Obsah (6)

§ 98§ 150§ 99§ 84§ 57§ 58

RIIGIKOHUS HALDUSKOLLEEGIUM KOHTUOTSUS Kohtuasja number Otsuse kuupäev Kohtukoosseis Kohtuasi Vaidlustatud kohtulahend Menetluse alus Riigikohtus Asja läbivaatamine RESOLUTSIOON Eesti Vabariigi nimel

) §-s 116 ettenähtud intressidega. Kaebust põhjendati järgmiselt: 1) AS Saurix Petroleum tehingud maksuotsuses märgitud äriühingutega on tegelikult toimunud, mida kinnitavad ka neile äriühingutele väljastatud turuload kütuse müügiks ja OÜ Bamberon osas kütusesertifikaadid; kõik rahalised arveldused on toimunud pankade kaudu, kusjuures pank on tuvastanud tehingu teise poole ning seega on AS Saurix Petroleum hoolitsenud, et raha saaks kauba müüja või teenuse osutaja, mitte tundmatu isik; 2) kütuse vastavussertifikaat on vajalik vaid kütuse kvaliteedi tõendamiseks ning vajadusel ebakvaliteetse kütuse müüja väljaselgitamiseks; 3) kaebaja on oma hoolsuskohustuse täitnud ja ei pea vastutama müüja võimalike rikkumiste eest; 4) tulumaksu määramine on väär seetõttu, et maksuhaldur ei vaidlusta soetatud kütuse olemasolu ja selle kaebaja ettevõtluses kasutamist; 5) maksu määramine on tulenevalt

§ 98

lg-st 1 aegunud; 6) tulumaksu osas on tegemist majandusliku topeltmaksustamisega.

1. Tallinna Halduskohtu
2. märtsi
3. a otsusega jäeti AS Saurix Petroleum kaebus rahuldamata. Otsust põhjendati järgmiselt: 1) maksuhalduri kogutud tõendid põhjendavad maksuhalduri seisukohta ja seavad kahtluse alla maksukohustuslase esitatud andmete õigsuse ning on samas piisavad selleks, et määrata tasumisele kuuluv maksusumma.

§ 150

lg 1 kohaselt lasub maksuotsuses määratud maksusumma vaidlustamise korral maksukohustuslasel kohustus tõendada, et maksusumma määrati valesti; 2) kaebaja väide, et maksuotsus on õigusvastane põhjusel, et maksuhaldur on omistanud kütuse vastavussertifikaatidele ebaõige tähenduse, ei tugine maksuotsuses tegelikult tuvastatud asjaoludele ning on eksitav; 3) AS Saurix Petroleum ei ole maksuhalduri järeldusi omapoolsete tõenditega kummutanud. Maksuhaldur põhistab oma järeldusi kogumis kokkulangevate tõendite ja loogiliste seostega. AS Saurix Petroleum ei ole aga täitnud oma tõendamiskoormist

§ 150

lg 1 järgi; 4) maksupettuses osalemise põhjendatud kahtlust pole AS Saurix Petroleum kõrvaldanud, ta pole järginud kaasaaitamiskohustust ega arvestanud talle langeva tõendamiskoormusega. Maksupettuse puhul on alati tegemist tahtliku maksuõigusrikkumisega, mistõttu ei tõusetu küsimust kolmeaastasest aegumistähtajast; 5) kui ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, on tehtud väljamakse ettevõtlusega mitteseotud kulutus. Käesolevas asjas on tulumaksu osas ettekirjutuse aluseks asjaolu, et väljamakseid on tehtud seoses selliste väidetavate majandustehingutega, mille toimumine kuludokumentidel näidatud müüjaga ei ole leidnud kinnitust; 6) maksuotsuses märgitud äriühingud ei ole AS-le Saurix Petroleum kütust müünud. Tuvastatud on kaebaja seotus maksukohustust alusetult vähendava skeemiga, millest ta pidi olema teadlik.

1. AS Saurix Petroleum apellatsioonkaebuses paluti halduskohtu otsus tühistada osas, millega kohus jättis rahuldamata vaidlustatud maksuotsuse tühistamise nõude tehingutelt OÜ-dega Vendonis, Bamberon, Univent, Sarneko ja Draupnir täiendava käibe- ja tulumaksu määramise osas ning teha uus otsus, millega rahuldada selles osas kaebus. Apellatsioonkaebust põhjendati järgmiselt: 1) halduskohus on andnud ebaõige hinnangu vedelkütuse vastavussertifikaatidele; 2) käesolevas asjas on kinnitust leidnud, et müügiarvete tasumine toimus müüjate pangakontodele sularahata arvelduste korras. Seega pidanuks halduskohus asuma seisukohale, et apellandi hoolsuskohustus tehingupartneri kontrollimisega seotud osas on täidetud; 3) nii maksuhaldur kui ka halduskohus tuginevad oletustele. Asjas kogutud tõendid, mis viitavad apellandi tehingupartnerite ebakorrektsele käitumisele müüjatena, ei too iseenesest kaasa täiendavat maksukohustust apellandile. Asjas ei ole kogutud selliseid tõendeid, mis kinnitaksid apellandi seotust väidetava maksupettusega; 4) apellant oli vaidlusalustes majandustehingutes heauskne ostja. Apellandil ei olnud alust kahelda oma tehingupartnerite usaldusväärsuses. Kütus, mida nad müügiks pakkusid, vastas kvaliteedinõuetele. Esitatud arved vastasid arvetele kehtestatud nõuetele. Ühelgi juhul ei olnud apellandil põhjust oletada, et kütuse müünud äriühingud ei ole tegelikud müüjad. Ostetud kütus on apellandi poolt edasi müüdud, mistõttu puudub alus piirata käibemaksu mahaarvamise õigust; 5) ostetud kütuse on apellant edasi müünud, seetõttu ei ole põhjendatud tulumaksu määramine OÜ-de Vendonis, Bamberon, Univent, Sarneko ja Draupnir arvete alusel neile äriühingutele tehtud väljamaksetelt kui ettevõtlusega mitteseotud kuludelt; 6) asjas kogutud ja hinnatud tõendid ei võimalda teha sellist järeldust, et apellant on maksuõigussuhtes ebapiisavalt järginud hoolsuskohustuse nõudeid; 7) maksusumma määramise aegumistähtaeg oli juba möödunud. Ettevõtlusega mitteseotud kulude deklareerimise kohustus
2. a detsembris tehtud väljamaksetelt saabus
3. jaanuaril
4. Revisjoni alustamisega ei peatunud ka maksusumma määramise aegumine, sest maksusumma määramine oli aegunud juba enne revisjoni algust.
5. Tallinna Ringkonnakohtu
6. juuni
7. a otsusega tühistati halduskohtu otsus osas, mis käsitles käibe- ja tulumaksu määramist seoses tehingutega osaühingutega Bamberon, Univent, Sarneko ja Draupnir. Selles osas tegi ringkonnakohus uue otsuse, millega tühistas vaidlustatud maksuotsuse nimetatud tehingute osas. Seoses tulumaksukohustusega asus ringkonnakohus seisukohale, et maksuotsuse õiguspärasuse kontrollimiseks tuleb tuvastada, kas kaebaja teadis või oli tal teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et vaidlusalustel arvetel näidatud isik pole kütuse tegelik müüja. Seejuures tuleb maksupettust puudutavate väidete osas asuda seisukohale, et tulumaksu määramine on õige, kui maksukohustuslane ei käitunud heauskselt ning kütust pole kas üldse soetatud või on seda soetatud isikult, kelle kohta kaebaja teadis, et too ei ole arve esitajaks. Käesolevas asjas ei väida maksuhaldur, et oleks tõendamist leidnud, et kütust tegelikkuses üldse ei soetatud. Maksuhaldur ja halduskohus asusid sisuliselt seisukohale, et kaebaja osales maksupettuses. Seejuures tuginesid maksuhaldur ja halduskohus asjaoludele, et puuduvad nii kütuse ostu-müügilepingud, üleandmis-vastuvõtmisaktid kui ka kütuse vastavussertifikaadid. Samuti on maksumenetluses tõendatud, et arve esitanud isikud tegelikkuses majandustegevusega ei tegelenud ja pangakontodele kütuse eest tasuna kantud raha võeti välja sularahas. Maksupettuse tuvastamiseks oleks vaja tuvastada nt makstud raha liikumine tagasi kaebajale, arve esitanud isiku või kauba tegeliku müüja tihedad suhted kaebajaga, kaebaja teadlikkus sellest, et ostetakse nn musta kütust vms. Neid asjaolusid, mis annaksid alust pidada kaebajat maksupettuse osaliseks või pahauskseks ostjaks, käesolevas asjas tuvastatud ei ole. Maksumenetluses ega ka kohtumenetluses pole tuvastatud, et apellandil oli andmeid selle kohta, et arvel näidatud tehingu teine pool tegelikkuses kütust ei müünud ning kaebaja oli teadlik, et kütuse müüjaks on tundmatu kolmas isik. Seega ei ole maksuhaldur ega halduskohus tõendanud apellandi tahtlikku maksusumma tasumata jätmist, mistõttu on möödunud maksusumma määramise aegumistähtaeg. Kolleegium on seisukohal, et nende äriühingutega seotud tehingutelt tulumaksu määramine on õigusvastane. Kolleegium ei selgita seetõttu ka küsimust, kas tulumaksu määramine nende äriühingute osas oli sisuliselt õige. Teistsugune on olukord Vendonis OÜ osas. Vendonis OÜ juhatuse liige oli kaebaja finantsdirektori vend. Vendonis OÜ-le arvete alusel tasutud summad on maksuotsuse kohaselt võetud pangakontolt välja sularahas või kantud teiste nn riiulifirmade pangakontodele, kust need summad on sularahas välja võetud. Maksumenetluses ei ole tuvastatud ning ka kohtumenetluses ei ole kaebaja näidanud, kuidas Vendonis OÜ kütust soetas või et ta seda tegelikkuses üldse omandas. On alust arvata, et kaebaja oli teadlik sellest, et Vendonis OÜ ei saa kütust müüa. Ei ole usutav, et arvukate tehingute puhul (kokku
8. a 53 arvet) ei olnud kaebaja teadlik Vendonis OÜ-ga seotud asjaoludest. Kaebaja pole ümber lükanud põhjendatud kahtlust, et ta osales maksupettuses või käitus muul viisil pahauskselt. Kuna maksusumma tahtlikku tasumata jätmist ei ole maksu- ega kohtumenetluses tõendatud seoses tehingutega osaühingutega Draupnir, Sarneko, Univent ja Bamberon, on ka käibemaksu määramise osas maksuotsus nende äriühingutega seotud tehingute osas õigusvastane maksu määramise aegumise tõttu. Seetõttu kolleegium ei hinda maksukohustuslase hoolsusnõuete järgimist ega muid asjaolusid. Maksuotsuse tühistamiseks ei ole alust Vendonis OÜ-ga väidetavalt tehtud tehingute osas, sest tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos. Kaebaja kas osales maksupettuses või oli vähemalt pahauskne kütuse ostmisel. MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED
9. PMTK taotleb kassatsioonkaebuses, et Riigikohus tühistaks ringkonnakohtu otsuse osas, mis käsitleb käibe- ja tulumaksu määramist AS Saurix Petroleum tehingutelt osaühingutega Draupnir, Sarneko, Univent ja Bamberon ning saadaks asja selles osas uueks läbivaatamiseks samale või teisele ringkonnakohtule. Kassaator väidab, et ka maksusumma määramise aegumise kolmeaastane tähtaeg polnud osaühingutega Sarneko ja Bamberon tehtud tehingute osas möödunud. Maksusumma määramise aegumine peatus tulenevalt

§ 99lg 1 p-st 3 alates revisjoni alustamise päevast - s.o alates 31.

maist

1. Osaühinguga Sarneko tehtud tehingutelt tuli tulumaks ja käibemaks deklareerida
2. aasta juunis ja osaühinguga Bamberon tehtud tehingutelt sama aasta augustis. Kassaator on seisukohal, et AS Saurix Petroleum tahtlik maksude tasumisest kõrvalehoidumine on tuvastatud, mistõttu tuleks kohaldada kuueaastast aegumistähtaega. Maksuhaldur väidab, et kaebaja pole vaidlusalustel arvetel näidatud äriühingutelt kaupu saanud, mistõttu puudub õigus käibemaksu mahaarvamiseks. Kaebaja on rikkunud hoolsuskohustust, sest Energiaseaduse § 17 alusel tuli kütuse ostmisel koostada kirjalik leping, selliseid lepinguid aga esitatud pole. Puuduvad ka kütuse vastavussertifikaadid ja saatelehed. Maksuhaldur leiab, et need asjaolud kogumis kinnitavad, et AS Saurix Petroleum pidi olema teadlik müüjate poolt esitatud arvete võimalikust fiktiivsusest. Hoolsuskohustuse selline rikkumine saab olla üksnes teadvustatud ja tahtlik, mistõttu on ka maksude tasumisest kõrvalehoidumine tahtlik. Selline järeldus on kooskõlas Riigikohtu halduskolleegiumi otsustes asjades nr 3-3-1-34-06 (p 14) ja 3-3-1-32-09 (p 12) selgitatud põhimõtetega.
3. AS Saurix Petroleum vaidleb kassatsioonkaebusele vastu. Revisjon viidi läbi
4. maist 2004 kuni
5. jaanuarini 2006, s.o ühe aasta ja kaheksa kuu jooksul, kusjuures revisjoniakt toimetati kaebajale kätte ja lõppvestlus viidi läbi
6. aastal, maksuotsus aga tehti
7. aastal. Riigikohtu halduskolleegium on asjas nr 3-3-1-43-08 tehtud otsuse punktis 9 selgitanud, kuidas kohaldada

§ 99lg-t 2, millega on sätestatud erand aegumise peatumise üldpõhimõttest.

Seega lõppes aegumise peatumine

1. detsembril
2. Kui kaebaja ongi rikkunud hoolsuskohustust, ei saa ainuüksi sellest teha järeldust, et nimetatud rikkumine on tahtlik ja sellest omakorda järeldada, et kaebaja ongi maksude tasumisest tahtlikult kõrvale hoidunud. KOLLEEGIUMI SEISUKOHT 8.

§ 98

lg 1 kohaselt on maksusumma määramise aegumistähtaeg kolm aastat, maksu tasumise kohustuse tahtliku täitmata jätmise korral aga kuus aastat, kusjuures aegumistähtaeg algab selle maksudeklaratsiooni esitamise tähtpäevast, mida ei esitatud või milles esitati valeandmeid. Maksuotsus on tehtud aegumistähtaja jooksul, kui see on postiteenuse osutajale üle antud enne aegumistähtaja möödumist (

§ 98lg 4 teine lause).

Seega on kassatsioonkaebuse lahendamisel kõigepealt oluline, kas kohaldamisele kuulub kolme- või kuueaastane aegumistähtaeg. 9. Tahtluse ehk subjektiivse külje küsimusi on kolleegium selgitanud ka varem. Kolleegium on asunud seisukohale, et maksudest kõrvalehoidumine

§ 84

mõttes saab olla vaid tahtlik tegevus (3-3-1-62-06, p 13), et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sageli võimalik. Määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu tasumisest kõrvalehoidumist. Kui faktilistest asjaoludest tuleneb piisavalt selgelt maksudest kõrvalehoidumise eesmärk, oleks ebamõistlik sellise järelduse eiramine (3-3-1-57-08, p 13; 3-3-1-52-09, p 15; 3-3-1- 23-09, p-d 14 ja 15). Asjas nr 3-3-1-54-01 (p 2) on kolleegium leidnud, et tahtlus võib tuleneda ettekirjutuse aluseks oleva õigusrikkumise iseloomust, maksuhalduri tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest. Need seisukohad on rakendatavad tahtluse väljaselgitamisel ka aegumistähtaja puhul.

1. Tahtluse väljaselgitamisel võivad olla kasutatavad ka need kolleegiumi varasemad seisukohad, mida on avaldatud seoses osavõtuga maksupettusest. Asjades nr 3-3-1-39-03 (p-d 11 ja 12) ning 3-3-1-50-03 (p-d 9 ja 10) on kolleegium selgitanud, et asjaolust, et müüja ei käitu maksuõigussuhetes õiguspäraselt, ei tulene iseenesest, et ostja on käibemaksu maha arvanud alusetult. Ostja heausksuse eeldamise põhimõte ei laiene aga juhtumile, kus maksuhalduril on põhjendatud kahtlus, et ostja osaleb maksupettuses. Niisuguse kahtluse korral tuleb ostjal esitada täiendavaid tõendeid selle kohta, et vaidlustatud tehingud on arvetel märgitud äriühinguga siiski toimunud. Osavõtt maksupettusest võib seisneda eelkõige selles, et tehingu teise poole majandustegevust korraldavad isikud tegutsevad kas käibemaksu tagastamist taotleva äriühingu juhatuse liikmete juhiste alusel, nende kontrolli all, eelneval kokkuleppel või teadmisel. Osavõtt maksupettusest võib tähendada näiteks seda, et ostja poolt müüjale käibemaksuna tasutud rahasumma tagastatakse ostjale või ostjaga seotud isikutele, s.t ostja saab maksupettusest majanduslikku kasu. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata mitmesugused asjaolud, näiteks ostja juhatuse liikmete tihedad perekondlikud, töö- või ärialased suhted maksuseadust rikkunud müüja esindusõiguslike isikute või majandustegevust korraldavate isikutega. Ostja seotusele maksupettusega võivad viidata ka andmed selle kohta, kelle kasutusse on läinud ostja poolt müüjale makstud raha. Kolleegiumi arvates võib aegumistähtajaga seoses lugeda tahtluse tuvastatuks ka juhtumil, kui maksuhaldur on põhjendanud kahtlust, et maksukohustuslane osaleb maksupettuses ja maksukohustuslane pole sellist kahtlust kõrvaldanud, jättes oma kaasaaitamiskohustuse täitmata.
2. Kolleegium on asjades nr 3-3-1-34-06 (p-des 13 ja 14) ning 3-3-1-47-06 (p-des 9 ja 10) asunud seisukohale, et kui hiljem selgub, et maksuarvestuses märgitud isik pole tegelik müüja, sõltub maksukohustus sellest, kas maksukohustuslane teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Tingimus "pidi teadma" tähendab, et maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Kolleegiumi arvates võib asjaolust, et ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, aegumistähtaja kindlakstegemisel järeldada, et ostja käitus tahtlikult.
3. Selles asjas leiab maksuhaldur, et ta on tuvastanud maksude tasumisest tahtliku kõrvalehoidumise, mistõttu tuleks kohaldada kuueaastast aegumistähtaega. Asjaolud, mis maksuhalduri arvates kogumis kinnitavad, et AS Saurix Petroleum pidi olema teadlik müüjate esitatud arvete võimalikust fiktiivsusest, puudutavad müüjaid ja nende käitumist ning hoolsuskohustuse täitmist AS Saurix Petroleum poolt, mitte aga seda, kuidas ja mispärast pidi AS Saurix Petroleum olema teadlik vaidlusaluste arvete fiktiivsusest. Kolleegium selgitab, et hoolsusnõuete eiramisest ei tulene järeldus, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Hoolsusnõuete eiramine võib olla oluline seoses käibemaksuarvestuse ja käibemaksukohustuse täitmisega, mitte aga tahtluse väljaselgitamisega. Ainuüksi nendest asjaoludest, mis puudutavad müüjat ja tema tegevust ning hoolsusnõuete järgimist ostja poolt, ei tulene ka nende kogumis järeldus, et ostja on maksude tasumisest hoidunud tahtlikult. Ka siis, kui oleks tuvastatud, et hoolsusnõudeid eirati tahtlikult, ei saaks sellestki asjaolust teha järeldust, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Näiteks ei saa kütuse vastavussertifikaadi puudumisest teha järeldust, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult, hoolimata sellest, et sertifikaadi puudumine on tingitud soovist müüa nõuetekohaselt kontrollimata kvaliteedi ja päritoluga kütust ehk hoolsusnõuete tahtlikust eiramisest.
4. Eeltoodud põhjustel ja tuginedes kolleegiumi varemavaldatud seisukohtadele, on õige ringkonnakohtu järeldus, et maksuhaldur pole põhjendanud, et AS Saurix Petroleum teadis või pidi teadma, et vaidlusaluste tehingute puhul pole tegemist tegeliku müüjaga. Seega kuulub kohaldamisele kolmeaastane aegumistähtaeg ja maksuhalduri kassatsioonkaebus jääb selles osas rahuldamata. 14.

§ 99

lg 1 p 3 alusel peatub maksusumma määramise aegumine revisjoni ajaks, alates revisjoni alustamise päevast kuni revisjonitulemuste põhjal tehtud maksuotsuse kättetoimetamise päevani.

§ 99

lg 2 teine lause aga sätestab: "Käesoleva paragrahvi lõike 1 punktis 3 nimetatud juhul lõpeb aegumine hiljemalt revisjoni lõppvestluse või viimaste revisjonitoimingute tegemise aasta

1. detsembril, kui samal aastal möödub või on möödunud käesoleva seaduse §-s 98 nimetatud tähtaeg." Seda sätet on kolleegium selgitanud asja nr 3-3-1-43-08 lahendamisel (otsuse p-d 9-11), kus kolleegium leidis, et tegemist on aegumistähtaja lõppemist sätestava normiga, mitte aga aegumise peatumist sätestava normiga.
2. Kuna ringkonnakohus pole maksusumma määramise aegumist käsitledes pööranud tähelepanu aegumise peatumisele ja aegumistähtaja lõppemise erialustele, tuleb ringkonnakohtu otsus kassatsioonkaebuse alusel (vt otsuse p 6) tühistada tehingute osas osaühingutega Sarneko ja Bamberon. Ringkonnakohus on jätnud sisuliselt põhjendamata otsuses esitatud seisukoha maksusumma määramise aegumise kohta.
3. Kontrollides maksusumma määramise õigsust osaühingutega Sarneko ja Bamberon tehtud tehingute osas, tuleb ringkonnakohtul arvestada, et ostja hoolsuskohustuste maht ja nende kohustuste eiramise tagajärjed on tulumaksu ja käibemaksu puhul erinevad. Asjas nr 3-3-1-34-06 (otsuse p 15) selgitas kolleegium, miks hoolsusnõuete täitmine seoses müüja isiku tuvastamisega pole tulumaksu osas oluline. Kui aga ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, siis oleks maksuhalduril õigus lugeda sellisele müüjale makstud tasu tahtlikuks maksu tasumisest kõrvalehoidumiseks ja maksustada see kui ettevõtlusega mitteseotud kulutus (3-3-1-47-06, p-d 9-11). Ostja hoolsuskohustuse ulatuse hindamiseks tuleb arvestada ka kauba või teenuse iseärasusi ning selliste kaupade või teenuste müügi puhul nõutavaid või tavapäraseid tingimusi (3-3-1-52-03, p 12).
4. Eriti oluline on hoolsusnõuete täitmine käibemaksuarvestuses ja käibemaksu tasumisel seoses müüja isiku tuvastamisega. Kolleegium on sellele korduvalt tähelepanu juhtinud ja selgitanud ka põhjusi, miks just käibemaksuga seoses on müüja isiku tuvastamine vajalik (vt nt nr 3-3-1-32-09). Asjas nr 3-3-1-34-06 (p 12) on kolleegium selgitanud, et kui maksukohustuslane on eiranud hoolsusnõudeid, mille järgimisel oleksid ilmnenud asjaolud, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga, siis on sisendkäibemaksu mahaarvamine õigusvastane.
5. Ekslik oleks seisukoht, et maksukohustuse suurus sõltubki hoolsusnõuete täitmisest. Selline seisukoht viiks lõppkokkuvõttes järelduseni, et hoolsusnõuete eiramise eest karistatakse maksude määramisega. Hoolsusnõuete täitmine on vajalik täiendavate tõendite kogumiseks olukorras, kus maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus tehingute toimumise või nende tingimuste osas. Sellise põhjendatud kahtluse eiramine poleks maksuõigussuhete tuvastamisel kooskõlas maksustamise ja maksumenetluse põhimõtetega. Hoolsusnõuete eiramine toob maksukohustuslasele kaasa riski, et tõendamiskoormuse üleminekul maksukohustuslasele ei suuda ta oma hooletuse tõttu tõendada, et tehingud väidetavatel tingimustel siiski toimusid. Sellist tõendamatust tuleb maksuhalduri põhjendatud kahtluse alusel mõista olukorrana, kus maksukohustuslane pole suutnud tõendada talle soodsat maksuõiguslikku asjaolu.
6. Kütuse vastavussertifikaadi tähendust vedelkütuse ostu-müügitehingute maksustamisel on kolleegium käsitlenud asja nr 3-3-1-40-03 (p-d 12 ja 13) lahendamisel. Asjas nr 3-3-1-34-06 (p 16) märkis kolleegium: "Seejuures on AS XXXXX XXXXXX eiranud hoolsusnõuet ja ostnud vedelkütust saamata kaasa nõutavat vastavussertifikaati, mis võimaldaks muuhulgas tuvastada ka tegelikku müüjat. Neil asjaoludel ei võinud AS XXXXX XXXXXX põhjendatult eeldada, et OÜ Martecom on vaidlusaluse vedelkütuse tegelik müüja." Ka selles asjas võib hoolsusnõuete eiramine AS Saurix Petroleum poolt viia käibemaksu osas järelduseni, et oma hooletuse tõttu ei suuda ta kõrvaldada maksuhalduri põhjendatud kahtlust, et osaühingud Sarneko ja Bamberon pole tegelikud müüjad. Kuna käibemaksu puhul on müüja kindlakstegemine maksuõiguslikult oluline, siis tähendaks selline järeldus sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusvastasust.
7. Kolleegium on korduvalt rõhutanud, et tulumaksuarvestuses kehtivad oluliselt lihtsamad tõendamisnõuded kui käibemaksuarvestuses. Seetõttu võib sama tehingut hinnata tulumaksuarvestuses teisiti kui käibemaksuarvestuses (3-3-1-50-03, p 11). Ka selles asjas tuleb ringkonnakohtul hinnata vaidlusaluseid tehinguid eraldi käibemaksu ja tulumaksu osas. 21.

§ 57

lg 1 alusel peab maksukohustuslane pidama raamatupidamisarvestust, mis sama paragrahvi lõike 3 järgi tuleb korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest.

§ 58

alusel on maksukohustuslane kohustatud säilitama tehingute ja väljamaksetega seotud ning muid maksustamise seisukohast tähendust omavaid dokumente vähemalt seitsme aasta jooksul dokumendi koostamise või saamisele, toimiku või dokumentide kogumise puhul viimase sissekande tegemisel järgneva aasta

1. jaanuarist arvates. Raamatupidamise seaduse § 6 lg 2 paneb raamatupidamiskohustuslasele kohustuse dokumenteerida kõiki majandustehinguid. Sama seaduse § 12 lg 2 kohustab raamatupidamiskohustuslast säilitama äridokumente seitse aastat, alates vastava majandusaasta lõpust. Samad põhimõtted, v.a lepingute säilitamistähtaeg, olid sätestatud ka enne
2. jaanuari 2003 kehtinud Raamatupidamise seaduse § 4 lg 1 p-des 2 ja
3. Sama seaduse § 40 lg 2 alusel tuli lepinguid säilitada 10 aastat. Ka
4. juulini 2003 kehtinud Energiaseaduse § 17 alusel tuli vedelkütuse ost-müük vormistada kirjaliku lepinguga. Seega pidi AS Saurix Petroleum koostama ja säilitama vedelkütuse ostu-müügilepinguid. Selliste lepingute puudumine tähendaks, et AS Saurix Petroleum on rikkunud maksukohustuse väljaselgitamisel olulisi dokumenteerimise ja dokumentide säilitamise nõudeid, samuti hoolsusnõudeid.
5. Asjas nr 3-3-1-51-04 (p 14) leidis kolleegium, et kui maksukohustuslane on dokumentide säilitamise kohustust rikkunud, siis suureneb maksukohustuslase tõendamiskohustus. Seega tähendab dokumentide säilitamise kohustuse rikkumine maksukohustuslase tõendamiskoormuse suurenemist, mitte aga maksuhalduri uurimiskoormuse suurenemist.
6. Aegumistähtaja ebaõige kohaldamise tõttu tuleb ringkonnakohtu otsus tühistada osas, mis käsitleb käibe- ja tulumaksu määramist tehingutelt osaühingutega Sarneko ja Bamberon. Asi tuleb saata uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule. Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann