) §-i 84 ning AS PE Konsult poolt tema omandisse antud aktsiate võõrandamisest saadud tulu ei saa käsitleda J. Ilvesti tuluna; 2) residendist füüsilise isiku tulumaksu puhul on
eesmärgiks vältida olukordi, kus isik saavutab tulemuse, mida saab pidada majanduslikus mõttes tulu laekumiseks, ent soovib tulumaksu tasumise kohustust vältida seeläbi, et kajastab tehingu majanduslikku sisu teistmoodi. Käesoleval juhul sellist vastuolu tehingu vormi ja majandusliku sisu vahel ei esine; 3) residendist füüsilise isiku tulumaksust kõrvalehoidumisega saab olla tegemist juhul, kui isik on saanud tehtavate tehingute tulemusena mingisuguse maksusoodustuse, mille saamine läheb vastuollu residendist füüsilise isiku tulu maksustamise põhimõtete ja eesmärkidega, ning tehingutel ei ole muud arvestatavat majanduslikku sisu peale taotletava maksusoodustuse saamise. Kohtu hinnangul ei ole täidetud kumbki eelnimetatud tingimustest; 4) maksuhaldur ei ole millegagi tõendanud, et J. Ilvesti ja AS PE Konsult vahelise tehingu eesmärk oleks kuritarvitus; 5) mitterahalise sissemakse eest aktsiaseltsi aktsiate omandamise käsitlemine füüsilise isiku maksustatava tuluna on välistatud TuMS § 15 lg 4 p-s 10 sätestatu tõttu, mille kohaselt ei maksustata tulu äriühingus osaluse suurendamisest või omandamisest mitterahalise sissemakse teel; 6) õiguspärane on anda mitterahalise sissemaksena aktsiaseltsile ka selliseid asju või varalisi õigusi, mille puhul aktsiaselts need koheselt võõrandab ning kasutab oma majandustegevuses mitterahalise sissemakse võõrandamisest saadud raha; 7) J. Ilvesti isiklikku kasutusse ei ole laekunud uusi rahalisi vahendeid ega uusi esemeid. J. Ilvest võib saada oma varakäsutuselt kasu tulevikus ning selliselt saadav tulu kuulub maksustamisele siis, kui see tulu laekub; 8) tulumaksukohustus tekib füüsilisel isikul TuMS § 36 lg 1 kohaselt tulu laekumisest, mitte tulu saamise võimaluse tekkimisest; 9) asjaolust, et J. Ilvest ja AS PE Konsult olid omavahel seotud isikud, ei saa teha järeldust, et aktsiate üleandmine toimus vaid füüsilise isiku tulumaksukohustuse vältimise eesmärgil; 10) kohus peab põhjendatuks välja mõista menetluskulud summas 15 000 krooni. 5. Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskus palus apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu otsus ja teha uus otsus, millega jätta maksuotsus jõusse. Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt: 1) kaebaja põhjendused on paljasõnalised ega tõenda tehtud tehingute ja toimingute arvestatavat majanduslikku sisu; 2) maksuhaldur peab tuvastama maksudest kõrvalehoidumise tahtluse objektiivsete asjaolude pinnalt. Kui maksuhaldur ei tuvasta maksukohustuslase tehtud tehingutel ja toimingutel aktsepteeritavaid majanduslikke või maksuõigusväliseid põhjendusi, vastab isiku tegevus
Maksuhaldur loeb asjas tuvastatud asjaolude pinnalt tehingute ja toimingute majandusliku sisuga vastavuses olevaks tehinguks müügitehingu J. Ilvesti ja Swedbank vahel, jättes kõrvale aktsiate võõrandamise AS-le PE Konsult ja viimase poolt aktsiate võõrandamise Swedbankile; 3) kohus jättis tähelepanuta, et TuMS § 15 lg 1 alusel maksukohustuse tekkimiseks pole oluline, mida maksukohustuslane saadud kasuga tulevikus peale hakkab. Maksukohustus tekib vahetult seadusega sätestatud teokoosseisu saabumisel (
Mitterahalise sissemakse tegemise eesmärgiks oli maksukohustuse vältimine; 4) maksustamisel ei ole küsimuse all mitte mitterahalise sissemakse õiguspärasus, vaid tehingu sisu ja vormi vastavus.
eesmärk on tagada ühetaoline maksustamine juhtumitel, kus maksukohustuslane on maksukohustuse vältimiseks teinud tsiviilõiguslikult korrektsed tehingud; 5) TuMS § 36 mõttes laekunud tuluna ei saa käsitada mitte ainult otsese valduse saamist tulu üle, vaid faktilist võimalust kontrollida majandusliku hüve kasutamist; 6) TuMS § 36 lg 1 tähenduses tuleb tulu laekumise hetke määratlemisel võtta aluseks see, kas isiku maksevõime mingil hetkel muutus või mitte. Kui maksukohustuslase maksevõime suureneb, on ka tulu laekunud. Tulu laekumise edasilükkamist ei saa samastada olukorraga, kus isik tulu ei saanud ehk tema maksevõime ei suurenenud; 7) maksustamise aluseks oli seisukoht, mille järgi loeti J. Ilvest tegelikuks aktsiate võõrandajaks Swedbankile. Järelikult tuleb majanduslikult näha olukorda nii, nagu oleks J. Ilvest esmalt võõrandanud aktsiad, saanud tulu ja soetanud selle eest AS PE Konsult aktsiad. Seega ei saanud kaebaja aktsiate loovutamise eest vastu mitte AS PE Konsult aktsiaid, vaid esmalt raha, st TuMS § 15 lg 1 alusel maksustatavat kasu. Kaebaja on püüdnud tsiviilõiguslike kujundusvõimalustega vältida kirjeldatud olukorda. Maksuhalduril on
alusel võimalik lähtuda tehingute majanduslikust sisust ja reastada tehingud vastavalt nende tegelikule toimumise järjekorrale. 6. Tallinna Ringkonnakohus leidis, et halduskohus kohaldas
§-i 84 vääralt ning hindas tõendeid ebaõigesti, seetõttu tühistas ringkonnakohus halduskohtu otsuse ja jättis uue otsusega J. Ilvesti kaebuse maksuotsuse tühistamiseks rahuldamata. Ringkonnakohtu otsuses on esitatud järgmised põhjendused ja seisukohad: 1) käesoleva asja faktilised asjaolud kinnitavad veenvalt, et mitterahaline sissemakse aktsiate näol AS-le PE Konsult tehti eesmärgiga vältida TuMS § 15 lg-st 1 tuleneva maksukohustuse täitmist; 2) kui J. Ilvestile kuulunud 18 850 Hansapanga aktsiat oleks Swedbankile 3 981 593,50 krooni eest müünud J. Ilvest ise, oleks tal tulnud tehingult saadud kasult
§-i 84 ning lugenud TuMS § 15 lg 4 p-s 10 sätestatud tulumaksuvaba tehingu tulumaksuga maksustatavaks tehinguks. Kassatsioonkaebuse põhjendused on järgmised: 1) TuMS § 15 lg 4 p 10 lubab tingimusteta maksuvabalt teha mitterahalise sissemakse isikul, kes soovib alustada ettevõtlusega tegelemist või suurendada oma osalust äriühingus. Seega, sõltumata subjektiivsetest asjaoludest, on TuMS § 15 lg 4 p 10 alusel lubatud maksuvabalt äriühingule üleantava vara vastu saada osalus äriühingus; 2) kassaator ei ole TuMS § 15 lg 1 alusel saanud kasu, mida saaks seaduslikult ja õiguskindluse põhimõtet järgides maksustada; 3) ringkonnakohus ei ole analüüsinud kaebaja väidet, et mitterahaline sissemakse tehti kehtiva seaduse alusel ning TuMS § 15 lg 4 p 10 välistab selgesõnaliselt tulumaksu maksmise mitterahalise sissemakse teostamisel; 4) mitterahalise sissemakse ja müügi vahe on majanduslikult erinev; 5) kassaator ei ole AS-ga PE Konsult sõlminud mitte mingisuguseid tehinguid, mille alusel saaks väita, et kassaator on AS-le PE Konsult laekunud raha saanud (varjatult) isiklikuks otstarbeks kasutada. Mitterahalise sissemakse peamine eesmärk oli AS PE Konsult päästmine likvideerimisohust ning ettevõtlusega suuremas mahus tegelema asumine - juhul, kui äriühingusse ei oleks kaasatud lisakapitali ning ei oleks hakatud tegelema ka investeerimisega, siis oleks
alusel kõrvale, sest vastavalt tehingute majanduslikule sisule tehti AS Hansapank aktsiate müügitehing J. Ilvesti ja Swedbanki vahel. Seega ei saanud J. Ilvest aktsiate loovutamise eest vastu mitte AS PE Konsult aktsiaid, vaid esmalt raha, st TuMS § 15 lg 1 alusel maksustamisele kuuluvat kasu; 2) J. Ilvest ei põhjendanud maksumenetluses mitterahalist sissemakset mitte AS PE Konsult vajadustega, vaid üksnes aktsiate sundmüügiga. Tehingu peamiseks eesmärgiks oli maksudest kõrvalehoidumine; 3) tehingute ajaline lähedus iseenesest ei saa olla maksustamise aluseks ega ainsaks tehingute majanduslikku sisu määravaks kriteeriumiks. Tehingute tegemise aeg on käesolevas asjas oluline osas, kus tuvastatakse tehingu tegemise eesmärk. Isik oli teadlik Swedbanki ülevõtmispakkumisest ning teadlik sellest, et mitterahalise sissemakse mittetegemise korral oleks tulnud tasuda tulumaksu. Juhul, kui füüsilise isiku tulu TuMS § 15 lg 1 alusel maksustatav ei oleks, ei oleks J. Ilvest mitterahalist sissemakset teinud; 4) lähtudes asjaolust, et maksuhaldur on tuvastanud J. Ilvesti teadlikkuse sellest, et aktsiad tuleb Swedbankile võõrandada, ning sellest, et maksuhaldur ei leidnud J. Ilvesti tehtud tehingutel ja toimingutel olevat ühtegi arvestatavat majanduslikku või muud põhjendust, on käesolevas asjas tegemist maksukohustusest kõrvalehoidumise eesmärgil tehtud tehingute ja toimingutega, mis ei vasta oma majanduslikule sisule. Järelikult vastab J. Ilvesti tegevus
kohaldatavuse üle ning sellest tulenevalt ka küsimuses, kas mitterahalise sissemakse tegemise ja aktsiate AS-le PE Konsult üleandmise eesmärgiks oli maksudest kõrvalehoidumine või on sellel tehingul ka omaette majanduslik sisu. 12.
sätestab, et kui tehingu või toimingu sisust ilmneb, et see on tehtud maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil, kohaldatakse maksustamisel sellise tehingu või toimingu tingimusi, mis vastavad tehingu või toimingu tegelikule majanduslikule sisule. Kolleegium on varasemalt selgitanud, et
kohaldamine on õigustatud juhul, kui tegemist on tehingutega, millel puudub majanduslik sisu ning mille eesmärk on vältida maksude tasumist (vt Riigikohtu halduskolleegiumi
§-s 84 väljendatud tehingu majandusliku sisu tuvastamise põhimõtte eesmärgiks on vältida olukorda, kus maksukohustuse tekkimine sõltub üksnes tehingu osapoolte poolt tehingule antud moonutatud juriidilisest vormist. Tehingu sellise vormi mittearvestamise tingimuseks maksustamisel on, et pooled on maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgil valinud tehingu majanduslikule sisule mittevastava juriidilise vormi, millega nad lootsid saavutada maksustamisel soodsama tulemuse. Füüsilise isiku puhul on tegemist maksude tasumisest kõrvalehoidumisega, kui isik saab majanduslikus mõttes tulu ja ta väldib maksukohustust tehingu majanduslikku sisu moonutatult kajastades." 15. Riigikohtu halduskolleegium on 6. novembri 2008. a otsuse asjas nr 3-3-1-57-08 p-s 13 selgitanud: "Aktsiate tasu eest või tasuta võõrandamise ja mitterahalise sissemakse puhul on kolleegiumi arvates oluline, kas võõrandamine või sissemakse toimus tulumaksust kõrvalehoidumise eesmärgil
Sellise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sageli võimalik. Määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad tulumaksust kõrvalehoidumist. Kolleegium möönab, et õigusselgus ja -kindlus oleksid paremini tagatud, kui selliste faktiliste asjaolude arvestamine oleks sätestatud seadusega või määrusega. Siiski ei saa välistada olukorda, kus maksudest kõrvalehoidumise eesmärk tuleneb piisavalt selgelt faktilistest asjaoludest ja sellise järelduse eiramine oleks ebamõistlik."
§-i
rakendamiseks peab objektiivsetest asjaoludest olema võimalik järelda, et tehingute ja toimingute peamine eesmärk on maksusoodustuse saamine ning tegevusel puuduvad muud majanduslikud põhjendused. Kolleegium leiab, et ringkonnakohtu väljatoodud asjaolud ei osuta sellele, et mitterahalise sissemakse tegemise ja aktsiate AS-le PE Konsult üleandmise eesmärgiks oli maksudest kõrvalehoidumine. 19. Kolleegium selgitab, et vahet tuleb teha isiku poolt seaduslikul maksuobjekti tekkimise lubatud vältimisel ja
kohaldamise aluseks oleval maksudest kõrvalehoidumisel (n-ö kuritarvitamisel).
Kuigi
ei sisalda seaduslike võimaluste kuritarvitamise eeldust sõnaselgelt, tuleneb see normist endast. Kolleegium möönab, et õigusselgus oleks paremini tagatud, kui õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamise eeldused oleksid sätestatud seadusega või määrusega. Kolleegium selgitab, et sellisteks olulisteks teguriteks, mis peaksid koostoimes mõjuma ja tõendama õiguse kujundusvõimaluste kuritarvitamist, võiksid olla näiteks tehingu ebakohasus (see tähendab, et teadlikud ja sõltumatud tehingupooled ei oleks tavaliselt sellises olukorras sellist tehingut teinud); ebakohane õiguslik kujundus peab andma maksueelise, st kohane tehing annaks kõrgema maksukoormuse; mõistliku põhjenduse puudumine ebakohase kujundamise kasutamiseks (ei ole arvestatavaid põhjuseid, miks reeglipärasest kõrvale kalduv tehing oleks mõistlikum).
Tehisintellekti selgitus ametliku seadusteksti põhjal. Orienteeruv, ei asenda õigusnõustamist.