KOHTUMÄÄRUS Kohus Tallinna Ringkonnakohus Kohtukoosseis Eesistuja Villem Lapimaa, liikmed Oliver Kask ja Ruth Plaks Määruse tegemise aeg ja koht 23.08.2016, Tallinn Haldusasja number 3-16-1035 Haldusa

§ 1361lg 4; HKMS § 235 lg-d 1 ja 3, § 265 lg 5).

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK 3-16-1035 1. Maksu- ja Tolliamet (MTA) esitas 25.05.2016 Tallinna Halduskohtule maksukorralduse seaduse (

) § 1361 lg 1 alusel taotluse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa saamiseks, paludes anda luba Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) kohtuliku hüpoteegi seadmiseks MM-le kuuluvale kinnisasjale (registriosa numbriga XXXXX, asukohaga XXX) summas 26 783,80 eurot. Taotluse kohaselt on maksuhalduri menetluses R OÜ maksuvõlgade sissenõudmine. Seisuga 16.05.2016 on R OÜ maksuvõlg kokku summas 35 306,97 eurot. Kõnealune maksuvõlg on tekkinud äriühingule 24.03.2015 maksuotsusega nr 12.2-3/24057-49 maksustamisperioodi jaanuar–mai 2014 eest täiendavalt tasumiseks määratud ning tasumata jäetud käibemaksust summas 24 090,71 eurot, tähtaegselt tasumata maksusummalt arvestatud intressist summas 11 230,65 eurot ja MTA 22.07.2014 otsusega nr 9-1.1/43927 määratud sunnirahast, millest on tänaseni tasumata 14,51 eurot. MTA tuvastas R OÜ kontrollimenetluse käigus, et äriühing on vahemikus jaanuar–mai 2014 jätnud deklareerimata 20% määraga maksustatavat käivet kokku summas 34 457,06 eurot ja käibelt tasumata käibemaksu kokku summas 6 891,42 eurot. Kuna R OÜ ei esitanud kontrolli käigus maksuhaldurile raamatupidamise ja maksuarvestuse dokumente, puudus R OÜ-l tulenevalt käibemaksuseaduse (KMS) §-st 37 õigus maha arvata ajavahemikul jaanuar–märts 2014 sisendkäibemaksu summas 17 199,29 eurot. Maksuotsusega määratud maksukohustus on käesoleva ajani täitmata. Esitatud taotlusega algatab maksuhaldur MM suhtes maksumenetluse, mille eesmärgiks on kontrollida, kas on täidetud eeldused vastutusotsuse koostamiseks

§ 40lg 1 ja 96 lg 1 alusel.

MM oli R OÜ ainuosanik ja juhatuse liige alates 09.04.2012 kuni 06.05.

1. Äriühing võõrandati 30.04.2014 ja uueks osanikuks sai L OÜ. Pärast MM sai juhatuse liikmeks KR ning alates 20.10.2014 JF. Mõlemad isikud on seotud paljude probleemsete äriühingutega. Viimase majandusaasta aruande on R OÜ esitanud
2. aasta kohta. Äriühing on kustutatud käibemaksukohustuslaste registrist alates 31.05.
3. Kontrollimenetluses on selgunud, et MM ei taganud R OÜ

-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täielikku ja tähtaegset täitmist ning tegi erinevaid toiminguid selleks, et hoiduda kõrvale maksude tasumisest. Seetõttu leiab maksuhaldur, et MM on jätnud maksukohustused täitmata raskest hooletusest või tahtlikult. MM tegevus, mis seisnes maksustamisperioodide jaanuar– märts 2014 käibedeklaratsioonidel ebaõigete andmete kajastamises ja 2014. aasta aprillikuu maksudeklaratsiooni esitamata jätmises ning rahaliste vahendite ettevõtlusest välja viimises, on põhjustanud äriühingule maksuvõla. Vastutusotsuse tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude määramine MM-le, kes vastutab seaduse alusel R OÜ maksuvõla eest vähemalt summas 23 290,26 eurot.

§ 96

lg-s 6 nimetatud vastutusotsuse tegemist välistavaid asjaolusid ei esine ning vastutusotsuse menetluslikud eeldused on täidetud. R OÜ-l on maksuvõlg, mille sissenõudmine ei ole aegunud ning mida ei ole ka kustutatud. Samuti on säilinud äriühingu õigusvõime. Maksuvõla ja sunniraha sissenõudmiseks R OÜ-lt on maksuhalduri 14.05.2015 korralduste alusel arestitud äriühingu pangakontod SEB Pank AS-is ja Swedbank AS-is summas 24 090,71 eurot. Sundtäitmise toimingute tulemusena ei ole maksuhalduril õnnestunud R OÜ maksuvõlga sisse nõuda enam kui aasta jooksul, kuna R OÜ-l puuduvad rahalised vahendid ja registervara, mille arvelt oleks võimalik maksuhalduri nõuet rahuldada. Maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et haldustoiminguks loa andmata jätmise korral võib isik asuda hilisema sundtäitmise vältimiseks võõrandama või muul viisil käsutama oma isiklikku vara. MM varasem käitumine äriühingu majandustegevuse korraldamisel (ebatõeste andmetega käibedeklaratsioonide esitamine, käibedeklaratsiooni esitamata jätmine, äriühingu võõrandamine nn tankistile) ning asjaolu, et juhatuse liikmena pole MM taganud ettevõtte maksude tasumist, iseloomustavad maksuhalduri hinnangul MM suhtumist avalik-õiguslikesse 2

§ 120

lg 1 p 3 ja § 121 kohaselt suuruses 26 783,80 eurot (sh maksuvõlg 23 290,26 eurot ja eeldatavad sundtäitmise kulud 15% ulatuses maksuvõlast) ning valides tagatise liigi vastavalt

§-s 122 loetelule. Kui MM soovib kanda deposiidina tagatissumma, siis on kantava deposiidi väärtuseks 23 290,26 eurot. 2. Tallinna Halduskohus rahuldas 27.05.2016 määrusega MTA taotluse, andes MTA-le loa taotleda kohtuliku hüpoteegi seadmist Eesti Vabariigi kasuks (MTA kaudu) MM-le kuuluvale elamumaale (registriosa numbriga XXXXX, asukohaga XXX) summas 26 783,80 eurot. MTA taotlus vastab

§ 1361lg-s 2 sätestatud nõuetele ja on vajalikul määral põhistatud.

Kohtule on esitatud taotluse lahendamiseks vajalikud tõendid ja selgitused. Maksuhaldur on kohtule esitatud taotlusega algatanud MM suhtes maksumenetluse, mille eesmärgiks on

§ 40ja § 96 kohase vastutusotsuse koostamine.

Vastutusmenetlus võib alata ka halduskohtule loataotluse esitamisega (Riigikohtu lahend nr 3-3-1-7-13, p 12). Maksuhalduri hinnangul on MM oma tegevusega – käibedeklaratsioonidel ebaõigete andmete esitamise ja 2014. aasta aprillikuu maksudeklaratsiooni esitamata jätmisega – tekitanud äriühingule maksuvõla. Taotluses välja toodud asjaolude pinnalt ei saa väita, et vastutusotsuse tegemine oleks välistatud või ilmselgelt võimatu. Seega on kontrolli tõenäoliseks tulemuseks rahalise nõude või kohustuse määramine. Kohus nõustub taotleja hinnanguga, et MM varasema käitumise põhjal R OÜ juhatuse liikmena on alust arvata, et MM võib tema suhtes algatatud vastutusotsuse menetlusest teadasaamisel hakata maksukohustusest kõrvale hoidma ja muuta end varatuks. Sellisel juhul võib vastutusotsuse sundtäitmine muutuda keeruliseks või võimatuks. Taolise olukorra tekkimise vältimiseks on vajalik anda maksuhaldurile luba võimaliku tulevase vastutusotsuse täitmist tagavate toimingute sooritamiseks enne kohustuse kindlaksmääramist vastutusotsusega. Taotluses on näidatud, et R OÜ maksuvõlga ei ole õnnestunud sundtäitmise toimingute tulemusena äriühingult sisse nõuda ning sissenõudmise alustamisest on möödunud rohkem kui kolm kuud. Taotlusest ning sellele lisatud dokumentidest nähtuvalt ei esine

§ 96lg 6 nimetatud aluseid, mis välistaksid vastutusotsuse tegemise.

Maksusumma määramise aegumistähtaeg ei ole möödunud (

§ 98) ning R OÜ õigusvõime ei ole lõppenud.

Maksuhalduri valitud abinõu on põhjendatud. Kohtuliku hüpoteegi seadmisega MM-le kuuluvale kinnistule on võimalik tagada maksuhalduri nõue ja võimalikud täitekulud ning taotletav täitetoiming koormab isikut minimaalselt. 3. MM esitas halduskohtu määruse peale 05.07.2016 määruskaebuse. Tallinna Halduskohus ei pidanud 13.07.2016 põhjendatuks määruskaebust ise rahuldada ja edastas selle lahendamiseks Tallinna Ringkonnakohtule. 3

§ 136

¹ lg 1 ja § 130 lg 1 p 2 ei võimalda maksukohustuse tagamise eesmärgil kolmanda isiku varale hüpoteeki seada. Sellist õigust ei sätesta ka asjaõigusseaduse §

1. MM ei kaasatud R OÜ suhtes toimuvasse täitemenetlusse ning teda ei teavitatud täitemenetluse tulemustest. MM korraldas R OÜ raamatupidamist selliselt, et raamatupidamistoiminguid teostas selleks pädev spetsialist. Määruskaebuse esitajal endal puuduvad igasugused teadmised raamatupidamisest. Põhjendamatu ja ennatlik on maksuhalduri ja kohtu hinnang, et kaebaja käitumine on põhjustanud maksukohustuslase kohustuste täitmata jätmise. Maksuhaldur on 28.04.2016 väärteomenetluse nr 930016000104 lõpetamise otsuses leidnud, et kaebaja tegevuses ei ole tuvastatud tahtlust maksukohustuse vähendamiseks ning möönnud, et kaebaja võis olla üksnes hooletu. Samuti on põhjendamatu maksuhalduri ja kohtu seisukoht, et MM on käitunud viisil, mis annab aluse arvata, et ta hakkab tulevase võimaliku nõude täitmise takistamiseks vara võõrandama. Kaebaja ei ole saanud mingil viisil kasu R OÜ-le tekkinud maksuvõlgadest ega teadnud neist midagi kuni
2. aastal toimunud ülekuulamiseni. Kui määruskaebuse esitajal oleks olnud soov oma vara võõrandada, oleks ta seda juba varem teinud. MM-le ei olnud varasemalt teada KR puudutav teave. R OÜ võõrandati KR-le 30.04.2014, kuid maksuhalduri poolt viidatud teave sai Äripäevas avalikuks alles 12.06.
3. Seega on alusetu ja põhjendamatu heita kaebajale ette äriühingu võõrandamist nn tankistile olukorras, kus kaebajale ei olnud maksuhalduri käsitletud andmed teada ega kontrollitavad. Riigikohtu praktika kohaselt riivab

§ 130

lg-s 1 nimetatud täitetoimingute sooritamine

§ 136

¹ lg 1 alusel intensiivselt selle isiku omandipõhiõigust ja ettevõtlusvabadust, kelle suhtes täitmist tagavaid toiminguid tehakse. Täitetoimingute tegemine ei võimalda isikul soovi korral saada tulu temale kuuluva vara võõrandamisest ega vara koormata. Omandiõiguse ja ettevõtlusvabaduse riive muudab intensiivseks täitetoimingu kohaldamise tähtajatus.

-s ei ole sätestatud tähtaega, mis aja jooksul tuleb teha maksu- või vastutusotsus, kui isiku vara suhtes on

§ 136¹ lg 1 alusel ennetavalt sooritatud § 130 lg-s 1 nimetatud täitetoiminguid.

Abinõude kohaldamine võib osutuda ebaproportsionaalseks, kui maksuhaldur mõistliku aja jooksul maksusummat ei määra või vastutusotsust üldse ei teegi. Ehkki maksuhaldur on maksusumma määramise aegumistähtajaks märkinud 20.02.2017, ei ole kohus loa andmist selle tähtajaga sidunud.

1. Maksu- ja Tolliamet palub kirjalikus vastuses jätta määruskaebus rahuldamata. Vastutusotsuse tegemisel lähtutakse süü tsiviilõiguslikust mõistest, mistõttu määruskaebuse esitaja vastutab maksuvõla eest juhul, kui on tuvastatud tema tahtlus või raske hooletus. Maksuhaldur esitab kohtule taotluse enne maksude tasumise õigsuse kontrolli lõppemist ja rahalise kohustuse määramist, mistõttu ei ole maksuhalduril taotluse esitamise ajal veel välja kujunenud lõplikku seisukohta maksukohustuse määramisel tähtsust omavate faktiliste asjaolude tõendatuse suhtes ning seda ei pea taotluse lahendamisel hindama ka kohus. Määruskaebuse esitaja oli R OÜ juhatuse liige ja ainuosanik, millest järeldub, et äriühing oli tema täieliku kontrolli all. Äriühingu juhatuse liikmena pidi MM korraldama äriühingu raamatupidamist. RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
2. Tallinna Halduskohtu 27.05.2016 määrus tuleb tühistada osas, mis puudutab 2014 aprillimai maksustamisperioode. Muus osas on määrus seaduslik ja põhjendatud. Määruskaebuses ei 4

§ 8

lg 1 järgi on juriidilise isiku seaduslikul esindajal kohustus tagada esindatava maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Selle kohustuse rikkumise korral tahtlikult või raskest hooletusest vastutab seaduslik esindaja

§ 40

lg 1 järgi rikkumise tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Isik, kes oli maksuvõla tekkimise ajal äriühingu juhatuse liige, võib olla

§ 6

lg 1 p 3 järgi maksukohustuslaseks ja vastutada solidaarselt äriühinguga viimasele tekkinud maksuvõla eest, kui maksuhaldur tuvastab vastutusmenetluse käigus tema tahtluse või raske hooletuse

§s 8 nimetatud kohustuste täitmisel (Riigikohtu 14.05.2013 määrus nr 3-3-1-7-13, p 9).

§ 96

lg 1 sätestab, et maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur vastutusotsuse. Määruskaebuse esitaja ei ole menetlusväline isik, kelle suhtes pole lubatud

§ 1361lg-s 1 nimetatud luba taotleda.

Seda, et kõnealust luba võib vastutusmenetluses taotleda äriühingu juhatuse liikme vara suhtes, on Riigikohus õigeks pidanud näiteks 27.11.2012 määruses nr 3-3-1-15-12 ja 28.01.2013 määruses nr 3-3-1-16-

1. Riigikohtu üldkogu leidis asjas nr 3-3-1-15-12, et vastutusotsuse täitmise tagamise lahendamisel tuleb muu hulgas välja selgitada, et isik, kellele vastutusotsust teha soovitakse, on tõesti kohustatud maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustust täitma (maksukohustuse tekkimise hetke arvestamine äriühingu juhatuse koosseisu muutumisel, ettevõtte üleminekul; isiku funktsioon ja pädevus äriühingus). Puudub vaidlus, et R OÜ maksuvõlg on kehtiv. Seaduslik esindaja vastutab äriühingu maksuvõla eest osas, mis on tekkinud ajal, mil tema oli äriühingu juhatuse liige. MM oli R OÜ juhatuse liige 10.04.2012 kuni 06.05.
2. Asjaolul, et MM ei olnud maksuotsuse tegemise ajal enam R OÜ juhatuse liige ning teda ei kaasatud äriühingu suhtes toimuvasse täitemenetlusse, ei ole vastutusotsuse tegemise seisukohast tähtsust. Samuti ei ole oluline see, et MM-le ei ole veel koostatud vastutusotsust ehk määratud talle tasumisele kuuluvat maksusummat.

§ 1361

lg-st 1 tulenevalt peab maksukontrolli tõenäoliseks tulemuseks olema rahalise nõude või kohustuse määramine. See nõue on praegusel juhul täidetud osaliselt. Nimelt KMS § 38 lg 1 kohaselt peab maksukohustuslane tasuma tasumisele kuuluva käibemaksusumma käibedeklaratsiooni esitamise kuupäevaks. KMS § 27 lg 1 kohaselt esitatakse käibedeklaratsioon maksuhaldurile maksustamisperioodile järgneva kuu 20. kuupäevaks. Seetõttu ei saa

§-s 8 nimetatud kohustuste täitmata jätmisena heita MMle ette käibedeklaratsioonide esitamata jätmist ja käibemaksu tasumata jätmist 2014 aprilli ja mai eest. Samuti sunniraha tasumata jätmise eest (Riigikohtu 10.05.2016 otsus asjas nr 3-3-120-16 (p 20). Kui juhatuse liikme õigusvastane tegevus seisneb milleski muus kui

§ 8

rikkumises ja ta on sellega tekitanud MTA-le kui võlausaldajale kahju, siis reguleerib selle hüvitamise nõudmise aluseid eraõigus (vt Riigikohtu 04.03.2015 otsus asjas nr 3-2-1-166-14, p 12). Summa, mille tähtajaks tasumata jätmine R OÜ juhatuse liikmena viimase vara arvelt saab MM-le olla

§ 8lg 1 järgi ette heidetav, on 20 078,79 eurot.

Nii MTA taotluses kui halduskohtu määruses on peetud põhjendatuks lisada võimalikule maksusummale eeldatavad sundtäitmise kulud 15% ulatuses ning sellele proportsioonile pole esitatud vastuväiteid ka määruskaebuses. Sellest tulenevalt on summa, mille osas on MTA taotluse rahuldamine õigustatud, 23 090,61 eurot. Seda ületavas osas on halduskohtu määrus ebaseaduslik ja kuulub tühistamisele. 5

§ 1361

lg 1 kohaselt peab täitmist tagavate toimingute sooritamiseks esinema põhjendatud kahtlus, et pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist võib selle sundtäitmine maksukohustuslase tegevuse tõttu osutuda oluliselt raskemaks või võimatuks. Seega ei ole nõutav, et halduskohus tuvastaks maksukohustuslase tegevuse, mis takistab hilisema sundtäitmise tulemuslikkust (see ei ole etteulatuvalt üldjuhul ka võimalik), vaid esile peab tooma asjaolud, mis viitavad sellise võimaluse tõenäosusele. Kuna põhjendatud kahtluse hindamine on prognoos, siis antakse luba täitetoiminguks, kui kohus peab täitmise raskendatust või võimatust asjaoludest ja kogutud tõenditest lähtudes tõenäoliseks (vt Riigikohtu määrused asjades nr 3-3-1-15-12 (p 50 alap c) ja nr 3-3-1-16-12 (p 10.4)). Kõnealune kahtlus ei eelda, et maksukohustuslane oleks juba teinud mingeid konkreetseid toiminguid selleks, et raskendada maksuhalduril võimaliku maksusumma hilisemat sissenõudmist, vaid

§ 1361

alusel täitmist tagavate toimingute ennetav rakendamine ongi nähtud ette selliste võimaluste ärahoidmiseks (vt nt Tallinna Ringkonnakohtu 12.01.2015 määrus haldusasjas nr 3-14-52172 ning 27.01.2015 määrus haldusasjas nr 3-14-51698). 9. Halduskohus leidis, et MM käitumine R OÜ juhatuse liikmena viitab sellele, et ta võib tema suhtes algatatud vastutusotsuse menetlusest teadasaamisel asuda oma vara võõrandama. Maksuhaldur tuvastas, et MM esitas R OÜ nimel ebaõigeid andmeid sisaldavaid käibedeklaratsioone ning seejärel võõrandas äriühingu isikule, kes on tegutsenud paljudes äriühingutes variisiku ehk nn tankistina. MM suhtes toimunud väärteomenetluses selgus, et R OÜ raamatupidamise aluseks olevasse müügiprogrammi sisestasid andmeid ka äriühingu töötajad ning tagantjärele ei olnud enam võimalik tuvastada, kes milliseid arveid ja mis ajal programmi sisestas. Maksudeklaratsioone esitas raamatupidaja. Väärteomenetluses ei leidnud tuvastamist MM tahtlus tegutseda maksukohustuse vähendamise sooviga. Kohtuväline menetleja jõudis järeldusele, et MM rikkus hoolsuskohustust, jättes kontrollimata esitatud deklaratsioonid ja müügiprogrammi sisestatud andmed. Ringkonnakohus märgib, et süüteomenetluses on tõendamisstandard kõrgem kui maksumenetluses. Asjaolu, et väärteomenetluses ei tuvastatud MM tahtlust, ei takista tema suhtes vastutusotsuse tegemist, kuna vastutusotsuse saab teha nii tahtluse kui ka raske hooletuse korral (

§ 40lg 1).

Juhatuse liikme süü vormi loataotluse menetluses ei uurita, vaid see kuulub tõendamisele vastutusotsuse tegemise menetluses (vt nt Tallinna Ringkonnakohtu 28.01.2013 määrust haldusasjas nr 3-12-2311 ning 26.02.2013 määrust haldusasjas nr 3-12-2469).

1. Kuigi väärteomenetluses ei leidnud MM tahtlus tuvastamist, ei ole välistatud vastutusmenetluses süü küsimuses teistsugusele järeldusele jõudmine. Suuremas summas käibe kajastamata jätmine äriühingu maksudeklaratsioonidel võib olla tingitud nii raskest hooletusest kui ka tahtlusest. Ringkonnakohus ei pea eriti usutavaks määruskaebuse esitaja väidet, et ta ei olnud äriühingut võõrandades maksuvõlast teadlik. Asjaolust, et pärast maksuvõlgade tekkima hakkamist on äriühing võõrandatud, võib ringkonnakohtu hinnangul põhjendatult kahtlustada MM soovi vältida maksukohustuse täitmist. Seejuures pole oluline, kas määruskaebuse esitaja teadis äriühingu müümise ajal KR (müügi toimumise ajal ostja L OÜ juhatuse liige) taustast. Üldjuhul ei ole ettevõtte müük variisikule juhuslik ja n-ö tankisti teenuste kasutamise võimalusest ei saada teada ajakirjandusest. Kui isik on varasemalt tegutsenud eesmärgiga vältida maksukohustuse täitmist, on põhjendatud eeldada, et soovimatus vastavat maksukohustust täita säilib ka tulevikus, kui rikkumised tagantjärele tuvastatakse (vt Riigikohtu määrus asjas nr 3-3-1-16-12, p 10.4). Eeltoodu põhjal saab pidada tõenäoliseks, et MM võib pärast vastutusotsuse tegemist asuda oma vara võõrandama või muul moel käsutama, et vältida maksukohustuse täitmist.
2. Ringkonnakohus leiab, et hüpoteegi seadmine MM-le kuuluvale kinnistule ei ole tema õigusi ülemääraselt riivav meede. Määruskaebuse esitaja ei ole näidanud, et tal on piisavalt 6

§ 1361lg 3).

Seega juhul, kui vastutusotsus jääb aegumistähtaja jooksul tegemata, ei saa hüpoteek kinnistule jääda määramatuks ajaks. Menetluste ebaproportsionaalse venimise korral saab kaebaja taotleda halduskohtult antud loa muutmist või tühistamist (HKMS § 265 lg 2). Lisaks on MM-l hüpoteegi kustutamiseks võimalik esitada tagatis.

1. Selguse huvides esitab ringkonnakohus oma määruse resolutsioonis halduskohtu määruse resolutsiooni jõusse jäänud kujul.
2. Määruskaebuse osalise rahuldamise jätmise tõttu tuleb MM menetluskulud mõista välja Maksu- ja Tolliametilt proportsionaalselt määruskaebuse rahuldatud osaga (HKMS § 108 lg-d 1 ja 2). Kuna määruskaebus rahuldatakse ca 14% ulatuses, tuleb Maksu- ja Tolliametilt välja mõista kaebaja kasuks 2,10 eurot (0,14×15 eurot). (allkirjastatud digitaalselt) Oliver Kask (allkirjastatud digitaalselt) Villem Lapimaa (allkirjastatud digitaalselt) Ruth Plaks 7