KOHTUOTSUS Eesti Vabariigi nimel Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine RESOLUTSIOON 3-3-1-36-03 16. aprill 2003

§ 10

lg 4 p 3 alusel jättis maksuamet osaühingule Peipsi Grupp käibemaksu tagastamata juurdearvestatud käibemaksu ja tulumaksu osas, s.o kokku 866 893 krooni. Otsustes märgiti veel, et osaühingu Peipsi Grupp kontrollimise materjalid on edastatud Maksupettuste Uurimise Keskusele äriühingu vastutavate ametiisikute suhtes kriminaalmenetluse alustamiseks KrK § 1481 lg-te 2, 5 ja 8 tunnustel, ning

1. veebruaril 2002 on alustatud kriminaalmenetlust.
3. mail 2002 sai Jõhvi Halduskohus OÜ Peipsi Grupp kaebuse Ida-Viru Maksuameti
4. aprilli
5. a otsuse peale. Kaebuses taotleti maksuameti otsuse tühistamist ja ettekirjutuse tegemist tagastada enammakstud käibemaks. Kaebuse esitaja leidis, et maksuamet on ebaõigesti kohaldanud MKS § 10 lg 4 p 3, sest ta pole tuvastanud osaühingu Peipsi Grupp tegevuses sellise maksuõiguserikkumise tunnuseid, millest järelduks, et enammakstud käibemaksu tagastamise taotlus on ebaõige.
6. Jõhvi Halduskohtu
7. oktoobri
8. a otsusega haldusasjas nr 3-135/2002 rahuldati OÜ Peipsi Grupp kaebus ja tühistati täielikult maksuameti
9. aprilli
10. a otsus. Maksuametit kohustati tagastama enammakstud käibemaks ja talt mõisteti kaebaja kasuks välja kohtukulud 13 362 krooni, sellest õigusabikulu 13 327 krooni. Kohus leidis, et maksuameti otsusest ei nähtu, et õiguserikkumise oleks pannud toime kaebuse esitaja. Maksuamet ei ole tuvastanud rikkumise fakti ega selgitanud, kuidas on alustatud kriminaalmenetlus seotud enammakstud käibemaksu tagastamisega. Maksuameti otsusest ei nähtu ühemõtteliselt, kas enammakstud käibemaksu tagastamine peatati, et täita osaühingu Peipsi Grupp maksukohustus vastavalt juurdearvestatud käibemaksule ja tulumaksule, või selleks, et teha kriminaalmenetluses kindlaks osaühingu tegevuse seaduslikkus seoses käibemaksu arvestamisega ja enammakstud maksusumma tagastamise taotlemisega. Kui on piisavalt andmeid maksusumma määramiseks, siis rikub enammakstud maksusumma tagastamise peatamine maksukohustuslase õigusi, sest maksu määramise ettekirjutuse tegemata jätmine võtab maksukohustuslaselt võimaluse seda haldusakti vaidlustada. Kuna tagastamise peatamist tingivad asjaolud on tuvastamata, siis leidis kohus, et otsus on motiveerimata ja seega ka õigusvastane ning tuleb tühistada.
11. Ida-Viru Maksuamet esitas halduskohtu otsuse peale apellatsioonkaebuse, milles taotles, et ringkonnakohus tühistaks halduskohtu otsuse ja teeks uue otsuse, millega jätaks osaühingu Peipsi Grupp kaebuse rahuldamata. Apellant leidis, et kohus on kohaldanud MKS § 10 lg 4 p 3 ebaõigesti. Maksusumma tagastamine peatati, sest maksuseaduste rikkumise fakti kohta on alustatud kriminaalmenetlust. OÜ Peipsi Grupp tegevuses ilmnenud maksuseaduste rikkumise fakt seisneb selles, et otsuses märgitud äriühingud ei ole kaebuse esitajale tegelikult kaupu müünud. Kuriteosündmuse tuvastamine ja kuriteo toime pannud isiku kindlakstegemine toimub kriminaalmenetluses.
12. Tartu Ringkonnakohtu
13. jaanuari
14. a otsusega rahuldati Ida-Viru Maksuameti apellatsioonkaebus, tühistati Jõhvi Halduskohtu otsus ning jäeti rahuldamata OÜ Peipsi Grupp kaebus maksuameti otsuse tühistamiseks ja ettekirjutuse tegemiseks tagastada enammakstud käibemaks. Ringkonnakohus leidis, et Jõhvi Halduskohus on kohaldanud MKS § 10 lg 4 p 3 ebaõigesti. Selleks, et enammakstud maksusumma tagastamise peatamine oleks põhjendatud, ei pea maksuhaldur tuvastama maksuõiguserikkumist. Peatamise aluseks on põhjendatud kahtlus ja selle kontrollimiseks kriminaalmenetluse alustamine. Maksuameti otsus on piisavalt motiveeritud. Poolte kohtukulud jäeti nende endi kanda. Osaühingu Peipsi Grupp kohtukulud seisnesid õigusabikulus 9392 krooni 80 senti. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RIIGIKOHTUS
15. OÜ Peipsi Grupp on esitanud kassatsioonkaebuse, milles taotleb ringkonnakohtu otsuse tühistamist ja Jõhvi Halduskohtu otsuse jõusse jätmist ning apellatsioonimenetluses kantud kohtukulude väljamõistmist. Kassaator leiab, et ringkonnakohus on tõlgendanud MKS § 10 lg-id 4 ja 5 ebaõigesti ega ole arvestanud Riigikohtu halduskolleegiumi
16. mai
17. a määruses (asi nr 3-3-117-98) avaldatud seisukohti. OÜ Peipsi Grupp on arvanud sisendkäibemaksu maksusummast maha KMS § 18 lg 1 alusel õigesti, mida kinnitavad Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi
18. märtsi
19. a otsuses (asi nr 3-4-1-1-02) avaldatud seisukohad. Maksuamet on otsuse tegemisel rikkunud proportsionaalsuse printsiipi, kuid ringkonnakohus pole, hoolimata HKMS § 19 lg-s 6 sätestatud nõudest, kontrollinud diskretsiooni teostamist.
20. Ida-Viru Maksuameti kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele leitakse, et kassatsioonkaebus ei ole põhjendatud. Ringkonnakohus on kohaldanud MKS § 10 lg-id 4 ja 5 õigesti. RIIGIKOHTU HALDUSKOLLEEGIUMI SEISUKOHT
21. Samade protsessiosaliste vahelise samaliigilise vaidluse lahendas Riigikohtu halduskolleegium
22. aprilli
23. a otsusega (haldusasi nr 3-3-1-18-03). Ka käesolevas haldusasjas on maksuvaidluse õigeks lahendamiseks vajalik kõigepealt vastata küsimusele, kuidas tõlgendada MKS § 10 lg 4 p
24. Käesolevas otsuses esitab Riigikohtu halduskolleegium varasemas otsuses toodud põhjendused ja selgitused kokkuvõtvalt, viitamata sealjuures
25. aprilli
26. a otsusele.
28. juulini 2002 kehtinud

§-s 10 tehti muudatusi 7. novembril 1996 vastu võetud Käibemaksuseaduse ja

muutmise seadusega. Selle seadusega täiendati viidatud paragrahvi lõikega 4 järgmises sõnastuses: "

või maksuseaduste rikkumise tunnuste tuvastamisel peatada enammakstud maksusumma tagastamine: 1) otsuse jõustumiseni haldusõiguserikkumise asjas, välja arvatud käesoleva lõike punktis 2 sätestatud juhul; 2) haldusõiguserikkumiste seadustiku (RT 1992, 29, 396; RT I 1995, 76-78, 1345; 83, 1441; 1996, 3, 56 ja 57; 26, 528; 31, 631; 48, 944) paragrahv 226 alusel uurimisorganile üleantud materjalide alusel algatatud kriminaalasjas otsuse jõustumiseni või kriminaalasja algatamisest keeldumise või lõpetamise määruse tegemiseni; 3) kriminaalasjas otsuse jõustumiseni või kriminaalasja algatamisest keeldumise või lõpetamise määruse tegemiseni, välja arvatud käesoleva lõike punktis 4 sätestatud juhul; 4) vastavalt kriminaalmenetluse koodeksi (ENSV Ülemnõukogu Teataja 1961, 1, 4 ja lisa; RT I 1995, 6-8, 69; 15, 173; 83, 1441; 1996, 6, 101; 31, 631; 48, 943) paragrahv 96 4. lõikele edasisuunatud materjalide alusel tehtud halduskaristuse otsuse jõustumiseni või asja menetluse lõpetamise otsuse jõustumiseni." Selle sätte uus redaktsioon jõustus 1. juunil 2000. Uues redaktsioonis lisati esimesse lausesse sõnade "tunnuste tuvastamisel" järele sõnad "või maksuhalduri poolt maksuseaduse rikkumise fakti kohta kriminaalasja algatamiseks avalduse esitamisel". Samal ajal jõustus sama paragrahvi täiendamine lõikega 5 järgmises sõnastuses: "

või maksuseaduse rikkumise tunnuste tuvastamisel või täienduses sätestatud alusel - maksuseaduse rikkumise fakti kohta kriminaalasja algatamiseks avalduse esitamisel. Maksuameti vaidlustatud otsustest ja seletustest nähtub, et enammakstud maksusumma tagastamine peatati täienduses sätestatud alusel. Järelikult tuleb selles haldusasjas MKS § 10 lg 4 tõlgendamisel selgitada, kuidas mõista "maksuseaduse rikkumise fakti" ja selle kohta "kriminaalasja algatamiseks avalduse esitamist".

1. Mõiste "maksuseaduse rikkumise fakt" tähendab juriidilist fakti - tegu kui õiguserikkumist, mis koos kriminaalasja algatamiseks avalduse esitamisega moodustavad faktilise koosseisu õigusliku tagajärje - enammakstud maksusumma tagastamise peatamise - kohaldamiseks. Faktilise koosseisu kui MKS § 10 lg 4 kohaldamise aluse kindlakstegemiseks on oluline, et "kriminaalasja algatamiseks avalduse esitamine" tähendab KrMK § 90 lg 1 p-s 3 märgitud teadet kui kriminaalmenetluse alustamise ajendit. Viidatud paragrahvi
2. lõike järgi alustatakse sellise teate alusel kriminaalmenetlust siis, kui on küllaldaselt andmeid, mis viitavad kuriteo tunnustele. See tähendab, et kui maksuametil pole maksuõiguserikkumise kohta selliseid andmeid, mis viitavad kuriteo tunnustele, siis puudub üks faktilise koosseisu element - "maksuseaduse rikkumise fakt". Tagastamise peatamine poleks sellisel juhul õiguspärane. Enammakstud maksusumma tagastamise peatamiseks peab maksuametil olema selliseid andmeid, mis viitavad kuriteo tunnustele tagastamistaotluse esitanud maksukohustuslase tegevuses. Seejuures peab kuriteokahtlus seisnema alusetu tagastamistaotluse esitamises kasu saamise eesmärgil. Silmas tuleb pidada, et maksudeklaratsioonis esitatud tagastamistaotlus on seotud konkreetse maksu ja maksustamisperioodiga. Teiste maksude või maksustamisperioodidega seotud nõuded või kuriteokahtlus ei ole seepärast enammakstud maksusumma tagastamise peatamise aluseks. Vastupidine seisukoht poleks kooskõlas peatamise ajutise iseloomuga, võtaks maksukohustuslaselt võimaluse vaidlustada maksuameti tegevust sisuliselt ja võimaldaks maksu määramata kinni pidada maksukohustuslasele kuuluvaid käibevahendeid. Sellisele juhtumile viitavadki käesolevas asjas tuvastatud asjaolud. Arvestades kriminaalmenetluseks kuluvat aega, viiks MKS § 10 lg 4 p 3 laiendav tõlgendamine ilmselgelt ebaproportsionaalse tulemuseni. 11.

§ 10lg 4 algset redaktsiooni on Riigikohtu halduskolleegium tõlgendanud 8.

mai

1. a määruses haldusasjas nr 3-3-1-17-98 (RT III 1998, 17, 182). Ka uue redaktsiooni tõlgendamisel on olulised viidatud määruse järgmised seisukohad:
2. Maksuhalduri õigus peatada enammakstud maksusumma tagastamine eeldab MKS § 10 mõttest tulenevalt sellise maksuõiguserikkumise tunnuste tuvastamist, millest järelduks, et enammakstud maksusumma tagastamise taotlus on ebaõige. Seega ei tulene maksuhalduri õigus peatada enammakstud maksusumma tagastamine ükskõik millise maksuõiguserikkumise tunnuste tuvastamisest. Maksuhaldur peab näitama, et sellel maksuõiguserikkumisel, mille tunnused tuvastati, on seos tagastamisele kuuluva maksusummaga. Uue redaktsiooni kohaldamisel ei tule lähtuda maksuõiguserikkumise tunnuste tuvastamisest, vaid andmetest, mis viitavad kuriteo tunnustele.
3. Maksuhalduri õigus peatada MKS § 10 lg 4 alusel enammakstud maksusumma tagastamine ei ole maksuhalduri kohustus, vaid üksnes õigus teostada otsustusdiskretsiooni. Diskretsioonivolitus ei tähenda täielikku otsustamisvabadust, kuna diskretsiooni teostamisel on õiguslikud piirid. MKS § 10 lg 4 kohaldamisel tuleb juhinduda selle sätte ja kogu seaduse eesmärgist ja mõttest. 3.

§ 10

lg 4 eesmärk ja mõte on anda maksuhaldurile võimalus tagada maksumaksja maksukohustuse täitmine juhul, kui on piisav alus kahtluseks, et maksukohustus jääb muidu täitmata.

1. Maksuamet pole ei vaidlustatud otsuses ega kohtumenetluses esitanud selliseid andmeid, kus kaebaja on ebaõige tagastamistaotluse esitamise abil nõudnud alusetult käibemaksu tagastamist. Seepärast on maksuameti vaidlustatud otsus õigusvastane ja tuleb tühistada. Asjaolust, et osaühingu Peipsi Grupp lepingupartnerite tegevus polnud varasematel maksuperioodidel õiguspärane, ei tulene, et kaebaja on
2. aasta jaanuarikuus ja veebruarikuus nõudnud enammakstud maksusumma tagastamist alusetult. Sellist järeldust kinnitab ka Riigikohtu põhiseaduslikkuse järelevalve kolleegiumi
3. märtsi
4. a otsus asjas nr 3-4-1-1-02 (RT III 2002, 8, 74). Viidatud otsuse punktis 16 on Riigikohus asunud järgmisele seisukohale: "Käibemaksupettusega saab olla tegemist siis, kui müüja väljastab ostjale arve, kuid müüja jätab arvel näidatud käibemaksu riigile tasumata. Selles olukorras tekib riigil nõudeõigus müüja vastu. Ostjal ei ole kohustust kontrollida, kas müüja tasub riigile käibemaksu, ning üldjuhul pole see tal ka võimalik. Kui ostja on käitunud heauskselt, siis puudub alus piirata ostjal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust."
5. Ringkonnakohus pole MKS § 10 lg 4 p 3 kohaldamisel pööranud vajalikku tähelepanu nõudele, et tegemist peab olema andmetega maksusumma tagastamist taotlenud maksukohustuslase sellise tegevuse kohta, kus ebaõige tagastamistaotluse esitamise abil nõutakse alusetult käibemaksu tagastamist. Niisuguseid andmeid ei ole maksuamet esitanud vaidlustatud otsuses ega kohtumenetluses. Seepärast tuleb ringkonnakohtu otsus tühistada MKS § 10 lg 4 p 3 ebaõige kohaldamise tõttu.
6. Osaühingu Peipsi Grupp kassatsioonkaebus tuleb rahuldada osaliselt, sest jõusse ei saa jätta Jõhvi Halduskohtu otsust osas, millega maksuametit kohustati tagastama enammakstud käibemaks. Maksuamet kohaldas küll MKS § 10 lg 4 p 3 vääralt, kuid samas on seoses väidetava käibemaksupettusega alustatud rohkem kui aasta tagasi kriminaalmenetlust ja seda ei ole lõpetatud. Riigikohtu halduskolleegiumil puudub võimalus hinnata, kas kriminaalmenetluses on selgunud asjaolusid, mis on piisavaks aluseks, et käibemaksu tagastamine peatada. Maksuametil tuleb käesolevast otsusest ja kriminaalmenetluse senistest tulemustest lähtudes ise otsustada, kas käibemaks viivitamata tagastada või teha uus otsus tagastamise peatamiseks. Kui maksuametil on piisavalt tõendeid maksu määramiseks, siis tuleb teha maksuotsus, mitte aga peatada enammakstud maksusumma tagastamine.
7. Osaühingu Peipsi Grupp kohtukulude taotlus rahuldatakse osaliselt, sest kassatsioonkaebus rahuldatakse osaliselt. Kolleegium vähendab maksuametilt väljamõistetavat õigusabikulu apellatsioonimenetluses kolmandiku võrra. Seega mõistetakse maksuametilt osaühingu Peipsi Grupp kasuks välja 6200 krooni õigusabikulude katteks apellatsioonimenetluses. Tõnu Anton, Hele-Kai Remmel, Harri Salmann