3-3-1-21-98 MÄÄRUS Eesti Vabariigi nimel Tartus, 19. juunil 1998. a. AS Gefi kassatsioonkaebuse läbivaatamine

§ 12

lg 6 kohaldamise asjas Riigikohtu halduskolleegium koosseisus Tõnu Anton (eesistuja), Jüri Põld ja Harri Salmann vaatas

1. juunil
2. a. avalikul kohtuistungil läbi AS Gefi kassatsioonkaebuse Tartu Ringkonnakohtu
3. aprilli
4. a. otsusele haldusasjas nr. II-3-30/
5. Protsessiosalistena võtsid istungist osa AS Gefi esindajad aktsiaseltsi juhatuse esimees Silver Kitsing ja advokaat Helmut Pikmets ning Tartu Maakonna Maksuameti esindajad advokaadid Harland Paas ja Martin Traat. Juures oli halduskolleegiumi sekretär Tiiu Varend.
6. augustil
7. a. tegi Tartu Maakonna Maksuamet aktsiaseltsile Gefi ettekirjutuse, kuna AS Gefi oli müünud
8. a. aprillis sõiduautosid "odavamalt, kui Eesti Konjunktuuriinstituudi poolt sõiduautodele määratud väikseim maksustatav väärtus", mistõttu

§ 12

lg 6 alusel vähendati aktsiaseltsile tagastamisele kuuluvat käibemaksu 206 955 krooni võrra. Ettekirjutuse kohaselt määras maksuamet sõiduautode maksustatava väärtuse Vabariigi Valitsuse

1. oktoobri
2. a. määruse nr. 237 p. 5 alusel vastavalt Eesti Konjunktuuriinstituudi kataloogile "Mootorsõidukite hinnad".
3. septembril
4. a. esitas AS Gefi Tartu Halduskohtule kaebuse Tartu Maakonna Maksuameti selle ettekirjutuse peale. Kaebuse esitaja leidis, et maksuamet on alusetult ja ebaõigesti kohaldanud

§ 12lg 6 ja Vabariigi Valitsuse 1.

oktoobri

1. a. määrust nr.
2. Kuna ettekirjutuses on märkimata, kuidas maksuamet määras maksustatava väärtuse, siis on ettekirjutus motiveerimata. Tartu Halduskohtu
3. detsembri
4. a. otsusega haldusasjas nr. 3-93/97 jäeti AS Gefi kaebus rahuldamata. Halduskohtunik leidis, et maksuamet on õigesti tuginenud Vabariigi Valitsuse
5. oktoobri
6. a. määrusega nr. 237 kinnitatud "Imporditud kasutatud mootorsõiduki väikseima maksustatava väärtuse määramise korra" sätetele ja konjunktuuriinstituudi kataloogile "Mootorsõidukite hinnad". Samuti leidis halduskohtunik, et ei ole tõendatud, et AS Gefi müüs vaid avariilisi ja tehniliselt mittekorras mootorsõidukeid. Halduskohtunik leidis veel, et ettekirjutuses ei ole maksuamet märkinud, et kataloogi hindadest on 35 % maha arvatud, kuid see on vormiline viga, mis ei ole ettekirjutuse kehtetuks tunnistamise aluseks.
7. jaanuaril
8. a. esitas AS Gefi apellatsioonkaebuse, milles taotles Tartu Halduskohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega rahuldada AS Gefi kaebus. Apellatsioonkaebuse kohaselt ei ole kohus põhjendanud, miks ta AS Gefi poolt esitatud tõendid sõiduautode avariilisuse ja tehnilise seisukorra kohta tagasi lükkab. Veel väidetakse apellatsioonkaebuses, et maksuamet on kohaldanud ebaõigesti

§ 12lg 6 ja ei ole määranud sõiduautode maksustatavat väärtust.

1. aprilli
2. a. otsusega jättis Tartu Ringkonnakohus apellatsioonkaebuse rahuldamata ja Tartu Halduskohtu otsuse muutmata. Ringkonnakohus leidis, et maksuamet on määranud maksustatava väärtuse. Kuna Käibemaksuseadus ei sätesta, millist metoodikat peab maksuamet kohaliku keskmise müügihinna määramisel rakendama, siis võis maksuamet lähtuda konjunktuuriinstituudi kataloogist "Mootorsõidukite hinnad". Kui AS Gefi leidis, et maksuamet määras sõiduautode maksustatava väärtuse ebaõigesti, siis tulenevalt Maksukorralduse seaduse §-st 22 lg 4 lasus aktsiaseltsil Gefi kohustus tõestada, et maks määrati valesti. Aktsiaselts Gefi ei ole selliseid tõendeid esitanud. Samuti leidis ringkonnakohus, et halduskohtunik ei ole apellandi poolt esitatud tõendeid tagasi lükanud, vaid on andnud neile hinnangu.
3. mail
4. a. esitas AS Gefi esindaja advokaat Helmut Pikmets kassatsioonkaebuse, milles taotleb ringkonnakohtu otsuse tühistamist ja uue otsuse tegemist, millega rahuldataks AS Gefi kaebus. Kassatsioonkaebuse kohaselt ei ole kohtud põhjendanud, miks ei arvestatud kassaatori seletust, et AS Gefi on müünud avariilisi ja tehniliselt mittekorras mootorsõidukeid. Samuti ei ole kohtud andnud hinnangut AS Gefi esindaja väidetele, et vaidlustatud ettekirjutuses pole osundatud, kuidas maksuamet määras ettekirjutuses märgitud mootorsõidukite turuhinna. Kassatsioonkaebuses väidetakse veel, et

§ 12lg 6 kohaldamiseks pidi maksuamet määrama keskmise kohaliku müügihinna e.

turuhinna. Seda ei ole aga maksuamet teinud. Samuti ei oleks seaduslik turuhinna määramine

§-s 12 lg 82 sätestatud korras. Kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele väidab Tartu Maakonna Maksuameti esindaja advokaat Harland Paas, et Tartu Ringkonnakohtu kasseeritud otsus on seaduslik ja põhjendatud ning kassatsioonkaebus tuleb jätta rahuldamata. Tutvunud esitatud materjalidega ja kuulanud ära protsessiosalised, Riigikohtu halduskolleegium leidis: 1. Tulenevalt

§-dest 1, 3 lg 1 punktid 3 ja 4, 4 lg 1 ning 5 maksustatakse käibemaksuga käive näiteks ka siis, kui toimub kaupade või teenuste tasuta võõrandamine või nende tarbimine maksukohustuslase enda poolt. Järelikult on

eesmärgiks maksustada käive lähtudes kauba või teenuse väärtusest. Maksustatava väärtuse arvestamise alused on sätestatud

§-s 12, mille kohaselt on maksustatavaks väärtuseks kaupade või teenuste harilikule väärtusele vastav müügihind või arvestuslik hind vastavalt seadusele.

§ 10

kohaselt peab käibemaksukohustuslane arvestama maksustatavalt käibelt käibemaksu ja esitama maksuametile selle kohta käibedeklaratsiooni. Käibemaksu olemusest ja maksumaksja nimetatud kohustustest tuleneb, et maksumaksja peab kauba võõrandamisel selle harilikust väärtusest madalama hinnaga koguma, säilitama ja vajadusel maksuametile esitama tõendid põhjuste kohta, miks on konkreetsel juhul kauba hind harilikust hinnast madalam. Sõiduautode müügi korral saab selliste tõenditega kinnitada näiteks sõiduauto avariilisusest tingitud harilikust madalamat hinda. Selles haldusasjas leidis ringkonnakohus, et "AS Gefi ei ole esitanud tõendeid selle kohta, et tema poolt realiseeritud sõiduautode turuhind oli väiksem sama marki ja sama väljalaskeaastaga sõiduautode turuhinnast ning nende tehnilist seisundit arvestades see oligi nende tõeline turuhind.". Samuti leidis ringkonnakohus, et "Maksuameti ettekirjutuses nimetatud sõiduautode tehnilist seisukorda ja sellest tulenevat väidetavat väiksemat turuhinda ei tõenda ka AS Gefi poolt esimese astme kohtule esitatud materjalid kahe sõiduauto kohta". Seega pole AS Gefi esitanud maksuametile ja kohtule tõendeid, et ettekirjutuses märgitud sõiduautode müük harilikust madalama hinnaga tulenes nende avariilisusest ja tehnilisest seisundist. Seepärast oli maksuametil Maksukorralduse seaduse § 22 lg 1 ja

§ 12

lg 6 alusel õigus määrata AS Gefi poolt müüdud sõiduautode maksustatavaks käibeks nende arvestuslik hind ja sellest tulenev maksusumma. 2.

§ 12

lg 6 sätestab: "Kaupade ja teenuste vahetamisel ja tasuta või asja harilikust väärtusest madalama hinnaga võõrandamisel on maksustatavaks väärtuseks nende keskmine kohalik müügihind (edaspidi turuhind), millest on maha arvatud käesoleva seadusega kehtestatud maks. Kui Maksuamet leiab, et kauba või teenuse deklareeritud maksustatav väärtus on turuhinnast väiksem, võib Maksuamet määrata maksustatava käibe maksustatavaks väärtuseks turuhinna." Selle lõike esimeses lauses on selgelt väljendatud

üldine põhimõte maksustatavaks väärtuseks on kaupade või teenuste võõrandamisel nende harilik väärtus. Sellest madalama hinnaga võõrandatud kaupade ja teenuste maksustatavaks väärtuseks on aga nende arvestuslik hind - keskmine kohalik müügihind, millest on maha arvatud käibemaks. Teisest lausest tuleneb, et kui maksuamet leiab, et deklareeritud maksustatav väärtus ei vasta kaupade või teenuste harilikule väärtusele, on ta volitatud läbi viima haldusmenetluse deklareeritud maksustatava väärtuse asemel uue, turuhinnast lähtuva maksustatava väärtuse määramiseks. Nimetatud haldusmenetluse raames tuleb maksuametil teha otsustus, millega määratakse vastavate kaupade ja teenuste turuhind ning maksustatav väärtus. Selline otsustus võib olla vormistatud ettekirjutusena.

§-s 12 lg 6 ja selle seaduse teistes sätetes ei reguleerita turuhinna kindlakstegemise korda. Seetõttu on maksuametil õigus ise valida turuhinna kindlakstegemiseks sobiv metoodika. Kuna metoodika pole määratud üldaktiga, siis on eriti oluline, et maksuamet selgitaksmaksumaksjale, kuidas on tehtud kindlaks keskmine kohalik müügihind e. turuhind. Ka Maksukorralduse seaduse §-st 22 lg 3 tuleneb samasisuline järeldus. Selle seaduse nimetatud sätte alusel on maksuhalduril kohustus näidata ettekirjutuses maksusumma määramise aluseks olnud metoodika. Kui maksuamet ei selgita maksumaksjale, kuidas on tehtud kindlaks turuhind ja määratud maksustatav väärtus, siis on maksuameti vastav ettekirjutus motiveerimata ja maksumaksjal pole võimalik mõista ja vajadusel vaidlustada keskmise kohaliku müügihinna ja maksustatava väärtuse määramist. Sellisel juhul on maksumaksjal võimalik oma õigusi kaitsta kaebuse esitamise teel halduskohtusse seoses ettekirjutuse motiveerimatusega. 3. Vaidlustatud ettekirjutuses on märgitud, et "Maksuamet on allpoolnimetatud sõiduautode maksustatava väärtuse määramisel aluseks võtnud

(RT 1993 60, 847 koos hilisemate muudatustega) § 12 lg 6 ja Vabariigi Valitsuse

1. oktoobri 1996.a määruse nr 237 p. 5 alusel Eesti Konjunktuuriinstituudi kataloogi "Mootorsõidukite hinnad".". Kuna maksuametil on õigus valida turuhinna kindlakstegemiseks sobiv metoodika, siis võiks selleks olla ka turuhinna kindlakstegemine kataloogi "Mootorsõidukite hinnad" alusel. Kuid samas ettekirjutuses väidab maksuamet, et "Eelpoolnimetatud sõiduautod on Eesti Vabariigis müüdud odavamalt kui Eesti Konjunktuuriinstituudi poolt sõiduautodele määratud väikseim maksustatav väärtus.". Väikseima maksustatava väärtusena on maksuamet käsitlenud seejuures Tolliameti poolt määratud väikseimat maksustatavat väärtust. Just sellest väärtusest ongi maksuamet lähtunud maksustatava väärtuse arvestamisel. Eesti Konjunktuuriinstituut ei ole määranud sõiduautodele väikseimat maksustatavat väärtust, vaid on koostanud regulaarselt läbiviidavate hinnavaatluste alusel keskmist müügihinda kajastavat kataloogi "Mootorsõidukite hinnad". Seega on maksuamet osundanud maksustatava väärtuse kindlakstegemisel kahele erinevale iseseisvale alusele - kataloogile "Mootorsõidukite hinnad" ja Tolliameti poolt määratud väikseimale maksustatavale väärtusele. Kohtutoimikute materjalidest nähtub, et kahe erineva aluse märkimine vaidlustatud ettekirjutuses ei ole tehniline eksimus. Kui haldusakti motiveerimiseks on esitatud üksnes asjasse mittepuutuvad või üksteist välistavad väited, siis on selline haldusakt motiveerimata.
2. Vaidlustatud ettekirjutuse õigusliku alusena märgitud

§-s 12 lg 6 ei kasutata mõistet "väikseim maksustatav väärtus". Seda mõistet kasutatakse imporditud kasutatud mootorsõidukite maksustamisel.

§ 12

lg 82 kohaselt määratakse imporditud kasutatud mootorsõiduki väikseim maksustatav väärtus Vabariigi Valitsuse poolt kehtestatud korras. Vabariigi Valitsuse

1. oktoobri
2. a. määrusega nr. 237 kinnitatud "Imporditud kasutatud mootorsõiduki väikseima maksustatava väärtuse määramise korra" p. 2 sätestab, et imporditud kasutatud mootorsõiduki väikseima käibemaksuga maksustatava väärtuse määramisel võetakse aluseks sellega samasuguse mootorsõiduki keskmine müügihind Eesti autoturul. Korra punktist 5, millele maksuamet vaidlustatud ettekirjutuses osundab, tuleneb, et keskmiseks müügihinnaks loetakse Eesti Konjunktuuriinstituudi poolt regulaarselt läbiviidavate hinnavaatluste tulemusena igas kvartalis koostatavas mootorsõidukite keskmiste müügihindade hinnakirjas olevat keskmist müügihinda. Vaidlustatud ettekirjutuses ei ole aga maksuamet keskmise kohaliku müügihinnana arvestanud mitte korra punktis 5 nimetatud keskmist müügihinda, vaid väikseimat maksustatavat väärtust. Korra p. 6 alusel on väikseima maksustatava väärtuse arvestamiseks keskmine müügihind korrutatud koefitsiendiga 0,65 ning tulemusele liidetud mootorsõidukiaktsiis. Seega on väikseima maksustatava väärtuse leidmise arvestuslik meetod põhimõtteliselt erinev keskmise kohaliku müügihinna leidmisest kataloogi "Mootorsõidukite hinnad" abil. 5.

§ 12

lg 6 kohaselt tuleb maksustatava väärtuse leidmiseks arvata keskmisest kohalikust müügihinnast e. turuhinnast maha käibemaks. Seega pole arvestuslikuks lõplikuks maksustatavaks väärtuseks turuhind. Kuna imporditud kasutatud mootorsõiduki väikseima maksustatava väärtuse kindlakstegemise arvestuslik meetod ei näe ette käibemaksu mahaarvamist, siis oleks

§-ga 12 lg 6 vastuolus maksustatava väärtuse samastamine väikseima maksustatava väärtusega.

§ 12lg 6 teise lause tõlgendamisel tuleb lähtuda sama sätte esimesest lausest.

Seega tuleb maksuametil määrata maksustatavaks väärtuseks mitte turuhind, vaid arvestada sellest maha ka käibemaks. Kuna maksuamet ja kohtud on kohaldanud ebaõigesti

§ 12

lg 6, siis tuleb ringkonnakohtu otsus tühistada ja saata asi uueks läbivaatamiseks. Kuna Riigikohtul pole võimalik teha selles haldusasjas uut otsust, siis kuulub kassatsioonkaebus rahuldamisele osaliselt, s.o. osas, milles palutakse tühistada ringkonnakohtu otsus. AS Gefi taotlus kohtukulude jagamiseks jääb läbi vaatamata, kuna Riigikohus ei tee selles haldusasjas uut otsust. Juhindudes HKS §-dest 57 p. 2 ja 68 lg 3, Riigikohtu halduskolleegium otsustab: Rahuldada osaliselt AS Gefi kassatsioonkaebus. Tühistada Tartu Ringkonnakohtu 6. aprilli 1998. a. otsus haldusasjas nr. II-3-30/98 ja saata asi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule teises koosseisus. Tagastada aktsiaseltsile Advokaadibüroo Paul Varul kassatsioonikautsjon 550 (viissada viiskümmend) krooni. Määrus jõustub 29. juunil 1998. a. teatavaks tegemisest. Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann