otsus on puudustega põhjendatud ka osas, milles kohus nõustus väljamaksete maksustamisega TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt. Kohus on tõendeid hinnates rikkunud seadust ja kohaldanud ebaõigesti materiaalõiguse norme. 2) MKS § 84 alusel tehingute ümberkvalifitseerimise nõuded ei ole täidetud. Kõigil tehingutel on majanduslik sisu ning nende eesmärk ei ole olnud vältida maksude tasumist. Kaebaja tellis Chivas Holding OÜ-lt erinevaid teenuseid ning kaupasid, mille üleandmist ei ole maksuhaldur vaidlustanud. MT ja AU tasusid teenuste ja kaupade eest kaebajale esitatud arvete alusel Chivas Holding OÜ-le isiklikest rahalistest vahenditest sularahas. Selle tegevusega sooviti finantseerida kaebaja tegevust, sest kaebajal oli vaja hoida erinevate projektide pärast positiivset rahavoogu. 3) Maksuhaldur on meelevaldselt kvalifitseerinud osa äriühingu väljamaksetest töötasuks ja juhatuse liikme tasuks. Puudub tugipunkt, millest oleks osaniku töötasu kindlaks tegemisel lähtutud. Kaebaja ei saanud ette näha, milline on maksuhalduri hinnangul vähim lubatav osaniku töötasu. Ka Tallinna Ringkonnakohus on lahendis nr 3-08-364 kinnitanud, et maksuhalduril puudub õigus isikule tehtavaid väljamakseid ümber hinnata. Füüsilistele isikutele makstava töötasu suuruse määrab eelkõige isikute panus, vastutus ja üldine majanduskeskkond, mitte ühingu majandustulemused. Kuigi maksuhalduri sõnul on ta õiglase tasu määramisel lähtunud isikute tegelikest ülesannetest ja vastutusest äriühingus, on tegelikkuses lähtutud konkreetsetest summadest, mis MT-le ja AU-le kuluhüvitisena üle kanti. Põhjendus, et need konkreetsed summad on kantud üle igakuiselt ümmargustes täissummades, ei ole piisav, kuna kulude hüvitamine igakuiselt on tavapärane praktika ning summade suurus ja tihedus oli eelnevalt võimalusi arvestades kokku lepitud, et mitte liiga palju vähendada äriühingu rahavoogusid. Olukorras, kus kõik kulude hüvitamised on tehtud täissummades ning vastavalt kaebaja maksevõimele, ei saa meelevaldselt mõningate täissummade väljavõtmine ja 8

(15)3-14-51441 ümberkvalifitseerimine aktiivtuluks olla õiguspärane. Äriühingul on õigus ise otsustada, kui palju ta maksab juhatuse liikmetele ja töötajatele tasu. Arvestades MT ja AU reaalseid tööülesandeid ja vastustust, oli neile makstud tasu mõistlik. 4) Maksuhaldur ega halduskohus ei ole arvestanud kaebajale tehtud laenu tagasimakset ning ümberkujundatud õigussuhteid. Kaebajale tagasi makstud 30 000 euro osas on maksustamise alus TuMS § 54 lg 6 alusel igal juhul ära langenud. Ka ülejäänud osas MT-le tehtud väljamaksete maksustamise alus on ära langenud, sest 11.02.2014 kokkuleppe kohaselt loeti need kaebaja laenuks MT-le. 5) MT-le ja AU-le tehtud väljamakseid, mida maksuhaldur ei kvalifitseerinud ümber töötasuks, ei ole õige maksustada TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel ettevõtlusega mitteseotud kuluna. Kõnealuste majandustehingute sisu tõendavad järgmised dokumendid:
  1. a)Chivas Holding OÜ poolt kaebajale väljastatud arved;
  2. b)MT ja kaebaja vaheline laenuleping, mis käsitleb arvete hüvitamisest tekkinud nõudeõigust;
  3. c)leping/juhatuse otsus, mis käsitleb arvete hüvitamisest tekkinud nõudeõigust AU ja kaebaja vahel (AU poolt allkirjastamata);
  4. d)Chivas Holding OÜ poolt kaebajale väljastatud saldokinnitused, millest nähtub, et Chivas Holding OÜ-l puudub nõudeõigus kaebaja vastu. Need dokumendid vastavad kogumis majandustoimingut kirjeldava algdokumendi nõuetele. Konkreetse sularaha üleandmise ja vastuvõtmise akti puudumine Chivas Holding OÜ ning MT ja AU vahel ei tee nimetatud dokumente olematuks ega too kaasa maksu määramist TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel. Võimalikuks põhjuseks, miks AU ei koostanud sularaha üleandmise ja vastuvõtmise akte, võib pidada seda, et nii Chivas Holding OÜ kui kaebaja raamatupidajana ei pidanud ta täiendavate dokumentide koostamist vajalikuks, sest tehingute tegemist tõendasid saldokinnitused. TuMS § 51 lg 2 p 3 eesmärk ei ole maksustada väljamakseid, mida tõendavates dokumentides esineb väikseid vigu või mida tõendavad ühe algdokumendi asemel mitu algdokumenti. 6) Maksuhaldur ei ole seadnud kahtluse alla teenuse ja kauba saamist, nende seotust ettevõtlusega ega arvete tasumise kohustust. Maksuhaldur ei ole maksuotsuses selgitanud, mis makseid on kaebaja teinud, kui need ei olnud tasu Chivas Holding OÜ väljastatud arvetel märgitud kaupade ja teenuste eest. Ilma kaupade ja teenuste eest tasumise eesmärgita ei oleks maksetel majanduslikku mõtet. Alles siis, kui teenuse olemasolu, selle mahtu või selle eest makstud summat ei õnnestu tuvastada ning seda ei ole võimalik kindlaks teha ka hindamise teel, kuuluvad mittenõuetekohaste kuludokumentide alusel tehtud väljamaksed maksustamisele tulumaksuga. Praeguses asjas on aga teenuse saamine ja selle eest makstud summad tuvastatud. Arvestades Riigikohtu seisukohti haldusasjades nr 3-3-1-60-11 ja 3-3-1-15-13, on tulumaksu määramine õigusvastane ka hindamise teostamata jätmise tõttu. Hindamine oli selles asjas lubatav ja vajalik. Lisaks ei ole tehingud näilikud, vaid kõik esitatud dokumendid on kooskõlas poolte vahel kujunenud õigussuhetega ning raamatupidamises vastaval viisil kajastatud. Maksuhalduri võimetus mõista raamatupidamisliku kajastamise põhimõtteid, ei saa tuua kaasa maksustamist. 7) Ettevõtlusest ei ole kasumit välja viidud. Kaebaja on MT-le ja AU-le tehtud väljamaksetega kompenseerinud nende isiklikest vahenditest kaebajale esitatud arvete tasumist. MT ja kaebaja vahel ei olnudki algselt traditsioonilist laenusuhet, vaid see kujundati hiljem selleks ümber. Selline praktika on lepinguvabadusest tulenevalt aktsepteeritav ning õiguspärane. Kaebaja ei ole saanud maksueelist. MT ega AU ei ole väljamaksete tegemise tulemusel rikastunud. 8) Halduskohus ei ole andnud sisulist hinnangut motiveerimisnõude ja uurimiskohustuse rikkumisele. Maksuotsuses on jäetud faktiline ja õiguslik motivatsioon omavahel loogiliselt sidumata ning sellest tulenevalt ei ole maksuhalduri poolt rakendatud õigusnormide kohaldamist piisavalt põhjendatud. Maksuhaldur on maksuotsuse teatud osade põhjendatuse 9
(15)3-14-51441 puudusi tunnistanud. Kui midagi on ebaselge, peab maksuhaldur uurimiskohustust täites selle välja uurima ning vastavalt haldusmenetluse seaduse (HMS) §-le 56 ja MKS § 46 lg-le 2 selliseid järeldusi põhjendama. Maksuhaldur ei ole tõendanud maksumaksja tahtlust, mida MKS-i § 84 rakendamine eeldab. Motiveeritud analüüs puudub ka töö- ja juhatuse liikme tasuks ümberkvalifitseeritud summa määramise osas. Maksuhaldur on jätnud arvestamata kõik tõendid, mis kaebaja maksukohustust vähendavad ega ole piisava põhjalikkusega asjaolusid välja selgitanud. Uurimispõhimõtte ning põhjendamiskohustuse rikkumine on mõjutanud asja otsustamist ning toob kaasa maksuotsuse tühistamise. 9) Halduskohus on tõendite hindamisel rikkunud seadust ning jätnud arvesse võtmata AU selgitused, kes on kinnitanud, et on andnud maksumenetluses valeütlusi. Asjaolu, et maksuhaldur ei suutnud lünki maksumenetluses usaldusväärselt kõrvaldada, saab olla etteheiteks üksnes maksuhaldurile. Kõik tõendid viitavad sellele, et kaebaja selgitused on õiged, ning ainsaks ebakõlaks on olnud AU poolt maksumenetluses antud selgitused. 10. MTA palub vastuses jätta apellatsioonkaebus rahuldamata. 1) Halduskohtu otsus on piisavalt põhjendatud. Kaebaja mõistab valesti

§ 157

lg-t 4 koosmõjus

§ 165

lg-ga 2.

§ 165

lg 2 täpsustab

§-i 157, mitte vastupidi. Lisaks pole

§ 157

lg 4 imperatiivne säte, vaid annab kohtule võimaluse uurida ja hinnata tõendit uuesti, kui kaebaja vaidlustab haldusaktis või vaideotsuses tuvastatud asjaolu. Kohus kuulas istungil üle nii MT kui AU ning otsuses ära toonud nende antud selgitused. Seega on kohus tõendeid hinnanud. 2) MKS § 84 annab maksuhaldurile õiguse määrata, palju tuleb isikule tema panuse eest tasu maksta. Vastasel juhul oleks maksuhalduril võimatu täita oma seadusest tulenevaid kohustusi tööjõumaksude deklareerimise ja tasumise õigsuse kontrollimisel. Kuivõrd nii MT kui ka AU olid kontrollitaval perioodil juhatuse liikmed, tuleb neile tehtud väljamaksete puhul hinnata, millised olid nende ülesanded äriühingus. Vaidlus puudub selles, et mõlemad isikud osalesid aktiivselt äriühingu igapäevases tegevuses. Kaebaja on teinud ringkonnakohtu lahendist nr 308-364 ekslikud järeldused. Kõnealuses asjas määrati isikule tasu hindamise teel ning probleem oli metoodikas, mis seisnes samal tegevusalal sarnast tööd tegevate isikute keskmise töötasu aluseks võtmises väljamaksete maksustamisel. Praeguses asjas aga ei ole maksuhaldur asunud hindama seda, milline oleks õiglane tasu MT-le ja AU-le nende panuse eest äriühingus ega võtnud võrdluse aluseks statistilisi andmeid, vaid on maksustanud isikutele tehtud reaalsed väljamaksed. Maksuhaldur ei ole määranud isikute töö- või juhatuse liikme tasu hindamise teel, nagu lahendis haldusasjas nr 3-08-364, vaid on võtnud aluseks isikutele tehtud konkreetsed väljamaksed, mida on tehtud perioodiliselt ja täissummades. Maksuhaldur pidi hindama isikute panust äriühingu tegevusse selleks, et valida õige maksustamise alus ja lükata ümber kaebaja väide, et kontrollitud perioodil deklareeritud väljamaksed olidki tegelikud tasud isikute panuse eest äriühingu tegevusse. Isikutele tehtud väljamaksete suuruse määratlemisel on võetud aluseks tegelikud väljamaksed ning peetud neist töötasuks ja juhatuse liikme tasuks sellised, mis on tehtud perioodiliselt ja täpsetes summades. 3) Asjaolu, et pooled on maksumenetluse kestel vormistanud MT poolt väidetavalt kaebaja eest Chivas Holding OÜ-le tasutud summad ümber laenuna kaebajale, ei muuda tehingute tegelikku sisu. Maksuhaldur on seadnud kahtluse alla MT ja AU poolt Chivas Holding OÜ-le arvete eest tasumise sularahas, mille kohta pole vormistatud ühtegi dokumenti, ning asunud seisukohale, et nende nn tasumiste kompenseerimine ei ole tõene. Seega on maksuhaldur seadnud kahtluse alla fakti, et MT ja AU üldse maksid sellised summad kaebaja eest. Kaebaja pole arusaadavalt selgitanud, kuidas võisid MT-l ja AU-l tekkida arvete tasumiseks piisavad vabad rahalised vahendid. Samuti ei ole üheselt arusaadav, millistes summades osanikud kaebaja kohustusi 10

(15)3-14-51441 finantseerisid ning kas ja millal kaebaja nende eest osanikele tasus. Arvete eest tasumine MT ja AU poolt pole tõendatud. Esitatud dokumendid ja raamatupidamiskanded ei ole omavahel kooskõlas. Väljamaksete tegemiseks ei saanud olla algdokumenti TuMS § 51 lg 2 p 3 mõistes, kuna MT ja AU ei ole tasunud kaebaja eest Chivas Holding OÜ poolt esitatud arveid. 4) Asjakohatu ja eksitav on kaebaja väide, et maksuhaldur oleks pidanud viima läbi hindamise. Kaebaja poolt viidatud Riigikohtu lahendites on olnud tegemist nn ostja-müüja kaasustega sisendkäibemaksu mahaarvamise kuritarvituste kontekstis. Praeguses asjas ei ole maksuhaldur andnud hinnangut kaebaja ja Chivas Holding OÜ vahelisele tehingutele. Veelgi enam pole maksuhaldur kontrollinud ega andnud hinnangut nende tehingute eest esitatud arvete alusel sisendkäibemaksu mahaarvamise õigsusele. Maksuhaldur on andnud hinnangu sellele, kas MT ja AU on kaebaja asemel Chivas Holding OÜ-le arved tasunud või mitte ning kas kaebaja poolt tehtud väljamaksed nimetatud isikutele on kuluhüvitised või on neil väljamaksetel on muu iseloom. Kuivõrd revisjoni käigus ei leidnud tuvastamist, et Chivas Holding OÜ poolt väidetavalt osutatud teenuste eest üldse tasuti, kuid väljamaksed on kaebaja teinud ning nende kohta puudub nõuetekohane algdokument, on maksustamine olnud õiguspärane. 5) Kuivõrd maksuhaldur selgitas, et pidas tehtud väljamakseid osaliselt makseteks, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides sätestatud nõuetele vastavad kuludokumendid ning osaliselt juhatuse liikme tasuks ja töötasuks, on ebaselged kaebaja väited selle kohta, maksuhaldur pole selgitanud, milliste maksetega on tegemist olnud, kui need ei olnud tehtud Chivas Holding OÜ arvete eest tasumise hüvitamiseks. Kaebajale esitatud arvete väidetav tasumine MT ja AU poolt võimaldas kaebajal vältida maksude tasumist. 6) Halduskohus ei ole jätnud hindamata maksuotsuse motiveeritust, vaid on selgelt öelnud, et maksuotsus on piisavalt põhjendatud ning oma sisult selge ja arusaadav. Kui maksuhaldur leiab, et mingit küsimust ei pea maksuotsus kajastama, ei saa seda tõlgendada motiveerimispuudusena. Samuti on maksuotsuses selgitatud loogikat, miks osad väljamaksed loetakse töö- ja juhatuse liikme tasuks ning osad väljamakseteks, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Juhatuse liikme tasuks ja töötasuks on loetud sellised väljamaksed, mis on tehtud regulaarselt täissummades. Hindamaks, milliste väljamaksetega tegemist võiks olla, on arvesse võetud isikute panust ja vastutust ühingus. 7) Kaebaja ei ole kaebuses uurimiskohustuse rikkumisele tuginemisel osutanud ühelegi tõendile, mis kaebaja arvates oleks pidanud maksukohustust vähendama. Seega ei olekski halduskohus saanud kaebaja väidete osas uurimiskohustuse rikkumise kohta seisukohta võtta. 8) Halduskohus ei ole tõendite hindamisel seadust rikkunud ning on õiguspäraselt leidnud, et AU selgitused pole usaldusväärsed. Kui AU ei ole oma selgitustes järjepidev ning tema selgitused on sõltuvuses hetke meeleseisundist ning maksumenetlusega mittepuutuvuses olevatest asjaoludest, ei saa olla lõpuni veendunud, et kohtuistungil antud selgitused on tõesed. Kohus kutsus istungile kaebaja taotletud isikud, kuulas nad ära ning andis hinnangu nende ütlustele. Sõltumata viitamisest HMS §-le 54 ja

§ 158

lg-le 2, on kohus hinnanud ka kohtumenetluses selgunud uusi asjaolusid koosmõjus maksumenetluses kogutud tõenditega. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED

  1. Ringkonnakohus leiab, et apellatsioonkaebuse rahuldamiseks ning halduskohtu otsuse tühistamiseks puuduvad alused. Halduskohus on jõudnud õigele lõppjäreldusele, et kaebajale koostatud maksuotsus on õiguspärane. Ringkonnakohus analüüsib esmalt kaebaja väiteid MTle ja AU-le
  2. ja
  3. aastal tehtud väljamaksete seotuse kohta Chivas Holding OÜ esitatud 11

(15)3-14-51441 arvete tasumisega (I), hindab seejärel väljamaksete maksustamise õiguspärasust (II) ning esitab seisukohad menetluslike rikkumiste kohta esitatud väidete osas ja lõppjäreldused (III). I 12. Vastustaja on revisjoni tulemusel jõudnud järeldusele, et Buduaar Meedia OÜ pangakontodelt AU-le ja MT-le tehtud väljamaksed on osaliselt käsitatavad juhatuse liikme tasuna MT-le ning juhatuse liikme tasuna ja töötasuna AU-le ning osaliselt sellised, mille kohta puuduvad raamatupidamist reguleerivates õigusaktides sätestatud nõuetele vastavad kuludokumendid. Maksuhalduri hinnangul on tehtud väljamaksete eesmärk seisnenud kasumi varjatud väljaviimises ning juhatuse liikmele ja töötajale tasu maksmises. Kaebaja sõnul tõendavad aga MT-le ja AU-le tehtud väljamaksete sisu järgmised dokumendid:
  1. a)Chivas Holding OÜ poolt kaebajale väljastatud arved;
  2. b)MT ja kaebaja vaheline laenuleping, mis käsitleb arvete hüvitamisest tekkinud nõudeõigust;
  3. c)leping/juhatuse otsus, mis käsitleb arvete hüvitamisest tekkinud nõudeõigust AU ja kaebaja vahel (AU poolt allkirjastamata);
  4. d)Chivas Holding OÜ poolt kaebajale väljastatud saldokinnitused, millest nähtub, et Chivas Holding OÜl puudub nõudeõigus kaebaja vastu. 13. Maksuhaldurile antud selgituste kohaselt osutas Chivas Holding OÜ aastatel 2007-2010 Buduaar Meedia OÜ-le erinevaid teenuseid ja müüs kaupu. Kaebaja esitas maksuhaldurile järgmise sisuga Chivas Holding OÜ arved (I kd, tl 172-186): 1) 04.04.2008 - serveri ostmine, serveri teenused (306 800 krooni); 2) 03.09.2008 - Buduaar.ee – uuele süsteemile üleminek, veebireklaami kampaania ettevalmistamine, teiste veebilehtede monitooring (306 800 krooni); 3) 10.10.2008 - Streemi monitooring, süsteemi tegemine ja seaded, kaamerad, serverite vigade uuring, parandamine (362 260 krooni); 4) 30.11.2008 - veebi optimeerimine (118 000 krooni); 5) 20.03.2009 - projekti juhtimine (B-turg, äriplaan, rahavoogude planeerimine), lisatarvikud (339 250 krooni); 6) 01.04.2009 - projekti juhtimine (B-turg, äriplaan, rahavoogude planeerimine) (118 000 krooni); 7) 30.04.2009 - MAP projekt (59 000 krooni); 8) 31.05.2009 auto lisavarustus MB CL500 (rehvid, veljed), külmkapp, televiisor, DVD, CD box, muusikasüsteem, autotelefon (348 100 krooni); 8) 27.06.2009 - MAP projekti juhtimine ja elluviimine (turistikaart), ajakirja väljaandmise rahavoogude juhtimine, kliendi konsultatsioon, juriidilised kulud, veebi investeering, meedia koolitus (448 400 krooni); 9) 30.06.2009 - meedia koolitus II osa, veebi funktsionaalsuse korrigeerimine, klientide vahendus ja hanke tasu 20082009 (Saku, Ale Coq, Tallink, Tridens, Dunker, Carat, Valior, Aegis, Balti Juveelikaubandus, Snob, CMS, Filmimees, Dellera, Altia, Evlik, Motox, Jungent, TEZ, Klikivabrik, Via Media, Liviko, Pemed Ricard
  5. jt)(472 000 krooni); 10) 30.10.2009 - B-turg uuendamine I osa (kinnisvara, tutvus, autod, töökuulutused, disain, puu ülesehitus, funktsioonid jne) (172 800 krooni); 11) 30.11.2009 - B-turg uuendamine II osa (kinnisvara, tutvus, autod, töökuulutused), lisatöö projekti juhtimine (232 800 krooni); 12) 30.12.2009 - buduaari projektide juhtimine 2009. a (180 000 krooni); 13) 13.03.2010 - laptop I, laptop II + lisaseade, programm (106 200 krooni); 14) 30.03.2010 - veebi optimeerimine I kvartal (60 000 krooni). Arvete eest tasumine toimus kaebaja sõnul MT ja AU poolt sularahas ning sularaha üleandmisevastuvõtmise akte ei koostatud. 14. Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu järeldustega, et MT ja AU poolt eelviidatud arvete eest tasumine pole millegagi tõendatud. Kuigi sularahas arvete eest tasumine ei ole seaduse kohaselt keelatud, võtab maksumaksja sellega riski, et muude tõendite puudumisel ei ole majandustehingud tõendatavad. Praegusel juhul annavad vastuolud maksuhaldurile antud selgitustes ja Buduaar Meedia OÜ raamatupidamises ning maksukohuslase esitatud täiendavad tõendid laenusuhete hilisemast kirjalikust vormistamisest piisava aluse arvata, et Chivas Holding OÜ esitatud arvete tasumist MT ja AU poolt pole tegelikkuses aset leidnud. 12
(15)3-14-51441
  1. MT selgitas 29.04.2013 maksuhaldurile, et tema ja AU maksid Chivas Holding OÜ esitatud teenuste eest sularahas. Seevastu AU selgitas maksuhaldurile, et MT-le tehtud väljamaksete arvelt ei ole kohustuse täitmist toimunud (VI kd, tl 35). Ka Chivas Holding OÜ endine juhatuse liige TU kinnitas maksuhaldurile antud selgituses (VI kd, tl 37), et MT ei ole Chivas Holding OÜ-le arvete alusel midagi maksnud ning Chivas Holding OÜ toonase juhatuse liikme AU kinnituse (VI kd, tl 45) kohaselt ei olnud Buduaar Meedia OÜ ja MT kuni 20.05.2013 ühtegi Chivas Holding OÜ arvet tasunud. AU sõnul tasus arveid AU eraisikuna ja tegi seda sularahas. Selle üle, kas MT on tasunud Chivas Holding OÜ-le viimase esitatud arvete eest, on vaieldud ka mitmes tsiviilasjas. Näiteks tsiviilasjas 2-13-29682 nõudis Factum Inkasso OÜ talle loovutatud ja algselt Chivas Holding OÜ-le kuulunud nõudeõiguse alusel Buduaar Meedia OÜlt samade arvete eest tasumata summat. Kuigi kaebaja antud selgituste põhjal on usutav, et tsiviilvaidlused võisid olla põhjustatud MT ja AU vahel halvenenud suhetest, loovad nendega seotud asjaolud siiski põhjendatud kahtluse, et Chivas Holding OÜ esitatud arveid ei ole kas üldse või korrektselt tasutud. Maksuhaldurile antud selgituste kohaselt tasus Chivas Holding OÜ arveid ainuisikuliselt AU. Kuivõrd AU oli Chivas Holding OÜ osanike ning juhatuse liikmetega perekondlikes suhetes, ei ole ka need väited täiel määral usutavad. AU ütluste muutumine pärast tema ja MT vaheliste rahaliste nõuete osas kokkulepete saavutamist ja 25.04.2014 tsiviilasjas nr 2-13-29682 kompromissi sõlmimist, annab pigem tunnistust sellest, et minevikus toimunud tehingutele on püütud anda vastavas olukorras sobiv majanduslik sisu.
  2. Maksuhaldur on maksuotsuses õigesti märkinud, et äriühingu pearaamatust nähtuvad laenukohustused ei ole selgelt seostatavad MT-l ja AU-l arvete tasumisest väidetavalt tekkinud nõuetega. Samuti on laenukohustused MT-le ja AU-le kantud pearaamatusse paranduskannetega. Kaebaja selgitas, et otsustas raamatupidamise selgemaks ja läbipaistvamaks muutmiseks kajastada kohustused MT ja AU ees selgelt eraldi kontodel ning seetõttu jagati kontol „Laen seotud isikud“ asuvad kohustused MT ja AU ees kontode „Laen MR“ ja „Laen AU“ vahel. Raamatupidamist on asutud tagantjärele korrastama ka 17.04.2012 laenusuhete kirjaliku vormistamisega. Kaebaja poolt väidetud viisil äriühingule esitatud arvete tasumises puudub selgelt mõistetav majanduslik loogika. Kohtule esitatud selgitustest nähtuvalt ei tasutud Chivas Holding OÜ esitatud arveid MT ja AU isiklikest vahenditest mitte ainult veebiportaali arendamise algusaastatel, vaid ka ajal, mil tegemist oli kasumliku ettevõttega. Ringkonnakohus leiab, et kui MT-le ja AU-le tehtud kõnealused väljamaksed oleks olnud tõepoolest tehtud Chivas Holding OÜ arvete tasumise eesmärgil või nende arvete eest tasutu hüvitamiseks, oleks kaebajal puudunud igasugune vajadus sõlmida 11.02.2014 MT-ga kokkulepe MT-le tehtud väljamaksete tagastamise kohta ning järjekordne laenuleping. Ka maksuhaldurile hiljem esitatud saldokinnitused ei kinnita üheselt seda, et arved tasuti MT ja AU poolt. Arvestades, et AU oli Chivas Holding OÜ juhatuse liikmete ja osanikega lähedalt seotud isik ning nii Chivas Holding OÜ kui Buduaar Meedia OÜ pearaamatupidaja, oli poolte vahel võimalik saavutada soodsaid kokkuleppeid nendevaheliste majandustehingute sisustamise osas.
  3. Eespool välja toodud asjaolud ja tõendid kinnitavad kohtu hinnangul seda, et MT ja AU poolt Chivas Holding OÜ arvete tasumist ning neile välja makstud raha jõudmist Chivas Holding OÜ-ni ei saa lugeda tõendatuks. MKS § 56 lg 2 kohaselt peab maksukohustuslane arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, annab seletusi, esitab deklaratsioone ja muid tõendeid ning säilitab neid seadusega ettenähtud tähtaja jooksul. Maksukohustuslane peab korraldama oma tegevust nii, et majandustehingud oleksid nõuetekohaselt dokumenteeritud ja maksukohustuse väljaselgitamiseks olulised asjaolud oleksid kontrollitavad. Jättes selle kohustuse täitmata, võtab ta riski, et asjaolusid võidakse hiljem ümber hinnata. Kuivõrd praegusel juhul ei ole tõendatud väljamaksete tegemine kaupade ja teenuste saamise eesmärgil, ei ole ka asjakohane hinnata Buduaar Meedia OÜ poolt saadud 13
(15)3-14-51441 teenuste ja kaupade olemasolu, nende soetamist ettevõtluse tarbeks ega asuda väljamaksetelt tasumisele kuuluvat tulumaksu määrama hindamise teel. MT-le ja AU-le tehtud väljamaksete eesmärki ei ole võimalik tõsikindlalt kindlaks teha ning juhatuse liikmetel oli võimalik neid summasid kasutada ettevõtlusest väljaviimise eesmärgil. II
  1. MKS § 84 sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Riigikohtu praktikast tuleneb, et MKS § 84 kohaldamine on õigustatud juhul, kui tegemist on tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist (Riigikohtu lahendid nr 3-3-1-23-09, p 12; nr 3-3-1-15-11, p 12; nr 3-3-1-79-11, p 18). MKS § 84 kohaldamisel tuleb selgitada välja tehingu tegelik majanduslik sisu ning objektiivsetest asjaoludest peab olema võimalik järeldada, et tehingute ja toimingute peamine eesmärk oli maksueelise saamine (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-52-09, p 18). Seejuures tuleb tuvastada ka maksukohustuslase tahtlus maksude tasumisest kõrvale hoida (Riigikohtu lahendid nr 3-3-179-11, p-d 21-23; 3-3-1-23-09, p-d 14-15). Riigikohus on lahendis nr 3-3-1-79-11 p-s 23 märkinud, et sellised olulised tegurid, mis peaksid koostoimes mõjuma ja tõendama tehingu või tegevuse majandusliku sisu puudumist ning õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamist, võiksid olla järgmised: tehingutes osalejate vahelised juriidilised, majanduslikud ja/või isiklikud sidemed; tehingute jada, kus ühe tehingu käigus tekkinud õigussuhe oleks olnud ülejäänud tehingute tegemiseta mõttetu; sellise jada etteplaneeritus; jada mõne etapi puhul majandusliku eesmärgi puudumine; tehingute ebaloomulikkus võrreldes tavalise majandustegevusega; tehingute ajaline järgnevus ja kiirus. Praeguse vaidluse asjaoludel tõendavad kaebaja poolt õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamist eelkõige Chivas Holding OÜ ja AU vaheliste isiklike sidemete olemasolu ning asjaolu, et MT-le ja AU-le on nende panuste eest tasutud üksnes miinimumpalga lähedast tasu, aga ka see, et selliselt arvete maksmisel puudus igasugune majanduslik loogika. Usutav on maksuhalduri tehtud järeldus, et kaebajal on võimaldatud viia rahalisi vahendeid äriühingust maksuvabalt välja.
  2. Maksuhaldur ei ole MKS § 84 alusel MT-le ja AU-le tehtud väljamaksete maksustamisel osaliselt tööjõumaksudega kaebaja õigusi rikkunud. Maksuotsuses on veenvalt põhjendatud, miks ei saanud MT-le ja AU-le nende sooritatud panuse eest makstud miinimummääras tasu pidada mõistlikuks. Asjakohatuteks ei saa siinjuures pidada ka äriühingu majanduslike näitajate analüüsimist. Kuigi pangakonto väljavõtetest ei nähtu MT-le ja AU-le 25 000 krooni või 2000 eurot tasumist järjepidevalt igas kalendrikuus, on need summad siiski kõige enam esinevad. Tegemist on ka vastavas valdkonnas vastuvõetavate tasude suurusega.
  3. Vastavalt TuMS § 51 lg-le 1 maksab residendist äriühing tulumaksu ettevõtlusega mitteseotud kuludelt, välja arvatud, kui nendelt kuludelt on tasutud tulumaks vastavalt TuMS §-dele 48–
  4. TuMS § 51 lg 2 p 3 järgi on ettevõtlusega mitteseotud kulu TuMS § 51 lg 1 tähenduses muu hulgas väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Revisjoni käigus ei leidnud tuvastamist, et MT ja AU oleks Chivas Holding OÜ poolt väidetavalt osutatud teenuste ja müüdud kaupade eest tasunud. Väljamaksete aluseks olevateks nõuetekohasteks algdokumentideks ei saa pidada ka tagantjärele sõlmitud laenulepinguid ning Chivas Holding OÜ esitatud saldokinnitusi. Riigikohtu seisukohtadest haldusasjas nr 3-3-1-52-03 (p 13) tuleneb, et mittenõuetekohase kuludokumendi alusel tehtud väljamaksest saab rääkida ka näiteks siis, kui pangaülekandega tasutud summa puhul ei ole võimalik tuvastada, mille eest raha maksti. Seega on maksuhaldur õiguspäraselt kvalifitseerinud MT-le ja AU-le tehtud väljamaksed osas, milles neid ei saanud pidada töö- või juhatuse liikme tasuks 14
(15)3-14-51441 või ettevõtlusega seotud kulutuste eest makstud hüvitisteks, ettevõtlusega mitteseotud kuludeks ning maksustanud need tulumaksuga.
  1. Ringkonnakohus ei nõustu kaebaja väidetega, et maksuhaldur oleks pidanud arvesse võtma MT poolt 11.02.2014 sõlmitud kokkuleppe alusel tagasi makstud väljamakseid. Kuigi väljamakstud summade tagastamine võib mõnel juhul tuua kaasa õiguse nõuda maksuotsuse kehtetuks tunnistamist, ei saa praeguses olukorras sellise õiguse olemasolu jaatada. Nõustuda tuleb vastustajaga, et tagastatud summa seotus maksustamise aluseks olnud väljamaksetega ei ole tuvastatav. Samuti on 11.02.2014 kokkuleppe kohaselt MT-ga sõlmitud järjekordne laenuleping, mille kohaselt loeti kogu ülejäänud MT-le välja makstud summa Buduaar Meedia OÜ laenuks MT-le. Kui maksuhaldur peaks sellist kokkulepet tunnustama, ei oleks võimalik saavutada maksustamise eesmärke.
  2. Maksuhaldur ei ole rikkunud MKS § 92 lg-s 3 ega TuMS § 11 lg-s 1 sätestatud uurimispõhimõtet. Vastustaja on õigesti osutanud, et kaebaja ei ole toonud välja asjaolusid, mida vastustaja oleks pidanud arvesse võtma, aga on jätnud maksu määramisel tähelepanuta. III
  3. Põhjendatud ei ole kaebaja väited halduskohtu poolt menetlusnormide rikkumise kohta. Halduskohus kuulas istungil vande all üle äriühingu seadusliku esindaja MT ning tunnistajana AU. Nendele tõenditele on halduskohus otsuses ka viidanud ning neile hinnangu andnud. Alusetud on ka kaebaja väited halduskohtu poolt tõendite hindamata jätmise kohta MT ja AU juhatuse liikme tasu ja töötasu suuruse määramisel.

§ 157

lg 4 kohaselt on haldusmenetluses hinnatud tõendi halduskohtu poolt uuesti uurimise ja hindamise üheks eelduseks see, et kohus peab seda asja lahendamiseks vajalikuks. Kaebaja ei ole esitanud kohtumenetluses selliseid väiteid, millele vastustaja ei oleks vastanud juba eelnevas maksumenetluses ja millega seonduvate asjaolude tuvastamine halduskohtu poolt oleks olnud tingimata vajalik. Riigikohus on haldusasjades nr 3-3-1-27-14 ja nr 3-3-1-76-14 selgitanud, et

§ 165

lg-st 2 tulenevalt ei pea kohus kordama vaidlustatud haldusakti või vaideotsuse põhjendusi, milles on juba vastatud ka kaebaja poolt kohtumenetluses esitatud väidetele ja millega kohus nõustub. Kohus peab

§ 165lg 2 kohaldamisel kontrollima, et haldusakti põhjendus oleks piisav.

Kui kaebaja esitab kohtule asjaolude tuvastamise kohta uued argumendid või kordab varasemaid, mida haldusmenetluses antud haldusakti põhjenduses ei ole piisaval määral ümber lükatud, peab kohus

§ 165

lg-st 2 hoolimata põhjendama, miks ta ei nõustu kaebaja väidetega (Riigikohtu halduskolleegiumi 02.06.2014 otsus nr 3-3-1-27-14, p 12; 17.03.2015 otsus nr 3-3-1-76-14, p 21). Nõustudes maksuotsuse põhjendustega, ei pidanud kohus hakkama andma hinnangut kaebaja väidetele, millele maksuhaldur oli maksuotsuses juba vastanud. 24. Eelnevalt esitatud põhjendustel jääb apellatsioonkaebus rahuldamata ja Tallinna Halduskohtu 15.06.2015 otsus muutmata. 25.

§ 108

lg 1 kohaselt kannab menetluskulud pool, kelle kahjuks otsus tehti, mistõttu jäävad kaebaja menetluskulud tema enda kanda. Vastustaja ei ole menetluskulude väljamõistmist taotlenud, mistõttu jäävad ka vastustaja võimalikud menetluskulud

§ 109lg 1 alusel tema enda kanda.

/allkirjastatud digitaalselt/ Maret Altnurme /allkirjastatud digitaalselt/ Ruth Plaks /allkirjastatud digitaalselt/ Virgo Saarmets 15

(15)

🔗 Ametlikule allikale

Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.